（会计学专业论文）财务报表列报的国际比较.pdf

原原 创创 性性 声声 明明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的研 究成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不含任何其他个人或集体已经发表 或撰写过的研究成果，也不包含为获得长春税务学院或其他教育机构的学位或证书 而使用过的材料。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方 式标明。因本学位论文引起的法律结果完全由本人承担。 本学位论文成果归长春税务学院所有。 指 导 教 师 签 名： 日期： 学位论文作者签名 ： 日期： 学位论文版权使用授权书学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解长春税务学院有关保留、使用学位论文的规定，有权 保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅。 本人授权长春税务学院可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位论文。 （保密的学位论文在解密后适用本授权书，本论文：不保密，保密 期限至 年 月止） 。 指 导 教 师 签 名： 日期： 学位论文作者签名 ： 日期： i 中 文 摘 要 在国际间各项交流与合作日渐频繁的今天， 会计作为国际通用的 “商业语言” 在经济信息的交流中起着不可替代的作用，其中财务报表又是财务信息的最直 接、 最核心的载体。 是国际间进行交流与合作的基础， 充分理解我国和其他国家， 尤其是与几大世界强国之间财务报表体系的差异，不断改进、完善我国市场经济 条件下的财务报表体系，对于我国的改革、开放，以及对外财务、会计信息交流 都不无裨益。 由于财务报表体系因经济发展水平和会计发展程度的不同存在着很大差异， 因此， 为更好的进行比较研究并深入分析我国财务报表体系存在的问题，本文选 取会计发展水平较为成熟两个代表性国家英国和美国与我国财务报表体系 进行比较。 各国会计制度与实务千差万别，产生这些差异的原因也是多种多样的，其中 尤以会计环境和会计目标对差异产生的影响最大，因而本文主要从这两方面入 手， 深入剖析了差异产生的原因。基于这些差异分析了我国现行财务报表体系存 在的问题以及在具体改进时应遵循的原则和可能存在的种种局限， 以此为基础提 出了对我国财务报表体系的改进，并进一步设计出改进后财务报表的基本样式。 文章的整个体系是一个“研究、比较、分析、借鉴”层层递进的有机整体： 首先以各国财务报告体系的研究和比较作为切入点， 然后选取了财务报告体系中 最为核心的财务报表体系进行深入细致的分析， 包括对中外三个国家财务报表列 报的基本差异、各基本财务报表和报表附注方面进行的鉴别，其中尤其是对三大 基本财务报表进行了细致的对比研究。最后，通过差异分析，借鉴先进财务报表 体系， 对我国财务报表体系改进提出建议。期望这一研究能够对我国的财务工作 者更好的开展实务工作有所启迪，为我国财务报表体系的改进增添新思想。 关键词：关键词：财务报告体系 财务报表 比较研究 国际差异 原因分析 改进措施 ii abstractabstract nowadays, with the development of the international communication and cooperation, accounting has been often referred to as a kind of business language in the world and has very vital function in economic information communication. among it financial statements is the most direct and nuclear tool of financial information. comprehension is the foundation of communication and cooperation. understanding the difference of financial statements system between our country and other countries, especially between world power, and constantly improving and perfecting our countrys financial statements system under the market economy circumstance, will benefit not only our countrys reform and opening, but also communication of finance and accounting information. there is a great difference among the financial statements system of various countries due to the distinction of development level of economic and accounting. so, for better comparison of research and in depth analysis of the financial statements system problems, this paper selects two representative countries that have more developed level of accounting-america and the uk, and compare them with the our financial statements system. various accounting systems and practices are quite different all over the world, so as the reason of causing those differences. accounting environment and target have the most affect on the difference especially, so the paper mainly explores the reason from the two aspects. base on the difference, the paper analyze the problems of current financial statements system of china, as well as the principles should be abided when the specific improve happen, and the limitations that may exist. bring forward to the suggestions to the improvement of our financial statements system based on the aforementioned reasons, and design the basic format of financial statements that have been improved. the article is an organic system about research, comparison, analysis, reference”. firstly, the paper starts with financial report, then particularly analyses the financial statements system-the core of financial report system, including the analysis of the basic difference of financial statements system between four countries, iii the distinction of basic financial statements (especially three basic financial statements) and consolidated financial statements. finally, through the difference analysis, suggest the improvement to the system of financial statements of china by making reference to the developed system of financial statements. the author expects the study will benefit accountants working and improvement of financial statements system in our country. key words: system of financial reporting, financial statements, comparative study, international difference, reason analysis, improvement measure 1 目 录 中文摘要中文摘要 . i i 英英文摘要文摘要 . iiii 引引 言言 . 1 1 第第 1 1 章章 文献综述文献综述 . 2 2 1.1 文献综述 . 2 1.1.1 国外文献综述 . 2 1.1.2 国内文献综述 . 3 1.2 研究的目的与意义 . 4 1.2.1 研究目的 . 4 1.2.2 研究意义 . 4 1.2 研究方法及文章创新 . 5 1.3.1 研究方法 . 5 1.3.2 文章创新 . 5 第第 2 2 章章 财务报告体系比较财务报告体系比较 . 6 6 2.1 我国财务报告体系 . 6 2.2 美英财务系报告体系 . 7 2.2.1 美国财务报告体系 . 7 2.2.2 英国财务报告体系 . 8 第第 3 3 章章 财务报表列报的国际差异比较财务报表列报的国际差异比较 . 1111 3.1 资产负债表列报差异比较 . 11 3.1.1 资产负债表报告格式 . 11 3.1.2 资产负债表内部项目的排列顺序 . 11 3.1.3 资产负债表项目列示比较 . 12 3.2 损益表列报差异比较 . 13 3.2.1 损益表结构比较 . 13 2 3.2.2 损益表项目列示比较 . 14 3.3 现金流量表列报差异比较 . 15 3.3.1 现金及现金等价物的界定 . 15 3.3.2 现金流量的分类 . 16 3.3.3 编制方法 . 16 第第 4 4 章章 财务报表列报差异原因分析财务报表列报差异原因分析 . . 1818 4.1 会计环境差异 . 18 4.1.1 经济水平差异 . 18 4.1.1 政治体制差异 . 19 4.1.2 法律规范差异 . 19 4.2 会计目标差异 . 21 4.2.1 会计总体目标差异 . 21 4.2.2 会计信息质量特征差异 . 22 第第 5 5 章章 财务报表列报存在问题及改进的设想财务报表列报存在问题及改进的设想 . 2424 5.1 财务报表列报存在的问题 . 24 5.1.1 财务报表适应性不强 . 24 5.1.2 信息披露不完整 . 24 5.1.3 报表结构不完善 . 25 5.2 对我国财务报表列报改进的设想 . 26 5.2.1 改革原则 . 26 5.2.2 报表改革的内容 . 27 参考文献参考文献 . 3131 附附 录录 . 3333 后后 记记 . 3434 1 引 言 改革开放 30 年来，我国的经济发展飞速。随着中国加入 wto 世贸组织，进 一步加强与世界各国的国际交流合作。国际间的贸易往来依赖于国际经济信息， 作为经济信息核心提供者，会计信息承担着重要的历史责任。而财务报表作为反 映会计信息最直观、 最核心的载体， 会计工作的最终成果， 财务报告的核心内容， 集中体现了会计的各项内容及会计工作的各方面要求，因此可以说，财务报表的 改革代表着会计的改革。对财务报表进行国际性的比较并加以借鉴，这对于我国 报表体系内容的改进有着极为重要的意义。2006 年 2 月 15 日我国颁布了新的企 业会计准则，进一步加强了会计准则的国际趋同，对于国际间经济合作频繁的今 天，具有重要推动作用。 然而，由于政治文化背景，经济发展水平的不同，我国会计体系仍与世界先 进会计体系间存在巨大差异，我国财务报表体系仍然存在许多问题，因此，对比 研究我国财务报表体系与世界先进财务报表体系之间的差异， 对我国财务报表体 系的改革具有重要意义。 本文一共分为五个部分，第一章是文献综述及对本文研究目的和意义。第二 章选取了几个主要国家(中、美、英)的财务报告体系，分别研究了其财务报告体 系的主要特点。第三、四、五章为本文重点，是比较、分析、借鉴的有机结合。 第三章在介绍了四个国家的财务报告体系之后， 就财务报告体系中的核心部分一 一财务报表部分与我国进行比较，寻找差异。其中最主要的是三大基本财务报表 的比较。 第四章在比较的基础上主要就会计环境和会计目标两方面研究了差异产 生的原因。第五章是在前几章比较分析工作的基础上加以借鉴，并提出了我国财 务报表存在的问题及改进的思路和注意事项。 本文致力于做到以下几点：一是注重比较研究，以求得一般性与特殊性的协 调统一；二是注重相关关系研究，以求得相互关系的协调统一；三是注重变化发 展的研究，以求得现状与未来的协调统一；四是注重中国现状的研究，以求得现 实与理论的统一。 2 第 1 章 文献综述 1.1 文献综述 1.1.11.1.1 国外文献综述国外文献综述 上个世纪 50 年代以来，世界各国的经济迅速发展，与此同时，国际间的经济往来 和经济合作也急剧增加，呈现出经济全球化的趋势。国际经济的发展，使得会计赖以 依存的客观环境发生了巨大的变化，自此国际会计应运而生。一开始，国际会计学家 对国际会计的研究和发展有着截然不同的两种观点：一种观点强调会计的国别差异， 只是把国际会计限定为各国会计理论和实务的比较分析，他们缺乏远见，不认为国别 会计可能想国标协调化方向发展；另一种观点则显示了学家们对开拓国际会计研究领 域的抱负、热忱和较高的期望，认为国际会计应该向“世界会计”的方向发展。在 20 世纪60年代对国际会计的论述中可以举出对界定国际会计研究内容具有代表性的两种 观点：前者如美国学家 kollaritscb 和 mabon 于 1967 年提出的定义： “国际会计是对所 有国家的会计原则、方法和准则进行研究和分析” 。后者如美国齐默曼教授等提出的定 义： “国际会计是最高层次会计的抽象， 其目的在于打破国界， 发展世界性的会计理论， 并在任何一个国家的会计中加以应用” 。 在 20 世纪 70 年代，有关国际会计的著作和其他文献，无论在质量和数量上都标 志着它已形成一门独立的会计学科了，从这些著作和文献的内容来看，大致有三种观 点。1乐观主义者的“世界会计”观点。按照这一观点，国际会计被认为是可以为世 界上所有国家采纳的全球体系，应该制定一套在世界范围内一致应用的公认会计准则。 2悲观主义者的“国别会计”观点。按照这种观点，各国会计的差异是不同的经济、 政治、社会、法律、文化、地理等环境所形成的，是不大可能协调一致的。因此国际 会计应该是世界上所有国家的会计准则和惯例的集合体，要制定一套世界性的完整的 能为各国所接受的会计准则是不可能的。他们致力于对国别会计进行资料性和表述性 的比较研究，并要求人们在学习国际会计时具有多种会计准则意识。像美国职业会计 1965 年，科拉里奇(kollaritscb)和马霍(mabon)认为国际会计就是对所有国家的会计原则、方法和准则进行研究和 分析。 3 师协会出版的25 个国家中的职业会计 （1964 年)） 、 30 个国家中的职业会计 （1979 年）这类著作，可以作为代表。3实务主义者把国际会计视为跨国公司（母公司）与 国外子公司会计的观点。这种观点认为，国际会计研究的课题几乎无不与跨国公司经 营活动的要求有关，即使是带有宏观会计性质的各国会计模式的研究，也是跨国经营 所要求的。从 20 世纪 80 年代至 90 年代，随着经济全球化的进程，特别是国际投融资 活动的活跃，同时，也通过各种类型的国际组织的努力，国际会计协调化的趋向在不 同程度上冲淡了国别差异，人们对国际会计协调化也形成了新的观念。 国际会计 （1984 年版和 1992 年版） 中写道： “国际会计把本国导向的通用会计最广义的扩展到： （1）国际比较分析； （2）跨国经营交易和跨国企业经营方式下独特的会计计量和报告 问题； （3）国际金融市场的会计需求（4）通过政治的、组织的、职业界的，以及准则 制定等方面的活动，对世界范围内会计和财务报告的差异进行的协调。 1.1.21.1.2 国内文献综述国内文献综述 从文献上看，应该说，国内对财务报告体系问题的研究并不落后于西方国家。在 会计报表向财务报告扩展的过程中， 国内很多学者就注意到了这一重要变化。 1988 年， 葛家澍教授连续发表了关于财务报表和财务报告的概念、作用及改进系列文章，其中 论财务报表和财务报告的区别与联系一文，则对关于财务报表和财务报告关系问 题的研究做了高度的总结。葛家澍、林志军两位教授在 1990 年出版的现代西方财务 会计理论一书中，就对“财务报告”与“财务报表”进行了辨析。我国学者对财务 报告体系的研究，早期主要属于知识介绍和知识传播性的，研究内容主要包括会计报 表与财务报告的区别与联系、会计报表附注及其作用等。出于对历史问题的关心，不 少学者对财务报告形成与发展的历史做了很好论述。2001 年，我国会计学者常勋所著 的国际会计中阐述了国际财务报表发展的新动向。我国学者郝振平出版的会计 的国际透视一书中，围绕着会计的国际方面，从三个方面探讨了会计的国际方面： 各国会计实务透视、国际财务报告难题透视和国际管理会计探索。这些研究都对我国 国际会计领域的发展做出一定的贡献。2008 年 6 月王建新在其所著国际财务报告准 则简介及与中国会计准则比较一书中表明在基于我国新颁发企业会计准则的背景下， 进一步阐述了在经济全球化下会计准则国际趋同的世界潮流下，我国会计准则与国际 财务报告准则在实质性趋同的情况下，在许多细微之处，仍然存在一定差异。4 由上可知，我国及世界其他各国对于国际比较会计的研究是由来已久，且已渐成 4 规模，本文正是在此基础上，借鉴大量资料对各国财务报表的异同所进行的研究、比 较、分析与借鉴。 1.2 研究的目的与意义 1.2.11.2.1 研究目的研究目的 当今世界经济是一个互相依存、互相制约的经济体系。随着社会生产力高度发展， 国际分工不断深化，国际贸易和经济往来日益频繁，经济全球化格局正在逐步形成。 因此，会计国际化问题己成为当今会计理论与实务研究的一项重要课题。我国自加入 wto 以来，国际间的交流与合作得到了迅猛的发展，面对国际资本流动的加剧和世界 经济的一体化，财务报表这个财务信息披露与交流的最重要和最直接的载体，也不可 避免地受到新事物的冲击和影响。伴随着经济国际化的进程，国际比较会计亦得到了 长足的发展，国际间多种不同会计制度与方法的接轨、协调亦日益频繁与丰富，各国 财务报表的互相置换、协调、理解与承认，更是成为双边、多边经济合作不可规避、 无法替代的现实问题。本文正是从这一视角切入，对我国与世界几个不同经济发展模 式的经济强国之间，在财务报表列报上的差异展开了较深入的研究。从而分析我国财 务报表列报存在的问题，提出对我国财务报表列报改进措施。 1.2.21.2.2 研究意义研究意义 随着我国经济的发展及与国际市场的融合，对会计信息的披露需求与日俱增，因 此，对作为会计信息的承载者财务报表的不断改革与完善也更加迫切。然而，从 现实看，发展中国家和经济转型国家由于经济发展水平低下的环境制约和会计人员素 质低下的知识局限，在建立和发展本国的会计规范和会计实务体系时，不可避免地要 大量吸收和借鉴当今占世界主导地位的西方发达国家的主流会计模式。因此，深入研 究和剖析西方主流会计模式及由于社会制度和生产力发展水平等方面的迥异而导致各 国的财务报表间存在的差异，分析我国财务报表列报存在的问题，并提出与我国经济 发展水平相适应的改进建议，对于我国以及广大发展中国家和体制正在转轨的国家具 有深远的理论意义和实践价值。 1理论意义 （1）有利于进一步加深对财务会计若干基本理论问题的认识； （2）本文对我国和 其他两个不同经济模式下的世界强国的财务报表体系进行了细致的比较，其中主要是 5 对核心的三大财务报表进行了深入的部析，从各国的会计环境和会计目标这两个最直 接的动因着手，通过比较分析取长补短、融合提炼，并结合中国的现实，对现行财务 报表体系提出了改进设想，促进我国的财务报表理论体系的完善； （3）以财务报表改 进为核心，促进我国会计准则改革，从而推动我国会计理论体系完善进程。 2实践意义 （1）有助于吸取别国的经验教训，增强财务报表实务改革方法的科学化。一个国 家和另一个国家存在的问题不一定是完全一致的，但是如果其他国家的实务有可借鉴 之处，则可大大缩短本国找到有效解决方法的时间和途径； （2）有助于理解不同会计 模式下实务操作，从而有利于增进国际交流和国际经营活动的发展，促使国际间经济 往来程序化，更利于会计实务操作。 （3）以会计理论体系为依托，以研究差异、剖析 问题、提出改进措施为手段，推动财务报表实务操作改革，促使我国会计实务操作更 加规范化。 1.2 研究方法及文章创新 1.3.11.3.1 研究方法研究方法 本文采用规范研究方法，以对比分析法为核心，同时采用归纳推理法以及演绎推 理法进行深入研究。各个章节既相互独立又存在紧密联系，以财务报表为核心，形成 一个内容完整、逻辑严密的系统。 1.3.21.3.2 文章创新文章创新 本文的创新之处在于：1从会计信息质量特征方面入手，指出我国目前财务报表 体系存在的不足之处，并分为数量和质量两方面提出对我国现行财务报表体系的改进 设想；2提出了增强会计信息披露以完善我国财务报表体系，对我国资产负债表结构 进行了改进，引入全面收益表的概念，并对以上改进部分设计了初步表格样式。 6 第 2 章 财务报告体系比较 2.1 我国财务报告体系 我国现行的财务报告体系成型于八、九十年代，立足于当时的社会经济环境，其 后随着我国经济、社会的转轨变型，作为社会观念形态的会计，亦发生了根本性的变 化，计划经济下的“计划会计”演变为社会主义市场经济条件下的“市场会计” ，作为 会计核心内容的会计报告亦随之发生了一系列深刻的变化。从 1993 年 7 月 1 日财政部 颁布的“企业会计准则”和“企业财务通则”中所规定企业必须编报的资产负债表、 损益表和财务状况变动表，到国务院于 2000 年 6 月 21 日颁布的企业财务会计报告 条例(2001 年 1 月 1 日实施)中规定年度、半年度财务会计报告应当包括：1会计报 表；2会计报表附注；3财务情况说明书。会计报表应当包括资产负债表、利润表、 现金流量表及相关附表。财务报表附注是为了便于财务报表使用者理解财务报表内容 而对财务报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的解释，其 中规定了九条内容。财务情况说明书规定了四项必须说明的情况：企业生产经营的基 本情况;利润实现和分配情况；资金增减和周转情况：对企业财务状况、经营成果和现 金流量有重大影响的其他事项。并规定年度、半年度会计报表至少应当反映两个年度 或者相关两个期间的比较数据。 综上所述，改革开放以来，社会经济的快速发展使企业环境与过去大不相同，企 业的融资、筹资、生产经营环境及组织结构等已经发生了巨大的变化，随着经济的全 球化、网络化、高科技和知识化的发展，新的经济业务层出不穷，会计界受到了来自 方方面面的强烈批评。批评的焦点是企业的财务报告没有跟上时代快速变革的步伐， 没有提供有价值的信息，会计信息正在失去相关性。目前我国财务报告体系的特点及 存在的局限性有以下几点： 1从编制基础看，现行财务报告是建立在权责发生制的基础上，以提供历史成本 信息为主，其弊端是只关注过去而不重视未来。近些年，我国通货膨胀问题一度比较 突出，这对现行的财务会计和报告体系产生了深远的影响，影响了会计信息的真实性 和准确性。更为重要的是，信息时代的来临使得企业资产的无形损耗大大加快，若再 7 完全以历史成本作为计价方法，必将使反映的会计信息出现失真。 2从内容上看，现行财务报告主要提供货币性信息，而非货币性事项无法在表内 予以反映。我国现行财务报告模式对资产的确认与计量的侧重点是实务性资产，极少 关注知识产权、科学技术和人力资源等无形资产。 3从模式上看，现行财务报告的模式过于单一。现行财务报表的框架体系基本上 成型于二十世纪八、九十年代，在此后也是不断的进行着修改，变“财务状况变动表” 为“现金流量表” ，最大的变化就是增加股东权益变动表。随着国际资本市场一体化的 形成，金融工具不断创新，使得企业资产、负债等项目的不确定性程度更高，对于经 济环境的剧烈变化，现行财务报告体系明显落后于时代。 4从财务报告出具的时间看，会计信息过于滞后。这一方面是基于人们对年度财 富分配的需要，另一方面是因手工会计下的信息披露成本的考虑，这种基于会计分期 假设定期编制的财务报表具有滞后性，严重影响了信息的及时性。尽管过去和现在的 财务信息与将来的财务信息有一定的相关性，但其肯定不能代表未来，投资者、债权 人和财务分析人员对预测性财务报告的需求日益增强。 5缺少对衍生金融工具信息的披露。自 20 世纪 80 年代以来日新月异的金融工具 创新，给现行财务会计带来了强烈冲击。与旧金融工具相比，衍生金融工具的标的物 是股票、债券、汇率、股价指数等，具有更高的风险性。这种巨大的金融风险不应被 报表使用者所忽视，但现行财务报告却还无法完全适应金融工具不断创新情况下的这 一信息需求，因而增加这方面的信息披露显得尤为迫切。 2.2 美英财务系报告体系 2.2.12.2.1 美国财务报告体系美国财务报告体系 我国会计学者葛家澎、 陈少华认为按照 fasb （financial accounting standards board 财务会计准则委员会）的解释，美国财务报告可以作广义和狭义的两种理解，狭义的 理解中， 财务报告=财务报表+附注+补充信息=财务报表+其他财务报告； 广义的理解中， 财务报告=财务报表+附注十补充信息十财务报告的其他手段+其他信息。具体而言，美 国财务报告构成包括以下几个方面的内容：1财务报表。包括有财务状况表、盈利表 和综合收益表、现金流量表、业主投资和派给业主款表；2财务报表注释。例如会计 方法、或有项目、存货计价方法、发行在外的股票股数、替用指标等；3辅助信息。 8 例如物价变动影响的交代、石油和天然气储量信息；4财务报告的其他办法。例如管 理当局的情况讨论和分析、致股东信等；5其他信息。例如在证券交易委员会中关于 竞争情况和未交货订单的讨论、分析人员报告、经济统计、公司新闻等内容。 美国财务报告体系大致具有以下几个特点： 1报表附注被归为财务报表的一部分内容，且附注的条目很多，篇幅大。 2企业财务报告总体格式自由灵活，企业可以按照自己的习惯与需要选择格式。 3在 sec（securities and exchange commission 证券交易委员会）注册的美国公 司，一方面要向公司股东提交定期报告，另一方面还要向 sec 报送存档规定的报告。 向 sec 提交的报告，是根据 1933 年的证券法和 1934 年的证券交易法以及后来的专门 法令所规定的，这些报告在内容繁简、报表项目的安排乃至审计等方面，与公司向股 东提供的报告不完全相同， 1981 年后， 则要求公司向股东提交的财务报表也要符合 sec 规定的规则。 4fasb 在对美国财务会计目标的描述中，把投资者放在外部信息使用者的首位， 在信息可靠性与相关性相矛盾时，也倾向于选择相关性。 5在充分披露原则指导下，美国报表附注篇幅很大，在预测类信息、非财务信息 的披露方面，他们比较多的从满足投资者信息需求出发，与世界其他国家相比，走在 前面。 2.2.22.2.2 英国财务报告体系英国财务报告体系 财务报表的性质与范围受到准则的控制,而准则应当在概念框架内发展。1英国会 计准则委员会（以下简称 asb ）分别在 1995 年和 1999 年两次发布财务报告原则征求 意见稿，目的是构建一套会计准则的概念框架，两份意见稿既反映了英国当时会计理 论与职业界的研究成果，同时也引发了大量的争议和批评。2在此基础上，asb 最终 在 1999 年 12 月发布了财务报告原则公告 （statement of principles for financial reporting） ，简称“原则公告” ，成为英国与美国的“财务会计概念公告” （cf） 、国际 会计准则委员会的“编制和呈报财务报表的框架” （简称 iasc 框架） 、澳大利亚的“财 务会计概念公告” （sac）和加拿大的“财务报表概念” （fsc）等功能相似的一套概念 体系。 “原则公告”确立了指导对外编制和呈报财务报表的若干原则，为制定和审查会 计准则提供一个内在一致的参考框架。 英国的财务报告原则公告主要有三个显著特点： asb: accounting standards board 9 1 “真实与公允”高于一切。 真实与公允观是英国财务报告的核心， 是对财务报表的最终检验。 所以英国的 “原 则公告”将真实与公允观作为自己的基础。1985 年英国的公司法经过修订,要求公 司或集团必须按照“真实与公允”的要求编制财务报表。英国的公司法承认：在 特殊情况下，满足真实与公允观的要求可能会背离会计准则。asb 要求在这种情况下， 应对与会计准则的任何重大背离、背离的原因以及背离的财务影响在财务报表附注中 详细披露。但财务报表是否满足真实与公允要求最终要由法庭来判决。可见，完善的 英国公司法确立了会计准则的权威性和法律地位，保证了财务报告的真实、公允。 2会计概念清晰明确 英国在作为财务报告理论根基的会计概念方面，有明确的规定和严格的定义，使 得会计基本理论更清晰，尽量避免了含糊不清的会计概念。1971 年，英国发布的会 计政策的披露中，谨慎的区分了如下三个层次的概念： （1） “基本会计概念（fundamental accounting concept） ”指企业编制定期财务报 表所依据的广泛性基本假设。包括：“持续经营”概念；“权责发生制”概念； “一致性”概念； （2） “会计基础（accounting bases） ”指表达交易或应用到财务交易事项中所使用 的方法。由于企业类型和交易事项的多样化，因此，处理某一特别事项可能存在不止 一种被认可的会计基础方法。 （3） “会计政策（accounting policies） ”指由企业自行判断并选择采用的那些最适 合企业环境、最有利于企业编制财务报表的特定基础。 5由于是企业管理当局根据企 业实际情况在可选的会计基础中特别选定的某种基础，但会计准则的发展则越来越要 求缩小这种选择范围，以减少实务间差异，增加财务报表的可比性。且不论选择哪种 会计基础，为了增加报表的可理解性，企业都必须揭示其会计政策。 3努力与国际财务报告准则保持协调。 英国 asb 在 1993 年发表的会计准则前言 （forward to accounting standards） 中写道：“会计准则委员会支持国际会计准则委员会 （iasc） 协调国际财务报告的目标。 作为这种支持的实际行动，在每一项财务报告准则中均设立了一个小节，说明在处理 相同项目时它与国际会计准则（ias）的关系。在大多数情况下，遵守财务报告准则 10 （frs ）就能自动地保证遵守相关的国际会计准则。当财务报告准则与国际财务报告 准则要求出现差异时，报告主体应在英国会计准则应用范围内遵守国际会计财务报告 准则。近年来，asb 在 2004 年 3 月发布了名为“英国会计准则：一项与国际财务报告 准则趋同的战略” （uk accounting standards: a strategy for convergence with ifrs）的 讨论稿，asb 认为其本身“不应当继续制定比国际财务报告准则更苛刻或更严厉的新 准则” ， “英国所认同的有关会计准则的观点将深远地影响到 ifrs 的发展” ， “asb 计划 将 ifrs 的原则作为英国会计准则的基础” 。 frs: financial reporting standard 11 第 3 章 财务报表列报的国际差异比较 财务报表是反映企业财务状况、经营成果和现金流量的文件，对于国家宏观经济 调控、投资者决策和加强内部管理有着非常重要的作用，是报表使用者评价企业的经 营业绩、赢利能力以及做出决策的最重要的依据。虽然中外会计在财务报表编制上存 在诸多共性，但不难发现，各国财务报表无论是在宏观理念还是在具体内容的安排上 都存在着不同程度的差异。本章将对中国、美国、英国的财务报表列报差异进行比较。 为更直观表述各个财务报告体系中具体财务报表的差异，本文将采用列表比较法 分别列示财务报表及附注的差异。 3.1 资产负债表列报差异比较 3.1.13.1.1 资产负债表报告格式资产负债表报告格式 资产负债表的报表格式有报告式和账户式两种，简表基本都是采用的账户式列报， 即将资产列在左边，将负债和所有者权益列在右边，但在实际应用当中，各国的做法 不尽一致。美国和受美国会计模式影响的其他国家的企业大都采用账户式，但也可以 采用报告式。英国即可以采用账户式的资产负债表格式，也可以采用竖式格式(一种叙 述格式，通过从相应的资产分类中减去负债分类而得出股东权益)，或同时采用两种格 式。我国会计模式主要受美国所影响，报表格式统一要求采用账户式(香港、澳门、台 湾地区除外)。未规定具体的报告格式。 3.1.23.1.2 资产负债表内部项目的排列顺序资产负债表内部项目的排列顺序 在资产及负债类别、项目的排列上，也有两种不同的处理方式，一种是按照资产、 负债的流动性由大到小（或期限由短到长）顺序排列，这称作“流动列前” （current first） 。这是一种传统的方式，应用比较广泛。与此相反，也有把非流动项目放在前面 的，这称作“固定列前” （fixed first） ，适用于采矿业、公共事业等固定资产占重要位 置的行业。我国和美国的排列方式基本一致，大都是采用的流动列前的方式，这说明 更加重视企业的偿债能力，我国不仅资产负债表在大类项目之间按流动性排列，即使 在大类项目的内部，仍然保持按流动性排列的特点。而英国则采用的是固定列前的方 12 式，并且在某些项目上并不完全按流动性进行区分，说明英国更加重视企业的生产能 力。 3.1.33.1.3 资产负债表项目列示比较资产负债表项目列示比较 我国会计准则规定，资产负债表的资产和负债应分别流动资产和非流动资产、流 动负债和非流动负债列示，有明确单独列示项目。而美国除此之外还设立了业主投资 和业主派得这两个要素资产负债表要素。 对于商誉，英国会计准则规定可采用两种处理方式：第一类是资产基础法，包括： 1资本化并在不超过 20 年的时间内摊销；2资本化并通过逐年重估制度估计每年的 摊销额；3对商誉的使用年限能够准确估计的，采用系统摊销；对商誉的使用年限不 能准确估计的，采用逐年重估法确定摊销额。第二类是立即注销法。包括：1在收购 日立即