（会计学专业论文）商业银行内部控制评价体系研究——基于中国建设银行的案例研究.pdf

论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下，独 立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论 文不包含任何其他个人或集体己经发表或撰写过的作品成果。对本文 的研究作出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。本 人完全意识到本声明的法律结果由本人承担。 学位论文作者签名：勿讥 日期疹吖霹，月如同 学位论文使用授权声明 本人完全了解中山大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学 校有权保留学位论文并向国家主管部门或其指定机构送交论文的电 子版和纸质版，有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允许论 文进入学校图书馆、院系资料室被查阅，有权将学位论文的内容编入 有关数据库进行检索，可以采用复印、缩印或其他方法保存学位论文。 导师签名： 日期：纠。年易月硼 商业银行内部控制评价体系研究 基于中国建设银行的案例研究 专业：会计学 硕士生：王万凯 导师：刘运国教授 摘要 对于商业银行的内部控制制度来说，商业银行构建一套规范和完整的内控评 价体系对于保护股东权益、防范风险、保证会计信息质量等都至关重要。目前， 我幽一些商业银行为了满足国家监管当局和自身管理的需要，已针对本银行情况 建市了内部控制评价体系，该体系可为其他商业银行构建和完善内控评价体系提 供参考。本文采用案例研究的方法，对中国建设银行内部控制评价体系和实施效 果进行分析研究。案例分析结果表明：中国建设银行构建的内部控制评价体系体 现了c o s o 报告“框架结构”要求，反映了银行风险管理理念，量化了内部控制评 价结果，评价程序和方法可操作性强，对其他商业银行构建内部控制评价体系有 一定的借鉴作用。 关键词：商、l k 银行，内部控制评价，评价标准 i n t e r n a lc o n t r o le v a l u a t i o ns y s t e mr e s e a r c h b a s e d o fc o m m e r c i a lb a n k c a s es t u d i e so fc h i n ac o n s t r u c t i o nb a n k m a j o r ：a c c o u n t i n g n a m e ：w a n gw a n k a i s u p e r v i s o r ：l i uy u n g u o a b s t r a c t i nt h ee x t e n do fi n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mo fc o m m e r c i a lb a n k s ，e s t a b l i s h m e n to f a s e to ts p e c i f i ca n dc o m p l e t ei n t e r n a lc o n t r o le v a l u a t i o ns y s t e mi s q u i t ee s s e n t i a lt ot h e s h a r e h o l d e r s e q u i t y , r i s km a n a g e m e n ta n da c c o u t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t yi nb a n l ( 访g 1 n d u s t r y c u l l r e n t i y ，s o m ec o m m e r c i a lb a n k sh a se s t a b l i s h e d t h ei n t e r n a lc o n t r o l e v a l u a t i o ns y s t e mt om e e tt h er e q u i r e m e n t so fn a t i o n a l r e g u l a t o r ya u t h o r i t i e sa 1 1 d s e l f - m a n a g e m e n t sn e e d ，a c c o r d i n gt ot h es i t u a t i o no fi t so w n ，w h i c hc a np r o v i d e p r a c t i c a lb a s i st oo t h e rc o m m e r c i a lb a n k sc o n s t r u c t i o n a n dt h ei n t e m a lc o n t r o l e v a l u a t i o ns y s t e ml m p r o v e m e n t c a s e s t u d ym e t h o d sa r ec o n d u c t e di nt h i sa r t i c l ew i t h a n a l y s i so nc h i n ac o n s t r u c t i o nb a n k si n t e r n a lc o n t r o ls y s t e ma n di m p l e m e n t a t i o n e f f e c t t h er e s u l ts h o w st h a t ：t h ei n t e r n a l c o n t r o le v a l u a t i o n s y s t e mo f 仔a m e w o r k ， e v a l u a t i o nc r i t e r i aa n de v a l u a t i o np r o c e d u r e si nc h i n ac o n s t r u c t i o nb a n k a r ec o n s i s t e m w i t hc o s or e p o r tf i a m e i t r e f l e c t st h er i s k m a n a g e m e n ti d e aa n dq u a n t i f i e st h e i n t e r n a lc o n t r o le v a l u a t i o n r e s u l tw i t hi t s r e a s o n a b l ee v a l u a t i o nc r i t e r l 。aa n de a s v m a n e u v e r a b i l i t y t h ee v a l u a t i o np r o c e d u r e sa n dm e t h o d sc o u l db eac e r t a i nr e f e r e n c et o t h eb u i l d i n go fc o m m e r c i a lb a n k s i n t e r n a lc o n t r o le v a l u a t i o ns v s t e m k e y w o r d s ：c o m m e r c i a lb a n k ， i n t e r n a lc o n t r o le v a l u a t i o n ， e v a l u a t i o nc r i t e r i a 目录 摘要1 a b s i r a c t i i 目录1 1 1 第1 章引言1 1 1 选题背景1 1 2 选题意义2 1 3 研究的主要内容和方法一2 第2 章内部控制理论与实务发展回顾4 2 1 内部控制发展回顾一4 2 2 内部控制评价文献回顾7 2 3 国内外商业银行内控评价的实践1 2 第3 章建设银行的内部控制评价体系1 6 3 1 建设银行简介1 6 3 2 内部摔制评价体系构建1 7 3 3 内部控制评价标准19 3 4 内部控制评价程序2 9 第4 章s 省分行内部控制评价实施案例3l 4 1 凋奁了解s 省分行机构及经营状况3 l 4 2 初步描述内部控制3 1 4 3 业务抽样3 5 4 4 审汁测试3 5 4 5 内部控制评分评级4 0 4 。6 报告内部控制评价4 8 第5 章建设银行内控评价体系案例的分析。4 9 5 1 建设银行内部控制评价体现“五要素”、兼顾“八要素”4 9 5 2 建设银行内部控制评价反映了风险管理理念5 0 5 3 建设银行设计了内部控制评价定性与定量标准5 2 5 4 建设银行内部控制评价工作以测试表为工具5 3 5 5 建设银行将银行业务划分成2 0 个单元，注重业务簟元的对比分析，5 4 5 6 建设银行内部控制评价考虑了实施的可操作性5 5 5 7 建设银行内部控制评价主体在组织形式和实质工作保持较高的独立性5 6 5 8 建设银行内部控制评价与银行战略目标的结合不够紧密5 7 5 9 建设银行内部控制评价内容不够全面，未考虑目标实现结果5 8 5 1 0 建设银行内部控制评价偏重控制活动，矗要素评分权蕈设置不合理5 9 5 1l 建设银行内部控制评价定量标准确定方法科学性不足6 1 第6 章结论与启示6 3 6 1 结沦6 3 6 2 启示6 3 参考文献6 6 致谢6 9 i v 1 1 选题背景 第1 章引言 2 0 0 1 年美国安然公司破产，催生了萨班斯一奥克利法案( s o x ，t h e s a r b a n e s o x l e ya c t ) 。法案要求公司c e o 和c f o 就他们的内部控制系统进行 报告，在提交给美国证券交易委员会( s e c ) 的财务报表上签字作为保证；并在 上市公司的财务年度术，对内部控制结构和财务报告程序的效果进行评估。这引 发了美困证券交易委员会( s e c ) 、注册会计师协会以及各会计师事务所、企业 对内部控制评价的高度重视。 1 9 9 0 2 0 0 0 年，中国银行广东丌平支行前后三任行长将4 0 亿元的银行资金转 移到海外，竟然一直没有被人发现，案发后震动了整个银行界；2 0 0 5 年1 月上 旬，中围银行黑龙江省分行所辖河松街支行涉嫌会融诈骗，账户上有数亿资会去 向不明，支行行长高t l l 等管理人员失踪；2 0 0 7 年3 月，马向景接任邯郸农行金 库管库员仪用了i 个月的时问便疯狂窃取金库约5 1 0 0 多力元现金，银行内部控 制漏涮随之湿露。近几年，类似上述的各类银行内部案件层出不穷，给圈家、银 行带来巨大的损失，银行内部控制成为监管部门和会融系统的热门话题。 2 0 世纪8 0 年代木j f ：始，中凶政府对内部控制评价的规范化建设逐渐晕视， 国家市计署、悄家财政部、人民银行、银临会等监管部门均出台了关于内部控制 制度与评价方面的规范。如2 0 0 2 年9 月中国人民银行公布商业银行内部控制 指引；2 0 0 4 年1 2 月中国银监会发布商j i k 银行内部控制评价试行办法；2 0 0 8 年5 月财政部等五部委联合发钷i 食业内部控制基本舰范。应该说，这蝗嘲家 监管当局出台的规范射丁推动商业银行力l 强内部控制制度和评价建设起到了很 大的作用。同时，学术界也存埘商业银 j ：的内部控制评价理论) i ：展研究和探讨。 但是笔者注意到，商、银行如何其体地组织实施内部控制评价仍缺乏明确的规 定，相j 与多的商业银行和管理人员对内部控制评价缺乏应有的了解。对于银行已 经构建的内控制度的设计有效性和执i j 二有效惟，银行自身如何实施和采用何种标 准和方法术评价的问题，未引起相应关注。各银行内部控制评价工作情况也参差 不齐，尚未建立一套完善的内部控制评价体系，评价标准不统一、评价方式不规 范、缺乏评价工具等问题仍制约着银行业内部控制评价工作的开展。 1 2 选题意义 中国加入w t o 缓冲期已结束，我国银行业务已全面开放，外资银行纷纷进 入，因内商业银行受到内部控制和管理水平的严峻考验。面对风险和竞争的挑战， 各商业银行越来越重视内部控制，都在努力建立和完善内部控制系统，防范化解 经营风险。但是，对于商业银行的内部控制制度来说，如果缺乏相应评价体系， 其作用会大幅减弱。因此，商业银行构建一套规范和完整的内控评价体系对于保 护股东权益、防范风险、保证会计信息质量等都至关重要。我国一些商业银行尤 其是上市银行为了满足国家证监会、银监会等监管当局的要求，和自身经营管理 的需要，已经针对本银行的实际情况制定了内部控制评价体系，这些体系制度可 以为其他商业银行构建和完善内控评价体系提供了实践参考。笔者认为，有必要 将这些商j i k 银行的内部控制评价体系的实践经验加以总结研究。 对商业银行内部控制评价进i j 二研究，探讨商业银行内部控制评价体系的构 建，内部控制要素与银行业务的有机结合，有助于指导商业银行进一步加强内部 控制评价工作，促进商业银行加强内部控制，改善经营管理，更有效的防范会融 风险，保障商业银行稳健经营。 1 3 研究的主要内容和方法 1 3 1 研究内容 本文通过对中围建设银行内部控制评价体系和实施效果的分析研究，探讨商 、i p 银行内部控制评价体系的构建。内容安排如下： 第1 章：引言。介绍选题的背景、意义和研究的主要内容与方法。 第2 章：内部控制理论实务发展口l 顾。丰要介绍内部控制的演变、发展与研 究，内部控制评价的理论研究成果，围内外内部控制评价存在的问题，国内外商 、i k 银行内部控制评价的实践。 筇3 章：中困建设银行内部控制评价体系。介绍了中凼建设银行内部控制评 价体系，详细介绍建设银行内部控制评价框架、评价标准、评价程序与方法。 第4 章：s 省分行内部控制评价实施案例。以中国建设银行s 省分行内部控 制评价实施为例，说明一级分行内部控制评价操作流程和效果。 第5 章：中国建设银行内部控制评价体系案例的分析。对中国建设银行内部 控制评价体系从内部控制框架要求、风险管理理念、定性定量标准、可操作性、 评价主体独立性、战略目标、权重确定方法等方面进行分析。 第6 章：结论与启示。本文结论，并对于商业银行内部控制评价体系的构建 提出建议。 1 3 2 研究方法 ( 一) 文献资料查阅，通过在深圳市图书馆、中图期刊网查阅有关内部控制 及评价、商业银行管理等相关文献资料，了解国内外内部控制理论和实务发展。 ( 二) 实地访淡，对中幽建设银行某分行管理人员进行访谈及调查，对中围 建设银行内部控制效果进行调查。 ( 三) 收集案例一中国建设银行内部控制相关资料，埘评价体系构建进行整 理分析，探讨商业银行内部控制评价体系的构建。 3 第2 章内部控制理论与实务发展回顾 2 1 内部控制发展回顾 2 1 1 国外内部控制理论的演变 内部控制作为一个专用名词和完整概念是2 0 世纪3 0 年代移j 由美国企业管理 人员在内部牵制的皋础上提出，后经审计人员逐步进行理论总结形成的自我监督 和完善的体系，才逐渐被人们所认识和接受。商业银行内部控制体系的形成，是 银行、f 止埘内部控制理论的应用和发展。从内部控制理论和实践产生和发展的演变 历程看，内部控制理论的发展大致分为五个历史阶段。 1 内部牵制阶段。美幽注册会计师协会( a i c p a ) 在1 9 3 6 年提出，内部牵 制的制度越健全，对会计报表的审计测试就越少，内部牵制是制定审计程序蕈点 考虑的一个冈素；2 0 世纪4 0 年代，美国审计学家罗伯特h 蒙哥马利提出，对于 现金和财产相关的记账、收取、支付和登记等工作，应该至少山两名人员分别担 任，以达到相q ：制约的效果【2 】。在本阶段中，内部控制主要目的是查找错误防止 舞弊，采取岗位制约的方式，强凋检查与对账。 2 内部控制制度阶段。美国内部控制专门委员会在1 9 4 9 午提出，内部控 制是企、j k 为了保证财务信息准确可靠、保护财产安全、提高工作效率，促进企业 制定的觇卷制度能够得以有效落实的管王哩活动和相应的各种措施及办法。这时内 部控制第次明确的定义。美国的审计程序委员会在1 9 5 8 年将内部控制分成两 方丽内容，。方面是内部会计摔制，另一方面是内部管理控制( 审计程序公告 2 9 号) ，内部会 卜控制主要针对保护财产安全完整，保汪会计资料真实，采 取的j ：要措施有会汁不桐容岗位相分离制度，授权控制制度等。荚围的审计程序 委员会在1 9 7 2 年又提出内部会计控制新概念，认为内部会计控制足企业组织管 理和保证会计信息真实有效、财产安全的业务流程，并对“记录交易活动，保证 编制的会计报表与般会计原则相。致”、“对交易活动进行适当授权”、“企 业管州层对使用及处置资，娩进行合理授权”、“对资产实物j 会计信息的差异采 4 提出内部控制结构由控制环境、控制流程和会计系统组成1 5 1 。控制环境的提出是 内部控制理论的一次重大发展。 4 内部控制完整框架阶段( c o s o 报告) 。1 9 9 2 年，美国c o s o 委员会 ( c o m m i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n so ft h et r e a d w a yc o m m i s s i o n ) 颁行了内 部控制完整框架( i n t e r n a lc o n t r o l i m e g r a t e df r a m e w o r k ，简称c o s o 报告) 1 6 】。 c o s o 报告在1 9 9 4 进行了完善。c o s o 报告内部控制概念：内部控制由薏事会、 管理层和一般员工执行，为保证会- t q 艮告的真实町靠、提高经营效率和执行法规 制度而能够实行自我检查和控制企业各项经营活动的过程。c o s o 报告提出内部 控制框架血要素，分别为控制环境、风险评估、控制活动、信息沟通和监督【7 】。 c o s o 报告的内部控制理论对比以前提出的观点更有价值，如强调内部控制是一 个“动态过程 ，明确了内部控制的“责任”，强调内部控制要与企、l k 的经营管 理活动相结合，强调“人”的作用等等，c o s o 报告的内部控制完整框架的思想 是对内部控制研究的一次1 毛跃，并逐渐得剑全世界的认可和应用1 8 i 。 5 企业风险管理总体框架阶段( e r m 报告) 。2 0 0 4 年9 月荚【嗣c o s o 委 员会又颁布了企业风险管理框架( e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t i n t e g r a t e d f r a m e w o r k ，以下简称e r m 报告) 1 9 1 。e r m 报告增加了战略目标，将k 要素扩 充为内控环境、目标制定、事项识别、风险评价、风险反映、控制活动、信息和 沟通、监督八要素。e r m 报告认为：企业风险管理足个由企、l k 的董事会、管 理层和其他人员参与的，应用十企、l k 战略制定和企、i k 内部各个层次和部门的，用 于识别叮能对企业产生不利影响的市件，将风险控制在可接受的范罔之内，为实 现企、i 匕的经营日标提供合理保证的过程t l o l 。但e r m 报告并朱取代c o s o 报告， 目前两个报告框架并存。 从卜述五个阶段的演变可以看出，内部控制从丌始的内部牵制，到会计控制 和管理控制，然后义加入了控制环境，c o s o 报告增加了风险t y l , j i 、信息沟通等 要素，为企业内部摔制构建了既完整又系统的一个框架。1 9 9 8 年1 门，巴塞尔 委员会在吸收了各成员国家的经验，借鉴了c o s o 委员会的内部控制的完整框 架，将一般性表述应用于银行业l l1 1 ，针对银行失败的教训，颁布了内部控制 系统评估框架，该框架将银行内部控制划分为五个要素，第一个要素为管理层 监督与控制文化，第二个要素为风险识别与评估，第三个要素为控制活动与职责 分离，第四个要素为信息与沟通、第五个要素为监控活动与缺陷纠正1 1 2 。该框 架是c o s o 报告在金融行业的应用和发展，框架所阐述的核心内容被世界各国 广泛认同，对很多国家的商业银行构建内部控制体系具有很强的指导性1 1 3 1 。 2 1 2 国内内部控制理论的研究发展 我国研究内部控制的起步较迟，2 0 世纪8 0 年代未以后，国家豁管部门和学 术界才对这一领域进行探索和研究，其理论的推行主要以政策法规形式出现。 1 9 9 6 年未，我国财政部明确“内部控制”是为了保证企业经营活动的有效开展， 保证企业财产的完整和安全，对错误与舞弊有效进行防止、发现和纠正而制定的 制度和流程。内部控制由控制环境、会计系统和控制程序三个部分构成0 4 1 。1 9 9 7 年，我国央行规定会融机构的内部控制足金融氽业为完成既定的经营管理目标和 防范j x l 险，对企业内部各管理职能部门及其业务管理人员从事的工作活动所进行 风险防范、流程管理和相+ 旺制衡的措施和程序的总称，是会融企业内部的一种自 律活动。并规范了金融企业内部摔制的原则、目的、事项与检查方法1j 5 1 。2 0 0 0 年的会计法提出了职责分离、监督制约程序、财产清查、内部审计等4 项会 计监督制度要求1 1 6 1 。2 0 0 1 年6 月份，我国财政部发和内部会 r 控制规范的试行 制度，明确规定了单位内部会计控制的目标、原则和内容，要求企业必须根据本 单位业务和管理特点，建立并实施内部会计控制制度；各企业必须落实内部会计 控制的检查制度，设置特定机构检查监督会计控制的执行情况，保证内部会计控 制得到有效的贯彻和执行1 1 7 1 1 8 1 。2 0 0 2 年9j - 】份，。扣蹦人民银行公布商业银行 内部控制指引( 旧) ，指出“内部控制“足为实现银行经营目标、防范j x l 险而制定 和执行的一整套制度、流程和方法，是市l j 订颁警、事中控制、事后榆杏和纠正银 行风险的动态过帘 和机制。要求商业银i j ：应将内部控制覆盖银行的各个部门和机 构，并渗透剑银行经营管理的各个业务环1 了和操作流程。内部控制由银行全体人 员共i i 寸实施，所f f 决策和操作都必须做到辛j 据口j 循1 1 9 1 。2 0 0 7 年7 月，银监会也 发和了商j i k 银行内部控制指引( 新) ，新指引与旧指引最大的不同是藿新划 6 分了金融机构董 保证商业银行建立并实施充分而有效的内部控制体系；监事会负责监督董事会、 高级管理层完善内部控制体系；高级管理层负责制订内部控制政策，对内部控制 体系的充分性与有效性进行监测和评估。并要求商业银行建立全面、严密的压力 测试程序，不断更新和完善应急处理方案1 2 0 l 。2 0 0 8 年5 月，财政部、证监会、 审讨署、银监会、保监会联合发布了企业内部控制基本规范，规定上市公司， 应当对本公司内部控制的有效性进行自我评价，披露年度自我评价报告，并可由 有资格的中介机构对内部控制的有效性进行审t t q 2 1 1 。 虽然内部控制理论研究在国内起步较晚，在学术界方面，国内学者也顺应社 会经济发展的要求，积极参与内部控制的相关内容研究和探索。阎达五等认为， 确保会计信息真实性促进了内部控制的发展，企业内部控制的重点是会计控制， 随着公司治理机制的不断完善内部控制目标呈多样化发展趋势。内部控制架构与 公司治理结构的关系是内部管理监督系统与控制环境的关系。内部控制架构在公 司治理结构下属于内部管理监督的角色，是公司治理结构中不可或缺的组成部 分。在内部控制架构建设中主要应把握几个问题：明确董事会的核心地位；健全 组织管理架构，清晰管理和经营职责；内审部门设置与职能定位；强化预算目标 管理；建立操作性强的行为准则和道德要求1 2 2 。李明辉认为企业所有权、决策 权、经营权和监督权的相互间有效制衡是健全的内部控制体系的前提，并指出我 国卜市公司内控体系的三权相互制衡失序、内部“人”控、内审的作用削弱等问题 非常严重1 2 3 。 2 2 内部控制评价文献回顾 2 2 1 国外内部控制评价综述 内部控制评价比较系统和最初的研究均来自于审计领域。1 9 3 9 年荚困审 计程序文告第1 号首次增加了对内部控制审查的内容，此后又在多个文件与法 令中多次明确了以内部控制为基础的审计程序。自此，内部控制评价成为审计程 序的蘑要环节，其技术方法也随着审计体系发展而发展。1 9 9 2 年，美困c o s o 委员会发布内部控制完整框架也为企业内部控制评价提供指导。2 0 0 0 年 安然等一系列会计丑闻爆发后，2 0 0 2 年美国签署的萨班斯奥克斯利法案4 0 4 条款要求公司管理层和公共审计师，每年在年报中就公卅产生财务报告的内控系 统分别作出评价和报告，还要求外部公共审计师对于公司管理层评估过程以及内 控系统结论进行相应的检查并出具f 式意见。2 0 0 3 年3 月份，美国注册会计师 协会针对内控审计发布征求意见稿，内容含：( 1 ) 为有效提高财务报告内控审计 的作用，修改部分审计准则和鉴证事务准则。( 2 ) 公众公司审计应进行内控有效 性审计。( 3 ) 审计师应了解企业的内部控制状况、评价企业内部控制进行评价并 发表意见。( 4 ) 对内部控制的缺陷进行界定1 2 4 1 。 在学术界方面，国外很多学者对内部控制评价的程序、内容和方法进行了研 究。蒙哥马利认为内控评价工作流程主要包括：( 1 ) 对内部控制制度进行初步调 查了解，并确定审计范围，内容主要包括控制环境以及会计系统。( 2 ) 初步审查 并评价企业内控制度的健全性，通过对内部控制资料的获取和审查，实施对内部 控制的初步评价。( 3 ) 开展符合性测试。通过审核内控制度的相关资料，根据内 部控制的评定决定是否进行实质性测试【2 5 1 。 美国的旺达华莱士等提出，内部控制评价应该包括三方面的内容，对内部 控制的有效性、内部控制的充分性和工作目标完成质黾进行评价。通过审查内部 控制足否按设计的功能运行，评价内部控制的有效性；通过审查已建立的内控制 度是否能合理保障工作目标的实现，评价内部控制的充分性；通过审查j r 作日标 是否高效率地实现，评价工作目标完成质量。审计师应对内部控制设计的充分性 和运行有效性进行评价，并埘发现的l u j 题庇进行定量、定，阽的评价1 2 6 1 。 在国外，内部控制的描述方法j f 要有流程图法、凋杏表达法和文字描述法。 其中，以流程图法的应用最为广泛。流程图法是将业务程序及其控制环节以符几 和图形方式进行表示，标识出文件凭证和+ 卜要控制点的产生、记录、传送、审查、 保管以及相互间的各种关系，能较为卣观地显示内部控制情况。该方法的好处状 况显示明了直观，能较快地发现被市系统逻辑上的薄弱环节，便评价；其不足 是绘制流程图需具备较娴熟的技术和花费较多的时f h j ，且绘制复杂的业务环节流 秤图时难度较高1 2 7 1 。调查表法是按照内部控制的普遍要求，充分考虑内部控制 f 内理想效果，把需要了解调查的内容以提i 【d 方式编制成表格，然后通过向被评价 的部门人贝调阅文件、实地观察、访谈询了解内部控制的方法。调查表要涵盖 组织结构、经营范围、信息系统的+ - 叮靠性、制度规范的适、_ 性等问题。其优点是 制度的重要控制不被调查人员忽略。其不足是问题回答表面化或机械化。文字描 述法足以书面语言方式 兑明被评价公司的内部控制状况，按照不同的业务、环节 和岗位，分别说明其具体内容、特征、部门、人员以及具体控制措施，并提出有 效控制可能存在的问题；优点是能对制度进行系统的连贯性了解；其缺点是难于 发现长制度中的前后矛盾和遗漏。 控制自我评估( c s a ) 是近几年国外流行的一种评价方法，这种方法以管理 部门的自我评估为主。它将运行和维持内部控制的主要职责赋予了企业管理层， 管理人员、企业员工、内部审计师三方协作对控制程序的有效性进行评估，并一 起承担评估责任。该方法使过去以内审部门为主对内部控制的有效性进行独立审 计，发展为通过设计、规划和运行内部控制自我评估程序的模式，由企业承担管 理控制和治理效果责任，采用多种技术方法，从整个业务流程中发现问题，促进 企业经营管理目标的实现1 2 8 1 。 2 2 2 国内内部控制评价综述 近年来，我国逐渐意识到内部控制评价_ f 作的重要性，国家监管部门也丌始 秘极地重视、研究和培育出内内部控制的宏观环境，逐步建立合予我幽幽情的内 控评价体系规范，甲面既有覆盖各类企j 比、事业、行政单位的一般性规范，又有 专门针对会融机构甚至商、银行的专门规范。2 0 0 1 年6 月份，我国财政部发析i 内部会计控制规范的试行制度，规定企业可以聘请专、i k 机构或人士对企j 内部会 汁控制实施评价。2 0 0 2 年2 月中国注册会计师协会发布内部控制审核指导意 见，内部控制审核是指注册会计师接受相关委托，就被审核企业管理部门对指 定h 期与财务报表相火的各项内控有效性的认定实施审核1 2 9 1 。2 0 0 0 年6 月份， 深交所要求上市商业银行对内部控制有效性进行说明。列时要求注册会计师以内 控评价报告的形式对银行的内部控制作出评价1 3 0 1 。2 0 0 3 年6 月实施的内部审 计具体准则第5 号：内部控制审计，规定了企业内部审计人员审查与评价被审 计单位的内部控锘j j n , j 所应遵循的般原则、审查与评价内容、内部控制审计报告 等内容1 3 i l 。 2 0 0 4 年1 2 月，中国银监会发布商业银 r 内部控制评价试行办法，规范 了中酬银监会及其派出机构灯商、i k 银行的内部控制评价。该办法埘商业银行内部 9 控制评价采取评分制，对内部控制的过程和结果分别设置一定的标准分值，并根 据评价得分确定被评价机构的内部控制等级，内部控制评价等级从高到低划分为 五级。内部控制过程评价包括内部控制五要素的评价；结果评价主要包括资本利 润率、资产利润率、成本收入比、大额风险集中度指标、关联方交易指标、资产 质鼍指标、不良贷款拨备覆盖率、资本充足指标、流动性指标、案件指标等十项 指标。根据过程评价和结果评价综合确定内部控制体系的总分，其中，过程评价 和结果评价的权重分别为7 0 和3 0 ，两项得分加总得出综合评价总分1 3 2 1 。 同时，国内学术界以c o s o 报告为基础，结合我国内部控制实际情况，对评 价工作规范、原则、标准及方法丌展一系列的研究和探讨，取得一定成效。于增 彪、王竞达、瞿卫菁认为，构建一套规范和完整的内部控制体系对于企业与监管 部门而占均至关重要，缺乏评价体系的内部控制，其作用会大打折手n 1 3 3 j 。朱荣恩、 应唯、袁敏从萨班斯一奥克斯利法案规定出发，对我国企业财务报告内部控 制评价提出六点看法：足通过法律法规的形式强制舰定财务报告内部控制要进 行有效性评价；二二是建立统一的、科学的评价标准；三是明确内部控制评价的内 容；四足设计一套科学的行动指南为内部控制有效性评价提供指引；血是明确内 部控制评价的时问范围；六是管理层评价与外部审计师审核的踟调一致性1 3 4 1 。 朱荣恩和徐政旦认为内部控制评价由四个步骤组成：首先，对食业的基本情况和 内部控制进行了解，主要采用流程图法、调查表法和文字描述法；其次，j j j 步评 价内部控制的健伞性与合理性：再次，实施符合性测试，采用属性抽样方法了解 内部控制的执行情况，测试和评价内部控制的有效性；最后，评价内部控制，对 企业内部控制进行全面评价1 3 5 1 。陈汉文、张宜霞将评价企、l 匕内部控制的方法分 为详细评价法和风险基础法两种，提出政府监管部门应当规范风险皋础的计价方 法，引导企、l k 管理层和注册会计师应当实施风险基础的方法束评价内部控；f 1 1 1 3 6 | 。 t 夜勇探讨构建内部控制系统评价的定量分析数学模型，运，f 】可靠性理论提高内 部控制系统评价的效果，为内部控制系统改进提供支持1 3 7 1 。骆良彬、1 1 河流， 韩传模、汪。l ：果分别探讨运用层次分析法( a h p ) 构建内部控制评价的多层次指书j ； 体系，实现对内部控制质量评价指标从定性评价到黾化评价的模糊映射，为内部 控制的有效性评价提供适用的技术工具1 3 8 11 3 9 1 。樊艺针对股份制商、l k 银行内控机 制评价1 竽在的评价内容不全嘶、评价标准_ i 明确、评价流程f i 完善等问题进行了 研究分析，认为商业银 j 二的内控评价是个亟需解决的难题【4 0 l 。瞿旭等分析指 出我国上市银行内部控制自我评价报告和内部控制审核报告缺乏统一的评价审 核依据 4 11 。 2 2 3 国内外内部控制评价存在问题 上述研究表明，我国与西方围家实施的内部控制评价，不论是一般企业，还 是银行业，都以c o s o 委员会内部控制框架理论作为内部控制评价的理沦基础， 其评价方法和步骤也基本一。致。 但是，由于我围内部控制制度和评价规范的建设起步较晚，商业银行开展内 部控制评价实践的时间较短，尤其足2 0 0 5 年中国银行黑龙江省分行河松街支行 数亿元的巨额资金去向不明、2 0 0 7 年农j 眦银行邯郸金库管库员后仅用了三个月 的时问疯狂窃取金库5 1 0 0 多万元现会等案件的出现，更加反映出银行内部控制 评价在实施过程中还存在不足，内部控制评价在制度、机制、评价手段、方法等 方面均待进一步完善和提高。f l 由西，我国商、l k 银行内部控制评价大多存在以下几 个方面不足： 1 上述内部控制审汁准则为企业内部控制评价提供了的指导，但未提 供可操作的评估二l = 具，商业银行内部控制评价试行办法虽提供了评估工具， 但也是针对银行监管当局对商业银行实施的内部控制评价，商、i k 银行自身要对本 银行进行内部控制评价，还需要根据评价试行办法，结合本行实际情况，细化评 价内容，明确评价标准，j l ：发许估 具。 2 目前，商业银行内部控制评价方面的理论研究越来越多，我困一些商业 银行针对自身实际情况制定内部摔制制度，尝试构建内部控制评价体系。评价指 标方面，丰要以定性评价为_ i 三，但是随管银行业务流程和内部控制系统的r 益复 杂化，基j 二：t 观的定性评价结果术能令人十分信服。 3 随符计算机网络信息技术4 ：银行业务广泛应用，以及金融产品创新的层 出不穷，对内部控制评价的方法带来了挑战。山二f 流程图法、调查表法等评价方 法具有很强的卞观性和精确度f 、= 高等问题，在复杂的经济环境f ，需要更多的l l 丁 以为银彳j ：带来更大效益、效牢的内部控制评价方法。 2 3 国内外商业银行内控评价的实践 2 3 1 美国银行内部控制评价 美国银行创建于1 9 6 8 年，至2 0 0 8 年末美国银行营业网点超过6 0 0 0 个，海 外机构遍及7 7 个国家和地区，管理资产1 5 万亿美元，为多达3 3 0 0 力个家庭及 2 5 0 万个商业客户提供银行服务。主要业务分为零售银行业务、国际业务和包括 消费金融、租赁在内的其他会融业务等三大部分。 1 内部控制评价流程 美国银行内控评价流程按顺序分为计划、审核、测试、报告、解决问题5 个 阶段。内部控制评价以风险评估为基础，将风险评估贯穿于整个内控评价过程。 ( 1 ) 内控评价的年度计划阶段。年度内控评价计划的任务是对集团控制内 部控制的有效性进彳j 二独立评估，确定内控评价覆盖的范围。 ( 2 ) 内控评价的初步审核阶段。根据风险优先数，确定是否需要测试具体 的流程。风险优先数达剑某一特定数值的，需要接受测试，测试的目的足确保当 前的控制措施能矿常发挥作用。 ( 3 ) 内控评价的审计测试阶段。审计测试阶段的工作是执行工作方案、确 定异常事件、对测试结果得出结论、正式记录测试结果： ( 4 ) 内控评价报告阶段。报告阶段的主要工作是说明测试中发现的异常问 题，向、l k 务条线管理层提交报告。 2 内部控制评价的原则 美幽银i j ：采用c o s o 委员会内部控制框架理论作为内部控制评价的理论基 础。在内控评价中，重点存反映是影响内控有效性的真正风险隐患，天注流程控 制缺陷，通过完善流程摔制环节，从根源卜解决问题、降低风险。内部控制评价 报告较严霞的制度缺陷或控制弱点及其影响，并提出明确的意见。 集团内控评价部使用流程图和因果关系矩阵确定内控评价工作范刚，使用失 效模式及效果分析( f m e a ) 进行业务单元内部风险评估，使用自动测试作业中 心( a t o c ) 实现手l ：测试的自动化。 3 内部控制评价的结果利用 在解决问题方面，建妒问题库并进行问题分级。各业务条线镑理人次均可查 1 2 询并提交自查出的问题，审计部门负责所有问题的跟踪与解决，以体现内控评价 的作用，同时关注评价内容和标准优化。 解决i 、u j 题阶段t 要是跟踪落实，解决内控评价发现的问题。在年初制订的工 作计划中，预留充分的时间用于与业务部门对话。美困银行鼓励业务条线积极开 展内部控制自我评估，并将自我发现和内控评价发现的问题按严重程度归类，集 中在问题追踪中央数据库( c i t ) 登记控制薄弱点的具体风险和影响。 美围银行通过上述的内部控制评价实践，改进了银行流程控制缺陷，尤其是 系统应用控制不足，提高银行内部控制有效性，从根源上解决问题、降低风险方 面取得了一定成效。 2 3 2 中国农业银行内部控制评价 中因农业银行成立于1 9 5 1 年。2 0 0 9 年1 月，中嗣农业银行由斛有独资商业 银行整体改制为股份有限公司，完整承继原银行的资产、负债和所有业务，继续 从事原经营范围和业务许可文件e 批准、核准的、l p 务。全国共自分支机构2 4 ，0 6 4 家，拥有员l4 4 7 ，5 1 9 人。截止2 0 0 8 年术总资产达到7 0 ，1 4 3 5 l 亿元，各项存款 6 0 。9 7 4 2 8 亿元，各项贷款3 1 0 0 1 5 9 亿元，客，、超过3 5 亿客户。 1 内部控制评价的组织方式 中幽农业银行内部控制评价工作由总行审计部和省分行审计处分别负责。 2 0 0 0 年丌始，县级支行的内部控制评价工作由省分行审计处组织实施；2 0 0 3 年 丌始，地市级分行的内部控制评价1 ：作由省分i j ：审计处组织实施；从2 0 0 5 年丌 始至今，省级分行的内部控制综合评价工作由农业银行总行审计部组织实施。 2 内部控制评价的原则 中困农业银行内部控制综合评价体系由制度建设评价、制度执行评价和制度 保障评价三个部分针i 成，评价工作依据卡要足总行制定中n 农业银行内部控制 综合评价办法、中刚农h k 银行内部控制综合评价操作规程。评价的原则有： 统一性评价原则、令面性评价原则、公正性评价原贝i j 、独立性评价原则、及时性 评价原则、重要性计价原! l ! i j 和现场与非现场评价结合的原则等。计价的原则主要 有：全局性原则、统一性压i 贝l j 、关键性原则、公i r f ，卜原! l ! i j 、独立性原则现场与非 现场结合原则、时效性原则等。 采取定性评价与定量评价相结合的方法。定量分析主要是按有关评价内容的 控制风险大小赋予一定的分值，并根据各种业务及各个不同环节在内部控制整体 中的影响程度，设定不同权重。农业银行每年对辖属各分支行内控状况实行评价， 使用现场评价与非现场计分相分离的方式进行结果汇总，并结合案件发生情况进 行扣分降级处理，计算被评价机构总分，然后采取“专业班子初审评分、专家会 审评级、有权机构审议定级”方式确认被评价机构内控级别，现阶段农业银行内 部控制评价机构级别共分血大类九个等级，并定义各等级的具体定性标准( 见表 2 】) 。 表2 一l 评价等级定义表 评价等级评分定性定性评价描述 a 等 9 5 分( 含) 有健全的 内部控制制度健全，各项业务环节的控 一类行 10 0 分 内部控制 制措施的执行均为有效，无风险控制漏 9 0 分( 含)洞，控制措施适度，安全控制能力很好。 b 等体系 一9 5 分( 不含) a 等 8 5 分( 含) 内部控制 内部控制效果良好，各项、j k 务环节的控 二类行 一9 0 分( 不含) 体系比较 制措施的执干j ：较为有效，无明显风险控 8 0 分( 含)制漏洞，控制措旋适度，存在少量经营 b 等健全 8 5 分( 不含)风险，安伞摔制能力较好。 a 等 7 5 分( 含)内部控制制度缺乏连续性和系统性，重 二类行 一8 0 分( 不含)内部控制要措施执行缺乏一贯性和合规性，存在 7 0