（会计学专业论文）我国上市公司内部审计研究.pdf

摘要 我国的上市公司大多集中在关系国计民生的支柱行业，不仅代表着最先进的管 理技术，也是推动国民经济发展的重要力量。与其它类型的企业相比，上市公司具 有相对完善的治理机构并且牵涉较多的利益团体的特点，这就要求上市公司的经营 管理者应该更有效的履行受托管理责任，更加公平，公正的向各利益团体披露真实 的信息，但是，近年来上市公司频繁暴露的舞弊案件引起了人们的的普遍关注，上 市公司的内部治理成为人们关注的焦点。内部审计作为公司治理的重要组成部分， 在公司的监督和管理上发挥着举足轻重的作用。然而，我国上市公司的内部审计是 运用行政手段建立起来的，法律地位处于空白，加上大多数上市公司的内部审计也 是机械照搬西方模式，没有从实际出发，使得内部审计在公司治理中发挥作用的作 用十分有限，因此，如何建立一套适合我国上市公司特点的内部审计体系，使得内 部审计在加强监督，完善内控，规避风险，增加价值等方面发挥更好的作用，能够 真正的参与公司治理，已成为实践提出的现实问题，具有重要理论研究和实际运用 价值。 本文以管理学和审计学理论为指导，立足于国内实践，从受托责任和公司治理 角度出发，对我国上市公司内部审计存在的问题进行实证分析和研究，并提出相关 改进建议。论文主要有七章内容：第一章阐述了本文的研究目的和意义，以及国内 外内部审计研究的文献，第二章阐述了内部审计理论基础及上市公司的内涵与特点， 第三章首先描述了市公司内部审计的目标和特点，以及分析了内部审计在公司治理 中的地位和作用，第四章分析了我国上市公司内部审计的现状和存在的问题，第五 章案例分析，通过引用郑百文案例，对该公司的内部审计存在的问题进行深入分析 和研究，并提出适当的改善建议，第六章对我国上市公司存在的比较有代表性的问 题提出改善建议，第七章全文总结和展望，对全文进行简要总结，提出了本文的不 足和对未来研究方向的展望。 关键词：上市公司内部审计公司治理 a b s t r a c t l i s t e dc o m p a n i e si nc h i n am o s t l yc o n c e n t r a t eo np i l l a ri n d u s t i l e sw h i c hm a t t e r s v i t a lt on a t i o n a lw e l l b e i n ga n dt h ep e o p l e sl i v e l i h o o d n o to n l yd ot h e yr e p r e s e n tt h e a d v a n c e dm a n a g i n gt e c h n o l o g y , b u ta l s ot h es t r o n g e s tm o t i v et op r o m o t et h en a t i o n a l e c o n o m y c o m p a r e dw i t ho t h e rk i n d so fe n t e r p r i s e s 1 i s t e dc o m p a n i e sf e a t u r ew i t h r e l a t i v e l yw e l l f o u n dg o v e r na d m i n i s t r a t i o n sa n di n v o l v ew i t hm o r ei n t e r e s tg r o u p s w h i c hr e q u i r e dt h e i ro p e r a t o r st of u l f i l lr e s p o n s i b i l i t i e sm o r ee f f e c t i v e l ya n dr e v e a l e d o n l ya u t h e n t i ci n f o r m a t i o nt oi n t e r e s tg r o u p sf a i r l y b u tr e c e n t l yt h ef r e q u e n te x p o s u r e so f p u b l i cl i s t e dc o r p o r a t i o n s f r a u d u l e n tc a s e sh a v ec a u g h tp e o p l e sa t t e n t i o na n dn o w p e o p l ea r ec o n c e r n e dw i t ht h e i ri n t e m a la d m i n i s t r a t i o n s a sa ni n d i s p e n s a b l ec o m p o n e n t o fc o m p a n ya d m i n i s t r a t i o n ，i n t e r n a la u d i th a sp l a y e da ni m p o r t a n tr o l ei ns u p e r v i s i o na n d m a n a g e m e n t t h ef a c ti sc h i n e s ei n t e m a la u d i th a se s t a b l i s h e dt h r o u g ha d m i n i s t r a t i v em e a n s w h i c hh a sn oa c t u a lm e a n i n gi nl a w , w h a t sm o r e 1 0 t so f t h e mi m i t a t e dt h ew e s t e r n p a t t e r n sm e c h a n i c a l l yw i t h o u tc o n s i d e r i n go u ro w np r a c t i c a ls i t u a t i o n s a l lo ft h e s el c a d t ot h er e s u l tt h a tt h ei n t e r n a la u d i th a sv e r yl i m i t e de f f e c t s oh o wt od e s i g nas e to f s u i t a b l ei n t e m a la u d i tf o rc h i n e s el i s t e dc o r p o r a t i o n sa n dp l a yab e t t e rp a r ti ne n f o r c i n g s u p e r v i s i o n ，i m p r o v i n gi n t e r n a lc o n t r o l s ，a v o i d i n gr i s k s ，a d d i n gv a l u e ，p a r t i c i p a t i n gi n c o r p o r a t i o ng o v e r n a n c e i th a sb e c o m ead i s t i n g u i s h e dp r o b l e ma r o u s e dt h r o u g hp r a c t i c e a n dp o s s e s s e dt h e o r e t i c a l ，a c t u a lw o r t h g u i d e db yt h et h e o r i e so ft h em a n a g e m e n ta n da u d i t ，b a s e do nc h i n e s ep r a c t i c a l s i t u a t i o n ，f r o mt h ea n g l eo fc o m m i s s i o n e da g e n ta n dc o m p a n ya d m i n i s t r a t i o n ，t h i sp a p e r w i l lh a v eac o m p r e h e n s i v ed i s c u s s i o n a n a l y s i sa n ds t u d yo ft h eq u e s t i o n se x i s t e di n c h i n e s ei n t e m a la u d i ta n dp u tf o r w a r dr e l e v a n tc o n s t r u c t i v ei m p r o v i n gs u g g e s t i o n s t h e p a p e rh a v es e v e nm a j o rc h a p t e r s ：t h ef i r s tp a r tw i l lg i v ea na c c o u n to fs t u d yp u r p o s ea n d s i g n i f i c a n c e ，i n c l u d i n gd o m e s t i ca n df o r e i 印a u d i td o c u m e n t a t i o n s ；t h es e c o n dc h a p t e r e l a b o r a t e so nt h eb a s i so fi n t e r n a la u d i tt h e o r ya n dc h i n e s el i s t e d c o m p a n i e s c h a r a c t e r i s t i c sa n dc o n n o t a t i o n ：t h et h i r dc h a p t e rg i v e sa na c c o u n to ft h et a r g e ta n dt r a i t s o fm o d e mi n t e m a la u d i t t h e na n a l y z et h es t a t u sa n df u n c t i o n si nt h ec o r p o r a t i o n g o v e r n a n c e ；t h ef o u r t hc h a p t e ra n a l y z et h ea c t u a ls t a t ea n dp r o b l e m so fc h i n e s ei n t e m a l a u d i t ；t h ef i f t hc h a p t e rh a v eac a s es t u d yo fz h e n g b a i w e n ，g i v i n gam o r ep r o f o u n d a n a l y s i so fi n t e r n a la u d i ta n dp u tf o r w a r ds o m es u g g e s t i o n s ；i nt h es i x t hc h a p t e r , a i m e da t t y p i c a lp r o b l e m so fc h i n e s ec o m p a n i e si tw i l lb r i n gu ps o m ec o n s t r u c t i v es u g g e s t i o n s ；i n t h el a s tc h a p t e r , t h ee s s a yw i l lp r o v i d ea no u t l i n ea n db r i e fs u m m a r y , p o i n to u tt h e d e f i c i e n c i e so ft h i sp a p e ra n dt h eo u t l o o ko ft h ef u t u r er e s e a r c h k e yw o r d s ：l i s t e dc o m p a n y ，i n t e r n a la u d i t ，c o r p o r a t eg o v e r n a n c e ， u 独创性声明 本人声明，所呈交的论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的 研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包 含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得武汉理工大学或其 他教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所 做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 签名： 葫考壬 日期：盈丛丘啦 学位论文使用授权书 本人完全了解武汉理工大学有关保留、使用学位论文的规定，即学校有 权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查 阅和借阅。本人授权武汉理工大学可以将本学位论文的全部内容编入有关数 据库进行检索，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存或汇编本学位论文。 同时授权经武汉理工大学认可的国家有关机构或论文数据库使用或收录本学 位论文，并向社会公众提供信息服务。 ( 保密的论文在解密后应遵守此规定) 嗽，：劬跏。签膨日锄石 武汉理1 ：人学硕士学位论文 第1 章导论 1 1 研究目的及意义 最近几年，审计已成为我国社会各阶层的一个热门话题，人们的视线大多关注 着民问审计组织如何披露上市公司财务信息方面，但对内部审计的关注仍然相对较 少，事实上，在世界绝大多数国家，都有一个由内部审计和国家审计民问审计构成的 比较完整的审计体系，在这个体系中，三者各司其职，各负其责，共同为经济，政 治和社会的发展服务，作为内部审计重要组成部分的企业内部审计，是企业管理系 统的子系统，是管理层的重要控制手段，对企业的生存和发展起着重要的作用。 不难发现，从企业管理大量的案例中往往出现这样一种现象，很多企业包括一 些知名度很高的跨国企业在企业成立走上正轨后，一直经营得很好，业绩相当不错， 却突然问在没有任何征兆的情况下垮掉，原因究竟是什么呢? 通过大量的事后分析 了解到，原来这些企业账目混乱，财务管理方面存在着大量的漏洞，内部控制方面 流于形式，某些管理层违背制度作出错误的投资决策或者经营决策，导致企业资金 大量外流，给企业带来不可挽回的损失，为了杜绝此类现象的出现，企业内部审计 在管理中的重要性就显示出来了，可以说，内部审计是管理中的一个非常重要的关 卡，有利于及早发现问题，消除隐患，能使企业各管理层明确各自的权限及责任， 企业管理工作始终在规范化的道路上进行，企业效率才能不断提高。 随着知识经济时代的到来，科学与技术突飞猛进，经济全球化，虚拟化，信息 化进程加快，国际竞争异常激烈，市场瞬息万变，企业面临的机遇与风险剧增，投 资人，债权人及其他利益相关者对企业的关注与约束强化，企业要想能够在剧烈变 化的环境中得以生存和发展，作为董事会及最高层管理当局控制手段的企业内部审 计，在企业管理尤其是风险管理，内部控制以及公司治理，组织运营中的地位与作 用r 趋突出，成为关系企业兴衰成败的重要因素。尽管国外许多西方国家早已开始 重视内部审计，通过合理设置内部审计机构，配置审计人员，保证了企业的稳步发 展，取得了很好的成就，许多成功的经验值得借鉴，由于我国内部审计起源较晚， 发展较为缓慢，但这并不意味着可以将西方发达国家的经验直接机械地照搬进来， 武汉理i ：人学硕 ：学位论文 因为我国上市公司无论在文化方面，经营环境方面甚至国家经济政策方面都存在着 较大的差异，在借鉴西方发达国家成功经验的同时，企业如何根据自身的实际情况 合理设置内部审计机构，使内部审计人员能够独立展丌工作，提高审计质量，已成 为我国上市公司需要解决的现实问题之一。本文将以国内外相关内部审计的理论成 果为指导，针对我国上市公司存在的管理层对内部审计的重要性未有足够的认识和 正确的定位，导致内部审计机构设置不合理甚至形同虚设，内部审计人员专业素质 参差不齐，内部审计的环境较差，独立性没有得到根本保障，审计人员容易受上级 管理层的支配和指使，无法全面展开工作，审计方式较为落后等实际状况进行深入 分析，并结合相关案例进行研究，探讨适合我国上市公司内部审计发展的模式。 1 2 国内外研究文献综述 1 2 1 国外研究文献综述 企业的内部审计是从1 9 世纪中叶开始，伴随着资本主义经济的发展和企业规模 的扩大而逐步兴起的，但现代意义上的内部审计是2 0 世纪经济快速发展的产物。 1 9 2 9 年至1 9 3 3 年美国爆发的经济危机，使得企业认识到无法借助扩大销售量来增 加利润，而只能采用节省成本的办法，大批企业开始通过在企业内部建立审计部门， 实行内部审计制度来提高企业的经营成果，内部审计在美国许多行业开始得到普及。 1 9 4 1 年，美国北美公司内部审计主任约翰b 舍斯顿等人发起成立了“内部审计师协 会”( 后发展为国际内部审计师协会，简称i i a ) ，首次把内部审计职业引入了社会 职业领域，内部审计职业翻丌了崭新的一页，同年，维克多布瑞克出版了内部 审计程序的性质，职能和方法一书，是世界上第一部内部审计专著，标志着内部 审计学的诞生和确立。该书从理论上，方法上建立了内部审计体系，书中指出内部 审计并没有完全脱离以往的财务审计，是经营管理的一种手段和工具。 1 9 7 3 年被称为现代内部审计之父的索耶出版现代内部审计实务，标志着内 部审计已经形成了一个比较完整的理论实务体系，他将现代管理科学与内部审计职 业实践融为一体，强调业务导向和管理导向的综合审计。索耶认为，现代内部审计 通过评价组织的全部经营活动来为组织服务，审计人员应将视野转向业务审计和管 理审计，这需要新的态度、方法、分析和思想。索耶将重点放在管理审计上，认为 管理审计是从企业顾问的角度审视经营活动，试图从业务审计人员发现的缺陷中透 2 武汉理i ：人学硕十学位论文 视隐蔽的违背管理原则的行为，帮助管理层更加经济、更有效率、更有效果地进行 管理。但尽管作者较为深入地探讨了内部审计职业化、控制等问题，大量的笔墨还 是用于内部审计技术和方法的介绍。 1 9 6 4 年i i a 首任秘书长布拉德福卡德默斯( b r a d f o r dc a d m u s ) , m , 版了卡德默 斯业务审计手册，详细阐述了业务审计的性质，认为业务审计不是一种具有特定程 序和技术的不同审计类别，而是一种探究、分析和思维的方式，改变了人们传统的 内部审计局限于财务审计领域的思维模式，他认为内部审计应该扩大范围，不仅要 对公司的日常业务例如资源规划及购买，人力资源，保险等进行审计，而且还要审 计各种基金、公司沟通、补偿计划数据安全等内容，由于内部审计的发展在当时的 历史环境下本身存在一定的局限性，所以该书的内容和视角显得相对狭小。 1 9 8 1 年英国学者安德鲁钱伯斯( a n d r e wdc h a m b e r s ) 等人合著出版了内部审 计，该书探讨了内部审计的管理理论和工作方法的理论，介绍了主要审计技术，考 察计算机审计问题，并对内部审计的发展趋势进行展望，该书提供了许多启发性的 贡献，例如在介绍“审计行为科学”时探究了内部审计的矛盾、参与式审计等问题； 讨论“管理审计”时，在经济性、效率性和效果性审计基础上增加了“公平性”审 计( 即从“3 e ”到“4 e ”) 等。 1 9 7 7 年1 2 月，美国国会通过了反国外贿赂法，该项法律明文规定，发行证 券的公司必须具备有效的内部控制系统，包括建立内部审计制度，从而使许多公司 设立了内部审计部门。美国证券交易委员会也非常重视上市公司的内部审计工作， 并在某些情况下，要求企业管理当局说明其包括内部审计在内的内部控制状况，如 果企业没有建立内部审计制度，则被会计界和证券交易委员会认为是内部控制不健 全的重要标志。 2 0 0 2 年，受安然、世通等系列公司舞弊案件的影响，内部审计理论界和实务界 纷纷对内部控制框架提出一些改进建议，强调内部控制框架的建立应与企业的风险 管理相结合，美国颁布了萨班斯奥克斯莱法案，该法案加强了公司高层管理 人员的责任，对公司的内部审计委员会作出了法律规范，强化了对公司外部审计的 监管，加强了信息披露制度和其他有关公司监管的规定，这次事件使企业内部控制 机制再次成为人们关注的焦点。 2 0 0 3 年，i i a 研究基金会汇集理论界和实务界享有盛誉的学者编著的内部审 武汉理l ：人学硕十学侮论文 计思想，该书直接对内部审计的本质问题进行深入研究和探讨，从理论和实践的结 合来阐释内部审计的新定义、新理念，它指出内部审计并非必然是组织内部设立的 一项职能，而应该结合企业自身的情况，在企业内部设置，组织内审部门与外部职 业服务机构合作，完全聘请外部职业服务者三种方式中进行选择。此外，还系统地 讨论了独立性与客观性的问题，提出客观性是一种精神状态，一种为不恰当地影响 评价、判断和决策的精神状态；独立性则是指不存在威胁客观性的重大利益冲突， 认为独立性依附于客观性，不应过分强调独立性，而应重点关注客观性，最后，强 调专业胜任能力是职业道德的要素之一，内部审计职业道德规范要求内审人员应具 备一定的专业胜任能力。 1 2 2 国内研究文献综述 1 9 8 3 年8 月，国务院转发了审计署关于丌展审计工作几个问题的请示，报 告提出建立内部审计监督制度问题，我国的内部审计制度得以正式恢复，相对于西 方国家而言，我国的内部审计发展起步较晚，由于西方发达国家的一些成功经验可 以直接借鉴，因此减少了不少重复性的研究工作，没有像西方企业那样经历从财务 审计发展到经营审计和管理审计的过程。虽然我国内部审计的发展时间只有短短几 十年，但是我国很多内部审计领域的学者还是提供了不少宝贵的建议，其代表性的 著作有： 阎金锷和王德升教授在其著作基础审计学( 1 9 8 8 年版) 中指出：“内部审计执 行管理过程中的独立经济监督功能，通过这种职能的执行，我们可以对财务收支活 动进行事前和事后的检查；评价内部控制体系的恰当性、效率性和遵守程度：为改 进经营管理提供审计信息、维护财经法纪、促使组织内部各个管理层次履行他们的 职责、完成他们的任务以提高经营管理水平和加速企业发展。” 杨树滋，主要代表作为内部审计概论，该著作是我国改革开放后发表的最早 的内部审计学方面具有代表性的著作，作者认为审计是在生产资料的所有权与企业 的经营管理权相分离的基础上产生的。在此基础上，经营者必须向所有者承担经济 责任，而审计乃是评价、确定、证明和监督其是否履行经济责任，也即是立足于评 价经济责任关系的一个过程。并指出，内部审计的目的，不似过去那样单纯，开始 包括对实现公司经营目标，贯彻公司方针、政策，以及对管理效率等方面进行的评 价。 4 武汉理l ：人学硕十学位论文 朱荣恩，其主要代表作有内部控制评价，现代企业内部控制制度，中国 证券市场独立审计研究，现代内部审计学，内部控制案例等，在理论方面， 分析了内部控制产生的原因，内部控制概念的演变，内部控制的作用及局限，建立 的原则等，在实务方面，详细介绍了企业内部管理的货币资金控制，筹资控制，长 期股权投资控制，采购与付款控制，存货控制，成本费用控制，固定资产控制关联 交易等各种内部控制制度，并结合我国证券市场的实际情况，对许多上市公司的案 例从内部控制的角度上进行深入分析，为我国企业的内部控制制度的规范指明了基 本思路和方向。 刘实，该作者的主要代表作为企业内部审计论，该书首先详细阐述了国内外 内部审计的起源及发展的动因，并从管理学的视角指出内部审计的产生是由于企业 管理的需要，认为企业内部审计的作用，是通过认定，评价受托管理人的受托管理 责任的履行情况并提出纠正负偏差与改进管理的建议，协助委托人促进受托管理人 有效履行其受托管理责任，以减少代理成本，改善管理的绩效，增加企业的价值， 然后分析了企业内部审计与企业管理，内部控制及其他类型审计的关系，内部审计 在风险管理中的地位与作用，从内部审计的职能和特征等方面探讨了内部审计的本 质，对企业内部审计的质量管理和审计模式提出了自己的观点，比较了系统导向审 计模式与帐表导向审计模式及风险导向审计模式的区别，并指出我国的企业主要采 用前两种模式，最后，展望了国内外内部审计的发展前景。 王光远，管理审计理论，制度基础审计学，受托管理责任与管理审计， 作者阐述了现代内部审计的十大理念，他认为内部控制与内部审计与生俱来，内部 审计是透视公司的窗口，是公司治理的守门员，内部审计是风险管理的函数，是对 风险的再管理，确认服务和咨询服务是现代内部审计的两大服务领域，组织者应根 据不同环境，相继形成不同比例的服务组合，内部审计需要坚守独立性和客观性， 高度重视客观性管理，企业需要建立健全以控制和风险为导向的内部审计准则体系， 内审机构、人员要恪守准则，依照准则创造性地开展工作，融合风险管理审计、内 部控制审计和公司治理审计，变革传统的内部审计角色等观念。在学术会议上指出 目前我国内部控制建设得还不是很好，并重点介绍了企业内控环境存在的主要问题 及原因。他指出，内部控制问题不是简单的流程设计、制度制定的问题，关键在于 控制环境的问题。 5 武汉理l ：人z 硕卜学位论文 1 3 研究内容与方法 本文主要采用的是规范研究和比较研究的方法，从委托代理和公司治理的角度 出发，分析内部审计在公司治理中的地位和作用，以及内部审计与内部控制和其它 监督层的关系，对我国上市公司内部审计的存在的问题进行研究，找出问题的关键 所在，并提出改善建议。本文共分六章，各章内容如下， 第一章主要介绍了本文的研究目的和意义，以及国内外对内部审计研究相关文 献。 第二章主要阐述了上市公司的内涵与特点，以及内部审计的委托代理理论，契 约理论，受托责任理论。 第三章内部审计与公司治理，首先描述了上市公司内部审计的特点及目标，随 后阐述了内部审计与公司治理的关系以及内部审计在公司治理中的地位和作用。 第四章主要分析了我国上市公司内部审计的现状，并结合我国的特殊背景对内 部审计现象进行分析。 第五章案例分析，通过引用郑百文案例，对该公司的内部审计存在的问题进行 深入分析和研究，并提出适当的改善建议。 第六章完善我国上市公司内部审计的建议，对我国上市公司极具有代表性的问 题从几个主要方面提出改进建议。 第七章全文总结和展望，对全文进行简要总结，提出了本文的不足和对未来研 究方向的展望。 6 武汉理一i ：人学硕十学位论文 第2 章相关基础理论概述 2 1 上市公司的内涵与特点 上市公司属于股份有限公司的一种类型，与其他非上市公司和企业相比，它具 有自身独特的内涵与特点。股份有限公司在具备上市的条件后，如有意愿上市，可 以向证监会提出上市申请并提供相关的上市资料，在获得证券管理机构的批准后， 就能够在证券交易所上市，公司发行的股票可以在股市上自由地流通。公司可以通 过发行股票募集企业发展所需要的资金，为公司的持续发展获得稳定的长期的融资 渠道，并借此可以形成良性的资金循环。但是，企业上市后，它的身份也随之发生 了实质性的转变，公司的股份不再掌握在少数股东手里，其股本结构，股东人数以 及公司的组织结构等都会发生很大的变化，再加上上市公司向社会股民募集了大量 资金，国家出于对股民利益的保护，对上市公司制定了严格的监管制度，上市公司 与以前相比，必须承担更多的社会责任。上市公司与非上市公司相比，具有如下特 占 j 、 ( 1 ) 上市公司与非上市公司相比，对财务的披露要求更加严格。上市公司需要 按照规定的要求定期向公众披露公司的资产、交易、年报等相关信息，并接受 交易所和证监会的监管，而非上市公司只需向股东，债权人和少数利益相关者 披露财务信息，不需要对外公开财务信息，披露的内容和格式可以自己决定。 ( 2 ) 上市公司的股份可以在证券交易所中挂牌自由交易流通( 全流通或部分流 通，每个国家制度不同) ，非上市公司股份不可以在证交所交易流动。上市公司是 把公司的资产分成了若干分，在股票交易市场进行交易，人们可以通过购买某 家公司的股票从而成为该公司的股东，上市是公司融资的一种重要渠道；非上 市公司的股份则不能在股票交易市场交易。 ( 3 ) 与一般公司相比，上市公司最大的特点在于可利用证券市场进行筹资， 广泛地吸收社会上的闲散资金，从而迅速扩大企业规模，增强产品的竞争力和 市场占有率。因此，股份有限公司发展到一定规模后，往往将公司股票在交易 所公开上市作为企业发展的重要战略步骤，公司所有者把公司的部分股份出售 7 武汉理i ：人学硕士学位论文 给社会股民的同时，相当于将相应程度的经营风险转嫁给了股民承担，但是， 从国际经验来看，世界知名的大企业几乎全是上市公司。例如，美国5 0 0 家大 公司中有9 5 是上市公司。 2 2 内部审计理论 2 2 1 委托代理理论 现代学者普遍认为，委托代理理论，受托责任理论，契约理论构成了内部审计 的理论基础，委托代理理论是由美国的简森和梅克林于1 9 7 6 年提出来的，1 8 世纪 以来，随着社会的不断发展，科学的不断进步，企业的规模也随之增大，生产经营 方式也变得越来越复杂，资本交易范围扩大，经营活动同益增多，受时间和精力的 限制，企业的所有者不可能像以前那样去亲自经营企业，管理企业所有的生产经营 管理活动，在这种情况下，企业的所有者只能将企业交给他人代为管理经营，于是 企业的所有权和经营权产生了分离，这就产生了委托代理关系。简森和梅克把委托 代理关系定义为一种契约关系，在这种契约下，一个人或者一些人( 即委托人) 委 托其他人( 即代理人) 按照委托人的要求从事某些经营管理活动，并相应地授予代 理人相应的权限。根据委托代理理论，企业的所有者是委托人，负责使用和控制企 业资源的经理人是代理人，当企业的经理人本身就是企业资源的所有者时，经理人 拥有企业全部的剩余索取权，在这种情况下，企业的所有者和经理人同为一人，既 不存在利益冲突，也不存在信息不对称的情况，经理人自然会努力地工作，也能够 获得所有的经营信息，在这种情况下，也不存在代理问题。但是，一旦企业的所有 者将企业委托给他人管理时，企业的所有权和经营权就发生了分离，代理人作为公 司的经营者，能够获得所有的经营信息，由于委托人已经从公司的经营中分离出来， 在有关的经营信息上就处在劣势地位，委托人和代理人的利益不再一致，代理人很 可能为了追求自身的利益，利用信息优势，作出损害委托人利益的行为，就会产生 代理问题。 在上市公司中，委托理论得到了更好的体现，公司的股东是企业的所有者，即 委托代理理论中所指的委托人，公司的经营管理者接受所有者的委托对企业进行管 理，是代理人。上市公司作为一种先进的现代企业形式，与其他类型的企业相比， 它主要通过发行股票来筹集企业发展所需要的资金，由于股票在交易市场上频繁交 8 武汉理i ：人学硕十学位论文 易，股东具有较大的分散性和广泛性，因此，在上市公司的经营权和所有权分离下 产生的委托代理关系，对公司治理的要求往往更高。 2 2 2 契约理论 按照契约经济学的理论，企业实际上就是一系列契约的组合。而契约又总是不 完善的，产生不完善的契约的因素一是由于契约双方不可能预知未来发生的所有事 件，也不能将所有事件的处理方法都记载在契约条款中，二是由于交易成本的存在。 在长期契约中，交易成本主要包括以下内容，一是为了缔结契约，需要搜集信息的 费用，二是作出决定，达成协议，处理各种突发事件的费用，三是签订契约后，在 契约规定期限内契约执行的费用，四是实施契约条款需支付的法定费用，由于存在 交易成本，契约的不完善是必然的，在不完善的契约条件下，就会产生这样的问题， 在发生契约未规定的事件情况下，谁来行使决策权，契约双方应如何承担责任，或 者 兑，由于最初始的契约不能保证代理人按照委托人的利益行使职权，在这种情况 下就需要建立一种机制来克服这种契约不完善所造成的问题，这也是内部审计得以 产生和发展的原因。 2 2 3 受托责任理论 2 0 世纪7 0 年代，西方理论界开始用受托管理责任的观点来解释审计的本质， 该观点随之成为审计本质的主流思想，审计学家理查德布朗在论述审计起源时指出， 当文明的发展产生了需要某人受托管理他人财产的时候，显然就要求对前者的诚实 性进行某种检查，提出了受托责任与审计的内在联系，受托责任关系是审计产生的 前提。受托责任是有广义和狭义之分，广义的受托责任是一种社会概念，它是指受 托人对直接利益者和其他利益相关者有效履行受托责任，在企业中，受托责任包括 两个方面的内容，一是企业的管理者针对企业的所有者履行的受托责任，二是在企 业的内部组织结构中，下级管理部门对上级管理部门的受托责任。 审计是社会经济发展到一定阶段的产物，在原始社会，生产力水平低下，没有 剩余产品，也不需要审计。随着社会生产力的不断发展，生产效率的不断提高，剩 余产品开始产生并为少数人所占有，所有者开始委托他人管理和经营自己的这些私 人财产，在这种情况下，产生了受托管理责任，所有者为了不仅要保证这些资源能 够得到合理的使用，还要保证资产的安全性和完整性，就需要委托熟悉业务的财务 9 武汉理i ：人学硕士学位论文 人员去审查受托人的会计报告，以便了解受托人的会计报告是否真实的反映了经营 情况和受托人是否最大程度地履行了受托责任，这就产生了最初的审计活动。 受托责任是指受托人按照委托人特定的要求和原则经营管理受托经济资源并报 告其经营管理状况的义务，在受托责任关系中，存在着委托方和受托方，酶者是指 经济资源或财产的所有者，后者是指经济资源或财产的经营管理者，前者赋予后者 管理资源的权利和管好，用好这些资源的责任，后者接受前者的委托和授权，并承 担起履行相应责任的义务。随着社会经济水平的不断发展，企业的组织形式也在不 断发生变化以适应社会生产力的发展需要，受托责任也随之不断发展，在股份有限 公司出现之后，基于两权分离的委托代理关系得到了高度发展和深化，极大程度地 促进和拓展了受托责任关系，也促进了审计的发展。此外，由于资本市场的日益发 展，企业开始倾向于通过上市从证券市场募集企业发展所需要的资金，逐渐取代向 银行获取贷款，这就导致了在受托责任关系中，证券市场的投资者取代银行成为主 要的委托人，从而对会计信息公丌披露的要求更为强烈。 委托代理理论，契约理论，受托责任理论分别从不同的角度分析了内部审计产 生的原因，以上各种理论都是基于促使受托人全面履行受托责任的基础上的，由于 委托和受托关系普片存在于社会的多个方面，他们之问存在错综复杂的经济利益关 系，经济利益是处理这些利益关系的核心，也成为了连结委托受托关系的纽带，对 于委托方来说，受时间精力和其它原因的限制，他们不可能亲自去监督受托人履行 受托责任的情况，为了保证受托人能够尽最大努力的按照委托人的利益原则履行责 任，就需要建立一套机制，确保受托人根据委托人的利益在_ f 确的轨道上采取行动。 对于受托人来说，他们有义务和责任按照委托人的利益经营管理好委托人投入的资 源。因此，无论是为了解决代理人问题，还是为了克服契约的不完善性和信息不对 称等问题，其根本的目的都是为了促进受托人有效地履行受托责任。 在在受管理关系中委托人( 企业资源的所有者) 赋予受托人( 资源管理者) 管 理资源的权限，并要求他们管好用好这些资源，在企业内部这种责任有最高层管理 当局对董事会、下级管理当局对上局管理当局承担，他保护的对象是各类受托管理 的经济资源，因而这种责任主要足经济责任，随着受托管理责任理论的不断发展， 受托管理责任还包括，行为责任、效果责任和效果责任，随着社会的不断发展，委 托人需要的层次与水平随着企业外部和内部环境的不断变化而不断提高，受托管理 1 0 武汉理r 入学硕十何论文 责任就是受托人按照委托人的要求去管理受托资源并想委托者如实的反映资源的管 理情况，这种特定要求反应了委托人对受托人管理活动的结果和期望，例如：期望 受托人尽最大程度的努力去管理受托资源并产出良好的效果，按真实性、可靠性的 要求报告受托资源的管理情况，按照受托责任理论，任何企业的一切活动都是围绕 着受托责任来进行的。由于组织规模的扩大、经营的多元化以及管理层次的增加， 高级管理层必须赋予下属管理人员一定的权力和责任，从而在组织内部存在多级化 的受托责任。多级化受托责任履行的关键之在于目标一致性，这样才能促进组织共 同目标的实现为了保证多级化受托责任目标的一致性，必须进行控制。控制是使一 切经济活动正对着预定的目标来进行，不使它发生任何不利于完成目标的偏差。 受托责任理论与委托代理理论之间存在密切的关系。两者均产生于经营权和所 有权分离的情况，只是视角不同而已，委托代理理论的研究范围比受托责任理论更 为广泛，受托责任理论可以说是委托代理理论的一个子领域，委托代理理论侧重 于从激励和风险分担问题着手研究委托人与代理人之问的契约关系，而受托责任 理论则侧重于从受托方对委托方的责任角度研究双方的契约关系。 武汉理l ：人学硕十学位论文 第3 章上市公司内部审计与上市公司治理 3 1 上市公司内部审计 3 1 1 上市公司内部审计的目标 内部审计的目标是帮助组织的成员有效地履行他们的职责，以合理的成本 促进有效地控制。内部审计的产生与发展是基于企业自身管理的需要建立起来 的，随着社会的不断发展和进步，企业的经营环境也在不断变化，为了适应环 境的变化，企业生产经营管理的内容和重点也发生了较大的转变，呈现出新的 特点，内部审计的目标也随之作出了相应的调整，不再停留在以财务监督为主 的层面，转向了加强管理，提高效益，协助管理层有效履行职责等方面。上市 公司内部审计的具体目标如下： ( 1 ) 保证信息的真实性和可靠性 随着企业组织规模的不断扩大，经营业务的日趋复杂，信息作为企业管理 层制定决策的基础，变得越来越重要。企业的信息包括财务信息和经营信息， 通过财务报表和报告等不同的形式反映企业在不同时期的财务状况和经营状 况，内部审计的目标之一就是保证信息的可靠和完整，因为真实可靠的信息能 够向投资者和债权人传达企业的真实经营状况和财务状况，便于他们作出恰当 的投资决策，合理维护自身的利益。真实可靠的信息也能够帮助企业的管理层 客观的，综合的评价企业的经营业绩，制定经营决策，合理安排资金投向，资 源配置，提高企业的竞争能力，实现最优的经济效益。因此，内部审计机构在 工作过程中，应加强监督力度，防止财务人员在某些高层领导的指使下随意改 变会计政策调节利润，利用关联交易转移利润，虚增资产和利润，减少负债和 费用，利用虚假的财务信息谋取私利，损害广大投资者的利益。 ( 2 ) 保证企业的经营活动遵循相关法律和规定，建立良好的秩序 企业的经营管理活动必须遵守相关法律和组织内部的规定，法律和法规是 国家制定的具有强制性，企业必须执行，政策，计划和程序是企业内部管理层 制定的，用来约束企业内部人员的行为，遵循这一系列的规章制度，是为了保 1 2 武汉理i ：人学硕十学何论文 证企业有计划地，系统地，有序的开展经营活动，同时树立企业信誉，建立良 好的发展环境，否则，就达不到这些规章制度的目的。因此，内部审计人员要 经常审查这些规章制度的遵循情况，此外，还要评价组织内部制定的这些规定 和程序是否恰当，当企业的经营管理环境发生变化后，这些内部规定和程序不 再适应企业的实际情况时，就要对原有的规定和程序作出相应的调整。 ( 3 ) 促进管理人员有效地履行受托责任 内部审计的主要目标是促进管理者有效地履行受托责任，提高企业的效 益，公司所有权和经营权的分离，产生了受托管理责任，委托人希望受托人能 够尽最大的责任，用最经济有效的方法来履行受托责任，但是，在受托责任关 系中，委托人很难全面的掌握受托责任的履行情况，因为受托人与委托人存在 信息不对称的问题，受托人对受托责任的履行情况了如指掌，而委托人对受托 责任履行情况的信息完全来自于受托人的报告，在这种情况下，受托人出于维 护自身利益的角度，很可能不会将真实的受托履行情况反映给委托人，甚至在 利益的驱使下，做出一些损害委托人利益的行为，例如对待工作态度消极，为 了自身的享受装修豪华办公室造成不必要的浪费等等，正是由于存在这种潜在 的利益冲突，委托人为了维护自身的利益，就需要寻找一个独立的第三方对受 托责任履行情况进行客观的评价，受托人也需要一个独立的第三方对自己的履 行情况进行认定和评价，证明自己的经营管理成果，为自己向委托人索取报酬 提供合理的依据，而内部审计部门作为独立的第三方力量，独立地审查各种受托 责任，通过对受托责任的过程和结果加以计量，并就受托责任的完成情况发表公正、 客观的意见，既为委托人提供所需的信息，又为企业内部的受托责任关系提供了有 效的管理、监督、控制机制。内部审计监督企业内部各级管理人员受托责任的履行 情况，帮助企业各级管理人员更加有效的履行受托责任。 ( 4 ) 以合理的成本促进有效的控制 内部审计的目标还包括以合理的成本促进有效的控制，因为内部审计的目的是 实施有效的控制，但是内部审计应以成本效益控制为目标，一些控制方法的成本超 过了它本身的价值，这种控制方法是没有任何意义的，也就是说，内部审计需要遵 循成本效益原则，要求企业力争以最小的审计成本取得最人的控制效果，因此，企 业在展开内部审计工作之前，需要考虑内部审计花费的成本是否大于它能够创造的 武汉理i ：人学硕卜学何论文 价值，当效益大于成本时才能够进行内部审计，此外，内部审计的成本效益原则还 要求内部审计人员在工作中应该首先确定审计重点，有针对性的进行审计，而不是 对所有的事项全部进行审计。 3 1 2 上市公司内部审计的特点 上市公司与非上市公司相比，一个显著的特点就是上市公司的股东数量众多且 较为分散，再加上上市公司的股票能够在证券市场上频繁交易和流通，这就意味着 上市公司的股东经常更换，稳定性较差，大多数中小股东很难实现对经营者的监 督，出于对广大中小股民利益的保护，国家证券管理机构对上市公司的监督力 度比非上市公司要大得多，对上市公司的内部审计的要求也有区别于其他类型 的企业，与非上市公司内部审计相比，上市公司内部审计主要具有以下特点： 第一，审计责任更大。一般来说，上市公司内部审计要满足以下需求：股东和 股东大会代表机构( 董事会、监事会) 对公司经营真实状况的了解，以防范决策风险； 管理层( 总裁、总经理及其领导