（会计学专业论文）会计师事务所变更前后审计质量的比较研究.pdf

i 学位论文创新性声明 本人声明所呈交的学位论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成 果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢中所罗列的内容以外，论文中不包含其他 人已经发表或撰写过的研究成果；也不包含为获得西安石油大学或其它教育机构的学位 或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中做 了明确的说明并表示了谢意。 申请学位论文与资料若有不实之处，本人承担一切相关责任。 论文作者签名：_日期：_ 学位论文使用授权的说明 本人完全了解西安石油大学有关保留和使用学位论文的规定，即：研究生在校攻读 学位期间论文工作的知识产权单位属西安石油大学。学校享有以任何方法发表、复制、 公开阅览、借阅以及申请专利等权利。本人离校后发表或使用学位论文或与该论文直接 相关的学术论文或成果时，署名单位仍然为西安石油大学。 论文作者签名：_日期：_ 导师签名：_日期：_ 中文摘要 ii 论文题目：会计师事务所变更前后审计质量的比较研究论文题目：会计师事务所变更前后审计质量的比较研究 专专业：会计学业：会计学 硕硕 士士 生：白馨妍生：白馨妍( (签名签名) ) 导导师：宁宇新师：宁宇新( (签名签名) ) 摘要 近年来，随着我国的上市公司更换会计师事务所的现象逐年增加，上市公司变更会 计师事务所对于其审计质量的影响就成为了学者们高度关注的问题。本文在对国内外相 关文献梳理的基础上，对事务所变更的原因，变更事务所的上市公司特征以及上市公司 变更会计师事务所的趋势进行了分析，并研究变更前后对于审计质量的影响。在此理论 基础上，考察了 2008 年和 2009 年变更事务所的 a 股上市公司，结合变更事务所对于审 计质量的影响因素，提出相关假设，采用 eviews3.1 软件进行回归分析，验证了在不同 的变更原因的影响之下，样本公司变更前后的审计质量的比较研究。 实证研究发现：由于财务困境而造成的事务所变更，上市公司为了粉饰报表，修改 审计意见，往往会导致相比较变更前，上市公司的审计质量降低。如果是由于实际控股 人或管理层发生更改而变更了会计师事务所，那么上市公司发生了重大变化，新任管理 层盈余管理的动机比较强烈，变更之后上市公司的审计质量下降。如果是因为国资委相 关规定而发生强制性变更，并不是出于上市公司本身的意愿，那么变更之后上市公司的 审计质量不变或者上升。上市公司如果是因为事务所级差而发生变更的话，规模大的事 务所一般都保证了高水平的审计服务质量，所以上市公司向大所变更，变更之后审计质 量上升。最后，基于本文的研究结论，提出了相关的监管建议。 关键词：事务所变更关键词：事务所变更 审计质量审计质量 强制性变更强制性变更 自愿性变更自愿性变更 盈余管理盈余管理 论文类型：应用研究论文类型：应用研究 英文摘要 iii subjectsubjectsubjectsubject : : : : comparativecomparativecomparativecomparative studyingstudyingstudyingstudying onononon thethethetheauditauditauditaudit qualityqualityqualityquality afterafterafterafteraccountingaccountingaccountingaccounting firmsfirmsfirmsfirms switchingswitchingswitchingswitching specialityspecialityspecialityspeciality： a a a accountingccountingccountingccounting namenamenamename ：baibaibaibai xinyanxinyanxinyanxinyan (signature)(signature)(signature)(signature) instructorinstructorinstructorinstructor：ningningningningyuxinyuxinyuxinyuxin (signature(signature(signature(signature ) ) ) ) abstractabstractabstractabstract in recent years, as the phenomenon that the listed companies in our country are changing cpafirms has increased year by year, the influence of this phenomenon on audit quality will become the problem that the scholars highly concerned for.after sorting the related literature at home and abroad, this article analyzes the reasons, the characteristics and the trend ofthe listed firms change， andresearch the influence of it. based on this theory， thisarticle investigates theashares listed companies which changedcpafirms in 2008 and 2009，and puts forward relevant hypothesis，combining with the influence factors on audit quality from the change ofcpafirm.this article conducts the regression analysis by using eviews3.1 softwareto testandverify the comparative studyof the audit quality which the sample company changed before and after under the different changing reason of influence. after empirical study， it was found that because of financial difficulties caused by the change of firm,，the listed companies modify the audit opinion for whitewash statements and this often leads to the listed companys audit quality become lower than before.ifthat the listed companies change the cpa firm is due to the change of the real stockholder or the great recombination of important property ， the listed company of audit quality will decline after switching. when the sasac relevant regulations result in mandatory change, because it is not the company itself will， then the audit quality of the listed company unchanged or rise. if the change results from different level，large-scale firms generally can ensure the high levelof audit service quality. so the listed companies change to the big firm will lead to quality to rise. finally， based on the conclusion of this research,，the writerputs forwardtherelevant regulatory proposal. keywords:keywords:keywords:keywords:auditauditauditauditorororor changeschangeschangeschanges，auditauditauditaudit q q q qualityualityualityuality， mmmmandatoryandatoryandatoryandatory c c c changehangehangehanges s s s，v v v voluntaryoluntaryoluntaryoluntary changeschangeschangeschanges， ， ， ， earningsearningsearningsearnings managementmanagementmanagementmanagement thesis:thesis:thesis:thesis:applicationapplicationapplicationapplication s s s studytudytudytudy 目录 iv 目目录录 第一章 绪论. 1 1.1 选题背景及研究意义. 1 1.2 研究内容及思路框架. 2 1.3 研究方法. 3 1.4 本文创新点. 3 第二章 事务所变更动因及审计质量变化的文献综述. 4 2.1 会计师事务所变更原因的研究综述. 4 2.1.1 国外对会计师事务所变更原因的研究现状. 4 2.1.2 国内对会计师事务所变更原因的研究现状. 6 2.1.3 文献评述. 8 2.2 变更前后审计质量变化的研究综述. 8 2.2.1 国外对于变更前后审计质量变化的研究现状. 8 2.2.2 国内对于变更前后审计质量变化的研究现状. 9 2.2.3 文献评述. 10 第三章 会计师事务所变更的特征分析. 11 3.1 事务所变更的类型. 11 3.2 事务所变更原因分析. 11 3.3 上市公司变更会计师事务所的趋势分析. 13 3.4 变更事务所的上市公司特征分析. 14 3.4.1 事务所变更前后审计意见比较. 14 3.4.2 事务所变更前后 st 公司比较. 15 3.4.3 管理当局变更情况比较. 15 第四章 事务所变更影响审计质量的相关因素理论分析. 16 4.1 强制性变更对于审计质量影响的理论分析. 16 4.1.1 基于“事务所自身原因”而导致变更对审计质量的影响. 16 4.1.2“定期轮换制”对审计质量影响的理论分析. 16 4.2 自愿性变更对于审计质量影响的理论分析. 17 4.2.1 基于“审计意见购买”的审计质量影响观点. 17 4.2.2 基于“管理层变更”的审计质量影响观点. 18 4.2.3 基于“事务所级差”的审计质量影响观点. 18 4.2.4 基于“审计收费变化”的审计质量影响观点. 18 4.2.5 基于“盈余管理”的审计质量影响观点. 19 4.2.6 基于“事务所地域差别”的审计质量影响观点. 19 4.3 研究假设. 20 第五章 事务所变更前后审计质量比较的实证分析. 22 5.1 样本的选择与数据来源. 22 5.1.1 样本的选择. 22 5.1.2 数据来源. 23 5.2 变量选择. 23 目录 v 5.3 研究方法及研究模型选择. 26 5.3.1 研究方法. 26 5.3.2 实证研究的工具. 27 5.4 描述性统计分析. 27 5.4.1 全样本描述性统计. 27 5.4.2 变更前后审计质量变化的描述性分析. 28 5.4.3 会计师事务所变更与审计质量的特征分析. 30 5.5 回归结果分析. 32 5.5.1 模型一回归结果. 32 5.5.2 模型二回归结果. 33 5.5.3 模型三回归结果. 34 5.5.4 模型四回归结果. 35 5.5.5 模型五回归结果. 35 第六章 结论和建议. 37 6.1 本文的结论. 37 6.2 建议. 37 6.3 本文研究的不足. 38 致 谢. 40 参考文献. 41 攻读硕士学位期间发表的论文. 44 第一章绪论 1 第一章 绪论 1.11.1 选题背景及研究意义选题背景及研究意义 上海、深圳证券交易所自 1990 年成立至今，我国的证券市场已走过了 20 多年的历 程。在这期间，会计师事务所在证券市场的发展中扮演着重要的角色，人们期望着注册 会计师对上市公司披露的市场信息的质量做出公允、合理的评价，从而为整个市场经济 安全有效的运行保驾护航，可以说会计师事务所在我国经济活动中起到了不可替代的作 用。但是近年来，我国的上市公司更换会计师事务所的现象在逐年增加，根据中国注册 会计师协会历年年报审计情况快报（2002 年2008 年）的有关数据表明，20022008 年，分别有 128 家、75 家、104 家、142 家、154 家、147 家和 138 家上市公司更换了 会计师事务所。 上市公司虽然有可能为了提高财务报表的可信度等原因而进行合理更换， 比如在安然事件爆发后，许多由安达信事务所审计的大型跨国企业为了让公众相信其财 务报表的真实性而纷纷更换了会计师事务所进行重新审计。但是如果上市公司是出于掩 饰自我财务状况、购买“清洁”的审计意见，利用更换事务所来达到侵害报表使用者的 利益的时候，那么这种变更就不正常了，可以说是一种出自恶意的变更。例如我国 2004 年出现的“湘火炬”一案以及 2005 年爆发的“丰乐种业”等一系列令人触目惊心的上市 公司舞弊案中，当事的上市公司就曾通过频繁的更换会计师事务所来达到其目的。可以 说恶意更换会计师事务所会产生一系列严重后果，会对上市公司的审计质量产生着非常 重要的影响，又因为审计质量是审计市场绩效的主要体现，对于整个证券市场的正常发 展有着举足轻重的作用，所以上市公司变更会计师事务所对于其审计质量的影响就成为 了学者们高度关注的问题。西方的学者对其已经进行了四十几年的研究，国外很多文献 都是关于会计师事务所变更对于审计质量的影响。 相对于西方发达的证券市场来说，我国审计市场起步较晚、发展历史较短，国内学 术界对于会计师事务所变更的理论探讨和经验分析还远远不够。尤其是关于会计师事务 所变更前后其上市公司的审计质量是否发生变化的研究仍显得不足，很少考虑继任注册 会计师审计质量的高低，且对于变更行为对审计质量影响进行探究时，大部分都是基于 审计意见的类型来进行研究上市公司的变更行为对于其审计质量的影响，然而这种研究 并不是很能反映客观事实情况。比如吴粒、杨丰 1 嘉 （2004.11） 从会计师事务所变更 看审计质量：一个实证分析中对于发生变更行为的上市公司进行研究，发现其继任注 册会计师发表的审计报告意见类型与前任注册会计师完全相同，所以就得出了公司并没 有成功地购买审计意见的结论， 从而认为变更会计师事务所不一定影响审计质量的结论。 然而如果仔细比较上市公司变更前后两个审计报告，就会发现两者虽然审计意见相同， 但是审计报告涉及的内容已经有了一定的差异，所以说基于这种替代指标来研究审计质 西安石油大学硕士学位论文 2 量还是不够全面的。基于此，本文将对我国上市公司数据进行的实证研究，通过分析上 市公司不同的变更原因对于其审计质量的影响。希望为我国事务所的发展提供经验数据 上的帮助，丰富我国会计师事务所变更和审计质量关系这方面领域的研究。同时有助于 加深对变更行为之后所产生后果的认识与分析，进而在理论上有助于确定审计师轮换制 在我国是否可行，以及在实践上有利于监管部门进一步完善对上市公司的监管政策。 1.21.2 研究内容及思路框架研究内容及思路框架 上市公司变更会计师事务所的现象呈逐年递增的趋势, 理论界和实务界普遍认为这 种现象可能会对审计质量产生影响。所以本文希望通过上市公司不同的变更原因，来分 析其对于审计质量产生的影响，检验在不同的变更原因下，上市公司变更会计师事务所 的前后其审计质量的变化情况，并且希望针对检验结果能给相关监管部门提出建议。为 此，本文共分六章进行研究阐述，具体的研究内容如下： 第 1 章：绪论。分别阐述了本文的选题背景、研究意义、研究方法、研究内容以及 创新点。 第 2 章：事务所变更动因及审计质量变化的文献综述。分别就国外学者和国内学者 对会计师事务所变更原因和变更前后审计质量变化的研究成果进行了细致的回顾和评 价，发现会计师事务所变更的研究主要集中于国外，国内对于这方面的研究文献还比较 少，也希望本文能够丰富一下这方面的研究。 第 3 章：会计师事务所变更特征分析。对事务所的变更类型进行分类，分析了事务 所的变更原因，对上市公司变更事务所的趋势以及变更事务所的上市公司的特征进行分 析研究。 第 4 章：事务所变更影响审计质量的相关因素理论分析。从强制性变更和自愿性变 更的研究背景出发，分别讨论在这两种变更类型之下，对于变更前后审计质量的变化情 况。 第 5 章：会计师事务所变更前后审计质量变化的实证分析。在上面理论分析的基础 上提出了本文假设，建立模型，具体阐述解释变量和被解释变量的计量方法和控制变量 的选取，说明数据的来源以及样本的筛选过程，最后用软件进行回归分析来验证假设， 列示了实证结果及其分析，并应用理论进行解释。 第 6 章：结论和建议。最后得出本文的结论，并根据实证结果提出相应建议，最后 简述了本文研究的局限性。 研究思路见下图： 第一章绪论 3 绪绪论论 事务所变更原因及审计质量变化的文献综述事务所变更原因及审计质量变化的文献综述 会计师事务所变更的特征分析会计师事务所变更的特征分析 事务所变更影响审计质量相关因素的理论分析事务所变更影响审计质量相关因素的理论分析 事务所变更前后审计质量比较的实证分析事务所变更前后审计质量比较的实证分析 研究结论及政策性建议研究结论及政策性建议 图图 1-11-11-11-1 研究框架图研究框架图 1.31.3 研究方法研究方法 本文以沪深两市近两年发生事务所变更事件的 a 股上市公司为研究对象，主要对发 生变更事件的上市公司的变更动因、影响因素以及变更后对于审计质量所产生的影响进 行研究并做出分析和解释。本文主要采用理论归纳和实证研究相结合的研究方法，实证 分析中使用 eviews3.1 软件对模型进行回归分析，以考察在不同变更原因下，上市公司 的审计质量在事务所变更前后的变化情况。此外文中还运用描述性统计的方法，以便更 好的分析影响会计师事务所变更的因素以及审计质量的变化情况。 1.41.4 本文创新点本文创新点 （1）本文综合性考量了在自愿性和强制性变更背景下，不同变更原因对审计质量的 影响。揭示出我国审计市场上存在“隐性审计意见购买”行为，修正了以往仅仅以审计 意见变化情况证实“审计意见购买”现象的研究路径；其次，揭示出财务困境和管理层 重大变更即是事务所自愿性变更的重大诱因， 同时也是导致审计质量下降的重要 “推力” 。 （2）在本文的研究样本中有大量事务所变更是来自于行政命令的强制性变更，研究 显示强制性变更没有带来审计质量的显著提高，说明强制性变更中存在过高的“学习成 本” ，尽管有利于独立性提高，但未必会带来审计质量的改善。 总之，本文研究结论中显示会计事务所变更使监管当局面临“两难”选择，基于市 场选择的自愿性变更不利于审计质量的提高；而行政命令式的强制性变更也可能会降低 短期的审计质量。因此，只有不断提高市场透明度，完善审计市场的自选择机制，降低 行政性命令变更的频率，才可能从整体上提高审计质量。 西安石油大学硕士学位论文 4 第二章 事务所变更动因及审计质量变化的文献综述 2.12.1 会计师事务所变更原因的研究综述会计师事务所变更原因的研究综述 2.1.12.1.1 国外国外对会计师事务所变更原因的研究现状对会计师事务所变更原因的研究现状 会计师事务所变更是由于上市公司和会计师事务所其中一方无法或者不愿意适应对 方的特征发生重大变化而引起的关系破裂。到目前为止，国外对于会计师事务所变更原 因的研究已有数十年的历史，综合已有的相关文献，得出会计师事务所变更的原因主要 有以下观点： （1）审计意见分歧。对于是否为了购买审计意见而更换会计师事务所，目前国外的 研究还没有得出一个明确的结论。 chow & 2 rice(1982)的实证研究发现出具保留的审计 意见和注册会计师变更有着密切的关系，是决定会计师事务所被更换的主要原因。 mc 3 connell(1983)提出公司与会计师事务所的意见分歧是会计师事务所变更的一个原 因， 而且证实 “八大” 会计师事务所比小会计师事务所更易陷入分歧。 beattie 和 4 fearnley (1995)发现公司变更会计师事务所是为了解决会计师事务所与客户的意见分歧和个人的 冲突。 5 stephens(1996)的研究发现，发生事务所变更的上市公司在以前年度很有可能 被出具了带有保留意见的审计报告。也就是说变更事项和以前年度的保留审计意见是负 相关的关系。defond and 6 subreamanyam(1998)研究意见分歧和会计师事务所变更之 间的关系时认为某些事务所基于对风险因素的考虑，从而出具了比较保守的审计意见， 正因为如此，就可能成为上市公司解聘会计师事务所的理由。 7 lelmox(2000)在英国经 过经验数据的实证研究，也证明了上市公司可以通过变更事务所达到审计意见的购买。 以上的学者通过研究都得出了会计师事务所与上市公司对于审计意见的分歧是导致会计 师事务所变更的一个重要原因，但是也有其他的学者认为审计意见和变更行为之间没有 显著关系。 8 smith(1986)通过案例分析的方法，对于 139 个在上一年被出具了“保留 意见”后随即就变更会计师事务所的上市公司进行研究，发现在这些案例中，前任会计 师事务所出具保留意见而后任会计师事务所却出具 “无保留意见” ， 其中仅有 5 例存在意 见购买的可能性。 johnson and lys(1990)的研究发现保留意见与事务所变更之间也不存在 显著的相关性。 9 krishnan(1994)、 krishnan 和 10 stephens(1995)将发生变更事件和未 发生变更事件的上市公司的审计意见进行了比较，他们的实证研究并没有发现审计意见 购买成功的显著证据，并且认为发生了变更行为的上市公司的审计意见的稳定性要高于 没有发生变更事件的上市公司。 之所以会得出不同的研究结论，和学者们处于不同的时期以及有着不同的研究对象 有关，但是从上面学者们的研究就可以发现审计意见分歧的出现对于会计师事务所的变 更产生着很大的影响。 第二章事务所变更动因及审计质量变化的文献综述 5 （2）财务困境与破产危机。schwartz 和 11 menon（1985）研究了处于财务困境、 濒 临破产的上市公司与会计师事务所变更之间的关系，研究表明：财务困境和会计师事务 所变更之间是显著正相关关系，该类上市公司比财务正常的公司更有变更会计师事务所 的倾向。在继任会计师事务所的选择上也更倾向于能够在重大问题上达成一致并且审计 收费较低的事务所。haskins 和 12 williams（1990）也发现与未处于财务困境的公司相 比，处于财务困境的公司更可能更换会计师事务所。krishnan（1997）的研究证实了当 上市公司处于财务困境时，会计师事务所独立性较低，事务所的变更频繁、任期短暂。 bryan、 tiras 和 13 wheaktiey(200l)也研究了处于财务状况不佳的企业与发生事务所变更 行为之间的关系，结果显示二者呈现了重大的负相关关系。即处于财务困境的上市公司 可能通过会计师事务所变更的行为来达到其想要延缓濒临破产的信号传递的目的，也就 是说会计师事务所变更更不利于有效、及时地识别濒临破产的公司。mangold（2003） 经过研究证明经营业绩差的上市公司，其变更事务所的倾向更加明显，往往就通过对会 计师事务所的变更来实现以盈余管理掩饰财务困境的目的。 （3）管理层变动。burton 和 14 roberts(1967) 对当年美国的 620 家大型公司作为研 究总样本，经过逐步筛选，最终确定了发生变更会计师事务所的 83 家公司作为小样本， 观察这些上市公司在其变更前后是不是损害了会计师事务所的正常利益以及是否威胁到 了他们的独立性。在通过问卷调查之后，结果表明：这些公司发生变更事务所行为最主 要的影响因素是管理层的变更，特别是首席执行官的变化。另外被审计单位对其他服务 的需求也是影响这些公司是否会发生变更行为的重要因素。比如上市公司有新的融资安 排，就会导致现在的会计师事务所失去了竞争优势。从他们的研究中我们可以看到，公 司无论是为了其他服务需求还是有利于其融资计划而变更会计师事务所，都有利于审计 质量的提高， 同时他们的研究还表明审计意见的购买不是会计师事务所变更的主要原因。 （4）事务所级差。不同的事务所所具有的专业能力、技术特长还有所处地域、对客 户的选择等等都是产生事务所级差产生的原因。burton 和 15 roberts(1967)的研究表 明：客户为了获得大型事务所的声誉及其特有的技能，特别是当上市公司有融资需求的 时候，会更倾向于从以前的小型事务所变更为“全国性”大型事务所。carpenter 和 16 strawser(1971) 曾对美国的 379 家上市公司首次发行股票进行研究，发现公司上市 后， “地方性”的事务所往往就会被“全国性”的事务所取代，其主要原因就是大型的会 计师事务所具有良好的声誉和专业技能。 bedingfield 和 17 loeb也发现了不仅仅是上市公 司，另外，股票的承销商和贷款银行等都需要这些知名的综合性强的事务所来保证其达 到目的。 18 francis(1988)、defond(1992)以代理成本和事务所级差为研究对象，来考察 二者之间的相关性。发现代理成本和名牌的会计师事务所（八大）的选择之间是呈正相 关的。 carpenter 和 11 strawser(1971)也进行了相似的研究， 结果表明在公司上市过程中， 地方性和区域性的会计师事务所常常被更换。从上述学者的研究中我们就可以看出公司 在上市或者发行股票的时候，会通过变更过去的会计师事务所，通过聘用大型的会计师 西安石油大学硕士学位论文 6 事务所，利用其较高的声誉来增加企业的可信度。 （5）审计收费。不少学者认为上市公司更换会计师事务所是为了寻求最低的交易成 本。bedingfield 和 17 loeb(1974)对 1971 年 11 月至 1973 年 4 月期间，250 家发生变更 事务所的美国上市公司进行了调查，以这些公司是否填写了美国证监会所要求的 8 一 k 报告为依据来证明审计收费与会计师事务所的变更之间的关系，结果表明高额的审计费 用是客户变更会计师事务所最经常的原因。 19 deangelo(1981)也提出了会计师事务所的 低价揽客行为是招揽客户的一种有效方式。dianel t.simon 和 jere r. 18 francis(1988) 选取了 1979 年至 1984 年期间 214 家变更会计师事务所的美国上市公司，将前后会计师 事务所的审计收费水平进行比较，发现变更会计师事务所的公司在与后任会计师事务所 确定审计业务关系后第一个年度审计收费平均下降了约 24%。beattie 和 4 fearnley (1995)也发现审计收费的高低是公司变更会计师事务所的重要原因。bockus 和 gigler(1998) 对上市公司在变更会计师事务所后对于继任事务所选择的偏好问题进行了 相关研究。发现上市公司倾向于选择小规模的会计师事务所，其主要原因就是小规模会 计师事务所具有低成本优势，审计收费较低。美国注册会计师协会（aicpa）的一份研 究报告中也曾指出，在后任会计师事务所承接业务初期，降低审计收费并期望能在未来 审计年度中得以补偿的行为，将导致会计师事务所与上市公司之间产生不正当的利益关 系，对会计师事务所的独立性造成不利影响，从而降低审计质量。 （6）其他原因。影响会计师事务所变更的因素很多，除了上述原因之外，比如被审 计单位与会计师事务所的地域差别，会计师事务所发生合并，出现的诉讼风险等因素都 会对会计师事务所的变更产生影响。 2.1.22.1.2 国国内对会计师事务所变更原因的研究现状内对会计师事务所变更原因的研究现状 由于我国的证券市场起步较晚，相比较国外，国内对于会计师事务所变更的研究近 些年才开始，研究文献较少。通过对相关文献的阅读，得出国内对于会计师事务所变更 的观点如下： （1）审计意见类型。耿建新和杨 20 鹤(2001) 通过对 1995 年至 1999 年度 a 股上市 公司变更会计师事务所的影响因素进行研究，发现被出过非标准无保留意见审计报告的 上市公司比出具标准无保留意见的公司更容易变更事务所。李东平、黄德华和王振 21 林 （2001）分析了 1999 年和 2000 年的非标准审计意见与第二年会计师事务所变更之间的 关系，研究表明了会计师事务所出具的非标准审计意见是导致上市公司变更会计师事务 所的基本原因，而公司盈余管理程度的加深导致的潜在诉讼风险上升，却没有引起会计 师事务所的重视，从而表明了在这种情况下，会计师的变更导致了审计质量降低。李爽， 吴溪(2002)以我国连续三年内出现的 110 家发生了事务所变更行为的上市公司为样本进 行了研究，发现变更前审计意见为无保留意见的占多数，公司在变更后第一年被出具的 审计意见并未得到明显改善， 公司对会计师事务所的变更并未达到审计意见购买的目的。 第二章事务所变更动因及审计质量变化的文献综述 7 陆正飞、童 22 盼（2003）对 2000 年及 2001 年的会计师事务所变更进行研究，发现上市 公司存在着审计意见购买的动机，并且发现上一年度被出具的审计意见类型与次年的会 计师事务所变更行为存在显著的相关性。杨鹤、徐鹏（2004）以 1995 年至 2001 年间我 国 300 家出现会计师事务所变更行为的 a 股上市公司和 300 家未变更事务所的上市公司 为总样本，通过对前任会计师事务所的变更是否会影响后任事务所的独立性进行了实证 检验，结果表明变更了会计师事务所的公司中在变更后收