（会计学专业论文）对表外环境资产确认与计量的研究.pdf

学位论文的主要创新点 一、跳出传统会计思路，提出构建表外环境资产会计体系的新思 路。本文认为对表外环境资产的概念及相关体系的研究应该走出传统 的会计制度的限制，跳出原有的传统思路，自成系统。形成一个符合 社会效益、环境效益、企业效益的表外环境资产体系，使得企业对自 然环境资源的使用情况能得到真实的反应。 二、对表外环境资产的概念进行界定。本文走出传统会计对资产 的界定，重新对表外环境资产进行定义。 三、提出表外环境“正资产、表外环境“负 资产两个概念。 本文根据表外环境资产特殊的属性和价值表现形式，将其分为“正 与“负”资产，分别对其的概念、内容、分类、特点等进行研究。 四、从社会环境宏观角度，提出表外环境会计的会计平衡式。本 文从社会环境角度，重新设定其会计平衡式，这是建立表外环境会计 体系的基础。 五、设定表外环境资产的确认与计量标准。本文在对表外环境资 产概念与理论的研究基础上，设定其确认与计量标准，并且对其价值 进行计量。 六、提出通过国名账户体系对表外环境资产进行披露的思路。要 想更全面的体现表外环境资产的企业和社会价值，通过国名账户提出 中的环境体系账户来披露是最合理和必要的。 摘要 自2 0 世纪8 0 年代起，由于资源的短缺和环境的恶化日益严重，各国政府、 地方与机构以及广大学者已经意识到，不能再以牺牲环境为代价来获取经济利益， 必须把资源、环境、社会、经济利益的关系有机的协调起来，也由此逐渐产生了 环境资产这一名词，对于那些通过交易获得所有权或控制权、使用权的表内环境 资产，在现有的准则和制度下，这部分资产的核算与计量都是可以反应在资产负 债表内的。而那些以自然生态环境状态存在的、为企业间接创造价值的表外环境 资产则只能通过财务报表以外的其他媒介进行披露。 本文通过对国内外相关现状的研究，提出了从社会宏观角度构建表外环境资 产新会计体系的观点，对表外环境资产进行新的界定、设定该资产的确认和计量 的标准，希望通过对新概念的提出，能够更全面的确认计量企业的表外环境资产， 更真实的反应企业的环境资产价值，反应企业对社会环境资源的利用情况。 研究的理论意义主要有两点：一是为了进一步完善国民账户体系中的环境体 系；二是为了对表外环境资产的研究提供一个新的思路和想法，在现有的会计体 系下，成立专门的环境会计体系是很有必要的。研究的现实意义主要有两点：一 是为了使企业的信息使用者能够得到更多的企业关于环境资产的信息，以便于其 作出相关的决策与判断：二是为了监督企业对环境资源的利用情况，看其是否以 牺牲环境为代价而获取经济利益，使环保意识深入企业心，促进企业乃至社会可 持续的、和谐的发展。 本文内容主要分为五章，第一章为绪论，主要介绍了论文的研究背景、文献 综述、研究目标与思路、研究方法、创新点与不足。第二章主要内容为表外环境 资产的理论与概念，先介绍了国内外对表外环境资产概念的研究现状，在此基础 上，提出问题，为了解决问题引出构建表外环境资产体系的新思路，从而提出了 表外环境资产的定义、特点和种类等相关理论。第三章主要内容为表外环境资产 的确认与计量，先介绍了国内外对这个问题的研究情况，结合第二章的理论研究， 构建表外环境资产的会计平衡式，并且设定确认和计量的标准，对表外环境资产 的价值进行计量。第四章主要是将具体的案例运用到前两章的理论中，从而体现 该理论的实用性。第五章主要内容为表外环境资产的信息披露及进一步的思考， 披露主要从宏观和微观方面进行披露，并且提出了从政府层面加强表外环境资产 会计体系、环境体系方面的建设等意见。 关键字：表外环境正资产；表外环境负资产； 确认；计量 a b s t r a c t s i n c et h e1 9 8 0 s ，b e c a u s eo f t h el a c ko f r e s o t a c e sa n dt h ee n v i r o n m e n td e t e r i o r a t i o n , v a r i o u sg o v e r n m e n t s , o r g a n i z a t i o r aa n ds c h o l a r sh a v er e a l i z e dt h a ti ti s n e c e s s a r yt o c o o r d i n a t ew i t ht h er e s o 嘲, e n v i r o n m e n s o c i e t ya n de c o n o m i ci n t e r e s t , i n s t e a do f a c q u i r i n gt h ee c o 肿m i ci n t e r e s ta tt h ec o s to fe n v i r o n m e n td e t e r i o r a t i o n t h a ti sh o w t h et e r m e n v i r o n m e n ta s s e t ”e n g e n d e r e d f o rt h e s t a t e m e n to fe n v k o n m e n t a l a s s e t s ，s u c ha st h ep u r c h a s eo f p r o d u c t i o ne q u i p 雠n e n v i r o n m e n t a le q u i p m e n t ，o t h e r f i x e da s s e t s ，t h er i g h to f o t h e rr e c e i v a b l el o a n sa n ds oo n , w h i c ho b t a i n e do w n e r s h i po r t h er i g h to fc o n t r o la n du b et h r o u g hw a d e ，t h ea c c o u n t i n ga n dm e a s u r e m e r 吐o ft h e s e a s s e t sc a nb er e f l e c t e di nt h eb a l a n c es h g g tu n d e rt h ee x i s t i n ga c c o u n t i n gs t a n d a r d sa n d s y s t e m s , b u tt h e o f f - b a h n c es h e e te n v i r o n m e r 吐a la s s e t sw h i c ha r et h e n a t u r e e n v i r o n m e n ta n di n d k e c t l yc r e a t ev a l u ef o rt h ee n t e r p r i s eo n l yd i s c b s u r et h o u g ho t h e r m e d i ae x c e p tt h ef i n a n c i a ls t a t e m e n t s t h r o u g ht h er e s e a r c ht ot h es t a t u so fd o m e s t i ca n df o r e i g n ，t h es t u d yp r o p o s e st i p o i n to fb u i l di n gt h en g ws y s t e mo fo f f - b a i a n e es h e e te n v i r o n m e n t a la s s e t sf r o mt h e a s p e c to f t h es o c i a lm a c r o ，d e f i n ew h a ta r et h eo f f - b a h n c es h e e te n v i r o n n n t a ia s s e t s s e tt h er e c o g n i t i o n sa n dm e a s u r e m e n ts t a n d a r d so fo f f - b a h n c es h e e te n v i r o n m e n t a l a s s e t s ，t h es t u d yk p ec a nm o r ec o m p r e h e m i v e l ym e a s u r e m e n tt h eo f f - b a l a n c es h e e t e n v i r o n m e n t a la s s e t st o r e s p o r l s et h ev a l u eo ft h eo f f - b a h n c es h e e te n v i r o n m e n t a l a s s e t so f t h ee n t e r p r i s e sa n dt h eu t i l i z a t i o no f e n v i r o n m e n t a lr e s o t a c 2 s t h et h e o r e t i c a ls i g n i f i c a n c eo fr e s e a r c ho ne n v k o n m e n ta s s e tl i e si nt h o s ea s f o l l o w e d ；f i r s t l yi tc a ni m p r o v et h ee n v 矗 o n m e n ts y s t e mi nt h es y s t e mo fn a t i o n a l a c c o u n t sa n ds e c o n d l ys u p p l yan e wm e t h o do fr e s e a r c ho no f f - b a l a n c es h e e t e n v i r o m m n t a la s s e t s a tt o d a y sa c c o u m a n e y s y s t e m , i ti sv e r yn e c e s s a r yt oe s t a b l i s ha s p e c i a le n v i r o n m e n to n e w h i l et h ep r a c t i c a ls i g n i f i c a w , el i e si nt h a ti ti sh e p f u lf o r t h ei n f o r m a t i o nu s e r st ok n o wm o r ea b o u tt h ee n t e r p r i s e s e n v i r o n m e n ta s s e ts ot h a t t h e ya l ea b l et om a k er i g h tj u d g m e n t sa n dd e c i s i o n s i na n o t h e rw a yt h ee n t e r p r i s e s w i l lb em o n t o r e dw h e t h e rg e t t i n gt h ee c o n o m i ci n t e r e s ta tt h ec o s tofe n v i o n m e n t d e t e r i o r a t i o n w h a t sn l o r e , t h ew h o l es o c l e t i n c l u d i n gt h e e n t e r p r i s e s , m a yb e i m p r o v e dt od e v e l o pi nah a r m o n i o u sa n ds u s t a i n a b l ew a y t h es t u d yi sd i v i d e di n t of i v ec h a p t e r s t kf i r s tc h a p t e rm a i n l ys t u d ya b o u tt h e r e s e a r c hb a c k g r o u n d ，l i t e r a t u r er e v i e w , r e s e a r c h o b j e c t i v e sa n di d e a s , r e s e a r c hm e t h o d s , t h ec o n t e n to fi n n o v a t i o na n dt h es h o r t c o m i n g s t i m a i n l yc o n t e n to f c h a p t e rt w oa r e t h et h e o r ya n dt h ec o n c e p to fo f f - b a l a n c es h e e te n v i r o n m e r a a la s s e t s 1 1 1 i sc h a p t e r f 酶t l yi n t r o d u c e st h es i t u a t i o no ft h ed o m e s t i ca n df o r e i g na b o u to f f - b a h n c es h o o t e n v i r o n m e n t a la s s e t s ，t h e np r o p o s e ss o m eq u e s t i o n so nt h i sb a s i s , b u i l d st h en e w s y s t e mo f o f f - b a l a n c es h e e te n v i r o n m e r a a la s s e t sf a rs o l v i n gt h e s eq u e s t i o n s , p r o p o s e s t h ed e f m i t i o i l c h a r a c t e r i s t i c sa n dc l a s s i f i c a t i o no fo f f - b a l a w , es h e e te n v i r o n n 舱n t a l a s s e t s t l c o n t e n to ft h et h i r dc h a p t e ra r et h er e c o g n i t i o na n dm e a s m e m e n to f o f f - b a l a n c es h e e te n v i r o n m e n t a la s s e t s t h i sc h a p t e rr ：l r s t l yi n t r o d u c e st h es t u d y s i t u a t i o no ft h i si s s u ea th o m ea n da b r o a d ，c o m b i n e dw i t ht h et h e o r yo ft h es e c o n d l y c h a p t e r , t h e nc o n s t r u c t s t h e a c c o u n t i n gb a l a n c e f o r m u l ao fo f f - b a h n c es h e e t e n v i r o n m e n t a la s s e t s , s e t st h ec r i t e r i ao ft h er e c o g n i t i o na n dm e a s u r e m e n to f o f f - b a h n e es h e e te n v i n m e n t a la s s e t sa n dn l e a s u 旷et h ev a l u eo fo f f - b a l a n c es h e e t e n v i r o n m e n t a la s s e t s 1 1 f m r t hc h a p t e ra p p l i e st h es p e c i f i cc a s e si n t ot h et h e o r yo f t h ep r e v i o u sc h a p t e r sf o rr e f l e c t i n gt h ep r a c t i c a l i t yo ft h et h e o r y t h ef i f t hc h a p t e r m a i n l yi n t r o d t r e st h ed i s c l o s u r eo fo f f - b a h n c es h e e te n v i r o n m e n t a la s s e t s 白r mt h e m a c r oa n dm i c r oa n ds t u d i e sd e e p 堍t h e nb u i l d sa n ds t r e n g t h e n st h ea c e o u m i n g s y s t e m o f o i f - b a i a n e es h e e te n v i r o n m e n t a la s s e t sb yt h eg o v e r n n 蟹n t k e y w o r d s ：e n v i r o n m e n t a lp o s l i v ea s s e t so f o f f - b a l a n e es h e e t ；e n v i r o n m e n t a ln e g a t i v e a s s e t so f o f f - b a h n c es h e e t ；r e c o g n i t i o n ；m e a s u r e m e n t 目录 第一章绪论1 i 1 本课题选题背景1 1 2 研究目标、思路4 i 3 研究方法、创新及不足4 第二章表外环境资产的理论与概念7 2 1 国外对表外环境资产概念的界定7 2 2 国内对表外环境资产概念的界定8 2 3 表外环境资产的问题及构建表外环境资产体系新思路的提出9 2 4 表外环境资产的概念及内容1 1 2 5 表外环境资产的种类1 4 2 6 表外环境资产的特点1 6 第三章表外环境资产的确认与计量1 9 3 1 国外对表外环境资产的确认与计量现状1 9 3 2 国内对表外环境资产的确认与计量现状2 0 3 3 对表外环境资产确认的再思考2 1 3 4 对表外环境资产计量的再思考2 5 第四章表外环境资产确认与计量标准的运用案例2 9 4 1 基本资料2 9 4 2 表外环境资产的确认3 0 4 3 表外环境资产的计量3 1 第五章表外环境资产的信息披露及进一步的思考3 3 5 i 表外环境资产的信息披露3 3 5 2 从政府层面加强表外环境资产会计体系、环境体系方面的建设3 4 5 3 事项法对表外环境资产确认和计量的借鉴3 4 参考文献3 7 发表论文和参加科研情况说明4 1 致谢4 3 第一章绪论 1 1 本课题选题背景 第一章绪论 1 1 1 本文研究背景 自2 0 世纪8 0 年代起，随着国际社会对全球环境与发展问题的广泛关注，“可 持续发展”的观念已经逐渐形成并且深入人心，联合国、相关会计组织及各国政 府都纷纷制定相关法律法规，从而维护生态环境和全球经济可持续发展。由于资 源的短缺和环境的恶化日益严重，各国政府、地方机构以及很多广大学者己经意 识到，不能再以牺牲环境为代价来获取经济利益，必须把资源、环境、社会、经 济利益的关系有机的协调起来，也就是说，必须进行资源与环境的核算，只有这 样，才能使企业更重视环境的利用及保护。同样，评价一个企业是否有实力，看 的不单单是经营利润了，人们更关注的是企业对社会的贡献，其中环境因素占有 很重要的比重，也由此逐渐产生了环境资产这一名字，对于那些通过交易获得所 有权或控制权、使用权的表内环境资产，比如购入的生产设备、环保设备等实物 资产和应收其他人借款的权利等，在现有的准则和制度下，这部分资产的核算与 计量都是可以反应在资产负债表内的。而那些以自然生态环境状态存在的、为企 业间接创造价值的表外环境资产则只能通过财务报表以外的其他媒介进行披露。 随着绿色会计、低碳会计的兴起，作为企业的重要资产，对表外环境资产进行会 计确认与计量的趋势是必然的。 1 1 2 文献综述 ( 1 ) 国外关于表外环境资产的概念及其确认与计量的研究 早在1 9 7 0 年，美国著名会计学教授西德尼戴维森( s i d n e yd a v i d s o n ) 在现 代会计手册中提出了自然资源( 包括矿产、林木等) 的取得、开发及相关会 计问题的处理原则和方法，他认为表外环境资产在会计中通常定义为直接从土地 或海洋中挖掘或取得的“产品”。 j a m e sk b o y c e ( 2 0 0 1 ) 认为口1 表外环境资产包括以像森林、渔业、空气、 土壤和水类似为原材料的资源并且这些资源对分解处理排放物有一定的作用。表 外环境资产确认体系的建立主要有四个战略：投资用于增加表外环境资产的储量、 将表外环境资产进行再分配、加强人们使用表外环境资产获取收益的能力、建立 民主合理的权利机制。 国际会计准则理事会( i a s b ) 继国际会计准则委员会( i a s c ) 2 0 0 0 年1 1 月发布 天津工业大学硕士学位论文 了采掘行业问题报告后，于2 0 0 4 年1 2 月9 日发布了国际财务报告准则第 6 号一矿产资源的勘探与评价( i f r s 6e x p l o r a t i o nf o ra n de v a l u a t i o no f m i n e r a lr e s o u r c e s ) ，首次对采掘业主体所发生的勘探的会计处理提供了指南， 从而为增强国际采掘行业信息可比性和相关会计准则的趋同提供了一个参考框 架。 美国是开展资源与环境核算研究比较早的国家，1 9 8 7 1 9 8 8 年美国同挪威、菲 律宾等国合作完成了挪威、印度尼西亚自然资源核算研究。在1 9 9 5 年，国际会计 师联合会发布了审计职业界与环境这一公告，提出了环境会计及其审计这一 重要理念。同时，在1 9 9 5 年，欧洲的e u r o s t a t ( o f f i c ef o ro f f i c i a lp u b l i c a t i o n s o ft h ee u r o p e a nc o m m u n i t i e s ，l u x m b o u r g ) 专门成立了林业会计的任务组来建 立林业环境经济综合会计框架。在1 9 世纪初，很多欧美国家进行频繁的森林买卖 交换，从而形成了林价核算。随后2 0 世纪初期，日本开始进行有关林业收益及盈 亏方面的计算。9 0 年代起，国际上开始了关于森林资源价值方面的研究。致力于 研究生态经济学的美国学者c o s t a n z a ( 1 9 9 7 ) 认为1 对全球生态系统服务和自然资 本的价值进行估计，认为全球每公顷森林每年提供的服务价值为9 6 9 美元。而另外 一些学者则认为可以把资源进行量化，进而进行评价，从而从另外一个角度为人 们提供了一种认识问题的新思路。 从1 8 世纪6 0 年代的英国工业革命开始，日益先进的现代工业在为人类社会 提供丰富物质产品的同时，也造成严重的环境污染。人类社会发展和生活所依赖 生态环境正在逐渐被耗竭。随着经济的发展，全球环境资源的破坏问题己经越来 越引起各国的关注，尤其是温室气体大量的排放而引发的一系列环境污染问题。 温室气体协议书( 即g h g 协议书) 就是为了加快温室气体排放的计量、核算和披 露温室气体排放的发展，世界资源研究院和国际商业委员会制定的一项会计核算 框架。随后，国际标准化组织( i s o ，i n t e r n a t i o n a lo r g a n i z a t i o nf o rs t a n d a r d s ) 继i s 0 9 0 0 0 标准之后推出了i s 0 1 4 0 0 0 ( 环境管理系列标准) 。该系列标准是一个内 容比较完整且操作性强的体系标准。该标准有1 4 0 0 1 到1 4 1 0 0 共1 0 0 个号，被统 称为i s 0 1 4 0 0 0 系列标准。它包括了很多发达国家在环境资源管理方面的经验。 i s 0 1 4 0 0 1 是环境管理体系标准的主干标准，它是企业建立和实施环境管理体系并 且通过认证的依据。i s 0 1 4 0 6 4 提供了计量、核算和披露温室气体排放的具体方法 和指导原则，其它任何报告都应以此为基准。近日，i s o ( 国际标准化组织) 、w r i ( 世界资源研究所) 和w b c s d ( 世界可持续发展工商理事会) 日前宣布将联手推广 g h g 核算和报告标准。这三个组织签署了一份谅解备忘录( 删) ，同意共同推广 i s 0 1 4 0 6 4 标准以及w r i 和w b c s d “g h g 议定书”标准。 ( 2 ) 国内关于表外环境资产的概念及其确认与计量的研究 第一章绪论 2 0 世纪9 0 年代中期以来，我国学者开始系统的研究自然资源会计相关问题， 提出了很多有假设性的构想。李连华博士( 2 0 0 1 ) 认为1 自然环境资产是专属性 环境资产中的存储性环境资产，包括特定企业所控制或拥有的矿山、水库、森林 等。王健民等( 2 0 0 2 ) 认为，生态资产是嵋1 指如水源、土壤、气候、景观、植被、 生物多样性及适宜性的生态位等生态支持基础。该定义侧重各种生态要素的配置、 组合的适宜性和整体生态环境的支持效应。 朱学义在矿产资源有偿开采研究中提出了拍1 矿产资源具有价值并且可以 进行计量，矿产资源是企业拥有的资源性资产。王昌锐( 2 0 0 7 ) 认为h 1 无论是从 矿产资源本身的角度，还是从产权的角度，矿产资源都具有价值，会计确认、计 量与报告的对象是价值及其运动。谭旭红( 2 0 0 6 ) 认为埔1 矿产资产是一种已经探 明的、具有商业开采价值的为国家所拥有和控制的能以货币计量的经过开采，逐 渐耗竭但难以恢复并带来经济效益的矿产储量资源。 我国对森林资源环境价值等方面进行研究主要是在2 0 世纪8 0 年代n 9 0 年代期 间开始的。在这段期间，中国的环境经济学逐步完善，同时达到了国际水平，在 森林资源环境方面的研究也是在借鉴国外的优秀研究成果，结合国内的发展情况， 研究得出了很多关于森林资源的环境资产的数据。孔繁文在1 9 9 3 年第一次系统地 研究了森林资源核算包括环境价值问题，从而基本形成了中国森林资源核算研究 的整体框架。侯元兆( 2 0 0 2 ) 等学者阳1 对中国森林资源价值进行了评估，对森林资 产的生态价值的理论和方法进行了总结。张宏亮( 2 0 0 6 ) 认为n 伽机构单位公益性 森林资产的价值等于经济价值、生态价值和社会价值的总和。其中，经济价值等 于林木市场价值，生态价值等于森林当年产生的生态效益，社会价值等于森林当 年产生的社会效益。该方法中的生态效益具有很大的不确定性。张卫民( 2 0 0 4 ) 认为n u 只要森林资源是过去的交易或事项形成的、是企业( 或其他授权主体) 所拥 有或控制的、预期会给企业( 或其他授权主体) 带来经济利益，这些森林资源就构 成了森林资源资产。田治威( 2 0 0 4 ) 认为n 2 1 1 9 9 5 年以后，我国林业部门不仅组织 并森林资源资产的核算办法，而且做了森林资源资产会计核算的相关实践和尝试。 虽然积累了一些经验，但仍然没有取得进一步的突破。 蒲志仲( 1 9 9 3 ) 认为n 3 1 人类为了保持自然资源消耗速度和经济发展需求增长相 均衡，投入了大量的人力和物力，像土地资源等自然资源已经不再是天然的自然 生态资源，它参有人类的社会劳动，是具有价值的。 随着对环境资源的利用，对环境资源的破坏也在不断加剧。龙炳清( 2 0 0 0 ) 认为n 们任何建设项目都要从环境索取一定的物质，同时向环境排放一定的污染物。 如果把环境看成是一种资源，它包括两个部分：一部分是向建设项目提供物质，称 为供给资源，另一部分是接纳建设项目排放的污染物，称为纳污资源。 天津工业大学硕士学位论文 刘晨( 1 9 9 8 ) 掣1 5 1 提出水污染造成的经济损失计算模型为f = r q ( w 。_ w 2 ) 。，其中， f 为水污染造成的经济损失，r 为单位水资源价值与污染损失的指数，q 为遭到污染 的水资源量，w 。为计算区域内主要污染物的入河量，w 2 为计算区域内主要污染物允 许排放量，k 为无量纲次数。陈煦江( 2 0 0 3 ) 认为n 6 1 环境破坏实物型损失的货币化 函数为：m j k = g ( f ，q ，。) 。其中：m j 。为第j 类实物型损失所体现的k 类价值，f ，为第j 类实物型损失，q 业为第j 类实物的k 类价值。 王元波( 2 0 0 8 ) 认为n 传统会计是以货币为主要计量单位，并且按历史成本 属性来计价，已经形成了一套完整、科学的会计计量方法和体系。而对于矿产资 源来说，开发矿产资源对环境造成的破坏的计量并不能通过市场交易来确认。 1 2 研究目标、思路 ( 1 ) 研究目标 本文通过对国内外现状的研究，提出了从社会宏观角度构建表外环境资产新 会计体系的观点，具体包括对表外环境资产进行界定、设定该资产的确认和计量 的标准，希望通过对新概念的提出，能够更全面的确认计量企业的表外环境资产， 更真实的反应企业的环境资产价值，反应企业对社会环境资源的利用情况。研究 意义主要有四点：一是为了使企业的信息使用者能够得到更多的企业关于环境资 产的信息，以便于其作出相关的决策与判断；二是为了监督企业对环境资源的利 用情况，看其是否以牺牲环境为代价而获取经济利益，使环保意识深入企业心， 促进企业乃至社会可持续发展；三是为了进一步完善国民账户体系中的环境体系； 四是为表外环境资产的研究提供一个新的思路和想法，在现有的会计体系下，成 立专门的环境会计体系是很有必要的。 ( 2 ) 研究思路 本文研究思路：从国内外对表外环境资产相关内容研究中发现束缚表外环境 资产确认、计量与披露的根本原因传统会计思路、准则存有局限性，在此基 础上，从宏观角度( 社会环境) 建立表外环境资产会计体系，自成体系，根据表 外环境资产特有的属性，重新对表外环境资产进行定义，设定其确认及计量标准， 并对表外环境资产的价值进行计量，对表外环境资产相关业务进行核算，对表外 环境资产信息进行披露。最后提出了从政府层面加强表外环境资产会计体系、环 境体系方面的建设等意见。 1 3 研究方法、创新及不足 研究方法：本文主要运用( d e s c r i p t i v er e s e a r c h ) 描述性研究方法、( c a s e 第一章绪论 s t u d y ) 案例研究、( c o n t e n ta n a l y s i s ) 内容分析( c o m b i n i n gq u a l i t a t i v ea n d q u a n t i t a t i v ea p p r o a c h e s ) 定性与定量相结合的方法、( i n t e r a c t i o na n a l y s i s ) 相互作用分析、( m e a s u r e m e n t ) 计量、( q u e s t i o nd e s i g n ) 问题设计等研究方法 对表外环境资产的定义、确认与计量等问题进行研究。 本文的创新点：( 1 ) 跳出传统会计思路，提出从社会环境层面构建表外环境 资产会计体系的新思路。( 2 ) 对表外环境资产的概念进行界定。( 3 ) 设定表外环 境资产的确认与计量标准。( 4 ) 提出表外环境“正”资产、表外环境“负”资产 两个概念。( 6 ) 从社会环境这一宏观角度，提出适应表外环境会计的会计平衡式。 ( 6 ) 提出通过国名账户体系对表外环境资产进行披露的思路 不足：本文对表外环境资产的研究只是理论研究，如果要运用到实际当中， 还需要进一度的深入研究。 天津工业大学硕士学位论文 6 第二章表外环境资产的理论与概念 第二章表外环境资产的理论与概念 表外环境资产在本文中只是一个代名词，代表了像生态环境资产( 除人文地理 等社会环境资源外) 、自然资源资产、自然环境资产等类型的资产( 即以自然生态 状态形式存在的自然资源) ，因为这类自然资源没有统一的表述和定义，为了方面 研究以下将其统称为表外环境资产。 2 1 国外对表外环境资产概念的界定 目前，国外的有关专家、学者主要是从其包含的内容这个角度对表外环境资 产概念进行界定，主要有以下几种： 美国著名会计学教授西德尼戴维森( s i d n e yd a v i d s o n ) ( 1 9 7 0 ) 最早提出 表外环境资产的相关概念，他认为表外环境资产在会计中通常定义为直接从土地 或海洋中挖掘或取得的“产品”。与开采自然资源相关的会计问题主要包括：财 产取得和开发的跨级问题，耗减、摊销和资本化成本的折旧，特殊的财产收益等。 a 1l a nd b a r t o n ( 1 9 9 9 ) 认为u 引表外环境资产是指那些不被私人拥有、控制 或使用，而是被政府所监管的所有自然资产，其中包括人造环境资产和没有任何 成本的原始环境资产。主要组成部分由土地、矿藏资源、天然水资源、森林和海 滩等。这些资产很多都别看作是基础措施和继承性资产( 文物古迹) 。这一概念不 包括通过人造的或者通过改善资产而获得的环境资产。他还认为政府拥有的不是 以商用为目的的表外环境资产不应该包含在政府的资产负债表内，相反，表外环 境资产可以被看作是一种被政府管理托管资产，代表人们的现实和长久利益，对 环境资产进行保护。这样，表外环境资产的存在基础和使用目的就是为人们提供 一个更广泛的社会和生态环境。 j a m e sk ，b o y c e ( 2 0 0 1 ) 认为乜1 表外环境资产是像森林、渔业、空气、土壤和 水类似为原材料的自然资源。并且提出表外环境资产不仅仅是森林、土地、空气 和水等其他自然资产，还应该包括人们居住的生态环境。表外环境资产和金融产 品、组织行为等一样，可以成为企业进行日常活动的战略工具的一部分。做好对 表外环境资产的环境保护、使经济机会与行为很好的结合不是一项容易的工作。 在2 0 0 6 年他指出n 引人类活动在对自然资源利用有利的情况下，也会对环境产生 不利的影响( 环境的破坏) ，他在r e c l a i m i n gn a t u r e ：e n v i r o n m e n t a lj u s t i c e a n de c o l o g i c a lr e s t o r a t i o n 中提出了通过增加价值、民主化的渠道、获取利 益和保证共享等方式建立表外环境资产体系。u r v a s h in a r a i n ( 2 0 0 8 ) 认为啪1 表 天津工业大学硕士学位论文 外环境资产是指提供食物、能量、肥料、饲料、建材材料、原材料等的资源，这 些资源主要为了提供可2 n - r 的工艺品或其它物品等。 l o d h i ，s u l e m a nh z i z ，m a k k i ( 2 0 1 0 ) 认为乜表外环境资产是由石油、天然 气、矿藏和森林组成的。很多国家依赖这些表外环境资产的出口，从这些出口交 易是其获取收益的主要渠道。对这些国家来说，过度的利用这些资产会使资源逐 渐被耗尽是很容易的，政府领导人可能会忽视表外环境资产的可持续性及其相应 的结果。为了获取短期效应从而忽略了长期影响。这些严重依赖表外环境资产的 出口的国家面临的另外一个问题就是来自于服务部门或者企业部门的出口的收益 传承能力会被在政策决策方面被忽视。很多研究学者都主张政府应该正视这些表 外环境资产，并且一个国家表外环境的适当使用对可持续发展是很重要的。表外 环境资产是这个国家和它的人民的资产。 2 2 国内对表外环境资产概念的界定 目前，国内的有关专家、学者对表外环境资产概念的界定主要有以下几种： 徐泓教授( 1 9 9 8 ) 认为吻1 表外环境资产是特定会计主体从已经发生的事项取 得或加以控制，能够以货币计量，可能带来未来效用的环境资源。根据企业资产 的定义，拥有控制权的自然资源应确认为企业的资产。同时，她还在试探环境 会计中废弃物的核算中提出了废弃物必须经过特别处理才能不对环境产生有害 影响的废气、废水、废渣及其他排放物。她将废弃物定义为在产品生产、流通、 消费过程中产生的，没有或者很少具有商业利用价值的物质，其产生不仅仅浪费 一定的社会资源，而且还会给环境带来很大的污染和破坏，要想控制废弃物，应 该先确认废弃物的成本，并且对它们进行成本效益的核算。 李连华博士( 2 0 0 1 ) 认为h 1 表外环境资产是属于专属性环境资产中的存储性 环境资产，包括企业所控制或拥有的矿山、水库、森林等。 王健民等( 2 0 0 2 ) 认为隋1 表外环境资产是指如水源、土壤、气候、景观、植被、 生物多样性及适宜性的生态位等生态支持基础。表外环境资产是国家拥有的能以 货币计量的，并能带来直接、间接或潜在利益的生态经济资源。 陈百明等( 2 0 0 3 ) 认为1 表外环境资产是所有者对其实施所有权并且所有者 可以从中获得经济利益的生态景观实体。该定义强调了资产所有权、使用权的归 属性，生态环境景观的整体性以及潜在经济收益性。 张凯( 2 0 0 4 ) 认为也钔表外环境资产包括全世界所共有的空气、水、海洋、矿 产资源、臭氧层等“特定财产 ，即自然环境资产。 张小有( 2 0 0 5 ) 认为心5 1 表外环境资产是指特定会计主体由于已经发生的事项 取得或加以控制的，能以货币计量的，可能带来未来效益的环境资源。 第二章表外环境资产的理论与概念 黎精明( 2 0 0 6 ) 认为汹1 环境资源是指人类所处的生活空间中客观存在的对人 类具有现时或潜在使用价值的各种自然要素的集合，这些要素包括空气、土壤、 林地、草场、矿藏等。 高吉喜( 2 0 0 7 ) 认为1 表外环境资产是具有明确的所有权、且在一定的技术 经济条件下能够给所有者带来效益的稀缺自然资源。包括矿产资源、水资源、土 地资 包括 关系 或加 2 3 2 3 本文 学者 了为 几个 面性 为企 益的 进行 性或 是别 仅不 成本 企业 可是 不可 天津工业大学硕士学位论文 问题四：现有会计准则对资产的定义的限定使得人们往往忽略了环境破坏产 生的表外环境资产。在现有会计准则的定义中，资产很重要一个界定内容就是为 企业带来一定的经济利益。而大多数资产都是给企业带来正的经济利益，提高企 业的价值。对那些带来负的经济利益的，为企业创造负价值的资产并没有明确说 明。 问题五：国内外对表外环境资产的定义均具有一定的局限性。国内的定义主 要就是套用我国会计准则的模式，主要体现在“拥有或控制”这个局限性的前提， 通过前面的分析可知，对于那些因环境破坏而产生的环境资产并不是企业可以拥 有或者控制的，所以国内的定义具有片面性，不够准确。而国外对表外环境资产 的定义则主要体现在宏观方面，定义也不是很具体和明确。 存在的这些问题，最本质的原因是表外环境资产的概念界定及整个体系受到 传统财务会计思路的限制。传统的会计思路注重的是企业的自身发展，追求的最 终目标是企业利润最大化。但是随着对传统会计思路和发展模式的不断反思和企 业责任会计不断的兴起，企业在实现自身利益的时候，还应该兼顾社会效益。企 业在利用环境资源的过程中，一方面为社会创造经济利益，做出了很大的贡献， 另一方面，也对社会生态环境造成了一定的破坏。传统的财务会计制度使应当承 担环境责任的企业将其环境责任推卸于社会。 2 3 2 构建表外环境资产体系新思路的提出 针对以上存在的问题，本文认为对表外环境资产的概念及相关体系的研究应 该走出传统的会计制度的限制，跳出原有的传统思路，自成系统。形成一个符合 社会效益、环境效益、企业效益的表外环境资产体系，使得企业对自然环境资源 的使用情况能得到真实的反应，通过计算和记录企业的社会环境成本和社会环境 效益，真实地反映企业对社会环境的贡献和损害。向政府及公民提供企业社会责 任( 在环境方面) 履行情况的信息，最终提高社会整体环境效益。本文主要针对 表外环境资产的概念、确认与计量、披露等整个体系进行研究。 只有形成专门的表外环境资产体系，重新对表外环境资产进行定义，才能更 好的解决上文提出的表外环境资产概念存在的问题，更加客观实际的反应表外环 境资产的相关信息。 针对问题一：本文提出将表外环境资产分为表外环境正资产和表外环境负资 产。表外环境正