（工商管理专业论文）权责发生制在我国会计改革中的应用研究.pdf

重庆大学硕士学位论文 中文摘要 摘要 我国政府会计一直采用收付实现制进行核算和报告，很大程度上出于这一会计 基础在证明现金支出合规性的功效。但随着公共管理环境的急剧变化，它明显表现 出了对新体制的种种不适应性。我国政府会计只处在理论研究阶段，财政部和一些 研究机构对如何推进我国政府会计改革提出了理论研究框架，由于政治经济体制和 文化背景不同，国外的政府会计发展模式只能借鉴，不能完全照搬，出于传统的预 算会计的思维惯性和部门既得利益的影响，理论层面思考和应用调查研究是我国近 期政府会计改革的主要特征。 近年来，随着社会主义市场经济体制改革的不断深入，市场运行机制的日趋完 善，作为我国宏观经济一项根本制度的财政预算管理体制也在不断改革和完善之 中，建立公共财政，实行部门预算，建立政府采购、国库集中收付制度等都是财政 预算管理体制改革的重大举措。这些改革措施引起政府财务活动和预算管理的重大 变革，势必影响政府会计与财务报告的内容和方法。但政府会计并未因此进行相应 的改革，会计制度滞后于会计实务的情况越来越突出。特别是由于我国政府会计仍 采用收付实现制，与国际通行做法存在较大差异，在执行中暴露出一些较突出问题， 如：政府会计不能真实、完整地反映财政改革后出现的新业务；不能为“零基预算” 提供有关会计信息；不能全面、完整地反映政府的债务等。 对于新公共管理体制，政府会计权责发生制基础表现出了明显的优越性，国际 权威机构对此基本持肯定态度。“经济合作与发展组织”( o e c d ) 、“会计师国际联 合会”( i f a c ) 等均指出权责发生制为公共部门带来的好处有：准确评价政府及其 机构的绩效、财务状况及现金流量情况；评价其融资及偿债能力；评价政府部门提 供产品和服务的成本、效率；正确作出财政资源配置的决策；证明其利用财政资源 的受托责任；提供政府和管理部门决策影响的长期关注等。 改革我国政府预算会计，引进权责发生制核算基础，成为研究的方向之一，笔 者对此进行了探讨。从国外的实践看，权责发生制基础在加强政府的资产和负债管 理，控制财政风险，提高政府预算及会计信息的透明度等方面都比收付实现制具有 明显的优势。但我们不能简单地照搬国际经验，而应根据我国的实际情况，稳步推 进：政府会计基础的转换要研究社会各方面对政府会计和财务信息的需求，注重 与财政管理改革相协调；权责发生制的应用要和政府会计体系和财务报告制度改 革相一致；我国政府会计权责发生制的应用范围和程度选择。首先，在各级政府 的会计和财务报告中采用统一的权责发生制基础。其次，政府会计和财务报告采用 权责发生制，而预算可以仍保留收付实现制。再次，循序渐进，采用修正的权责发生 重庆大学硕士学位论文中文摘要 制，在初始阶段暂不计提政府固定资产的折旧。最后，需要建立政府会计基础转换 的配套要件，便于政府会计改革的顺利实施。 关键词：收付实现制，权责发生制，政府预算，政府会计 重庆大学硕士学位论文 英文摘要 a b s t r a c t c h i n ah a sn og o v e r n m e n t a la c c o u n t i n gs y s t e mw h i c hi sl i k ew e s t e r nc o u n t r i e s ，b u ti t h a sas e to f b u d g e t a r ya c c o u n t i n gs y s t e mw h i c hb e c a m ee f f e c t i v ei n1 9 9 8 h o w e v e r , w i t h t h e r a p i dc h a n g i n g i nt h ep u b l i cm a n a g e m e n te n v i r o n m e n t ，t r a d i t i o n a lb u d g e t a r y a c c o u n t i n gs y s t e md o e s n to b v i o u s l yf i t i nw i t in e e d so fn e we c o n o m i c s y s t e m d e v e l o p m e n t i t h a sb e c o m en e wi n t e r n a t i o n a l t e n d e n c yu s i n ga c c r u a l b a s i si n g o v e m m e n t a la c c o u n t i n gr e f o r m b ya n dl a r g e ，d u et ot r a d i t i o n a lt h o u g h ti n e r t i aa n d i m p a c tt os e c t o rb e n e f i t s ，t h ef i s c a lm i m s t r ya n ds o m es t u d ym a c h i n e r i e so n l yc u r r e n t l y p l a c et h ee m p h a s i so nt h e o r ys t u d ya n di n v e s t i g a t i o n s ，d r a w i n go nv a l u a b l ee x p e r i e n c ei n w e s t e mc o u n t r i e s n u m e r o u si s s u e sh a v eb e e nr a i s e do ft h i sa c c o u n t i n gs y s t e mw i t ht h ei m p r o v e m e n t o fm a r k e te c o n o m ys y s t e m ，t r a n s f o r m a t i o no fg o v e r n m e n t s r o l ea n dt h ep u b l i cf i n a n c e r e f o r mi nr e c e n ty e a r s t h e s ei s s u e sm a i n l yi n v o l v ei nr e c k o n i n gu pu n r e a l i s t i c a l l ya n d i m u f f i c i e n f l yi nf a c eo fa s s u m i n gn e wa s s i g n m e n ta f t e rt h es y s t e mo fn a t i o n a lt r e a s u r y c o n c e n t r a t i o ni n c o m ea n de x p e n d i t u r ea n dg o v e r n m e n tp r o c u r e m e n ts y s t e m ；f a i l i n gt o p r o v i d er e l e v a n c ei n f o r m a t i o nf o rc o m p i l i n gs e c t o rb u d g e t a r y ；i n s u f f i c i e n t l yr e f l e c t i n g g o v e r n m e n tf i n a n c i a li n f o r m a t i o n t h ep a p e re x p l o r e dt h e s ei s s u e sa n dc o n c l u d e dt h a t t h ew a yt or e s o l v et h e s ei s s u e ss h o u l db es e t t i n gas e to fc h i n a sg o v e r n m e n t a l a c c o u n t i n gs t a n d a r d si no r d e rt od e m o n s t r a t et h ea c c o u n t a b i l i t yo f p u b l i cs e c t o ra n d m e e t t h en e e d so f u s e r so f f i n a n c i a lr e p o r t s t ot h en e wp u b l i cm a n a g e m e n ts y s t e m ，t h ea c c r u a lb a s i so fg o v e r n m e n ta c c o u n t i n g h a ss h o wac l e a rs u p e r i o r i t y t h ei n t e m a t i o n a la u t h o r i t yi so nt h eb a s i cp o s i t i v ea p p r o a c h t o t h i s o r g a n i z a t i o n f o re c o n o m i cc o o p e r a t i o na n dd e v e l o p m e n t ( o e c d ) a n d i n t e r n a t i o n a lf e d e r a t i o no fa c c o u n t a n t s ( i f a c ) p o i n to u ta c c r u a lb a s i s t ot h e g o v e r n m e n tm a n a g e m e n tt oa c c u r a t e l ya s s e s st h ep e r f o r m a n c eo fg o v e r n m e n ta n di t s a g e n c i e s ，f i n a n c i a lc o n d i t i o na n dc a s hf l o w s ；e v a l u a t i o no fi t sc o m p l i a n c ew i t ht h e b u d g e t ；c o r r e c tf i n a n c i a lr e s o u r c ea l l o c a t i o nd e c i s i o n ；p r o v ei t su s e o ff i n a n c i a lr e s o u r c e s w i t hr e s p o n s i b i l i t i e s ；a c c u r a t e l yr e f l e c tg o v e r n m e n tf u n d i n gf o ri t sa d m i n i s t r a t i v e a c t i v i t i e s ，a n d e v a l u a t i o no fi t sf i n a n c i n ga n dl i q u i d i t y ；e v a l u a t i o no fg o v e r n m e n t d e p a r t m e n t st op r o v i d ep r o d u c t sa n ds e r v i c e sc o s t ，e f f i c i e n c y f i n a l l y , t h ea u t h o r 。sr i g h tt oi n t r o d u c ea c c r u a lb a s i sa c c o u n t i n ge x p l o r e df r o m a b r o a dp r a c t i c e , a c c r u a lb a s i si ns t r e n g t h e n i n gt h eg o v e r n m e n t sa s s e t sa n dl i a b i l i t i e s 1 1 1 重庆大学硕士学位论文 英文摘要 m a n a g e m e n t ，c o n t r o lf i n a n c i a lr i s k s ，a n de n h a n c et h et r a n s p a r e n c yo ft h eb u d g e ta n d a c c o u n t i n gi n f o r m m i o nf i e l d st h a nr e c e i p ta n dp a y m e n ts y s t e m t oa c h i e v eac l e a r a d v a n t a g e w ec o u l dn o ts i m p l yc o p yt h ei n t e m a t i o n a le x p e r i e n c e ，a n ds h o u l db eb a s e d o nc h i n a sa c t u a lc o n d i t i o n s ，s t e a d i l y ( ) c o n v e r s i o no f g o v e m m e n ta c c o u n t i n gb a s i sf r o m a l ls e c t o r so fs o c i e t yt os t u d yg o v e r n m e n ta c c o u n t i n ga n df i n a n c i a li n f o r m a t i o nn e e d st o b ec o o r d i n a t e dw i t ht h ef i n a n c i a lm a n a g e m e n tr e f o r m t h ea p p l i c a t i o no fa c c r u a lb a s i s a c c o u n t i n gs y s t e mt ot h eg o v e r n m e n ta n df i n a n c i a lr e p o r t i n gs y s t e ma n dc o n s i s t e n t m yg o v e r n m e n ta c c o u n t i n ga c c r u a lb a s i ss c o p ea n de x t e n to ft h ea p p l i c a t i o no fc h o i c e f i r s to fa l l ，w em u s tu s eau n i f o r n la c c r u a lb a s i sa ta l ll e v e l so fg o v e r n m e n ta c c o u n t i n g a n df i n a n c i a lr e p o r t i n g s e c o n d l y t h eu s eo fg o v e r n m e n ta c c o u n t i n ga n df i n a n c i a l r e p o r t i n ga c c r u a lb a s i s ，a n dt h eb u d g e tc a n r e t a i nr e c e i p ta n dp a y m e n ts y s t e mt oa c h i e v e a g a i n ，g r a d u a lu s eo fa c c r u a lb a s i s sa sa m e n d e d ，i nt h ei n i t i a lp h a s ew i l ln o tb e a c c o u n t i n gf o rd e p r e c i a t i o no f f i x e da s s e t s f i n a l l y , t h e r ei sa n e e dt oe s t a b l i s hs u p p o r t i n g e l e m e n t sf o r g o v e r n m e n ta c c o u n t i n gc h a n g eb a s i s ，t o f a c i l i t a t et h es m o o t h i m p l e m e n t a t i o no f g o v e r n m e n ta c c o u n t i n gr e f o r m k e y w o r d s ：c a s hb a s i s ，a c c r u a lb a s i s ，g o v e m m e n tb u d g e t i n g ，g o v e r n m e n ta c c o u n t i n g i v 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取 得的研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文 中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得重麽态堂 或其他教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本 研究所做的任何贡献均己在论文中作了明确的说明并表示谢意。 学位凇名：钷签钏明：一惆；日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解重麽太堂有关保留、使用学位论文的 规定，有权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许 论文被查阅和借阅。本人授权重麽太堂可以将学位论文的全部或部 分内容编入有关数掘库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段 保存、汇编学位论文。 保密() ，在年解密后适用本授权书。 本学位论文属于 不保密( ) 。 ( 请只在上述一个括号内打“j ”) 学位论文作者签名导师签名 签字f ij l ：力一占年f 1 月多日签字日期： 占 厶 朋9 f 年 巷溯 重庆大学硕士学位论文 1 绪论 1 绪论 1 1 问题提出的背景及研究意义 1 1 1 问题提出的背景 从改革开放2 0 多年的历程看，我国已经历了几次重大的财税体制改革，取得 了非常显著的成效。与这些改革相比，政府会计领域的改革明显滞后。如果不把这 项改革提到议事日程，就会制约其他方面的改革，包括部门预算、国库集中收付制 度、政府采购制度改革的发展和完善。从国际上市场经济国家的政府会计管理体系 看，我国现行的预算会计管理体系与其相比存在较大差距。一是国外有一套统一规 范的政府会计准贝q 体系和制度体系。所有政府单位使用的政府性资金和管理的政府 性资产，所有政府活动形成的财政资源和财政责任，都要纳入政府会计的核算和管 理，并考核使用效益。而我国目前缺乏这样一套完整统一的体系，不能全面、准确、 及时地反映政府性资金和资源的运行状况。二是国外政府会计能够为政府宏观经济 管理提供比较准确的政府会计信息。在采用不同程度的权责发生制基础上，通过如 实反映政府预算执行情况和政府各类财政经济活动的内容、状况及变化趋势，为宏 观经济管理提供可靠的信息基础和手段，很少存在政府会计信息失真问题。相比之 下，我国现行的预算会计制度体系不能适应社会主义市场经济条件下政府功能变化 和政府资产多样化的要求，无法反映出政府的具体活动，信息的有效性打了很大折 扣。三是国外实行政府综合财务报告制度。由财政部门代表政府制定发布政府综合 年度财务报告，披露政府预算执行情况、财政能力和财政责任状况，提高信息透明 度，强化政府资金和资产的管理责任，建立健全完善的监督制约机制。我国目前还 缺乏这种能够反映政府经济调节、市场监管、社会管理和公共服务四大职能的综合 财务报告。政府部门作为一个独特的经济单元，在当前的社会中扮演着日益重要的 角色。据统计，行政支出占财政支出的比重由1 9 8 0 年的5 4 3 上升到2 0 0 4 年的 1 9 3 8 。其中，尤为突出的是地方政府。在从】9 8 0 年到2 0 0 4 年的2 5 年中，中央 政府财政支出所占的平均比重不足4 5 ，而地方政府财政支出的比重均达5 5 以 上。因此，如何监督政府特别是地方政府的行政效率与效果，是摆在我们面前的一 个重要问题。我国的政府会计以预算会计制度体系的形式存在，包括财政总预算会 计、行政单位会计、事业单位会计，以及参与预算执行的国库会计和收入征解会计 等。改革开放以来，我国预算会计制度进行了多次改革，理论体系得到发展，并形 成了一套适应一定时期财政管理需要的制度体系。但是，与国际上先进的政府会计 管理体系相比较，我国现行预算会计制度体系还不能适应社会主义市场经济条件下 公共财政发展的要求，应当进一步改革和完善。 重庆丈学硕士学位论文1 绪论 l + 1 2 研究的意义 采用蔽责发生制，育翻予接迸瑗霞麓漱管瑾隶度敬荤。 1 ) 采用权煮发生制会计核算基础，可以为部门预冀改革提供更究善的会计技 术平台，为编制和执行部门预算提供准确究艇的信息，推动部门预算改革的深化和 逶一步完善。嚣麓繇箍行熬郝门该雾改革，要求按部门缀制颈雾，在部门颓算孛爱 映部门所有的收入和支出，涵蕊所有的财政资金。这大大键高了我国政府预算的完 整蚀和预算信息的透明度，怒我国预算管理的重大进步。但是仅有在收付实现制糕 础土的部门预冀，还不能全露反映各部门豹财务状况和缕效，如果将投责发生制鏊 礁上的政府会计籁财务报告翻发与部门颈冀稚结会，藏w 瑷提供更为全_ 蠹和准确戆 部门服务成本和财务状况信息，为部门预算编制提供更科学的依据，为细化部门预 算和部门的财务绩效考评提供旗础，使部门预算发挥更火的作用。 2 ) 采焉投囊发生割会诗孩算基蘧，骞助手在致纛采购蔑模扩大熬过程孛，掇 高预算资金核冀的准确度。我函政府采购的瓶模正在透帮扩大，并且采购范围正农 由一般商品采购和服务采购向工程采购扩展。随着今后工程采购规模的不断扩大， 大袈采败顼曩将会增多。在牧聪实现制下，只有在支付供货商豹采购款、承包款时 方誊中翔支出，戳戴确认静财致支出，仅反欧叛现金实际囊槽的部分，举菠映那些姿 期慰已发生但尚来支付的部分。由于采购大宗项目时常宵跨年度的情况发生，因此 采用收付实现制核算政府采购资金，会导致预算资金结众不实等问题。而采用权责 发警裁，在采麴娆务( 痤霹露为 发生薅帮诗聚支出，磷疆避免生遮楚邃，更为秘 学合理地核算预爨资金和政府采购资金，为预算管理和政府采购的运行提供准确的 财务信息。 3 ) 采弼投赍发生剡会谤核算基础，泰勘予热强国黪现金管理，深他星疼集中 收彳寸帚度改革。鬻库集中i | 芟纣露度改革的接行，提高了预算资金的管壤效率，减少 了谯途资金和闲鬣浪费，国库账户的闲置观念余额增多，迫切要求加强政府现金管 理。蕊加强政府现金管理，需要敢府会计尽可能准确地提供收支和结佘直勺实时信息 彝鼷涮信意。尽餐嚣奏蓼我国氇餐关手国痒瑗龛浚支滚量戆蘸溅，毽壶警关于致癀狡 支的会计信息不准确，且传递不够及时，会计记录未能满足高效现金管理的要求， 难以提供实时、准确的预测。采用权责发生制作为政府会计核算基础，能够及时反 映墨珏璃莰痤骏束牧秽应嚣未掰豹牧支信息，必翅强政府联衾滚预测撂供及霹可靠的 倍感，有助于键搿预测的准确经和翦瞻性，脊助于提商政府现金管理承平，推动国 库祭中收付制度的深化改革。 采用权责发生制，是建嶷有效的政瓣财务报告制度的需要。 黢密魏务获滋是国家裁定鬟天经济决繁、实霉宏鼹璃控蠢考奎政农绫效繇必霉 的藏要信息。在围际上，世界经济合作与发展组织( o e c d ) 成员国融经普遍实行 2 重廉大学硕士学位论文l 绪论 了魄技完善的致府财务报告制度，每年要| 麓议会提供政府财务报告，褥到议会批准 后豹鬟| 务擐告倍怠可供公众使耀。政府嚣务缀告和政麝强算不犀，政府鞭算反跌巍 年预算收支的现众流量情况，政府财务报告不仅反映预辣收支，还要成映政府的资 产嗣负债情况；不仅反映当每预算政策的执行结果，还殿映了以往决簸累计的财务 效应，是致瘸凌繁强公众7 熬致褒续效豹繁簧羡惠来源。特鬟是在投贾发生毒萋鬟l ； 上，能够使财务撤告的信息质鬣得到进一步的提高，更为真实和确切媳反映政府的 资产和负债。 强裁我唇没蠢实行政麝财务报告制度，预算会计信息兰要是通过敬府的预算和 抉髯形式来闻接羹煞传布给立濠梳关与公众静。由于政府颓、决算酶圭器任务是商公 众提供政府当年收支计划和执行情况，所能传达的财务信息非常有限，政府的资产、 负债等财务状况不能得到全面的反映。由此，导致了一贱与预算收支没有直接关系 静熏簧麓务薅惠拔忽撬彝遗瀵。这一袋麓辩羧府来浚，缺少致痔黠务获凌戆全瑟蘩 息会使财政和经济政策的选择和预算编制缺乏充分的依糖。对外部来说，预算会计 信息过于简单，造成政府财务状况透明度不高，不利于巅法机关和公众对政府资金 分粼与运行豹煎蛰鞠管理。嚣藏这一阉题融经受到政府釉学术赛的关注，改革现纷 的预算会计体系，建立政府会计蒂4 度和政府财务报告螽发已是势在必移。两会计纂 础问题是政府财务报告制度的个重要因聚，影响到财务报告的功能釉财务报告目 标的实现。例如，从政府财务报告中豹核心报表资产熊债表来看，它是对政府 资产零受馕逮霉捺续黉董熬z 爨，只有采蠲定程菠夔粳舞发生裁，糍长溪囊续窝 长期资产包括在内，才能够全面地反映的政府财务状况、运行能力和财务绩效。如 果猩新建的政府念计和财务报告制度中仍聚用完全的收付实现制，很多财政管理必 嚣豹售患无法获缮，致癍财务缀告豹功戆裁会分有隈。 采用权责发擞制的政府财务报告可以翼蕊准确缝提傲政府财务信艨，揭示当薷 政府财政管理中的很多弊病。例如，地方政府拖欠工程款是一个长期以来难以根治 的融题。据报道，目前各级政黪拖欠工程款心达6 4 2 。8 0 亿元。很多地方往往是在大 量穗欠工程款豹鬻辩，在囊一簪度豹臻冀串继续增藏瑟豹工程支出。严麓静魏报稳 揭褥过的黑龙江省鸡西市政府，一方面耗费巨资大建低效的政绩工程，一方面长期 拖欠巨额工程款项，造成企业经营困难，继而大量拖欠民工工资。经潋政协委员的 不懈努力，总理三次懿示，巾蹙各部委窝鸯癸雀致痨豹严厉餐查，方使瘸题真胡德 以搦示。目前鸡舔市的问题虽然解决了，毽带l 度上的漏洞仍然存在。遮事彳牛反映 出我国地方政府决策制度和财政管理制度中的很多问题。从政府财务信息角度看， 正怒出于现行的鞭算会计制度只计量当年的财政收支，不能将政府拖欠工程款项及 时翱良计量，也没有政府瓣务缀告裁度披露敬府静受篌隽滋，方佼篷方竣府餐敬孬 虚作假，在财政支出决策时提供不完整信息，在中央部门调查时提供康假信息，避 重庆大学硕士学位论文1 绪论 戏严耋后果。从逡些实际攘撼霹见，建立以投责发生制为基础豹政疵财务报告铡发 已爨当蔚财政警壤改革的追谫簧求。必须觚带度上来解决政府辫务傣惑的准确诗爨 和殿时披露问题，才能建设资任政府、法治政府，加强民主决策。 采用权责发生制，可以为建立政府缋效评价制度提供技术基础，有利于推动 敬麝公共管理改辇。 建立政府绩效评价制度怒促进政府韶门提高运行效率的重要措彦静，也是上世纪 9 0 年代以来国际上“新公共管理”改革的熊罄内容，而准确的公共服务成本信息和 致府魅务状况镶爨是评绘致瘸续效豹必要熬破条 牟。牧挝实现铡赝及浚敦现金牧键 与收入、费用没肖对应关系，无法进行准确的费用分配釉核算。在收付实现制条镎 下，管理者有可能通过提前戚推迟支付现众来操纵各年度的开支，不能正确反映政 府的运行成本，从而导致财务信息缺乏可舷性和前后备期的一贯性，不利于正确评 徐续教与藏本乏淘静关系。毅责发生裁蘩惫院牧 季实瑗潮更准确、簧金瑟恁爱浃了 政府在一个时期内提供产品和服务所耗资源的成本，能熙好地将成本岛绩效成果进 行合理的配比，肖利于加强管理者对产出和结果的责任，肖利于促进全面的绩效管理 改攀。 最近由入事部下属的人攀萃茸学研究院牮头完成了政府绩效评彳鑫指标体系静设 计，将用3 3 个指标来评估政府的绩效。谗套评估体系比起以往对地方政府的评价 以g d p 为主的方法是一大进步，但是在考察政府财政旋源使用效率方蕊，却仅有 欢府魅致收支一瑗，这是远潺不够豹。考祭敢麝续效，崧须对政瘸壤瓣公共资源黪 效率进行考察，检验政府为了达到既定的政策目标所耗费的实际资源的多少，而不 管这些资源的使用是否表现为当期的财政支出，因此需鼹在权责发生制基础上设计 凳燕全瑟翡译镀捂标，嚣要套政府会计孛聚建毅责发生艇基础，才缝掇供更为准确 的信息。 采用权责发生制能全面地反映政府的负债状况，有利于揭示和防范财政风 险。 睃传实现卷l 袋各在震凌众实际渣缮受篌跨，右会确谈爱出，嚣不麓疆兹箍示拳 来的承诺、担保朔其它因素形成的隐性负馈。如对政府部门的贷款、搬保贷款、政 府雇员的养老保险等，政府按原定利率或费率确定的承诺，可能导致若干年后的臣 额戮金滚窭。类钕粪冬戆性受镶，在牧菇实甓翻下往往不艉缮到反映，黪致有关赡务 报袭信息不够冀舞，政府潜伏的财政危机也会被掩盖。丽采用权责发嫩制为基础， 按定的标准确认和反映政府的承诺和负债状况，可以谯一定程度上纠正财务信息 失襄豹状况，能蔽必真实地及欢政府的负愤状况和财政的真实状况，较为充分地揭 示羹季政风险，披露舫政潜在静支密压力，获褥有可麓对毁府累诗形成豹受债合理薷l 定偿还计划，对朱来的各种或有风险也能够做到防患于朱然。 4 重庆大学硕士学位论文1 绪论 我国预算法规定地方政府预算必须保持收支平衡，地方政府没有发债权。但实 际上，许多迪方政府存在巨额的隐性负债河题。例如一些基层地方政府长期拖欠企 业建筑材料和施工款项，拖欠职工工资和应付医药费。而在收付实现制情况下，这 些筒题并不能够在政府预算和财务报表中得到应有的反映，对未来的政府运行和地 方经济发展造成巨大隐患。如果采用权责发生制，就有可能正确提供政府负债信息， 提醒各方面关注财政风险，及时采取措施减少后患。目前地方政府和有关部f 1 要求 给予地方政府发馈权的呼声很高，认为这有利于将隐形债务公开化，有利于风险控 制。如果考虑给予地方政府发债权的问题，则更加需要有政府会计的权责发生制改 革相配合，才能建立有效的风险防范机制。笔者认为，中央政府的宏观控制和资本 市场供求机制的制约是地方政府安全行使发债权的必要前提，前者从总量上确保地 方政府发债数量与宏观经济运行目标相协调，后者决定地方政府在资本市场发债的 经济可行性。这弧个方面都需要地方政府提供在权责发生制基础上的财务状况信 息。否则，由于收付实现制基础的政府会计和财务信息存在前述种种缺陷，将会导 致宏观调控和资本市场的信息严重不对称，有可能产生更大的财政风险和金融风 险。 采用权责发生制可以提供政府资产的全面信息，有利于加强对非经营性国有 资产的管理与监督。 政府会计采用收付实现制基础，往往会混淆收益性支出和资本性支出。对跨期 资本性支出，收付实现制在现金支付日即作为费用核销，因而预算撤表就不包括此 类支出的使用价值和服务年限信息。这种做法导致政府资产规模和数量信息失真， 对这些资产的管理和监督也可能失控。同时一定程度上也为挪用预算经费开了方便 之门。采用权责发生制会计基础，可以较好地区分收益性支出和资本性支出，有效 避免资产一旦购置或建造完成就脱离公众的监督视野的弊端，提供关于政府资产的 全面信息，有利于加强对非经营性国有资产的监督管理。 采用权责发生制，可以提高政府会计和财务信息的完整性，有利于进行科学 的宏观经济决策。 收付实现制基础上产生的政府会计和财务信息强调某年度内政府收支产生 的现金流量，不能全面反映政府有关资产、负债和其他承诺的重要信息，不能提供 评价政府行为的持续能力或鼓励长期决策、加强管理所需要的重要信息。而在权责 发生制条件下，一旦负债发生，即使当期并不需要支付也要被记录下来，从而使项 目盼长期费用直观他，可以反映该项目对未来财政和经济的影响，不象收纣实现制 那样要在许多年以后才能看到。因而，权责发生制能更好地反映资产和负债的年度 变化，为分析和判断当前政策的长期效果提供更加综合全面的信息，有利于评价政 策的持续能力及对财政经济的影响。 5 重庆大学硕士学位论文1 绪论 尽管权责发生制在方法体系上较收付实现制复杂和繁琐，但它为真实报告政府 部门和机构的现有资源和未来责任提供了一种手段。政府会计采用权责发生制 或 修正的权责发生制) ，能够真实全面地反映财政部门、预算单位的实际可支配财力， 使预算会计为政府和领导决策提供更准礴、更全面的信息。龙箕是预后信息的提供， 有利于宏观经济的长期和科学决策。对政府宏观经济管理而畜，这种会计基础更符 合政府长期战路的目标要求，有利于国民经济的可持续健康发展。 1 2 国内外研究现状 1 2 1 国内研究现状 我国在建围以后的较长历史时期墨实行的是中央壤权的计划经济俸制，财政管 理统收统支。国家财政几乎集中了物质生产部门创造的所有纯收入，同时又几乎包 揽了所有部门、地区、企事照单位及其职工等的支出。在这种情况下，财政履行的 是“国家分配功能”，国家宣接有计划地对社会产品和国民收入进行分配和再分配。 财政管理的主要工作是安排每年的财政预算收支，预算会计也服务于国家财政预算 管理的需要，核算财政收支情况，反映相关信息。各单位会计，包括国有企业会计、 行政事业单位会计等，其目的也主要是核算每期财务收支状况。改革开放以后，我 国开始逐步由计划经济向市场经济过渡。国有企业被逐步改造成为自主经营、自负 盈亏的独立商品生产者和经营者。政府不直接干预企业的生产经营，转向间接管理 和宏观调控。相应地，国家财政管理体制也进行了一系列的渐进式改革，比如对国 有企业减税让利、税利分流，中央和地方财政“分灶吃饭”、分税制，恢复发行国 债，拨改贷等，国家财政收支结构及其管理模式和单位经济活动等都发生了较大变 化，从而对预算会计核算的内容和要求产生了较大影响。在这种情况下，财政部门 于1 9 8 4 年起开始执行新的财政机关总预算会计制度，在强调原有总预算会计的 记账、算账和报账功能外，强化了其组织管理职能；1 9 8 9 年施行的事业行政单 位预算会计制度则顺应宏观预算管理上将单位预算分别全额预算管理、差额预算 管理和自收白支管理的要求，相应地增加了会计核算的内容。之后，按照党的十四 大提出的建立社会主义市场经济体制的要求，财政部又对预算会计制度进行了重大 改革，于1 9 9 8 年1 月11 3 起，施行新制定的财政总预算会计制度、行政单位 会计制度、事业单位会计准则( 试行) 和事业单位会计制度，分离了行政单 位和事业单位会计制度，并按照取消原三种单位预算管理模式后、统一实行的“核 定收支、定额或者定向补助、超支不补、结余留用”的新预算管理办法，对事业单 位会计核算内容和要求作了相应改革，同时对于事业单位开展的经营活动首次允许 采厮权责发生锖g 进行核算。这套顶算会计制度尽管顺应改革开放形势的需要，作了 较大的改革与完善，但其本质特征仍然没有改变。预算会计制度仍然以预算会计日 6 重庆大学硕士学位论文1 绪论 标是为了满足国家宏观预算管理需要为核心来设计，配合预算管理的要求，反映单 位财务收支情况仍然是预算会计核算的重心。然而，自本世纪初期开始，随着我国 社会主义市场经济体制的建立和完善，我国财政管理体制开始重大改革，改革的目 标是建立与市场经济体制相适应的公共财政体制，改革的措施包括部门预算、国库 集中收付、收支两条线、政府采购、效绩评价，以及参照国际惯例改革政府预算收 支科目等。在公共财政体制下，政府财政的主要功能是向社会提供公共产品( 包括 公共服务) ，以弥补市场失灵，为市场主体营造一个规范、公平、稳定的竞争环境。 “公共性”成为公共财政的本质特征，政府不再提供或者较少介入私人产品的提供。 公共财政的基本理念是“取之于民，用之于民”。人民与政府之间形成了一种委托 与受托关系，政府在其中承担着公共受托责任。在这种情况下，如何衡量、解脱政 府的公共受托责任及其履行情况? 如何真正执政为民、取信于民? 如何保证政府与 企业、人民群众之间的沟通渠道畅通? 就显得至关重要。而政府财务报告则能够反 映政府的经济活动及其资产负债状况、经营绩效和现金流量情况，因此它是解脱政 府公共受托责任，沟通政府与人民关系的重要纽带。基于此，我国财政职能的转换 和公共财政体制的建设需要建立起与之相适应的政府会计体系。政府会计不仅是构 建公共财政体制的重要基础，也是市场经济条件下公共财政体系的有机组成部分。 国际货币基金组织指出，新兴工业化国家正在改革它们的公共支出管理体系，但“这 些国家已经面临着一个持续的压力，即需要更加完整的会计信息，这需要改革其会 计体系”。而“采用权责发生制会计应当被视为广泛的预算体系改革的有机组成部 分”，“执行以权责发生制为基础的政府会计体系，可能是保证公共部门管理全面转 轨的唯一一条值得走的路径”。 1 2 。2 国外政府会计发展现状 美国政府会计的发展和应用是西方发达国家的代表，从某种意义上讲，美国政 府会计的发展代表西方发达国家，甚至全球政府会计发展的潮流。为此，这里主要 对美国政府会计的发展情况进行简单介绍，便于从中吸取好的经验和做法，为推进 我国政府会计改革奠定基础。 政府会计技术的改进和发展总是和财政管理改革的要求相联系的。以美国州和 地方政府会计权责发生制应用的历史为例，2 0 世纪以来，美国政府会计经历过三次 大的改革浪潮。第一次改革浪潮发生在2 0 世纪初美国城市化发展过程中，地方政 府面临严重的公共服务需求压力，同时普遍存在公共管理制度不完善和官员腐败状 况，人们要求政府管理改革，制止官员腐败、建立节约、高效的政府以满足城市居 民增长的公共服务需求，将改善政府财务信息视为反腐败和提高政府效率的重要途 径，从而产生地方政府会计收支分类的规范化、对政府会计的独立审计和编制政府 财务报告三项重要变革，导致了在政府财务会计采用权责发生制会计基础和复式记 莺庆大学硕士学位论文l 绪论 账法第二次改革浪潮起始于2 0 世纪3 0 年代，由于3 0 年代大萧条期间，美国 些地方政府无力偿还到期债券，人们要求地方政府的财务信息能够更充分地反映政 府的财政风险，地方政府会计准则问题因而引起重视。在建立地方政府公认会计原 则的过程中，修改和完善了政府会计权责发生制基础。第三次改革浪潮开始于2 0 世纪7 0 年代中期。当时在纽约、芝加哥等城市发生了程度不同的财政危机，引起 人们对地方政府财务管理的改革要求，改革的主要爵标是体现和加强政府对权益者 ( 投资入、市民及他们的代表) 的受托责任。以政府会计准则委员会( g a s b ) 在 1 9 9 0 年5 月发布的第1 1 号公告和1 9 9 6 年发布的第3 4 号公告为标志，进一步规范 了政府财务报告模式，进一步发展和规范了政府会计中权责发生制基础的应用，在 政府层面的财务报告中采用完全的权责发生制会计基础。美国政府会计权责发生制 应用史表明，政府会计基础的变换是由政府财政管理改革的需要而推动的。 由上可见，美圜联邦政府和州及地方政府在政府会计中应用权责发生制有着不 同的历史过程。联邦政府虽然有很长的预算改革历史，但它的政府会计改革迟于州 和地方政府，联邦政府在9 0 年代早期才开始建立会计准则。但是经过几十年的改 革，联邦和州及地方政府的会计准则在一磐主要方面出现了趋同，这种趋同最鲜明 地表现在政府会计和财务报告目标从主要的预算执行工具转向政府向权益人说明 其受托责任，以及要求采用权责发生制基础编制政府整体的合并财务报表。 1 3 本文研究的主要内容及方法 1 3 1 本文研究的主要内容 在我国加入世贸组织的新形势下，世界各国需癸了解我国的政府会计信息，而 我国的政府会计与国际会计惯例存在很大的差距，将影响与各国的信息沟通和各国 政府会计的比较研究。财政体制改革是我园宏观经济改革的重要内容，财政j 页算体 制的改革也反映出我国政府会计体系改革的滞后。为了适应我国经济体制和财政体 制改革的需要，特别是适应我国加入世贸组织的新形势需要，积极推进政府会计体 系改革是我国下一步会计改革的重要内容。本论文研究的主要内容包括： 政府会计核算基础的转换要研究社会各方面对政府会计和财务信息的需求， 注重与财政管理改革相协调。立足内部使用者的需要，从长远来看，考虑公众和市 场投资者对信息的需求，确定权责发生制应用模式，以遵循成本效益原刚张实事求 是原则。 权责发生制的应用要和政府会计体系和财务报告审4 度改革榴一致。从预算会 计向政府会计转变，区分非营利机构会计和政府会计；建立政府财务报告制度准则 和制度，瞻确财务报告目标，适应我国政府级次较多、行政荜位复杂、业务活动繁 琐的情况，为收付实现制向权责发生制转变提供前提。 8 重庆大学硕士学位论文1 绪论 我国政府会计权责发生制的瘦弱范鼹釉程度选择。中央和地方务缀政麝均应 采搿籀同的权责发熏澍，戮逶疲我国终为单一铡国家的要求，满是蔼惑翡可篦毪； 预算仍采用收付实现制，必要时以会计附注的形式用文字予以报告，即w 实现控制 政府收支的基本功能；循序渐进，采用修正的权责发生制，根据相关改革的进程和 经济援本手段戆藏熬，逐步扩大叛奏发生割凌会诗篷务孛豹应嚣莲垂。 政府会计熬础转换的相芙配套条件。设立专业机构，具体负责政府会计准则 与制度培训、资格认证以及后续教育等的组织工作，提高政府会计领域管理水平和 人员豢履：建立强大、统一的馈患技术管理系统，以“金财工程”为助力点，提舞 现代技术的应丽；转交思路，统一认识，攘幼狡责发生翻豹应用。 1 3 ，2 本文研究的主要方法 本文首先对薅方国家政府会计发展现状及研究背景作了系统介绍，从发展历 程、模式魄较等方甏进行了系统爨续，苁孛援练塞魂蜇嚣方豹致痨会嚣露l 度翡主要 内容、特点以及我国可值得借燃的发展经验。其次，本文立足于我国政府会计发展 实际，深入分析了目前我国政府会计发展中存在的问题，结合云南、黑龙江等地实 证分檬，餐出一令莛要结论：政麝会诗制度改革在我国不锻颇应毽琢发震潮流，也 是政治体制改革稳步推进帮市场经济健康发袋的客鼷需要。最后，本文在综合分耩 西方政府会计制度和我国国情的基础上，归纳出推行政府会计制度改蕈：必须注重 政府会计基础的转换，要研究社会各方面对政府会计和财务信息的需求，注重与财 致管蘧浚革稻资调：投赛发奎懿瓣应焉要