（林业经济管理专业论文）企业成本战略研究.pdf

摘要 随着我国经济体制的转轨和市场经济的日趋完善以及全球经济一体化进 程的加快，现代社会中企业竞争i t 益加剧。如今，已有更多的跨国公司进入中国， 也有越来越多的中国公司走出国门，在外投资设厂。不管是外国公司来中国还 是中国公司在外国，他们之间的抢夺市场占有已经是有目共睹。要想在市场上 占有较大的份额，降低成本已低价取胜无疑是一条有效的途径。因而低成本战 略也就应运而生。 本文论述的重点是企业采取低成本战略的理论基础及结合作者本人多年 的财务实践所采取的低成本战略步骤。虽然低成本战略有它的明显的优点，然 而，它也存在一些缺点。传统的成本管理战略仅重视企业的生产加工等具体的 制造成本，然而本文从产品的设计、原料的采购、生产计划、产品的制造、产 品的质量控制、产品的营销及后续服务等方面全面阐述成本的控制过程，并辅 之以具体的实施措施。并且，本文提出了相应的考核措施，为保证这一战略的 有效实施提供了激励与约束。 如何有效的降低企业的成本，提高公司的利润，已成为企业成败的关键。 只有建立有效的整个企业的低成本战略体系，才能从整个流程上控制成本，为 企业产品在市场竞争上取胜创造良好的先决条件。 关键词：成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、考核与评价 a b s t r a c t w i t ht h et r a n s f e ro fo u rc o u n t r y se c o n o m i cs y s t e m ，i n c r e a s i n g l yi m p r o v e m e n to f m a r k e te c o n o m ya n ds p e e d i n gu po fp r o g r e s so ni n t e g r i t yo fg l o b a la c o n o m y ，c o m p e t e n c e b e t w e e nm o d e r nb u s i n e s s e sh a sb e c o m em o r es e r i o u s t o d a y m o r ea n dm o r em u l t i n a t i o n a l s i n v e s ti nc h i n a + a tt h es a m et i m e m a n yc h n o s ec o r p o r a t i o n sb u l l dt h e i rf a c t o r ya b r o a dn o m a t t e rf o r e i g nc o m p a n i e si n v o s t e di nc h i n no rc h i n e s ec o m p a n i e si nf o r e i g nc o u n t r i e s ，w e c a nsect h e ya r et r y l n gt oo c c u p yt h es h a r eo ft h ew h o l em a r k e t i ft h e yh o p et op o s s e s sa l a r g es h a r eo fm a r k e t ，i ti st h eb e s tw a yt or e d u c et h ec o s to ft h e i rp r o d u c t sa n dm a k et h e l o w e rp r i c eo rg o o d ss ol o wc o s ts t r a t e g ye m e r g ea st h et i m er e q u i r e t h i st h e s i sf o c u s e so i lt h et h e o r yb a s i sa d o p t e db yb u s i a e $ s e sa n ds o m es t e p so fl o w c o s ts t r a t e g ya d o p t e db yb u s i a e s s e st h r o u g ht h ee o m b i n a t i o no fm yw o r k i n ge x p er i e n c e sf o r m a n yy e a r s a l t h o u g hl o wc o s ts t r a t e g ye x i s t m a n ya d v a n t a g e s ，i t a ls oh a ss o m e s h o r t c o m i n g st r a d l t i o n a lc o s tm a n a g e m e n ts t r a t e g ye m p h a s i z e so n t ys p e e i f i cm a n u f a c t u r i n g c o s ts u c ha sm a n u f a c t u r i n ga n dpr o c e s s i n g ，h o w e v e r ，t h et h e s i sf o c u so nt h ec o s tc o n t r o lo f w h o l ep r o c e d u r ew h i c hi n c l u d e sd e s i g no fp r o d u c t ，p u r c h a s e so fm a t e r i a l ，p r o d u c i n gp l a n ， m a n u f a c t u r i u g ，q u a l i t yc o n t r o l ，m a r k e t i n ga n ds a l es er v i c eo fp r o d u c t sa sw e l la ss p e c i f i c i m p l e m e n tm e a s u r e s t h i st h e s i sa l s op u tf o r w a r dr e l a t i v ec h o c k i n gw a y sa n de n c o u r a g e m e n t a n dc o n t r o lt oe n s u r et h ee f f e c t i v ei m p l e m e n t a t i o n h o wt oe f f e c t i v e l yr e d u c et h ec o s ta n di n c r e a s et h ep r o f i to fc o m p a n yh a v eb e c o m e t h ek e yt oac o m p a n y ss u c c e s s o n l yt h ee f f e c t i v el o wc o s ts t r a t e g ys y s t e mo fac o m p a n y cant h ec o s tb ec o n t r o l l e df r o mt h ew h o l ep r o c e s sa n dc r e a t eg o o dp r e d e t e r m i n i n ge o n d i t i o n s f o rt h ec o m p a n y sv i c t o r yt oc o m p e t e n c ei nt h em a r k e t k e yw o r d s ：c o s tf o r e c a s t ，c o s td e c i s i o n ，c o s tp l a n ，c o s tc o n t r o l ，c h e c ka n de v a l u a t i o n 致谢 本文是在导师温作民教授的精心指导下完成的。从论文的选题、 论文的框架直到最后的定稿，都花赞了导师大量的时间和精力。温老 师在我的学习过程中对我有着无微不至的关怀，导师严谨的治学态 度、刻苦的钻研精神、胸怀坦荡的为人准则为我树立了榜样，将使我 终身受益。在这里，致以深深的谢意和崇高的敬意l 另外，我的室友王亚宾及同专业同学伍传才等在我的论文完稿上 给予了大量的帮助，对此我深表谢意! 作者：吕国民 二0 0 五年五月 1 绪论 随着现代财务管理的发展以及中国加入w t o 。成本战略成为国内企业同国际企业尤其是 跨国公司竞争的首选企业管理战略。全球经济一体化的市场格局对企业来说既是机遇更是 挑战，企业的市场运行机制、管理体制及观念将对企业参与竞争产生深远的影响。在市场 经济中，作为现代企业，企业管理的核心是财务管理，而财务管理的核心是成本管理，企 业的众多经营活动都要围绕财务管理来展开，也必然要实施成本战略以确保最低的成本。 成本战略又称低成本战略。所谓的低成本战略，我们可以这样定义：它是指企业在提 供相同的产品或服务时，通过内部成本控制，在研究、开发、生产、销售、服务和广告等 领域把成本降低到最低限度，使成本或费用明显低于行业平均水平或主要竞争对手，从而 赢得更高的市场占有率或更高的利润，成为行业中的成本领先者的一种竞争战略。 在激烈的竞争环境下，作为自负盈亏的社会经济组织，一个企业要生存和发展，必须 注重成本管理，获得比较利润，才。能在竞争中立于不败之地。企业管理的目标是生存和发 展，实现管理目标，就必然要求实施成本战略，降低企业运营成本，而( 在大多数情况下) 低成本意味着有较强的竞争力，将使企业在竞争中获得相对优势。因而企业为实现生存和 发展的目标，采用低成本战略是有效的手段。企业要在全方位提升管理、规模化水平，不 断提高产品品质的前提下，使得生产成本不断下降，同时形成较低的价格来迎取竞争优势。 因此，以管理、技术、规模、专业化来控制成本，树立全员成本意识，从各个方面挖潜降 耗，实施具有竞争优势的成本战略，使得成本控制水平不断提高，达到公司发展需求，成 为众多企业采取的策略。 1 1 国内外研究状况 对企业成本核算的研究伴随着人类社会的不断进步而留下了一个个坚实的脚印。在这 其中，人们一致认为主要归功于财务会计的发展。而与其相对应的成本战略管理，则由于 历史原因、社会原因、环境原因等，其发展较为迟缓。无论从理论角度，还是从实践上来 看，开拓、研究并发展成本战略理论体系都具有重大意义。 1 1 1 我国的研究情况 我国成本战略体系的系统研究起步于八十年代初。当时我国会计学家余绪缨教授率先 编著了我国第一本管理会计专著，开创了我国管理会计学科的研究领域，其中着重提到关于 企业财务成本方面的创新。之后，许多专家学者紧紧跟随国际潮流，大量介绍并引入了国 外最新研究成果，如j u s t i nt i m e ( 适时制) 和a c t i v i t yb a s e d c o s t i n g ( 作业成本计算) 等。 在这同时，一些学者从国内现实出发，总结我们自己成功的企业成本核算体系。 ( 1 ) 管理体制上的原因 从五十年代建国初至今，我国经济管理体制大致经历了两次转变：第一次是从旧制转 l 向计划经济体制，第二次是从计划经济体制转向市场经济体制。前一转变，我们全盘照搬 苏联模式，实行高度的宏观计划控制，仅注重成本核算而根本不注重成本管理，更谈不上 战略体系的设计。后一转变则大量介绍西方( 主要是美国) 模式。而西方国家对成本会计 研究并不注重体系研究，从而使我们无所适从。在处于探索之中的具有中国特色的经济管 理体制尚未成型的前提下，很难形成我们自己的成本战略理论体系。 ( 2 ) 研究方法上的原因 在八十年代以前，我们也有成本会计的实践，但很少有人去认真加以总结并上升到战 略理论高度。进入八十年代以后，我们主要是研究西方的成本会计动向。而在这一时期， 实证研究逐步取代了规范化的研究，人们倾注大量的精力去描述客观现实的每一角落，并 试图加以解释。从而忽略了对整个成本理论体系的研究。这一时期，我们重复别人的多、 开创性少，专题研究多、理论体系研究少，使我们在成本战略管理研究上难有更大作为。 ( 3 ) 会计实务上的局限性 成本会计就目前的认识而言，在很大程度上与企业组织机构、管理方式、战略模式等 有较为密切的联系。而这些实务问题在不断变化，从而造成成本会计研究缺乏连续性。这 种随现实不断变化而不断变化的研究局面，是很难有一个完整的理论体系的。要改变这一 局面，就必须对成本战略有全新的认识，开拓新的思路( 王丽娜2 0 0 2 ) 。 综上所述，我国成本战略理论体系之所以难以形成源于受到各方的阻力。尽管如此， 积极探索我国现行体制下的理论体系仍是一个必要的先行步骤。 1 1 2 国外研究状况 ( 1 ) 新的管理技术产生背景 从5 0 年代起，世界进入了一个更新的时代( 有人称为后工业时代或突变时代) 。进入 5 0 年代后，顾客的需求有了很大的变化，企业的政治、经济、文化和自然环境与过去相比 竞争更加激烈，科学技术高速发展，从而使企业面临着许多严峻的挑战和许多难以预料的 突发事件。这个时代的主要特征是：( 1 ) 需求结构发生变化。基本消费品的需求已经达到 饱和，社会已从对生活“数量”的需要转向对生活“质量”的需要，需求发生了多样化的 转变。( 2 ) 科学技术水平不断提高。推动和加速了产品和制造工艺的发展，生产了许多属 于“创造需要”性的产品，同时，也加强了企业间的竞争。( 3 ) 全球性竞争日益激烈。资 本输出、跨国公司的迅猛发展，既给企业提供了新的机遇，也给企业带来巨大风险。( 4 ) 社会、政府和顾客等提高了对企业的要求和限制。由于经济波动、通货膨胀、垄断行为、 环境污染等，引起了社会、政府、顾客对企业的不满，从而提高了对企业的要求，并提出 了许多对企业的限制。( 5 ) 资源短缺，突发事件不断出现。这些特点，使企业外部成为一 种特别庞大的、复杂的、不熟悉的、变化的、难以预料的环境，企业面临着许多生死攸关 的挑战。在这种情况下，企业界必须对环境进行深入分析，采取新的管理方式，谋求企业 的生存和发展，强化企业经营战略等战略管理势在必行。随着管理观念的变化，许多新的 管理技术出现了，如质量成本管理，作业成本管理等。( 刘庆元2 0 0 1 ) 2 ( 2 ) 战略管理的产生 正是由于时代的变革导致了企业经营环境的变化，经营环境的变化推动了管理科学的 发展，顺应这一发展趋势，战略管理就应运而生。战略管理的核心是要寻求企业持之以恒 的竞争优势。竞争优势是一切战略的核心，它归根结底来源于企业能够为客户创造的价值， 这一价值要超过该企业创造它的成本。价值是客户愿意为其所需要的东西所付的价款；超 额价值来自于以低于竞争厂商的价格而提供同等的受益，或提供的非同一般的受益足以抵 消其高价而有余( 张士玉2 0 0 2 ) 。竞争优势有两种基本形式，即成本领先和别具一格( 标 新立异) 。一个企业要获得竞争优势就需要做出抉择，即企业要就争取哪一种优势和在什么 范围内争取优势的问题做出选择。“万事都要领先，事事都要每人满意”的想法只会造成战 略上的平庸和经济效益的低下，因为这往往意味着一个企业根本没有竞争优势可言。 ( 3 ) 企业成本战略的产生 企业管理观念和管理技术的上述变化，对传统的成本管理产生了巨大的冲击，要求成 本管理更新观念。变革技术。成本管理专家和学者必然面对这样的事实：( 1 ) 战略管理要 求获得具有竞争优势的成本资料，如果成本管理者不能提供相关信息，则生产主管、营销 经理就会去扩展自己获得的信息系统，如果这样，必将引起企业管理的混乱。一个组织只 能有一个成本信息系统。( 2 ) 在新的管理环境下，传统成本管理会计自身的缺陷( 如管理 观念、管理方法、管理对象等) 显露无疑，要改变这些缺陷，必须寻求新的管理思想、技 术和方法。为了适应战略管理的需要，一方面将成本管理会计导入企业战略管理并与之相 融合。另一方面，在成本管理会计中引入战略管理思想，实现战略意义上的功能扩展，从 而形成了成本战略管理。成本战略管理最早于8 0 年代由英国学者提出，美国学者迈克尔 波特在竞争战略和竞争优势两书中列专章探讨“成本优势”。成本优势是企业可能 拥有的两种竞争优势之一。成本对于别具一格战略也极为重要，因为别具一格的企业必须 保持与其竞争者近似的成本。除非由此而得的溢价超过别具一格的成本，否则别具格者 就不能取得出色的业绩。企业管理者认识到了成本在竞争中的重要地位，许多战略计划都 把建立“成本领先”( c o s tl e a d e r s h i p ) 或“成本削减”( c o s tr e d u c t i o n ) 作为目标。如 果一个企业能够取得并保持全面的成本领先，那么，它只要能使价格相等或接近产业的平 均价格水平，就会成为所在产业的佼佼者。( 陈珂，2 0 0 1 ) 当成本领先的企业的价格相当于 或低于其竞争厂商时，它的成本地位就会转化为高收益。然而，一个在成本上领先地位的 企业也不能忽视产品的别具一格，旦成本领先的企业的产品在客户眼里不被看作是与其 他厂商的产品不相上下或可被接受时，该企业就不得不削减价格，使其售价低于竞争者， 以增加销售额。这就可能抵消了它有利的成本地位所带来的好处。在波特研究的基础上， 许多有关成本战略类的专著在国外应运而生，使成本管理更加具体化。近年来，在英美日 等发达国家成本战略管理已成为企业加强成本管理，取得竞争优势的有力武器。日本学者 又进一步将成本战略管理推广到企业界。 不难看出，成本战略管理的产生一方面是为了适应企业战略管理的需要，另一方面则 企业传统成本管理体系自身缺陷、自身变革的需要。 3 1 2 我国企业成本管理的现状 由于成本管理体制的缺陷和成本管理水平的低下，我国企业存在大量的浪费。成本管理 混乱，说明我国企业成本降低的潜力很大。而导致成本混乱的原因很多，概括起来主要有 以下几点： 第一点：都是针对单个成本管理方法的，缺乏对方法之间联系的研究，不能形成系统 的成本管理方法，成本管理的理论研究滞后 我国成本管理的理论研究与改革前相比有了长足的进步，但在成本管理研究方面的系 统性差。 传统成本管理方法的研究体系在实践中的应用缺乏联系，引进新的成本管理方法常常 会导致对原有方法很大程度的放弃，从而使成本管理缺乏连贯性。并加大了管理成本。 传统成本研究局限于企业内部，缺乏战略管理的思维。只注意生产过程的成本管理， 忽视供应过程的成本管理。只注意投产后的成本管理，忽视投产前产品设计以及生产要素 合理组织的成本管理。只注意产品成本本身水平高低，忽视成本效益水平的高低。只注意 企业成本管理，忽视宏观成本管理( 欧阳清2 0 0 2 ) 。 第二点：成本管理观念落后 我国企业普遍存在成本管理观念落后的现象，表现在成本管理的范围、目的及手段等 方面的认识存在偏差。很多企业仍将成本管理的范围局限于企业内部甚至只包括生产过程， 而忽略了对其他相关企业及相关领域成本行为的管理。成本管理的目的局限于降低成本， 较少从效益角度看成本的效用，降低成本的手段也主要依靠节约方式，不能应用成本效益 原则，通过发生成本来实现更大的收益。这些落后的观念已经不能适应竞争日益激烈的经 济环境( 林万祥2 0 0 1 ) 。 传统企业管理主要是通过两条途径降低产品成本，一是规模效益；二是增强与供应商 及分销商的谈判能力，以期达到转移成本的目的。但规模的大小受需求大小的制约，更何 况现在的消费者的消费需求差异正在加大，同类产品的生产规模有缩小的趋势。企业成本 简单地从核心企业转移到供应商或分销商，不能降低产品最终销售价格，甚至会造成成本 的增加，减少从原材料到最终消费品的增值。尤其是在今天日趋公开的市场环境下，过分 的成本转移将使企业失去好的合作伙伴。 第三点：成本管理方法陈旧 虽然我国一些企业进行了先进成本管理方法的试点，并取得了不错的成绩，但整体上 讲，成本管理方法还是很陈旧，已不能适应经济环境的要求。据调查，6 0 3 的企业使用品 种法，3 9 7 的企业使用分步法，其中使用平行结转法的有2 2 9 ，使用逐步结转法的有 1 6 8 。当前世界生产发展的趋势是小批量多品种的生产方式，因为购买者的偏好并非完全 相同，随着生产的发展，购买者完全可以根据自己的需要要求厂方设计并生产自己最满意 的商品，厂方也可以高效益保证购买者在短时间内取得理想的商品。在这种情况下，一条 生产线上可能只有几台相同甚至是没有两台完全一样的产品。这样的生产方式将适用于分 批法计算成本。我国现在只有5 7 的企业采用分批法计算成本，表明我国的生产组织还比 4 较粗放，对消费个性的重视不够，相应带来成本核算方法选择上的简单化。 标准成本、计划成本和目标成本是目前成本与成本管理中较为流行的现代成本管理方 法。从被调查企业的情况看，5 i 4 的企业采用了目标成本法，3 8 9 的企业采用了计划成 本法，9 7 的企业采用了标准成本法。但是，先进的作业成本法、成本企划法在企业未得 到推广( 石志芳2 0 0 1 ) 。 第四点：企业内部成本管理主体的确立失误 长期以来，人们存在一种偏差：把成本管理作为财务人员、少数管理人员的专利，认 为成本、效益都应由企业领导和财务部门负责，而把各车间、部门、班组的职工只看作生 产者，导致管成本的不懂技术、懂技术的不懂财务，广大职工对于哪些成本应该控制，怎 样控制等问题无意也无力过问，成本意识淡漠。职工认为干好干坏一个样，感受不到市场 压力，控制成本的积极性无法调动起来，浪费现象严重，企业的成本管理失去诺大的管理 群体当然难以真正取得成效( 李德仁2 i ) 。 第五点：不良利益动机驱动导致成本信息失真 在我国，有相当多的企业管理者因偷逃税款、粉饰业绩、谋取私利或小团体利益等不 良利益动机的驱动，任意调整、编造成本资料，从而使成本信息失真现象日益严重，并造 成以成本为基础的各种管理活动的效能降低甚至给企业造成损失。当然成本信息失真也可 能由于成本信息与成本管理的相关性较差而引起，这也是成本管理系统所需要重视和解决 的重要问题之一。 第六点；分工过细，人力资源浪费严重 企业内部的分工越来越精细，这就要求企业进行高度的协作管理，由此导致企业管理 的协调成本过高；另外由于过细的分工导致企业管理复杂化，不利于企业管理效率的提高， 从而为企业带来定的低效率成本，并造成人力资源的严重浪费，这也是企业管理费用增 加的一个原因。由于分工层次及协作环节的增加，信息在企业中传递时间延长，不必要的 停留环节增多，在一定程度上导致信息的损耗和失真，同时造成信息反馈难度的增加。这 就可能使企业决策失误的可能性增加，导致企业管理的失误成本增加。( 孙茂竹，姚岳2 0 0 3 ) 综上所述，我国企业现有的成本管理已不能满足企业市场竞争的需要，这就必须改革、 完善现有的成本管理系统，必须将成本战略管理与战术安排结合起来，从战略的高度去思 考成本管理系统的设计，并与价值分析紧密结合起来。 1 ，3 建立企业成本战略的重要性 1 ，3 1 企业成本战略的形成和发展是现代市场经济和竞争的必然结果 近二十年来企业环境发生了急剧的变化，全球性竞争日益激烈，为了适应争的需要， 成本战略应运而生。不言而喻，成本是决定企业产品或服务在竞争中能否取得份额以及占 有多少份额的关键因素，而影响竞争成本的核心是确立企业长久发展的成本战略。在成本 战略管理中，首先应分析企业的产品所处的市场生命周期和市场份额等，然后确定其应采 取的战略。对于不同的产品应采取不同的市场战略，是以产品差异战略取胜( 在成本差距 不可能拉大的情况下生产比对手更优、更独特的产品以显示差异，吸引顾客) ，还是以成本 领先战略取胜( 在产品性能与质量不可能会有差别的情况下努力降低成本、降低售价来取 得竞争优势) 。采取产品差异战略可以通过培养顾客对品牌的忠诚度，优良服务，产品设计 等方法实现；而成本领先战略则可以通过大量生产、学习曲线效应，严格的成本控制等方 法来实现。 1 ，3 2 成本战略管理的研究与实施，有利于改善和加强企业经营管理 在现代企业管理中，战略管理在理论研究上已经取得了丰硕的成果，国内外已出版了 许多著作，发表了许多研究文章。在实践中，许多大公司设立了诸如“研究开发部”战略 研究部”等企业战略研究机构，而在实际运用中更多地着眼于经营战略管理方面，较少涉 及成本战略管理。企业管理作为一个完善的系统，成本战略管理是不可或缺部分，如何正 确引进和运用成本战略管理是我国会计管理值得深思的问题。 1 3 3 有利于更新成本管理的观念 在传统成本管理中，成本管理的目的被归结为降低成本，节约成了降低成本的基本手 段。不可否认，在成本管理中，节约作为一种手段是不容置疑的，但它不是唯一的手段， 现代成本管理的目的“应该是以尽可能少的成本支出，获得尽可能多的使用价值，从而为 赚取利润提供尽可能好的基础”( 吴丽红2 0 0 1 ) ，从而提高成本效益。从成本战略管理的视 角出发来分析成本管理的这一目标，不难发现，成本降低是有条件和限度的，在某些情况 下控制成本费用，可能会导致产品质量和企业效益的下降。如果企业以较低的成本升幅， 而取得更高的使用价值，从而大大提高企业的经济效益，企业何乐而不为。企业在市场上 取得竞争优势取决于“以同样的成本为顾客提供更优的使用价值”或“以较低成本提供相 同的使用价值”。企业采用何种成本战略，取决于企业整个的经营战略和竞争战略，成本管 理必须为企业整个经营管理服务。 6 2 企业成本战略研究的理论基础 2 1 实施成本战略管理的对象 成本管理战略对象是与企业经营过程相关的所有资金耗费。既包括财务会计计算的历 史成本，也包括内部经营管理需要的现在和未来成本；既包括企业内部价值链内的资金耗 费，也包括行业价值链整合所涉及的客户和供应商的资金耗费。 企业价值链分析可以分为设计、制造、销售及退出市场三个阶段。目标成本计算着重 于设计阶段，改进成本计算着重于制造阶段，而产品全生命周期成本计算、质量成本计算 都对售后服务阶段进行了计量 成本管理战略的对象最终是资金流出。但是具体到每个企业的成本管理系统，成本管 理的对象还是有所不同。传统的简单加工型小企业的成本管理仅限于进行简单的成本计算， 其成本管理对象也就限定在企业内部所发生的资金耗费。而自身处于激烈竞争的大型企业 为赢得竞争，必须关注企业的竞争对手和潜在的所有利益相关者，因此其成本管理对象也 就突破了企业的界限，凡是和企业经营过程相关的资金消耗都属于成本管理的范围( 吴维 2 0 0 3 ) 。 2 2 企业成本战略体系设立的原则 2 2 1 竞争战略指导原则 在竞争性经济环境中，企业的生存与发展完全决定于竞争战略的正确性及其执行的有 效性。所以企业成本战略的设计思想也就是要通过降低成本有效地实现竞争战略成本管理 战略的制定，还是成本计算方法、成本控制方法的选择都应以利于竞争为宗旨。 2 2 2 成本效益原则 为实现成本战略，采取的成本管理与控制方法是不同的，但是，不同的方法所需的成 本是不同的。只有收益与成本之间的差异最大的战略才是最优的战略方法。 2 2 3 协调原则 成本战略体系是一个完整的系统，各部分之间都是相互联系和制约的。系统能否良好 7 运行取决于各个部分是否协调庭好。因此，在设计成本战略体系时应遵循协调性原则。如： 在企业内部，成本计算的目的就是为成本控制服务，因而，在选择成本计算方法时要考虑 成本控制对成本信息的要求。 2 2 4 弹性原则 企业的成本战略并非一成不变，当企业面临的竞争环境及其他因素发生变化时，战略 体系也就要进行相应的调整，而此项调整也会使企业发生成本。为使企业整体成本最低， 弹性原则必须遵循( 陈珂2 0 0 1 ) 。 2 3 企业成本战略的根本目标 成本与各因素之问错综复杂的关系，使得判断成本的标准由于考虑问题的角度和观察 问题的视角不同而有所不同。条件不同，观察问题的角度不同，实施成本战略的目标就有 所不同。概括起来，成本战略的目标定位如下： 第一：降低成本在任何设定的条件下，只要影响利润变化的其他因素不因成本的变 动丽发生变化，降低成本始终是第一位的。 降低成本以两种方式实现： 第一种方式是在既定的经济规模、技术条件、质量标准条件下，通过降低消耗、提高 劳动生产率、合理的组织管理等措施降低成本。通常，这种意义上的成本降低属于日常成 本管理的内容。 另外一种方式是改变成本发生的基础条件。成本发生的基础条件是企业可资利用的经 济资源的性质及其相互之问的联系方式。这些资源包括劳动资料的技术性能、劳动对象的 质量标准、劳动者的素质和技能、产品的技术标准、产品工艺过程的复杂程度、企业规模 的太小、企业的组织结构、企业的职能分工、企业的管理制度、企业文化、企业外部协作 关系等等诸多方面。这些因素的性质及其相互之问的联系方式构成了成本发生的基础条件， 是影响成本的深层次因素。在特定的条件下，当成本降低到这些条件许可的极限时，进一 步降低成本的努力可能收效甚微。例如产品成本中的材料成本，在既定的技术条件和材料 条件下，生产单位产品材料消耗量有一个最低标准，t 当实际消耗接近这一标准时，进一步 的努力也难以使材料成本进一步降低。由于既定的条件限定了成本降低的最低限度，进一 步的成本降低只有改变成本发生的基础条件，如通过采用新的技术设备、新的工艺过程、 新的产品设计、新的材料等，使影响成木的结构性因素得到改善，为成本的进一步降低提 供新的前提，使原来难以降低的成本在新的基础上进一步降低。 第二：通过成本管理增加企业的利润降低成本可以增加企业的利润，但在某些情况 下，具有战略意义的议题是如何通过增加成本以获取其他的竞争利益。当成本变动与其他 相关因素的变动相互关联时，如何在成本降低与生产经营需要之间做出权衡取舍，是成本 管理无法【四避的困难选择。单纯以成本的高低为标准容易形成误区。成本的变动往往与诸 方面的因素相关联，成本管理不能仅仅只着眼于成本本身，而要利用成本、质量、价格、 销量等因素之间的相互关系，支持企业为维系质量、调整价格、扩大市场份额等对成本的 需要，使企业能够最大限度地获得利润。 第三：配合企业取得竞争优势在激烈的市场竞争优势，往犍要采取诸多的战略措 施，这些战略措施通常需要成本管理予以配合。采用成本领先战略的企、世要通过强化成本 管理不遗余力地降低成本。战略的选择与实施是企业的根本利益之所在，其需要高于一切 成本管理要配合企业为取得竞争优势所进行的战略选择，要配合企业为实施各种战略对成 本及成本管理的需要，在企业战略许可的范围内，在实施企业战略的过程中引导企业走向 成本最低化。 另外，在资源限制条件下，通过成本战略提高资源的利用效率，使有限的经济资源生 产出更多的产品、刨造出更多的愤值，达 0 节约增产的目的，也是成本战略鹄重要目标。 这一原理对于存在瓶颈环节的企业同样具有参考价值。当企业的薄弱环节成为制约企业成 本的重要因素，提高瓶颈资源的利用效率成为成本战略实施过程需要重点关注的问题之一 企业可以利用成本的代偿性特征，通过增加其他方面的成本以节约受限制资源或瓶颈资源， 使受限制资源的边际收益最火化，从而提高企业的产出水平。 综上所述，成本战略存在一个目标体系，这个体系包含三个层次：第一，降低成本， 其中又分以生产过程、业务进行过程为焦点的成本降低措旋和以企业为焦点，以改变成本 发生的基础条件为措施的成本降低。第二，利用资源、成本、质量、数量、价格之间的相 互关系，配合企业尽可能获取最大利润，包括通过节约稀缺资源增加产量。第三，通过成 本管理配合企业的战略选择与实施。通过获取成本优势帮助企业取得竞争优势。三个层次 之问的主要差别在于考虑成本问题的视角不同。第一层次以企业内部为祝角，以降低成本 为核心i 第二层次以企业内部为主要视角，考虑到成本质量、数量、价格、供求等相关因 素之间的关系，以利润为取向i 第三层次班企业与环境、企业与竞争的相互关系为视角， 以企业的长期发展和竞争优势为重点。在这三个目标层次中，都贯穿着降低成本的要求 都不排斥成本降低的重要性，正因如此，人们常常将成本战略的目标定位为降低成本。同 时应浚看到，成本战略的实施需要有一个长期的观点和更为宽广的基础，提高成本的利用 效益，使成本效益最大化是成本战略考虑问题的基本出发点。成本与诸多变量因素之间关 系的复杂性，研究成本战略的相关问题需要将成本与相关因素联系起来加以考直。 2 4 现代成本战略的立足点 现代成本战略指管理人员运用专门方法提供企业本身及其竞争对手的分析资料，帮助 管理者形成和评价企业战略，从而创造竞争优势，以达到企业有效地适应外部持续变化的 环境的目的。通过分析比较传统或本管理和现代成本管理，可以概括现代成本管理的立足 点如下： 第一：立足于长远的战略目标现代成本管理的宗旨，是为了取得长期持久的竞争优势， 以便企业长期生产和发展，立足于长远的战略目标。而传统的成本管理则立足于短期的成 9 本管理。比如企业进行人工成本管理，按“降低成本”，企业宜雇佣年龄相对较大、技术熟 练程度高的员工以便降低人工成本，因年龄较大及技术熟练程度高，相应的培训成本降低了， 而且由于熟练的技术，废品率下降从而导致产品质量成本降低。以“成本优势”标准衡量， 企业应从长远出发雇佣年轻、文化程度高的员工，利用学习曲线，以获得较长时期的成本 优势。 第二：立足于总体发展战略现代成本动因的理解应是企业战略高度上的，它不仅包括 生产过程中的各种有形的物料及人力的消耗，更应包括企业的规模、市场开拓、企业内部 结构调整等无形的成本动因。为使企业产品在市场上具有强大竞争力，成本管理就不能再 局限于产品的生产( 制造) 过程，而是应该将视野向前延伸到产品的市场需求分析、相关 技术的发展态势分析，以及产品的设计：向后延伸到顾客的使用、维修及处置。按照成本 全程管理的要求，就会涉及到产品的信息来源成本、技术成本、后勤成本、生产成本、库 存成本、销售成本，以及对顾客的维修成本、处置成本等成本范畴。对所有这些成本内容 都应以严格、细致的科学手段进行管理，以增强产品在市场中的竞争力，使企业在激烈的 市场竞争中立于不败之地。如在产品设计阶段推行价值分析，就是一种技术与经济相结合 的成本管理手段。现代成本管理以企业的全局为对象，根据企业总体发展战略而制定的。 它把企业内部结构和外部环境综合起来，现代成本管理从企业所处的竞争环境出发，其成 本管理不仅包括企业内部的价值链分析，而且包括竞争对手价值链分析和企业所处行业的 价值链分析，从而达到知己知彼，洞察全局的目的，并由此形成价值链的各种战略。 第三：立足于外部环境在市场经济条件下，企业管理的重心应由企业内部转向外部， 由重生产管理转向重经营决策管理，研究分析各种决策成本也就成为企业成本管理的一项 至关重要的内容，如相关成本、差量成本、机会成本、边际成本、付现成本、重置成本、 可避免成本、可递延成本等等。在企业成本管理中，重视和加强对这些管理决策成本范畴 的研究分析，可以避免决策失误给企业带来的巨大损失，为保证企业做出最优决策、获取 晟佳经济效益提供基础。应把企业成本管理纳入按个市场环境中予以全面考察。只有对企 业所处环境的正确分析和判断，才能预测和控制风险，根据企业自身的特点，确定和实施 正确适当的管理战略，把握机遇，主动积极地适应和驾驭外界环境，在竞争中取得主动， 最终实现预定的企业战略目标。而传统成本管理的对象主要是企业内部的生产过程，对企 业的供应与销售环节则考虑不多，对于企业外部的价值链更是视而不见。 2 5 影响低成本战略目标的主要因素 如果企业根据市场环境和自身情况，决定实施低成本战略，有如下因素对实现目标产 生影响：口规模经济或不经济。如果某项活动的开展，规模大比规模小成本更显得低，以 及如果公司能够将某些成本，如研究与开发费用，分配到更大的销售量之上，那么，就可 以获得规模经济。口学习及经验曲线效应。开展某项活动的成本可能因为经验和学习的经 济性而随时间下降。口关键资源的投入成本。一家公司对外购投入的成本的管理通常是一 个很重要的成本驱动因素。口协调与公司有联系的活动。如果一项活动的成本受到另一项 1 0 活动的影响，那么在确保相关的活动以一种协调合作的方式开展的情况下，就可以降低成 本。b 公司内各业务单元活动共享。口一体化或外包。口与先动者的优劣势相关的时机因素。 有时候，市场上的先动者能够比后来者以更低的成本建立和维持其品牌声誉。而有时候， 特别是技术发展很快的时候，设备或技术的随后购买者往往会受益，因为所安装的设备是 第二代或第三代的产品，价格反而会便宜一些，运作效率还会高一些。口生产能力利用率。 生产能力的利用率的提高可以使得承担折旧和其他固定费用的生产量扩大，从而降低单位 固定成本。口战略选择和经营运作决策。下列的各种管理决策可以使得公司的成本降低或 者上升：提高或减少产品和产品种类的数量；增加或减少为顾客提供的服务：使产品的性 能或质量的特色增加或减少；比竞争对手支付更高或更低工资和附加福利；增加或减少渠 道的数量；延长或缩短给客户的送货时间；比竞争对手更加重视或不重视利用激励性补偿； 提高或降低购入材料的规格。 2 6 实施低成本战略优势和缺点 2 6 1 实施低成本战略的优点 行业中居于低成本领导地位能够为公司提供某些诱人的防御力量，可以防御市场上的 五种竞争力量。 在迎接竞争对手挑战的方面，低成本公司在下列各个方面处于最好的位置：以价格为 基础的竞争，利用低价格的吸引力从竞争对手那里挖掘销售额和市场份额，在价格战中存 活下来并获得高于行业平均水平的利润( 其基础是利润率较高或者是总的销售量较大) 。如 果市场上的很多购买者对价格都很敏感，而且价格竞争很激烈，那么，低成本就是一种很 强大的防御力量。 在防御购买者的力量方面，低成本能够为公司提供部分的利润保护，因为再强大的客 户也很难通过谈判将价格降到成本效率仅次于卖方公司的存活价格水平。 在抵御供应商的谈判优势方面，如果低成本供应商的成本优势其主要来源是内部效率 的提高。那么它就会比竞争对手更易于避开供应商的影响。( 如果一个低成本的供应商的低 成本优势来自于能够从外部供应上那里低价购入零配件，那么它也容易受到强大的供应商 所采取的行动的伤害) 在潜在进入者这个方面，低成本的领导者也处于一个比较好的位置，它可以采用降价 的策略势的一个新的竞争对手很难赢得顾客，低成本供应商的削价能力是新进入者的一个 障碍。 在同替代品竞争的方面，低成本的领导者处于比较有利的地位，因为它可以利用其低 价格来抵御那些试图用替代产品或服务来侵占市场的公司( 朱美华2 0 0 2 ) 。 低成本公司那种设定行业最低价格同时仍然能够获得利润的能力是其市场地位的保护 性壁垒。不管是在什么时候，只要价格竞争形成了已故主要的市场力量，效率越低的厂商 所遭受的伤害就越大。相对于竞争对手来说，处于低成本低的厂商拥有一种竞争优势，在 对向价格敏感的顾客出售产品或者服务时能够赚取较大的利润。 2 6 2 实施低成本战略的缺点 事实上，低成本战略具有显而易见的缺点。比如，前期投资大一一般来讲，低成本 公司一般是通过扩大生产规模来取得低成本优势，这就需要较大的前期投资，资金不够雄 厚的公司显然不适合采用该战略；容易被竞争对手模仿：新技术会带来威胁，比如竞争对 手利用新的技术，或更低的人工成本，形成新的低成本优势；如果企业过分追求低成本， 降低了产品和服务的质量，会影响顾客的需求，结果会适得其反( 王化成1 9 9 7 ) 。还有一 点，行业退出壁垒高。由于公司前期投资大，一旦处于竞争劣势或行业开始衰退，公司的 退出障碍会很高，付出代价比较大。 3 企业成本战略实施 在成本战略的实际工作中往往需要分以下两个阶段来完成，第一阶段是如何通过战略 性的成本计划、预测和决策来选择成本竞争战略，第二阶段是如何通过成本控制确保成本 战略得以有效实旋，使其有效地同企业整体竞争战略相匹配，保证企业以最低的运行成本 来实现战略目标。 它们之间可以用如下的系统结构图来表示； 从上图可以看出，成本预、决策在战略上对成本计划、计算、控制和业绩评价进行指 导，成本预、决策的变动是经济环境和竞争战略变动的结果。而成本计划、计算、控制和 业绩评价四者之闻的联系则是成本信息在整个战略体系中的流动。表现为成本计算为成本 控制及时准确的提供有用的成本信息；成本控制利用成本信息，结合其他经济、组织、技 术方法对企业成本水平加以控制；业绩考核与评价根据成本计算的出的结果和其他非财务 指标对成本控制活动结果加以评价，并将评价结果信息及时反馈到成本计算和成本控制， 以供改进。 3 1 通过成本计划、预测和决策进行成本竞争战略的选择( 准备阶段) 通过成本的预测、决策与计划确定企业的长期发展目标，在未来的若干年内或更长时 期内确立低成本战略的实施纲要( 李苹莉1 9 9 9 ) 。因为预决算目标应该体现企业成本战略 目标，公司成本战略决定成本的预决算目标。预决算巨际是对公司成本战略重点与管理方 针的基本描述。没有战略意识的预决算不可能增强企业竞争优势。其次是成本预决算的战 略性，还应该体现不同类型企业的战略重点的差异。作为一项职能战略，成本战略要包括 以下内容 成本战略实施目标：根据企业总体战略和各业务单元战略的要求，确定成本战略目标。 成本战略核心业务：根据成本目标战略和政策，确定成本战略的核心业务，即成本战 略重点做哪些工作。 成本政策：根据企业总体战略、业务单元战略和成本战略目标的要求，确定成本政策， 作为具体成本活动与成本战略目标之间的中介。 在此基础上，要通过战略成本计划、战略成本预测与决策、战略成本实施控制以及业 绩评价，将成本战略的实施落到实处。使日常成本管理工作体现成本战略的要求，而成本 战略又体现了企业总体战略和各业务单元战略的要求，所以，日常成本管理工作也就间接 也体现了企业总体战略和各业务单元战略对成本管理的要求。 具体来说。成本战略要通过以下工作才能落到实处： 成本计划：将成本战略要求，体现在公司整个业务流程中，同时，要重点营造好成本 管理本身的业务流程，根据成本战略的要求确定公司长期成本控制计划。例如，不同的成 本管理战略，可能会要求不同的成本控制方法，从而需要不同的成本计划。 成本预、决策：根据成本战略的要求，对成本相关环节及其执行岗位进行设计，将根 据成本战略制作的成本计划的结果体现在成本控制环节及职能岗位之中。例如，不同的成 本战略可能要求不同的成本控制岗位和控制环节设计：不同的成本战略，可能会要求成本 控制相关岗位做不同的成本控制工作；不同的成本战略可能会要求成本控制相关岗位同不 同的流程和方法去做成本削减工