（会计学专业论文）风险导向的公司内部审计机制研究.pdf

学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下， 独立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容 外，本论文不含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成 果。对本文所涉及的研究工作做出重要贡献的个人和集体，均已 在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律责任由本 人承担。 特此声明 学位论文作者签名：懒 2 矿f 挥 f 月8 v 日 学位论文版权使用授权书 本人完全了解对外经济贸易大学关于收集、保存、使用学位 论文的规定，同意如下各项内容：按照学校要求提交学位论文的 印刷本和电子版本；学校有权保存学位论文的印刷本和电子版， 并采用影印、缩印、扫描、数字化或其它手段保存论文；学校有 权提供目录检索以及提供本学位论文全文或部分的阅览服务；学 校有权按照有关规定向国家有关部门或者机构送交论文；在以不 以赢利为目的的前提下，学校可以适当复制论文的部分或全部内 容用于学术活动。保密的学位论文在解密后遵守此规定。 学位论文作者签名：【枣颖 导师签名：、广钐例 z c g e _ 年f 月g 日 力，缉5 月，口日 一 摘要 随着社会经济的飞速发展，市场竞争环境的日趋激烈，企业在不断追求利润 最大化的同时，也纷纷致力于风险最小化的探索。如何通过内部审计有效规避风 险，实现公司效益最大化，逐渐成为各个企业管理者关注的课题。中国内部审计 协会制定的“2 0 0 6 2 0 1 0 年工作规划”中明确提出，内部审计工作要实现从传统 的以真实性、合规性为导向的财务审计，向以内部控制、风险管理为导向的管理 审计转型与发展。风险导向的内部审计就是在此市场背景下应运而生。 本论文简要阐述了风险导向内部审计的机制设置，组织架构，流程设计，质 量控制和后续评价等环节，并通过对两家公司风险导向内部审计实践案例的探讨 与分析，为国内其他企业进行风险导向内部审计提供了参考，具有可操作性。 同时，由于国内在这方面的研究和实践都还处于起步阶段，尚存有很多亟待 改进的地方，笔者根据国内公司的风险导向内部审计发展现状提出完善内部审计 方法、提高内部审计人员专业素质、建立公司内部风险监管信息平台等几点建议， 以期对提高国内公司总体内部审计水平有所帮助。 关键词：风险导向内部审计，机制构建，风险管理 ab s t r a c t w i t ht h er a p i ds o c i o - e c o n o m i c d e v e l o p m e n t ，m a r k e tc o m p e t i t i o nb e c o m e sm o r e i n t e n s e t h ec o r p e r a t i o ni si nc o n s t a n tp u r s u i to fp r o f i tm a x i m i z a t i o na tt h es a m e t i m e ，h a v ea l s oc o m m i t t e dt ot h ee x p l o r a t i o no fr i s km i n i m i z a t i o n h o wt o e f f e c t i v e l ya v o i dr i s k st h r o u g hj n t e r n a la u d i t s a n da c h i e v em a x i m i z ee f f e c t i v e n e s so f t h ec o m p a n yh a sg r a d u a l l yb e c o m eas u b j e c to fc o n c e r ni nv a r i o u sb u s i n e s sm a n a g e r s t h ew o r kp l a nf o r m u l a t e db yt h ec h i n ai n s t i t u t eo fi n t e r n a la u d i t o r sf r o m2 0 0 6t o 2 010m a d ei tc l e a rt h a tt h ei n t e r n a la u d i tw o r kt oa c h i e v ef r o mt h et r a d i t i o n a la n d c o m p l i a n c e o r i e n t e df i n a n c i a la u d i tt ot h ei n t e r n a lc o n t r o l ，r i s km a n a g e m e n t o r i e n t e d m a n a g e m e n ta u d i to ft h et r a n s f o r m a t i o na n dd e v e l o p m e n t r i s k b a s e di n t e r n a la u d i t i si nt h ec i r c u m s t a n c e so f t h i sm a r k e tc a m ei n t ob e i n g t h ea r t i c l ed e s c r i b e sar i s k b a s e di n t e r n a la u di tm e c h a n i s m ss e tu p ，o r g a n i z a t i o n a l s t r u c t u r e ，p r o c e s sd e s i g n ，q u a l i t yc o n t r o la n df o l l o w u pe v a l u a t i o n ，a n dt h r o u g h a n a l y s i so ft h et w oc o m p a n i e sr i s kb a s e di n t e r n a la u d i tp r a c t i c ec a s e ，t h er i s k 。b a s e d i n t e r n a la u d i tp r o v i d e sar e f e r e n c ef o ro t h e rd o m e s t i ce n t e r p r i s e s i nb r i e f , d o m e s t i cr e s e a r c ha n dp r a c t i c ei nt h i sa r e ai ss t i l li nj t si n f a n c y , t h ea u t h o r b a s e do nc h i n a se n t e r p r i s er is k b a s e di n t e r n a la u di td e v e l o p m e n ts t a t u sm a k eaf e w s u g g e s t i o n s ，s u c ha sp e r f e c tt h ei n t e r n a la u d i tm e t h o d s ，t oi m p r o v et h ep r o f e s s i o n a l q u a i i t yo f t h ei n t e r n a la u d i ts t a f f a n de s t a b l i s h m e n to f t h ec o m p a n yi n t e m a lr i s kc o n t r o l a n di n f o r m a t i o np l a t f o r mt o h e l pi m p r o v et h eo v e r a l ll e v e lo fi n t e r n a la u d i to f d o m e s t i ce n t e r p r i s e s k e y w o r d s ：r i s k - b a s e di n t e r n a la u d i t ，m e c h a n i s mb u i l d ，r i s km a n a g e m e n t 目录 第1 章导论1 1 1 研究背景与研究意义1 1 2 与本课题相关的国内外研究综述2 1 2 1 国外相关研究综述2 1 2 2 国内相关研究综述3 1 3 论文的研究方法与研究思路3 1 3 1 研究方法4 1 3 2 研究思路4 第2 章风险导向内部审计的理论基础6 2 1 风险的涵义及特征6 2 1 1 风险的涵义6 2 1 2 风险的特征6 2 2 内部审计的涵义l j 职能7 2 2 1 内部审计涵义7 2 2 2 公司管理中内部审计基本职能8 第3 章风险导向内部审计涵义与机制构建1 0 3 1 风险导向内部审计发展的背景l o 3 2 风险导向内部审计的涵义1 0 3 3 风险导向内部审计的机制构建1 0 3 3 1 第一阶段：内部审计风险识别与评l 卉1 1 3 3 2 第二阶段：制订i ! | 部审计计划1 2 3 3 3 第三阶段：内部审计实施与报告1 3 3 3 4 第四阶段：审计风险的应对与防范1 4 第4 章风险导向的公司内部审计案例及分析1 7 4 1 风险管理为特色的风险导向内部审计以中国南航集团公司为例1 7 4 2 风险导向内部审计流程具体执行以巾国网通公司为例2 7 4 3 案例总结3 l 第5 章公司开展风险导向内部审计存在的问题及对策3 3 5 1 风险导向内部审计面临的问题3 3 5 2 风险导向内部审计的应对措施3 4 5 2 1 重视内部审计方法的选择3 4 5 2 2 强化内部审计人员豢质建设3 4 5 2 3 做好内部审计人员的角包转换3 4 5 2 4 建立企业内部风险监管信息平台3 4 5 2 5 积极借鉴国外先进经验3 5 第6 章研究结论与未来展望3 6 6 1 研究结论3 6 6 2 研究局限性一3 6 6 3 未来展望3 7 参考文献3 8 致谢3 9 个人简历4 0 风险导向的公司内部审计机制研究 第1 章导论 在经济全球一体化的大背景下，市场竞争曰趋激烈，随着企业发展进程的不 断加快、经济规模日益扩大，企业集团的经营活动面临着很多不确定性。因此， 如何能够降低企业风险，探索风险导向内部审计在公司风险管理中的实践应用， 就普遍成为了现代公司内部审计人员共同关注的课题。本论文将通过具体案例 对公司的风险导向内部审计实践进行初步分析和探讨。 1 1 研究背景与研究意义 在经济高速发展的当今社会，人们对风险的认识和理解也伴随着环境的多变 性而不断深化。风险在我们的实际生活中是无处不在的，已经渗透到各行业的 每个角落。企业在不断追寻利润最大化的同时，也进行着风险最小化的探索。 在最大程度规避风险的同时，还能实现公司效益最人化，。直是管理者们长期 致力于研究的课题。 风险导向审计理念是作为外部审计的核心思想而产生，其科学价值与有效性 已得到业内专家和实务界的普遍认可。经济环境的改变、管理手段的创新、外 部审计理念的发展为内部审计打开了新领域，注入了新的活力。传统的内部审 计着眼于审核过去和现在实施中的内部控制，不断增强控制的结果会导致控制 成本高昂，从而影响企业的应变能力和效益。当今的公司发展所面临的深刻变 化急需将内部审计所关注的核心转到风险上，要把关注重点更多的放在现在和 未来。中国内部审计协会制定的“2 0 0 6 2 0 1 0 年工作规划”中明确提出，内部审 计工作已不再是过去的以真实性、合规性为导向的财务审计，而是向以风险为 导向的管理审计转型与发展。自上世纪末开始，西方发达国家的内部审计就已 进入风险导向审计阶段；随着国内经济与国际经济的广泛融合，我国内部审计 必将与国际内部审计的新趋势接轨。 2 0 0 4 年困际内部审计师协会( i i a ) l 内部审计实务标准与c o s 0 2 的企 1 i i a ，i n s t i t u t eo f i n t e r n a l a u d i t o r s ，p r o f e s s i o n a lp r a c t i c e sf r a m e w o r k ，是国际内部市计师协会 2c o s o ，c o m m i t t e e o f s p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n so f t h et r e a d w a yc o m m i s s i o n 的简称，是反欺诈9 1 = j 务报告全 国委员会( n a t i o n a lc o m m i s s i o no nf r a u d u l e n tf i n a n c i a lr e p o r t i n g ，又称t r e a d w a yc o m m i s s i o n ) 的发起组织 委员会。 1 业风险管理一整合框架都提出了风险管理的理论基础。即在引入现代风险导向 审计理念的内部审计时，融合了内部控制、风险管理和公司治理于一体的综合 审计。其能充分利用有限的审计资源，同时考虑到与公司目标相关联的风险因 素，进而增加了内部审计有效性和企业价值，帮助公司实现自身的经营目标。 本论文通过借鉴两家公司的成功案例，并结合着国内公司风险导向内部审计 现状，分析和探讨风险导向审计理念目前在我国企业内部审计中的实践应用及 其有效性，并对国内公司如何完善风险导向内部审计提出相应的建议。 开展风险导向内部审计的研究，主要有以下两方面的意义： 1 、更有效的发挥内部审计在公司风险管理中的重要作用 现代公司风险管理的一项重要原则，即风险管理监督评价与风险防控部门应 该有效分离。而内部审计的独特性，决定了其可以从总体上独立开展风险管理 及评价。内部审计人员对风险管理具有审查和评价职责，风险导向内部审计能 够更有效的识别和防范风险，有助于公司的风险管理真正落到实处。 2 、促进公司风险管理的全面建设和完善，帮助公司实现价值的增值 风险导向内部审计与公司内的风险管理体系和公司价值的增值有着密不可 分的关系。健全有效的风险导向内部审计能够帮助公司识别和规避风险，保证 公司各项业务活动都能顺利的进行，以保证企业的价值增值。企业通过风险导 向内部审计的各项审计评价活动，可促使高层管理人员不断改进和完善公司的 风险管理体系，从而确保企业能够尽快实现既定目标。 1 2 与本课题相关的国内外研究综述 1 2 1 国外相关研究综述 西方发达国家对风险导向内部审计的基本理论研究要早于我国，自9 0 年代 后期开始，学者塞林( s e l i m ) 和麦克宁( m a n a m e e ) 就己开始致力于风险导向 内部审计新模式的研究，并总结出很多新观点。1 9 9 6 年，国际内部审计师协会 ( i i a ) 研究基金会完成一份研究报告，名为内部审计的未来：特尔菲研究， 报告提出内部审计未来发展的方向，应加强风险防范的关注，提供增值型服务、 帮助公司实现其经营目标。1 9 9 9 年6 月，国际内部审计师协会( i i a ) 经过几年的 内部审计发展调研之后，通过了风险导向内部审计新定义和内部审计职业实务 标准框架的内容。关注、评估和参与风险管理、公司治理，不断增加公司价值 成为新准则特别强调的当今内部审计的发展趋势。2 0 0 1 年，国际内部审计师协 会( i i a ) 再次修订的内部审计实务标准中，对内部审计作出的定义，正是对 风险导向内部审计的充分体现。此次修订后的定义更加强调了风险管理在内部 审计中的重要地位和作用，内部审计是采用系统科学规范的方法来对公司的风 7 险管理、监督等过程进行审核与评价，目的是提高风险管理效率，帮助公司实 现自身目标。这一定义i 到明了风险导向内部审计将成为内部审计的发展趋势。 2 0 0 3 年，国际内部审计师协会( i i a ) 对2 0 0 1 年发布的内部审计实务标准进行 了再修改，新准则在内容上始终贯彻着风险导句内部审计的主导思想。新标准 是以风险为基础，对内部审计职能做了重新定位，对风险导向内部审计的发展 起到了推动作用。之后国际内部审计师协会( i i a ) 还在2 0 0 4 年1 月发布了修订后 的内部审计实务标准专业实务框架，并对风险导向内部审计在具体审计 实施中的应用做了规定。例如实务公告2 2 1 0 a 1 一l ：业务计划中的风险评估 规定了在制定业务计划时，内部审计人员应该先对被检查活动相关的风险进行 评估，并应将风险评估的结果在业务工作目标中体现。目前风险导向内部审计 已被很多发达国家的知名公司作为内部审计的运作模式。 可奈希尔( 2 0 0 1 ) 经过对风险导向市计深入的研究后，将现代风险导向审计 的重要论点在其教材审计：鉴证与风险第二版进行了全面的阐述和体现， 这是第一本以现代风险导向审计为主线的教材。 1 2 2 国内相关研究综述 国内2 0 0 1 年之前的研究，基本属。j j 传统风险导向审计范畴。2 0 0 1 年胡春元 所著的风险基础审计，对国内对风险审计问题初次进行较为全面的探讨和研 究。但其所论的风险基础审计，基本上还处于传统的风险审计领域。从2 0 0 2 年 开始，之后学者们基本是将风险导向审计作为了研究主体。谢荣、吴建友等 ( 2 0 0 4 ) 通过对现代风险导向审计理论和实务发展问题的研究与整理，指出风 险导向审计是一种新的审计基本方法3 ，并详细介绍了国外审计行业发展演进的 过程。严晖等( 2 0 0 4 ) 学者在此基础上进一步分析和界定了风险导向内部审计 的内涵与特征，认为内部审计在执行现代风险导向审计理念时，要特别注重系 统观和战略观的思想。王晓霞( 2 0 0 5 ) 企业风险审计，主要是从内部审计师 的角度，研究如何在具体经营目标下识别、评价组织的风险管理。卓继民( 2 0 0 5 ) 对以风险管理为基础的风险导向审计做了全而阐述和深入探讨。郑小荣等 ( 2 0 0 5 ) 学者对风险导向内部审计产生的原因进行了详细研究，并论证了在公 司内部审计中引入风险导向审计理念的必要性。蔡春等( 2 0 0 6 ) 在审计理论结 构的大框架下，从理论与实践两个方面对风险导向审计加以阐释。 1 3 论文的研究方法与研究思路 3 谢荣、吴建友，现代风险导向审计理论研究与实务发展。会计研究，2 0 0 4 ( 7 ) 3 1 3 1 研究方法 本文运用了文献分析的方法，收集、整理国内外相关的研究文献综述，对 国内现代企业风险导向审计的实务经验提供了理论基础。 本文运用厂案例分析的方法，将风险导向内部审计的机制构建、流程设计 等理论研究应用到国内大型现代公司的内部审计管理实践中。同时利用流程图 和图表作为辅助进行比较分析，使文章逻辑更加清晰明了。 1 3 2 研究思路 本文主要研究思路：通过阐述、分析风险和内部审计的含义、特点与职能， 从中总结出风险导向内部审计的相关理论。同时简明介绍了风险导向内部审计 的机制构建与方法步骤，并通过典型的公司案例，对以风险导向为基础的公司 内部审计在实际应用中的操作模式和具体方法进行分析。通过结合我国企业内 部审计的发展现状，揭示了目前内部审计机制和执行的过程中，广泛存在的问 题和难点，并提出相关建议及应对措施。最后总结和展望了风险导向内部审计 在促进内部审计向前发展的重要意义，以及对国内公司未来健康稳定持续发展 的重要性。 以下是本文的结构图： 4 风险导向审计的王里论基 础 1r l 风险导向内部审计基本 涵义与机制构建 1r 风险导向内部市计应用 实践的案例分析 上 企业开展风险导向内部 审计存在的问题及对策 1 r 结论 展望 图1 一i 本文结构图 5 第2 章风险导向内部审计的理论基础 2 1 风险的涵义及特征 2 1 1 风险的涵义 企业在实现其目标的经营活动中，会遇到各种不确定性事件，这些事件发 生的概率及其影响程度是无法事先预知的，这些事件将会对公司经营活动及战 略目标实现的程度造成影响。这种在一定环境和一定期限内客观存在的、影响 企业目标实现的各种不确定性事件就是风险4 。 公司在经营过程中会受到诸多不确定因素的影响，现代企业面临的主要风 险通常表现为政策风险、环境风险、市场风险、经营风险、投资风险、财务风 险、管理风险、技术风险等。以公司目标为中心，一般将风险按照来自于公司 内部和外部来划分，可分为外部风险与内部风险。 外部风险是指外部环境对公司目标的实现产生影响的不确定性5 。外部风险 的主要因素包括：第一，国家政策、法律及法规的变化。其中，既有国家宏观 经济政策的变化，也有政府针对不同行业的监管与调控等具体规定的变化。第 二，经济环境的变化。即企业经营的外在氛围，如投资环境、经济增长水平、 资本流动情况等的变化。第j ，市场变化。资源的配置过程是根据市场的需求 和走向不断变化的，行业竞争会导致人力、财力和物力等资源的争夺，从而给 企业实现目标带来不确定因素。第四，自然灾害等难以防范的客观因素。 内部风险的主要因素包括：第一，公司治理结构的缺陷。有效的管理是通 过权力制衡来保证的，健全的治理结构就是达到这一制衡的手段。如果公司治 理结构存在缺陷，可能导致内部控制失效、监督机制流于形式，进而损害股东 利益。第二，公司员工的道德品质和职业素养未达到工作要求。人力资源对企 业经营起到决定性作用，如果员工在道德品质和职业素质方面无法达到要求， 在其履行职责的过程时就可能出现错误，阻碍公司目标的实现。第三，企业经 营活动的特点。例如：公司经营业务种类繁多，且复杂程度又高的，面临的风 险就会越大。 2 1 2 风险的特征 1 、偶然性及不确定性 不确定性是风险的主要特征。风险的不确定性是由外部环境的复杂性、可 4 董大胜，韩晓梅，风险基础内部审计，大连出版社，2 0 1 0 1 0 5 董大胜，韩晓梅，风险基础内部审计，大连出版社，2 0 1 0 1 0 6 变性引起的，是指主体对未来行为的决策即风险诊断上的不确定性6 。现代风险 中不确定性通常表现出突然而至、不可预知、不可预测、不可控制等特点。这 些风险的出现和发牛义具有很人的偶然性与偶发性。 2 、可能性、潜在性 可能性预示着事物发展方向的各种趋势，包含于不断变化的事物中。与之 相对的现实性，是指在现实中存在并合乎必然性的客观实在，是相互联系又变 化着的客观事物及现象的综合存在。对风险趋势进行充分认识，是做到阻止风 险的可能性转化为灾难现实性的重要环节7 。 3 、正负效应 任何事物都具有二重性，风险也不例外，其结果也是双重的。风险这种不 确定性，带来的并不一定都是损失，有时候也可以带来机遇。 人们对风险的认识，通常都视其为洪水猛兽，感到恐惧或者要逃避，这是 因为只关注了风险的负面影响。事实上风险有时候也预示了机会和希望，是具 有正而影响的特性。风险可以促进了人们生存能力的提高和风险意识的不断增 强，提高风险防范能力成为风险社会中人的生存之本。 2 2 内部审计的涵义与职能 2 2 1 内部审计涵义 公司内部审计是从1 9 世纪中叶产生，伴随资本主义经济的快速发展和公司 规模的迅速扩张而逐渐兴起的。当公司规模扩张到一定程度，内部不得不实行 管理责任与权力的分解，从而出现比较复杂的委托受托管理责任关系时，就产 生了对公司内部审计的内存需要，这就是公司内部审计产生的根本动因8 。 一直以来关于内部审计的定义，国内外的审计理论界和实务界给出了各种 版本。2 0 0 3 年国际内部审计师协会( h a ) 发布的国际内部审计专业实务框架， 将内部审计定义成是一种独立、客观的确认和咨询活动，通过运用科学规范的 方法，旨在增加价值和改善组织的运行效率，评价并改善风险管理、控制及治 理过程的效果，协助组织实现其目标。 随着公司规模的日益扩人，涉及的业务趋于多元化和复杂化，内部审计已 经从以监督为主转向以服务为主，从财务审计拓展到管理审计范畴，不仅要做 到及时发现问题，还需提山改进意见和防范措施。 o 黄家瑶，哲学视野下的现代风险特征及其启示。烟台人学学报，2 0 0 7 ( 4 ) 7 王义华，论现代风险导向审计，经济科学出版社，2 0 0 9 8 8 刘实，企、i k 内部审计论，西南财经大学，1 9 9 9 1 0 7 2 2 2 公司管理中内部审计基本职能 内部审计职能是内部审计本质属性的反映，一一般来说，公司内部审计的职 能通常有审查、鉴证、评价和服务四种主要职能9 。 图2 1公司内部审计的4 大职能 职能一：审查职能 内部审计是在公司的内部，对其经济活动实行有针对性的审查和监督。任 何机构的经济活动都应严格按规定的标准定期进行审计和检查，这样才能及时 发现和解决矛盾与问题，进而改进自身】：作。因此，审查是内部审计的基本职 能。内部审计的经济审查职能一般包括以下三个方面：一、审查公司各项经营 活动是否符合国家的政策法规。对公司的生产、供销、分配、决策、人事等活 动进行检查和监督，以督促公司遵守国家各项政策、法律法规及制度。二、审 查公司内部各项经济活动的有效性和完成情况。检查公司的经济活动是否实现 了之前制定的经营目标和预期成果，同时兼顾了高效率。三、审查公司内部各 项经济活动资料的真实性与可靠性。确认公司内部会计资料反映的内容是否做 到真实可靠，账实是否相符等。 职能二：鉴证职能 鉴证是对被审计单位的财务状况及其经济活动加以鉴定和证明，据以得出 审计结论”。内部审计人员一一项重要的工作职能，即通过对公司内部相关经营活 动的审查，做到及时发现和揭露公司在内部控制与管理方面存在的薄弱环节和 问题，同时还要对公司内各部门的生产经营活动绩效的真实性和效益性进行鉴 证。为落实公司管理层的经济责任和内部各部门贯彻激励与约束机制，刺激落 后、鼓励进步提供客观依据。 职能三：评价职能 9 叶陈刚，叶陈云，郑洪涛，公司内部审计，机械工业出版社，2 0 l o 6 叶陈刚，叶陈云，郑洪涛，公司内部审计，机械工业出版社，2 0 l o 6 8 内部审计的评价职能体现在通过内部审计，对公司各项经营活动是否与既 定目标保持一致进行分析和评价，对公司内部制定的相关管理责任制度、内部 控制制度及各种具体操作流程是否合理与有效做出的客观评析。 内部审计的评价职能同鉴证职能一样，都是在审查的基础上实行的。内部 审计在做出评价时，可同时进行鉴证；同样在做鉴证时，也必须做出评价。因 此，评价与鉴证这两个职能是相辅相成，紧密相连的。 职能四：服务职能 传统审计发展到现代审计的一个重要标志，即审计职能从早先的预防性， 发展到现今的加强管理的建设性。内部审计自然也一样，内部审计人员在履行 其职责时，不仅可以体现在对公司的经济活动进行制约与控制，而且还可以体 现在加强管理、促进制度建设的服务功能等方面。 内部审计在执行时要考虑的方面包括：公司的组织结构、管理体制和经营 方针，通过内部审计的审核与评析，公司将能够及时揭露生产经营过程中存在 的问题，及时采取弥补或提高的措施，起到扬长避短的作用。内部审计的目的 就是帮助公司的管理层提高财务活动、经营管理活动的效率和效果，更优化的 对资源进行配置。内部审计人员的职责也就是要充分利用其在公司内部的相对 独立的地位和其所拥有的专业知识，从各方面积极为公司管理层提出合理化建 议和意见，帮助加强公司的全面管理工作。 9 第3 章风险导向内部审计涵义与机制构建 3 1 风险导向内部审计发展的背景 监督和评价是传统内部审计的两个基本职能。传统内部审计是以内部控制 框架作为参照物，监督内部控制框架的构成要素是否真实存在，从而评价内部 控制设计的合理性与运行方面的有效性。随着公司内外部环境的变化在不断加 剧，企业风险也更加复杂多变。 风险无时不在，这种情况下，如果只通过简单的监督和评价来维持企业的 内部控制体系，已远不能满足企业对于风险规避和控制的要求。企业发展到一 定阶段势必需要风险管理，同时风险管理的发展也不能离开内部审计的支撑1 1 。 基于这个原因，内部审计从传统的监督评价扩展到为企业提供确认与咨询服务， 并逐渐将风险管理纳入内部审计范畴，为企业提供价值增值服务。风险导向内 部审计也因此在这个背景下产生和发展起来。 3 2 风险导向内部审计的涵义 风险导向内部审计可以定义为：内部审计人员对公司风险( 不是审计风险) 的关注，要始终贯穿于整个审计过程中，并依据风险的范围和分布以及风险的 等级大小来确定审计的范围与重点，以降低公司战略、运营等方面的风险为目 的，并对公司的内部控制、风险管理和公司治理程序进行分析评价；同时对在 风险控制上的问题和薄弱环节提出具有创造性、有价值的管理建议，从而协助 公司的风险管理，实现公司价值增值的确认与咨询活动。 风险导向内部审计的本质是确保受托责任有效履行的管理控制机制1 2 。降低 审计风险、减少公司经营风险是风险导向内部审计相较于传统内部审计最大的 特点，对公司的风险管理起到监控和保障的作用。 3 3 风险导向内部审计的机制构建 以风险导向为基础的内部审计，在一定程度上可以被理解为是对企业风险 是否被控制在可接受水平提供了一个独立而客观的意见。风险导向内部审计应 包括以下四个阶段的工作1 3 ：第一，公司风险的识别与评估，编制并审核风险记 录表。第二，依据风险评估的结果，制订风险导向内部审计年度计划和项目审 计计划。第三，执行审计活动并提供审计意见。定期向审计委员会提供报告， 并在必要时更新风险项目和审计范围。第四，做好审计风险的应对与防范措施。 1 1 闫跃平，风险导向审计的落地与持续改进，中国内部审计协会，2 0 1 1 1 2 蔡春，赵莎，现代风险导向审计论，中国时代经济出版社，2 0 0 6 6 ”董大胜，韩晓梅，风险基础内部审计，大连出版社，2 0 1 0 1 0 1 0 提高审计效率，降低审计风险。 3 3 1 第一阶段：内部审计风险识别与评估 在开展风险导向内部审计t 作时，首先要做的就是对潜在风险的识别与评 估。如果说公司治理是公司董事会对风险的战略反应，那么内部控制就是公司 管理层对风险的战术反应，内部审计则是对公司内全部风险的般反应。在风 险导向内部审计中，内部审计人员毫无疑问要先做好公司各种风险的识别和评 估工作，并以此作为制订审计计划的基础。 1 、风险识别 风险识别是审计人员获知被审讣单位或被审计项目风险要素米源的过程1 4 。 企业周围存在着各种对其产生影响的潜在风险要素，它们既可能帮助企业成功 的实施战略、实现日标，也有可能对公司的经营活动产生负面影响。正面影响 要素可带来机会，高层管理者可以将其运用反馈到相应的战略目标设定过程中。 负而影响的要素预示着风险，则要求高层管理者尽快采取措施予以评估和应对。 内部审计应该了解企业所面临的风险，然后才能针对这些风险来决定是否对其 进行审计，何时进行审计。 2 、风险评估 风险评估是指已知风险对企业实现其目标的能力的潜在影响的评价”。风险 评估最常用的方法是判断风险发生时的潜在影u 向以及风险发生的可能性，判断 的结果通常会记入衡晕这两个维度的图表( 如表3 1 所示) 。可能性是表示一个 给定要素将要发生的概率，而影响则代表着它的后果。通常情况下，可能性表 示一个给定的事项从定性的角度看将会发生的概率，例如高、适中、低，或其 他判断性的衡量尺度：而概率则表示一个定量的测度，例如百分比、发生的频 率或其他数量性尺度。对于管理层和内部审计米说，发生的可能性低且潜在影 n l 甸1 l , 的风险一般不需要过多考虑，发生可能性高且潜在影响重大的风险是需要 重点关注的。而介于这两种极端之间的风险，通常需要作出艰难的判断。一般 来说，右卜方区域的风险( 表3 1 ) 会对目标造成更大的影响，如果不能得到适 当的管理就刈能发生。 4 余中福，风险导向介h k 绩效审计，中国水利水电版社，2 0 0 9 1 0 5 董大胜，韩晓梅，风险基础内部市计，大连i 出版社，2 0 1 0 1 0 1 1 表3 1 风险评估与应对 同分担降低降低回避 中2分担降低降低降低 影 响 中1承受承受降低降低 低承受承受降低降低 低 由1中2 同 可能性 ( 资料来源：重大胜、韩晓梅，风险基础内部审计，大连出版社，2 0 1 0 ) 在评估了相关风险之后，内部审计人员还需了解并判断高层管理者所采取 的风险应对措施是否适当和有效。管理层可采取的风险应对方法可分为以下四 种类型： ( 1 ) 回避：退出会产生风险的活动。回避可能包括取消一条产品线，退出 对一个新地区进行市场开发的计划，或出售一家分公司。 ( 2 ) 降低：采取各种方法来降低风险发生的可能性或影响，争取做到两者 同时降低，几乎涉及到公司各种日常的经营决策。 ( 3 ) 分担：通过转移风险的方式，来降低公司发生风险的可能性或影响。 常见的技术包括购买保险产品，从事避险交易或外包一项业务活动。 ( 4 ) 承受：无需采取任何行为去干预风险发生的可能性或影响。 公司管理层应当把各种措施对防范风险的可能性和影响的效果及其成本效 益进行分析与比较，选出使剩余风险处在期望风险容量以内的应对方案。内部 审计人员还要对公司管理层实施风险应对方案以后的剩余风险进行评估。 3 3 2 第二阶段：制订内部审计计划 为了让有限的内部审计资源得到充分利用，并使风险导向内部审计的职能 作用可以充分发挥，促进公司整体目标的实现，需对风险导向内部审计工作进 行事先规划。 1 、确定列入审计计划的风险 1 2 在第一阶段，内部审计人员将公司可能面临的各种风险进行了识别与评估。 在这一阶段，内部审i , i 要对固有风险进行过滤，剔除不可行或不必要的审计， 剩一卜的风险就是需要通过审计活动进行确认的风险，构成审计计划的基础。这 些剩下的风险和那些已剔除的风险都要包含在给市计委员会的报告中，以使其 了解风险的管理状况。要注意的是，那些采用回避或分担方法来进行应对的风 险也应列入审计计划，以确认企业对这类风险采取的应对措施是恰当的，且风 险已经不存在或被控制在风险容量之内。 2 、编制审计计划草案 在制订审计计划草案时，内部市计人员要将应列入本次审计计划中的具体 风险进行筛选和确定，以决定咧5 些风险要纳入本次审计计划中，及审计的频率 如何。由于一次审计包括对几项风险的检查，所以可以通过加总所包含风险的 控制得分来决定审计优先顺序。应当对控制得分最高的风险优先开展确认业务， 对那些控制得分最低的风险提供咨询服务。 此外，内部审计人员在制订审计计划时还需要考虑非风险因素，例如发生 变化的领域、法定审计或管理层要求的审讣等。这些因素可以通过对可能性或 影响的评分米反映。例如：如果某部门发生了重大变化，可能导致某项风险发 生的可能性增大，如果管理层要求划其开展审计，那么内部审计部门应当考虑 根据管理层要求开展审i ：f 和根据风险评分米选抒审计中哪种方式更为适当。 3 3 3 第三阶段：内部审计实施与报告 l 、内部审计实旋 内部审计的目的是为风险得到妥善管理、财务报告得到正确披露提供确认。 为了提供这种确认，风险导向内部审计必须了解企业的风险管理、公司治理和 内部控制程序并测试它们是否能正常运行。 ( 1 ) 审计风险管理 风险导向内部审计是由管理高层建立起的一种职能，以此监督企业的风险 管理过程，通过埘风险管理过程的复核，内部审计人员可以为公司管理层提供 有效的帮助。内部审计部门对公司风险管理过程的评估应做到三个方面：第一， 评估风险识别的充分性和有效性；第二，评价已有风险衡量的合理性和适当性。 第三，对风险防范措施的允分性进行评估，并提出相应的改进方案和措施。 ( 2 ) 审计公司治理 企业的风险分为不同的层次，对于战略层次的风险，企业需要建立适当的 公司治理结构来加以管理。随着公司治理对企业经营成败的重要性日益突出， 对公司治理进行复核也逐步纳入内部审计的工作范畴。内部审计针对公司治理 13 的评价主要体现在三个方面： 1 ) 评价治理环境是否为建立良好的公司治理提供了基础框架和政策。 2 ) 评价治理流程是否与治理环境相致，是否设计合理。 3 ) 评价治理程序是否有效，特别是对治理活动的执行和操作十分关键的特 定程序。 ( 3 ) 审计内部控制 控制是将公司中已超出风险容量的那部分风险，降低到可以接受的水平的 主要方式。风险导向内部审计通过对公司内部控制系统在相关风险上的识别、 评估、管理等方面的制度设计合理性及运行有效性进行审核，来确保将该风险 发生时的损失降至最低，从而起到帮助企业实现目标的作用。首先，在内部控 制制度设计合理性方面，内部审计必须要通过测试和评估来发现公司内部控制 中的缺陷处，提出相应的补救措施。其次，在运行公司内部控制系统时，内部 审计将通过系统深入检查内部控制的执行情况，来评价内部控制系统是否做到 真正有效的运行。 2 、审计意见与报告 在审计的后期，内部审计人员以风险评估的结果为依据提出相关审计意见， 并出具审计报告。内部审计人员应将在审计过程中发现的关于风险管理、公司 治理及内部控制等方面的问题，报告给能够根据审计结果采取相应措施的人员， 这些人员一一般为审计委员会的负责人、经理或董事会成员，以协助他们更好的 控制风险。 出具审计报告后，接下来还应进行后续审计。后续审计应关注的重点，是 那些因公司治理和内部控制的既定目标未能实现而产生的风险与影响。后续审 计的目的是为了确保纠正措施得以合理的实行，既定风险能获得适当的处理， 同时评价风险管理取得的效果。 3 3 4 第四阶段：审计风险的应对与防范 我们已经在前面的章节介绍了内部审计对公司风险管理的提升作用，同时 不能否认的是，内部审计也有其风险。在内部审计中，审计风险是指内部审计 人员对被审计单位经营活动中存在的重大差异或缺陷没有及时发现和辨识，从 而做出不恰当审计结论的可能性。审计风险表现为两个方面：即“重大差异或 缺陷”和“检查风险”。常规审计风险( 包括内部审计风险) 可以表达为如下的 审计风险模型：审计风险= 重大错报风险检查风险；也可以把重大错报风险 分解为固有风险和控制风险，则审计风险模型为：审计风险= 固有风险控制风 1 4 险检查风险1 6 。 尽管从审计风险的概念和风险模型上来看，内部审计与外部审计是完全一 致的，但在实际工作中，正确理解内部审计风险与外部审计风险的区别和特点， 有利于对其进行有效控制与防范：1 、内部审计风险相对较低。由于内部审计人 员熟悉自身企业的管理制度和经营情况，能够对高风险项目和重点项目进行经 常性审查。这些是外部审计很难做到的，所以内部审计的风险会相对更低。2 、 内部审计风险的来源更广泛。内部审计的目的是为了协助公司管理层有效控制 成本，提高公司的经济效益，这使得内部审计范围要比外部审计更为广泛，从 而导致了内部审计风险的来源必然更广。3 、内部审计风险相对更持久。审计风 险贯穿于审计项目的准备阶段、实施阶段和报告阶段。通常外部审计是以报表 为审计对象，以项目为周期的，项目结束或审计报告发布后，审计风险就固定 下来了( 无论是否在将来形成审计失败，审计t 风险就不再是审计师要考虑的因 素) 。而内部审计尤其是对内部控制制度的审计，审计风险的持续时问会更长。 l 、重大差异或缺陷 公司在进行各项经营活动及内部控制时，都有产生重大差异或缺陷的可能 性。这种风险会一直存在，与内部审计实施与否没有直接关系。 采用风险导向内部审计，在审计人员判断此类审计风险时，可以发挥出更 多的作用。简单的说，风险导向审计的核心思路就是找到可能给企业目标实现 带来风险的各种影u 向因素，并根据其影响程度，来分配审计资源，从而提高审 计效率，降低审计风险。 为了降低由于被审计单位内部存在重大差异或缺陷而带来的导致重大错 报等审计风险，内部审计人员应当合理运用自身的专业判断，重点考虑下列几 方面事项：( 1 ) 管理层的品德和能力。显然，有过财务管理经历的管理层会有 更高的风险意识，进而带米比较低的审计风险；( 2 ) 管理高层承受严重压力。 比如，在卜市公司中，业绩雎力而悄；来的审计风险是不鲜见的；( 3 ) 重要岗位 人员的变动情况；( 4 ) 经营活动的复杂性，有时，内部审计就是学习的过程， 对于有些复杂的业务活动，内部审计人员应该考虑借助内部有经验人员的帮助， 甚至是外部专业人员的帮助；( 5 ) 容易遭受损失或易被挪用的资产。这通常是 发生舞弊的重点区域；( 6 ) 经营活动巾频繁或者比较深程度地运用