（工商管理专业论文）我国中小企业内部控制制度研究.pdf

i 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 摘 要 中小企业在中国国民经济中占据重要位置，但在内部管理方面存在诸多不足， 尤其是内部控制薄弱，使其对经营中的风险不能有效管理。在外部经济环境复杂 多变的今天，中小企业需要了解现行的内控规范，并结合自身特点和相关的管理 理论，建立高效可行的内部控制制度体系，以提高企业适应外部环境和应对风险 的能力。从理论与实践上研究探讨中小企业如何建立健全内部控制体系，不仅可有 效提升中小企业自身的管理效率与运营绩效，控制经营风险，而且对实现全社会的 效率提高都有着深刻意义。 本文首先提出了从理论和实践研究中小企业内部控制的意义，并介绍了内部控 制的研究现状，重点研究了 coso 内部控制框架；其次，介绍了内部控制理论的发 展和演变，并以我国企业内部控制基本规范为指导阐述了内部控制建立与实施 的原则与方法等；再次，对我国中小企业内部控制的特点和要求进行分析研究，提 出了中小企业内部控制制度体系设计的总体思路和基本步骤；在此基础上，设计了 中小企业内部控制制度体系的整体框架结构，主要包括四个层次：内部控制的目标 政策、控制主程序、控制子程序和检点表单，其中子程序以中小企业普遍适用的销 售与收款业务控制程序为例做了详细说明；最后以 d 公司的废品处理程序为例，介 绍内部控制体系在企业中的实践运用。 关键词：中小企业 内部控制 coso 报告 内部控制体系 ii 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 abstract small and medium- sized enterprises (smes) are very important in our national economy. but there are many deficiencies in the corporate management, especially in the internal control. so the operating risks cannot be prevented effectively. today, external economic environment has a very fast growing. in order to establish a highly- efficiency and feasible system of internal control which is suited to themselves, smes need to understand existing criterions and related theories .so that they can improve the ability to adapt the business environment and respond to external risks. it is significative to discuss how to establish a sound internal control system in smes from theory and practice .because i t not only can improve the efficiency of the management and control operational risks for smes, but also it has profound significance for achieving efficiency of the whole society. first, this paper studied the significance of internal control for smes, and introduced the studies on the status quo of internal control, stressing on internal control integrated framework .then the paper introduced the evolution of internal control theories, and expatiated the fundamentals and means of internal control according to the basic criterions of internal control. then, the paper carries out a general idea and procedures of internal control system designs for the proposed smes by analyzing the characteristics and demands .based on this, the paper designed a system structure, including policies of internal control, main procedures, subprograms and checking tables. thereinto, the paper showed the control procedure by the business process of sales and receivables in the part of subprogram. finally, the paper introduced the example of waster management which was applied in d ltd. key words: small and medium- sized enterprises internal control coso report internal control system 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研 究成果。尽我所知，除文中已经标明引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或 集体已经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出贡献的个人和集体，均已在 文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律结果由本人承担。 学位论文作者签名： 日期： 年 月 日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权 保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。 本人授权华中科技大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。 保密， 在 年解密后适用本授权书。 不保密。 （请在以上方框内打“” ） 学位论文作者签名： 指导教师签名： 日期： 年 月 日 日期： 年 月 日 本论文属于 1 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 1 绪论 1.1 问题的提出与研究意义 1.1.1 问题的提出 无论是发达国家还是发展中国家，中小企业都是经济发展和社会稳定的重要支 柱。一般意义上的中小企业概念是宽泛的，2003 年我国开始实施的中小企业标准， 共分五大行业，包括工业、建筑业、批发零售等，各行业分别制定标准，如工业： 中小型企业须符合以下条件：职工人数 2000 人以下，或销售额 30000 万元以下， 或资产总额为 40000 万元以下。 其中， 中型企业须同时满足职工人数 300 人及以上， 销售额 3000 万元及以上，资产总额 4000 万元及以上；其余为小型企业。 从我国目前来看，工商注册登记的中小企业已超过 1000 万家，占全国注册企业 总数的 99%，gdp 占比 55%。 我国中小企业具有规模较小、业务单一、经营灵活、效率较高的特点，相较与 大型企业，有一定的创新优势。但是长期以来，许多中小企业经营者对企业内部控 制制度认识不足，或人力财力条件所限，许多中小企业的内部控制制度不健全甚至 未曾建立，对公司治理缺乏有效的监控与评测，在其经营活动过程中存在许多不规 范的行为和管理，例如大量不准确的会计信息，使中小企业应对风险能力薄弱，制 约着中小企业的后续发展及生命力。 内部控制是规范中小企业内部管理、提高经济效益的重要保证1。 为了加强中小 企业的内部控制的建设，需要针对中小企业构建一个有效的内部控制制度体系，该 体系应与现行内部控制规范、法规相衔接，在中小企业向大型企业或上市公司发展 过程中，其内部控制能顺利过渡，又能充分考虑中小企业自身的特点。 1.1.2 研究的意义 建立企业内部控制制度体系就是在企业内部建立一套自我约束、自我调节的控 制系统，其主要目的是控制风险。虽然目前政策法规层面对中小企业的内部控制暂 2 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 无强制化实施的要求，但在外部监管环境和业务需求快速变化的大背景下，从理论 与实践上研究探讨中小企业如何建立健全内部控制体系，尤其是如何保证财务信息 数据的真实可靠，不仅可有效提升中小企业自身的管理效率与运营绩效，控制经营 风险，而且对实现全社会的效率提高都有着深刻意义。建立健全内部控制对中小企 业的意义主要体现在以下几个方面。 （1）保证国家方针政策法规的贯彻与实施。贯彻与执行国家的各项方针政策法 规是企业合法性经营的先决条件，加强企业内部控制可以使企业的经营活动合法有 序进行。 （2）保证企业资产与资源的安全性。加强和完善内部控制制度，对于减少企业 资产的浪费和损失，保护企业的资产安全具有重要意义。 （3）提高会计信息的质量。经营管理和决策的资讯大部分来自于会计资料，而 我国相当部分中小企业会计工作不规范造成大量的会计信息的失真，并导致经营决 策的失误。保证会计数据的真实性，是内部控制最基本的作用。 （4）防范企业经营风险。相对于大型企业，中小企业的风险承受能力较差，内 部控制通过对企业风险的有效评估，不断加强对企业经营活动中薄弱环节的控制， 以有效防范和降低企业的各种经营风险。 （5）保证员工履行职责，提高经营效率。内部控制是全员参与的一个过程，在 这个过程中，员工的各项工作职责被明确，其履行职责的过程与结果得到监督，极 大提高了经营的效率与经济效果。 （6）提高外部审计的效果。内部控制制度比较健全的企业，其资料较易为外界 所接受，能够为接受外部审计创造良好的条件。在接受外部审计时，外部审计人员 就可以对其进行更深入的有效性测试，以对企业的内部控制和业务活动提出更高的 要求，为企业提供更有效的管理建议。 1.2 国内外研究现状 广义地讲，一个企业的内部控制是指企业的内部管理控制系统，包括董事会、 监事会、管理层和全体员工为保证企业经营业务的有效进行，所共同实施的一系列 3 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 必要的具有控制作用的管理方法、措施和程序。内部控制的职能不仅包括企业最高 管理当局用来授权与指挥进行各项经营活动的各种方式、方法，也包括核算、审核、 分析、传递各种信息资料及报告的程序与步骤，还包括为对企业经济活动进行综合 计划、控制和评价而制定或设置的各项规章制度2。 内部控制作为一项系统工程，已经在欧美等国家形成了相对完整的理论体系和 严谨的操作方法，而 coso 框架正是这些先进的内控体系理论与实践经验的代表3。 1.2.1 coso内部控制框架 1992 年 9 月，美国虚假财务报告委员会的援助组织委员会（committee of sponsoring organization of the treadway committee，简称 coso）提出了报告内部 控制? ? 整体框架 （internal controlintegrated framework） ，即目前被广泛应用于 构建与完善企业内部控制体系的 coso 内部控制框架,通称为 coso 报告。 该报告第一部分是概括；第二部分是定义框架，完整定义内部控制，描述它的 组成部分；第三部分是对外部团体的报告，是为报告编制报表中的内部控制的团体 提供指南的补充文件；第四部分是评价工具，提供用以评价内部控制系统的有用材 料。 coso 报告中对内部控制的定义如下：“ 内部控制是一个过程，该过程由管理阶 层设计，由企业董事会、管理阶层和其他人员执行，为实现以下目标而提供合理保 证：提高经营业绩与效率，确保财务报告可靠和相关法令得到遵循。” coso 报告将内部控制的组成部分归纳为五要素：控制环境（control environment）；风险评估（risk assessment）；控制活动（control activities）；信息与 沟通（information and communication）；监控（monitoring），五要素服从及服务于内 部控制的三大目标。coso 报告中的控制结构如图 1- 1 所示。 4 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 图 1- 1 coso 内部控制结构图 （1）控制环境。控制环境指对企业的内部控制的建立和实施有重大影响的因素 的总称，是企业实施内部控制的基础，coso 对控制环境的分类主要为：诚信原则 和道德价值观；执行与技能；董事会与监事会；决策层的管理哲学与经营风格；组 织结构；责任分配与授权；人力资源政策与实施。coso 认为控制环境是其他内部 控制要素的基础，它奠定了公司的内部控制文化和结构，决定了一个组织的基调， 影响着整个组织内工作人员的控制意识4。 （2）风险评估。在不断变化、竞争激烈的市场环境下，企业经营风险越来越大， 因此企业必须建立可识别、分析和管理风险的机制和方法，以了解和应对所面临的 风险。风险评估就是企业及时分析辨认经营活动中与实现内部控制目标相关的各种 风险，根据风险发生的可能性和影响程度，合理确定风险应对策略。 （3）控制活动。是指企业必须制定控制的政策和程序，根据风险评估结果，采 取控制措施，将风险控制在可承受的范围内，确保既定目标及改善措施的有效实施。 控制活动贯穿公司的各个层面，包括经营业务中的各种活动。 （4）信息与沟通。信息与沟通系统围绕并伴随企业的控制活动，及时、准确地 辨认、获取、传递相关的信息，确保信息在企业内部、企业与外部之间进行有效沟 通。 监督 控制活动 风险评估 信 息 沟 通 控制环境 5 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 （5）监督。监督是为了保证内部控制的合理性、完整性、有效性所建立和执行 的监控制度。通过对正常的管理和控制活动以及各项业务活动进行监督检查，来评 价系统运作的质量，发现有内部控制缺陷，应当及时加以改进或修订以达到持续改 进的目的，这样系统与制度才能反映自如，并能视情况随时调整。内部监督包括持 续监督与个别监督5。 coso 内部控制框架成为美国证券交易委员会唯一推荐使用的内部控制框架， 并被广泛地选择作为构建和完善内部控制体系的参照性标准， ，萨班斯法案 第 404 条款( s e c . 4 0 4 . m a n a g e m e n t a s s e s s m e n t o f i n t e r n a l c o n t r o l s ) 也表明 coso 内部 控制综合框架可以作为评估企业内部控制的标准。 1.2.2 企业风险管理框架 进入 21 世纪后，安然、世通等国际知名大公司的一系列财务丑闻，暴露了企业 内部控制存在的问题。学术界和实务界认识到内部控制框架存在局限性，如对企业 的风险管理强调不够，企业的内部控制与风险管理未能有效结合。在 coso 五要素 的基础上，2004 年 9 月份，coso 委员会发布其研究成果企业风险管理框架， 将内部控制框架扩展为企业风险管理框架。该框架涵盖了原有内部控制的合理部分， 并将内部控制纳入了风险管理。coso内部控制 总体框架向企业风险管理 整体框架的演进体现了将原来的执行风险控制转化为战略制订风险控制和执行风 险控制相结合的趋势。 （1）企业风险管理的定义 coso 对企业风险管理（enterprise risk management，简称为 erm）的定义 为：是企业的董事会、管理层和员工共同参与的一个过程，这个过程从企业的战 略制定一直贯穿到企业的各个部门的各项经营活动，用于识别那些可能影响企业 的潜在事项，并在其风险偏好范围内管理风险，从而为企业目标的实现提供合理 的保证。 （2）企业风险管理的组成要素 企业的风险管理框架包括四类目标和八个要素。四类目标分别为战略目标、经 营目标、报告目标和合法性目标。八个要素分别是内部环境 （internal environment）、 6 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 目标制定(objective setting)、事项识别(event identification) 、风险评估 (risk assessment)、风险反应(risk response)、控制活动(control activities)、信息和沟通 (information and communication)、监控(monitoring)。各种要素渗透于企业经营活动 的整个过程，是企业目标实现的保证。目标与风险管理要素之间存在直接的关系。 （3）对风险管理的理解 第一，风险管理是一个受人影响的动态的过程。风险管理又名危机管理，是指 如何在一个肯定有风险的环境里把风险减至最低的管理过程。当中包括了对风险的 量度、评估和应变策略。企业风险管理强调的是企业组织的所有层面和单位，包括 企业的董事会、管理层和其他员工共同参与的一个动态的过程。 第二，企业风险管理不是一个事件或环境，而是一系列渗透到企业各项活动 的行为。这些行为遍布和内含于管理部门经营业务的方式中并细化到流程和作业 层面6。 第三，强调了风险的识别与管理。企业在生产经营过程中，应对可关联风险进 行识别，预测各种风险发生后对资源及生产经营造成的消极影响，并在组织的风险 偏好或风险承受范围内控制风险。 1.2.3 企业内部控制基本规范 改革开放以来，我国逐步认识到了内部控制的重要性，内部控制的实务推广得 以发展。自 20 世纪 90 年代以来，政府加大了对企业内部控制的推动力度，一系列 法令法规相继出台，如：1997 年，中国人民银行颁布加强金融机构内部控制的指 导原则 ；1 9 9 9年 1 0月会计法第一次以法律的形式对建立健全内部控制提出原 则要求；2 0 0 1 年 6 月财政部发布了内部会计控制规范基本规范（试行） 7 项内 部会计控制规范，以指导其他内部会计控制的具体规范的制定。各项法规、行政规 定的制定与施行有力地推动了我国内控的发展。 2008 年 6 月 28 日，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会等五部门联合发 布了企业内部控制基本规范。企业内部控制基本规范自 2009 年 7 月 1 日起 首先在上市公司范围内施行。基本规范将率先在上市公司施行，并鼓励非上市 公司的其他大中型企业执行。 7 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 基本规范的出台在国内引起广泛关注，被专家称为中国版的“ sox 法案” 。 它的发布标志着中国企业内部控制制度建设取得了重大突破，确立了我国企业建立 和实施内部控制的基本框架(作者：嘉仪，来源：cio 时代)。 我国企业内部控制基本规范的特点是：在起草过程中合理借鉴了以美国 coso 报告为代表的国外内部控制框架， 在形式上借鉴了 coso 报告 5 要素框架， 在内容上体现了风险管理 8 要素框架的实质。同时根据我国的实际情况作了较大 调整，使国外提出的较为宏观、抽象的内控理念转变为了具有针对性、实用性的 内控规定。 我国企业内部控制基本规范(2008)对内部控制做了如下定义：“ 本规范所称 内部控制，是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目 标的过程。” “ 内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务 报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果、促进企业实现发展战略。” 我国企业内部控制基本规范所规定的内部控制的要素，采用了 coso 控制 结构五要素的形式，并结合了风险管理的理念，将内部控制的要素概括为内部环境、 风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督。 1.3 本文主要工作 本文立足于 coso 内部控制框架与企业内部控制基本规范，结合中小企业 自身的特点，并以自身实践经验为例，撰写此文。 本文针对中小企业的内部控制进行了初步研究，分析了内部控制对于中小企业 的发展的意义，结合当前中小企业的内部控制现状，参照 iso 质量控制体系，主要 有针对性地提出了中小企业内部控制制度体系设计的思路和框架结构。 本文共分为 5 章，主要结构及内容如下： （1）绪论。主要阐述我国中小企业在其经营活动过程中存在许多不规范的行为 和管理，使中小企业应对风险能力薄弱，制约着企业的发展，继而分析建立健全内 部控制对中小企业的意义，并介绍了国内外研究现状，重点介绍了 coso 内部控制 框架，企业风险管理框架及我国的企业内部控制基本规范。 8 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 （2）内部控制的理论基础。主要对内部控制的理论发展系统整理，阐明内部控 制建立与实施的原则和方法， 以作为我国中小企业内部控制制度体系建立的理论基 础及实践指导。 （3）我国中小企业内部控制体系的设计思路。主要针对我国中小企业的特点， 分析我国中小企业内部控制制度的要求，提出设计中小企业内部控制制度体系的总 体思路与具体步骤。 （4）我国中小企业内部控制体系的框架。介绍根据 iso 质量管理体系所设计的 内部控制体系的主体结构和内容，分为内部控制的目标政策、主程序、子程序、检 查表单，其中子程序部分介绍了企业的销售与收款业务控制。 （5）d 公司的废品处理业务控制。介绍了 d 公司的废品销售与收款业务的控制 案例，以具体说明内部控制在企业内部的实际运行程序和效果。 9 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 2 内部控制的理论基础 研究我国中小企业的内部控制制度， 首先需要了解相关的内部控制理论的发展 与演变、内部控制建立与实施的原则、内部控制的方法措施等，以作为我国中小 企业内部控制体系建立和实施的理论基础及实践指导。 2.1 内部控制理论的发展与演变 内部控制理论的发展是一个逐步演变的过程，大致可以区分为内部牵制、内部 控制制度、内部控制结构、内部控制整体框架和风险管理整体框架五个理论阶段9。 （1）内部牵制阶段（20 世纪 40 年代前） 内部牵制也是内部控制理论的初始形式，在内部牵制阶段，内控的主要内容是 账目间的相互核对，内控的主要方式是设定岗位分离，这在早期被认为是确保账目 正确无误的一种理想控制方法。例如，古罗马帝国宫廷库房采取的“双人记账制度” 要求每笔财产的收付要有两个记账员同时记录，我国西周时代周礼中体现出内 部牵制的思想，都是内部控制的雏形。20 世纪初期，西方国家的市场经济得到较大 发展，企业在激烈的竞争中，逐步摸索出一些组织协调制约检查企业经营活动的方 法，建立了内部牵制制度。该时期的内部牵制主要以防范错弊为目的，以职务分离 和相互核对为控制方法，主要控制事项是钱帐物等会计事项。内部牵制思想在现代 的内部控制理论中占据重要位置，成为现代内部控制理论中组织控制与职务分离控 制的雏形。 （2）在内部控制制度阶段（20 世纪 40 年代至 70 年代） ，早期的职务分离和相 互核对为主要内容的内部牵制思想逐步演进为包括组织结构、岗位责任、人员条件、 业务程序、处理手续、检查标准和内部审计等因素的控制系统，形成了内部控制的 基本框架，内部控制的重点是建立健全规章制度。1994 年美国会计师协会的审计程 序委员会发表专题报告内部控制协调系统诸要素及其对管理部门和注册会计师 的必要性 ，对内部控制首次做出了较权威的定义： “内部控制是企业所制定的旨在 保护资产，保证会计资料可靠性和准确性，提高经营效率，推动管理部门所制定的 10 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 各项政策得以贯彻执行的组织计划和相互配套的各项方法及措施。 ”1953 年，cap 的 19 号审计程序公告中，审计程序委员会将内部控制划分为“会计控制”和“管 理控制”两大类。 （3）在内部控制结构阶段（20 世纪 70 年代至 90 年代） ，内部控制被认为是为 合理保证企业特定目标的实现而建立的各种政策和程序，分为内控环境、会计制度 和控制程序三个方面。该时期的代表性报告是 1988 年 4 月，美国注册会计师协会颁 发的审计准则文告第 55 号 ，该报告提出了控制结构概念，并将控制环境、会计 制度、控制程序纳入控制三要素。 （4）内部控制整体框架阶段（20 世纪 90 年代后） ，代表性的研究报告就是前文 提到的 coso 内部控制框架。相比较与传统的内部控制概念，coso 报告将内部控 制看作是一个动态的过程，而不仅是静态的制度，企业的员工不仅仅应照章办事， 还应在各项管理、经营活动中实现效率、效益的原则，体现了现代意义上的适时、 全程的控制观念10。coso 内控框架的提出标志着内部控制理论发展到新的阶段， 对企业完善和优化内部控制、增强风险防范能力具有十分重要的意义。 （5）风险管理整体框架阶段（2004 年后） ，2004 年 9 月份 coso 委员会发布其 研究成果 企业风险管理框架 ， 在 coso 内控控制综合框架的基础上增加战略目标， 将控制五要素增加目标制定、事项识别、风险反应为八要素，充分体现了风险管理 的思想，并将控制环境改变为内部环境，加大了企业风险管理的范围11。 2.2 内部控制建立与实施的原则 企业建立与实施内部控制应遵循适当的原则，内部控制的原则主要包括合法性 原则、全面性原则、重要性原则、制衡性原则、适应性原则和成本效益原则等13。 （1）合法性原则。贯彻与执行国家的各项方针政策法规是企业合法性经营的先 决条件，内部控制应当符合法律、行政法规的规定和政府相关部门的监管要求，合 法性既是企业内部控制的基本原则，也是内部控制的目标，即保证企业的合法性经 营。 （2）全面性原则。内部控制在实施层次上应当涵盖企业董事会、管理层和全体 11 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 员工，在控制对象上应当覆盖企业各项业务和管理活动，在控制流程上应当渗透到 决策、执行、监督、反馈等各个环节。 （3）重要性原则。内部控制应当区分重点控制与非重点控制，并针对重要业务 与事项、高风险领域与环节采取更为严格的控制措施。 （4）制衡性原则。企业的机构、岗位设置和权责分配应体现权责分明并有利于 相互制约、相互监督，履行内部控制监督检查职责的部门应当具有良好的独立性， 以保证制度运行的可靠性。 （5）适应性原则。内部控制应当结合企业的自身特点，合理体现企业经营规模、 业务范围、业务特点、风险状况以及所处具体环境等方面的要求，并随着企业外部 环境的变化、经营业务的调整、管理要求的提高等不断改进和完善； （6）成本效益原则。内部控制应当在保证有效性的前提下，合理权衡成本与效 益的关系，争取以合理的成本实现更为有效的控制。 2.3 内部控制的方法 企业应当根据控制目标，综合运用控制措施，对各种业务及事项实施有效控制。 内部控制的措施主要是建立在内部环境和风险基础上，确保企业内部控制目标得以 实现的方法和手段。 企业内部控制基本规范所体现的内部控制措施主要包括职责 分离控制、授权审批控制、会计系统控制、财产保护控制、预算控制、运营分析控 制和绩效考评控制、电子信息技术控制等。 （1）职责分离控制。职责分离控制也称不相容职责分离控制，企业在确定职责 分工的过程中，应当充分考虑不相容职务相互分离的制衡要求，全面系统地分析、 整理业务流程中所涉及的不相容职务，实施相应的分离措施，形成各负其责、相互 制约的工作机制。不相容职务通常包括授权、批准、业务经办、会计记录、财产保 管、稽核检查等。 （2）授权审批控制。授权控制要求企业根据职责分工，明确各部门、各岗位办 理经济业务与事项的权限范围、审批程序和相应责任等内容。企业内部各级管理人 员必须在授权范围内行使职权和承担责任，业务经办人员必须在授权范围内办理业 12 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 务。企业各部门、各岗位必须按照规定的授权和程序，对相关经济业务和事项的真 实性、合法性、合理性以及有关资料的完整性进行复核与审查，通过签署意见并签 字(签章)，做出批准、不予批准或者其他处理的决定。 （3）会计系统控制。会计系统控制要求企业依据国家统一的会计制度制定适合 本企业的会计制度，明确会计凭证、会计账簿和财务报告以及相关信息披露的处理 程序，规范会计政策的选用标准和审批程序，建立、完善会计档案保管和会计工作 交接办法，实行会计人员岗位责任制，充分发挥会计的监督职能，确保企业财务报 告真实、可靠和完整。 （4）财产保护控制。财产保护控制要求企业限制未经授权的人员对财产的直接 接触和处置，采取财产记录、实物保管、定期盘点、账实核对、财产保险等措施， 确保财产的安全完整。 （5）预算控制。要求企业实施全面预算管理制度，明确各责任单位在预算管理 中的职责权限，规范预算的编制、审定、下达和执行程序，强化预算约束。 （6）运营分析控制。主要是对企业的经济活动分析，要求企业综合运用生产、 购销、投资、财务等方面的信息，利用比较分析、比率分析、因素分析、趋势分析 等方法，定期对企业经营管理活动进行分析，发现存在的问题，查找原因并提出改 进意见和应对措施。 （7）绩效考核控制。绩效考评控制要求企业科学设置业绩考核指标体系，对照 预算指标、盈利水平、投资回报率、安全生产目标等方面的业绩指标，对各部门和 员工当期业绩进行考核和评价，兑现奖惩，强化对各部门和员工的激励与约束。 （8）电子信息技术控制。企业应当运用电子信息技术加强内部控制，建立与经 营管理相适应的信息系统，促进内部控制流程与电子信息系统的有机结合，实现对 业务和事项的自动控制，减少或消除人为操纵因素。 13 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 3 我国中小企业内部控制体系设计思路 建立中小企业的内部控制体系，即按照规范化、标准化、程序化的要求，建立一 套涵盖经营活动中的各项经济业务、适合中小企业自身特点的、具有可操作性的内部 控制制度，并能够随内外部环境的变化如业务职能的调整和管理要求的提高及时进行 信息反馈与调整，不断修订和完善，逐步形成一套动态的、完善的内部控制制度体系。 3.1 我国中小企业的特点 与大型企业相比较，我国中小企业在管理机制上具有规模小、动力大、机制灵活且 有效率的特点，另一方面，中小企业资金少，人才缺、信息封闭，应对风险能力差。 （1）企业规模小，资源有限 中小企业员工人数较少，组织结构较简单。另一方面，人员素质参差不齐，资 金财力相对有限，因此实施内部控制的成本负担能力有限。 （2）经营决策权相对集中 部分中小企业的现代化公司治理结构不够健全，特别是小企业，基本上都是一 家一户自主经营，资本追求利润的动力完全体现在经营者的积极性上。 所有权与经营管理权的合一，一方面既可以节约所有者的监督成本，又有利于 企业快速做出决策；但另一方面，管理效果更直接受到企业主自身的管理理念、经 营风格及管理水平的影响，会因决策者的管理水平低下造成管理效果低下。 （3）风险承受能力低 因资源的有限性，相对于大企业，中小企业对风险承受度更低。 （4）内部改革成本低 中小企业业务流程较简单，易于控制。新机制引入快，见效快，管理体系操作 便利，管理成本较低。 3.2 我国中小企业内部控制的要求 针对我国中小企业的特点，在建立并实施内部控制时应注意以下几个方面。 14 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 （1）在建立与实施过程中，要注意人员的培训。中小企业的员工素质参差不齐， 在内控体系运行过程中可能形成相当的障碍，因此优化内部环境，应采取培训、宣 传、监督、稽核等措施，提高员工素质。 （2）强化高层经营管理者的内控意识及职能。管理当局在建设一个良好的内部 控制环境中起着关键的作用。尤其在经营决策权相对集中的中小企业中，如果管理 层不愿意设立或不能遵守适当的控制，那么控制环境不可避免会受到很不利的影响。 （3）实施内控的范围要恰当。中小企业因组织简单，人员有限，所以内部控制的 选取范围要恰当，不必求全，而是区分出可控与不可控因素，重点与非重点控制范围与对 象，可先在小范围内开始实施并推广。 （4）能够在较短时间见到一定成效。尤其在小企业中，内部控制在短期内能够 有一定的控制效果会给经营者带来较大的信心和积极性，加大对内控的支持力度。 （5）内部控制的建立与运行的成本要低。中小企业对内部控制的了解、实施成 本负担能力有限，因此需要的是针对中小企业特点更实惠、更适合的个性化的体系 设计，而不必过于追求理想化的设计。一些理想的内部控制如果成本过高将不会被 采用，比如希望一个小公司为稍微地提高会计数据的可靠性而多雇用几名会计人员 就不合实际。 （6）可引入外部顾问服务。中小企业的人员流动性较高，缺乏有效的职业经理 人，不易形成良好的管理制度、体系、文化的沉淀，需要的不仅是短期的项目服务， 更需要“ 外脑伙伴式” 的长期顾问服务。 3.3 我国中小企业内部控制制度的特点 针对中小企业所建立与实施的内部控制制度一般存在如下特点。 （1）在相对较小的范围内开始建立并实施。相对而言中小企业管理基础较薄弱， 员工的素质参差不齐， 包括管理层的变革意识、现代管理意识、管理技能的转变和提升 都需要长期的、 多角度的培训、 示范和引导。 同时在企业内部全面实施内部控制较困难。 （2）内控实施细化程度较低。大企业的业务流程基本已系统化，而相当部分中 小企业可能尚未实施。同时中小企业的业务流程相对较简单，在控制程序上，不必 要过分追求控制点的细化。 15 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 （3）每次改善的周期较短，易升级。中小企业对管理机制需要的不仅是先进性 和科学性，更重要的是可操作性、易升级性。 （4）从财务和风险控制等方面在短期内能见到一定效果。中小企业应在综合考 虑控制的成本效益的基础上，建立能为企业会计信息的质量提供合理保证的内部控 制，并能在短期内见到控制的效果。 （5）采用外部监督程序在某些环节替代内部控制，以达到对其特殊控制的效 果16。外部化控制主要是对中小企业的经营者予以一定的控制提示，以在一定程度 上督促加强经营者的内控意识及职能。 3.4 设计中小企业内部控制体系的总体思路 就我国中小企业的现状而言，现在需要解决的问题是如何针对各岗位的特点建 立起具有可操作性的行为规范与准则体系。 coso 内部控制框架适用于各类企业，中小企业的内部控制可能不及大型企业 正式、组织性强，但对其应用也可以是有效的。设计中小企业内部控制的总体思路 是：借鉴 coso 内部控制框架，参考内部控制基本规范，结合中小企业实际情况进 行内部控制实施体系设计，定期进行评估，并在实施过程中不断加以完善。 （1）内部控制不能脱离实际环境，因此需要了解企业的内部环境和业务流程。 （2）分析企业在控制方面存在的问题。在分析问题时，需注意，内部控制自身 有固有的缺陷，因此对控制对象及范围的选取上要根据实际情况有所取舍。 （3）进行监督改善，其中管理层应对内控执行情况进行持续监督，内部审计部 门应进行定期不定期的个别评估，以达到持续改善的效果，包括本身业务流程的改 善，并加入外部监督程序。 （4）依托现有的先进理论思想，根据实际情况进行目标、范围及程序的调整。 治理部门在建立内部控制时需注意：第一，内部控制的设计和运行受制于成本与效 益原则，控制程序不应对工作效率或获利能力有不利影响；第二，内部控制一般仅 针对常规业务活动而设计。 （5）根据岗位选择合格的人才，不断培养适合自身的人才。目前，中小企业中 关键岗位的人才还主要依靠外聘，要善于挑选能力突出、经验丰富、具有职业精神 16 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 的优秀人才为己所用，充分发挥其才智。此外，要着手培养自己的人才，逐步建立 适合自身特点的员工培训体系，加强职业道德教育和技能技术教育，促进本企业各 类人才的快速成长。 （6）设立一个良好的信息与沟通系统。有条件的中小企业，应设立一个良好的 电子化信息和沟通系统，可以使企业及时掌握企业营运的状况和组织中发生的事情。 信息系统的好坏直接影响到企业内部控制的效率和效果。 3.5 中小企业建立内部控制体系的具体步骤 内部控制是一个复杂的系统，涉及企业内的各个层次、各个部门、各个环节； 涉及企业人财物的流动；涉及权责利的分配。因此，运用系统论能够帮助企业建立 内部控制制度体系。一般来说，建立科学有效的内部控制制度体系需要遵循适当的 步骤与方法。 如图 3- 1 所示，在实际建立内部控制制度时，一般要经历以下几个阶段和步骤。 诊断现有管理体系 成立工作小组 确认工作计划表 宣导基本规范 体系文件评审 方针与目标确定 体系总体设计 体系实施培训 编写体系文件 体系实施运行和完善 管理评审 准备阶段 体系设计阶段 运行与完善阶段 图 3- 1 内部控制建立与实施流程图 17 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 3.5.1 准备阶段 （1）诊断现有管理体系 建立企业的内部控制制度，首先要分析企业内外部环境，搜集整理现有企业管 理的规章制度，调查企业实际的管理运作情况，并将这些情况和所要计划遵循的内 控制度进行比较，找出差距。 企业的内部控制必然受到企业的控制环境的影响。控制环境包括内部环境和外 部环境。而外部环境超出了企业的控制能力，因而一般不能作为内部控制系统的组 成部分。但是外部环境会影响企业的内控系统，如会计法规、税法等法律法规会迫 使企业对会计信息的真实性采取有效的控制措施。因此设置内部控制时应同时考虑 外部影响因素。 （2）成立工作小组 分派在建立内部控制制度过程中各项工作的负责人员，及其职责范围。 （3）确认工作计划表 用文件的形式，制定工作方案，拟定工作计划，成立日程表，根据本计划组织 开展工作并检查工作进度。 （4）宣导基本规范 内部控制需要全员参与，因此在准备阶段应进行全员宣导，培养员工对内部控 制的理念。 3.5.2 体系设计阶段 建立与实施中小企业的内部控制体系，应产出规范的书面控制程序文件，以书面 文件的形式体现出来，并在实际运行的过程中，根据控制程序加以监督检查，发现 问题并加以修订。体系设计的主要步骤为：确定内部控制的方针与目标 设计体系 框架 编写体系文件 评审。 （1）方针与目标确定 主要是确定企业内部控制的政策目标。企业必须制定控制目标，并将这些目标 与销售、生产、采购、财务等各项业务与管理活动整合，才能使组织营运协调一致。 设计内部控制，首先应该确立公司的主程序控制目标，其次根据各项业务的内容特 18 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 点和监督要求提炼子程序的控制目标，然后据以选择具有相应功能的内部控制要素， 组成该控制系统。 内部控制的目标是主要是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报 告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果、促进企业实现发展战略。要实现上 述内部控制目标，应确定企业内部每一管理层及业务单元所应达到的具体目标，并 根据业务环节进行目标分解，同时内部各管理阶层及业务部门应协调合作才能达到 预定目标18。 （2）体系总体设计 本阶段的主要工作是设计内控体系文件的整体框架，产出初步的控制主程序及 子程序。 在审计测试中，内部控制测试通常按照业务循环分别进行。这里的业务循环是 指处理某一类经济业务的工作程序和先后顺序。企业的控制子程序一般可按照实际 业务循环分类，针对各业务单位分别制定内控程序，对内控程序本身也要制定控制 程序。 （3）编写体系文件 该阶段是建立内部控制的主体内容，主要步骤可分为：整合控制流程 鉴别控 制环节 确定控制措施 形成内控文件。 首先，整合控制流程。在确定了控制的方针和目标后，内控程序主要体现在控 制流程上。控制流程，是依次贯穿企业业务活动始终的基本控制步骤、相应环节及 基本控制点。控制历程通常同企业的业务流程相吻合，当企业的业务流程存在控制 缺陷时，则需要根据控制目标和各种控制方法和措施加以改进。 其次，签别控制环节。实现控制目标，必须控制容易发生错弊的各业务环节， 或称控制环节或控制点。控制点按其发挥作用的程度而论，可以分为关键控制点和 一般控制点。那些在业务处理过程中发挥作用大，影响范围广，对于保证整个业务 活动的控制目标具有重要影响的控制点，即为关键控制点，而那些只能发挥局部作 用，影响特定范围的控制点，则为一般控制点。企业应当根据自身业务及管理活动 的具体特点和要求，选取内部控制的关键控制点加以特别注意。确定关键控制点要 19 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 紧紧围绕内部控制的中心目标，按业务流程扩展。关键控制点的设置要方便合理， 讲究实效。控制点过少会影响内部控制目标的实现，过多则使内部控制缺乏活力， 易挫伤业务人员的积极性； 再次，确定控制措施。控制点的功能，是通过设置具体的控制方法和程序而实 现的。这些为预防和发现错误而在某控制点所运用的各种控制方法和程序等，通常 被概括为控制措施。由于其控制的业务内容不同，所要实现的具体的控制目标不同， 因而相匹配的控制措施也不相同19。 最后，形成内控文件。在经过整合流程、鉴别控制环节、确定控制措施后，应 形成书面的制度，以文件的形式表现出来。 （4）体系文件评审 由所有的利益相关者及内控方面的专业人士对体系文件进行评审，并根据企业 的实际情况如组织机构变革、业务范围变化等加以调整或改进。经过调整或改进后 的制度将在一定时期内保持相对稳定，并在企业内部运行。 3.5.3 运行与完善阶段 本阶段主要包括以下工作。 （1）体系实施培训。即对全体员工进行内控体系的培