毕业论文-刍议非审计服务对审计独立性的影响.doc

Comment 微微微微1: 黑体三号，不加 粗，下面空一行 注意页码要求 不用页眉。 Comment 微微微微2: 黑体四号 Comment 微微微微3: 宋体小四，1.5 倍行距。全文都是 1.5 倍行距。 Comment X4: 四号黑体 Comment X5: 小四宋体 刍议非审计服务对审计独立性的影响 【摘要】 随着经济的发展，非审计服务也有了进一步的发展。而会计师事务 所是否应该发展非审计服务，国内外理论与实务界一直没有得出一致的结论。 本文通过深入分析国内外非审计服务的发展现状及非审计服务对审计独立性影 响的情况，指出我国与国外非审计服务发展的差别，并对会计师事务所从事非 审计服务进行利弊分析，运用对比分析的方法阐述了两种不同的观点：支持或 反对会计师事务所对审计客户提供非审计服务，指出在我国非审计服务的发展 现状下，会计师事务所开展非审计服务是现实的选择，适当开展非审计服务有 利于我国会计师事务所的发展。文章最后提出规范我国注册会计师行业强化审 计独立性，提高非审计服务质量，提升行业竞争力的建议。 【关键词】非审计服务 审计独立性 会计师事务所 审计质量 Comment 微微微微6: Arail Black 小 4 号，不加粗。下空一行 Comment 微微微微7: Arail Black 小 4 号，不加粗 Comment 微微微微8: Arail 5 号 1.5 倍 行距 II Discussion of the Effect of Non-audit Services on the Independence of the Audit Abstract: With the development of economy, non-audit services are also getting one more step. Whether CPA firms should develop non-audit services, theory and practice of territories at home and abroad has not been reached the same conclusion. This article analysises domestic and foreign non-audit service status and influence of audit independence in China and foreign ,and point out the difference between them. Using the comparative measure to analysis the advantage and disadvantage of non-audit services in CPA firms to illustrate two different views, insist or oppose CPA firms to provide non- audit services ,and point out the status of the development of non-audit services in CPA firms is being a real choice. And non-audit services in CPA firms is useful to the firms development. This paper advices to strengthening CPA audit independence, improve the quality of non-audit services, enhance the competitiveness of the industry. Key words: Non-audit Services Audit Independence CPA Firm Audit Quality Comment 微微微微9: 黑体 4 号，下空 两行。下面目录从引言开始编页为 1， 字体宋体小 4，不要加粗。 注意 页码要跟后面的正文标题对应。 III 目 录 引言.1 一、非审计服务的涵义与内容.1 （一） 非审计服务的涵义 .1 （二） 非审计服务的内容 .1 二、会计师事务所提供非审计服务的意义.2 三、国内外非审计服务的发展现状.3 （一） 国外的发展现状 .3 （二） 我国非审计服务的发展现状 .4 （三） 国内外非审计服务不同发展情况的原因分析 .5 四、非审计服务影响审计独立性的情况分析.5 （一） 非审计服务不影响审计独立性 .5 （二）非审计服务影响审计独立性 .6 （三）简要评述 .8 五、优化非审计服务，提升审计独立性的建议.8 （一）加强注会职业道德建设 .8 （二）设置专门的管理机构 .9 （三）实施定期轮换制 .9 （四）加大违法处罚力度 .9 （五）加强审计报告中对非审计业务的披露 .10 结论.11 致谢词.12 参考文献.13 Comment 微微微微10: 黑体 4 号，下 空两行 Comment 微微微微11: 正文宋体，小 4，1.5 倍行距 Comment 微微微微12: 一级标题，黑 体 4 号，不加粗，居中。上下各空两 行 Comment 微微微微13: 宋体 4 号，不 加粗，居左顶格，不要空两格，上下 空一行。注意（）是中文文字输入下 的括号，不是英文下的( ) 。 0 引 言 随着我国经济的迅猛发展，企业对非审计服务的需求将快速增长，非审计服务必 将深受客户欢迎，供需双方都非常重视非审计服务。但是自从2001年11月安然事件爆 发后，许多人认为安然事件是因为安达信向安然同时提供审计业务与非审计服务影响 了审计独立性而造成的。究其原因，同一家事务所既从事财务审计，又进行非审计服 务，就不可避免地存在利益冲突。特别是发现非审计业务的收费大于审计业务时，越 来越多的人担心会计师事务所对审计客户提供非审计服务会损害审计独立性，因此要 求全面禁止会计师事务所对审计客户提供非审计服务的呼声越来越高，以避免由于非 审计服务所引起的潜在的利益冲突。SOX法案出台后，再次引起会计师事务所应否对审 计客户提供非审计服务这一问题的大争论，因此对此问题进行理论与现实分析，既有 很强的现实意义，又有很高的理论价值。通过对这一问题的探讨，一方面可以更好的 运用非审计业务，帮助企业实现经济活动的规范化运行，提高会计信息质量；另一方 面，为会计师事务在激烈的竞争中生存提供若干参考性意见，从而避免安然事件的再 次发生。 一、非审计服务的涵义与内容 （一）非审计服务的涵义 2002年的萨班斯一奥克斯利法案将非审计服务定义为由注册会计师事务所向 报表发布者提供的、与其财务报表审计或复核无关的其他专业服务。 依据中国注册会计师法规定，注册会计师可依法承办审计业务和会计咨询、 服务业务。会计咨询、服务业务指的就是非审计服务。 Comment 微微微微14: 不建议标题单 独在一页，可拉至第 2 页。 Comment 微微微微15: 参考文献不需 要在文章中列示，可以删除。 1 （二）非审计服务的内容 根据联合国中心产品分类文件，非审计服务可以分为：会计、簿记服务，主 要包括编制会计报表、代理记账、估价等内容；税务服务，主要包括编制税收计划、 编制税收报表、个人税收咨询等内容；管理咨询服务，主要包括一般管理咨询、财务 管理咨询、市场管理咨询、人力资源管理咨询、生产管理咨询等内容。 美国注册会计师协会将非审计服务划分为：咨询服务，包括咨询、顾问服务、执 行服务、交易服务、员工和其他支持服务、产品服务；其他服务，包括注册会计师为 客户提供的税务申报表编制、税务筹划、纳税申报等1。 依据中国注册会计师法规定，注册会计师可依法承办审计业务和会计咨询、 服务业务。会计咨询、服务业务指的就是非审计服务。具体来说：非审计服务是相对 于审计服务而言的，主要包括会计记录和财务报表编制等账簿服务，评估，税务咨询 服务，内部审计外包服务，投资顾问或投资银行服务，财务信息系统的设计与实施， 管理职能或人力资源服务和法律服务等2.。 二、会计师事务所提供非审计服务的意义 非审计业务的实施是经济发展、会计市场发展的必然结果，同时非审计业务的产 生与发展对会计师事务所的整体发展有较大的影响，可以提高收益，提高审计质量， 及审计效率，分散经营风险。因此，会计师事务所需要拓展业务边界，努力发展非审 计服务。特别是对于我国来说，随着我国经济的发展，非审计业务空间越来越大业务 种类也不断增多且复杂，除需要传统会计服务外，对非传统会计服务业务，如经营诊 断、管理咨询、代理理财、纳税服务乃至信息服务等方面的需求越来越大。适当拓展 非审计服务有利于我国审计职业的发展。事务所在加强监管和审计信息披露的前提下 适当开拓非审计业务，对现阶段我国审计事业发展的促进作用是非常明显的。 首先，适当开拓非审计服务业务可以增加事务所的收入，使事务所有可能增加审 计过程的资源投入，从技术上提高审计服务质量。 2 其次，适当开拓非审计服务业务可提高事务所的声誉资本价值，有利于事务所创 建品牌。由于我国审计职业发展历史短暂，目前尚没有高品牌的会计师事务所，因此 创建品牌是我国审计职业发展的需要。品牌的建立不仅需要良好的道德声誉，也需要 高水准的专业技术声誉。审计服务是一种技术含量很高的专业服务，通过提供非审计 服务向市场展示其专业技术能力，是提高技术声誉，创建品牌的有效途径。 再次，适当提供非审计服务有利于审计师提高自身的技术水平。由于我国审计服 务起步较晚，审计师的专业技术水平不是很高，通过提供非审计服务有助于他们了解 更多方面的信息，从而方便审计服务。 最后，适当提供非审计服务有利于缓解我国会计师事务所的审计竞争压力，增加 事务所的资本积累，以增强其应对风险的能力，减少事务所对客户的审计经济来源依 赖，从而不会屈服于客户的压力，提高审计质量。 当然这只是对我国目前事务所的发展来说，不同的国家非审计服务发展有不同的 环境，也有不同的规定。因此，要根据每个国家的现状进行分析。 三、国内外非审计服务的发展现状 （一）国外的发展现状 世界上许多国家都根据各自不同的法律环境，对非审计服务做了不同的规定，如 比利时、法国和意大利等，禁止提供审计的同一法律主体为上市公司提供非审计服务； 澳大利亚、加拿大、爱尔兰、卢森堡、荷兰、瑞典和英国等，对独立性提出框架性原 则规定，不具体列出禁止范围，而是要求注册会计师在提供非审计服务时，对独立性 是否受到损害进行评估，在不违反独立性原则的前提下可以提供非审计服务；美国、 丹麦、希腊、日本和葡萄牙等都禁止非审计服务，日本和葡萄牙禁止公司重组服务， 日本规定只有具有资格的税务师才能提供税务服务，且对管理咨询进行了严格限制， 多数国家都禁止为审计客户提供代理记账3。 美国是注册会计师行业最发达的国家，在对待非审计服务的问题上也有较深刻的 Comment 微微微微16: 上下各空一行， 注意 Comment 微微微微17: 前面空两格， 黑体小四号，上下不要空行。就按照 正文 1.5 倍行距即可。1 后面是实心 点 . 不是 、号注意。 3 认识。 安然事件之后SOX法案的出台，规定了注册会计师事务所在审计同时提供任何以下 非审计服务都是违法，包括下列业务: (1)簿计或与客户会计记录和财务报告有关的其他服务； (2)财务信息系统设计和运行； (3)在各种报告中的评价、评估意见； (4)保险统计业务； (5)内部审计业务； (6)管理或人力资源职能业务； (7)经纪人或推销商、投资顾问或投资银行业务； (8)法律服务或其他与审计有关的专家服务； (9)其他任何为“公众公司财会监管委员会”所禁止的业务。 注册会计师事务所可以从事其他非审计业务，但要满足以下条件:(1)不属于上列 业务范围；(2)须先经公司审计委员会批准；(3)公司审计委员会须在定期财务报告中 公开披露批准的非审计业务情况4。 SOX法案虽很严格，但在对美国保持审计独立性上确实起到了很大的作用，并加强 了人们对事物所的信赖程度，但是否适合我国还需要进一步的研究。 （二）我国非审计服务的发展现状 目前，我国审计服务市场的竞争十分激烈。财政部在2009年工作总结中指出截至 2009年年底，全国共有会计师事务所7400多家，执业注册会计师超过8.5万人。从业人 员近30万人。 但我国会计师事务所中为客户提供非审计服务的比例却不是很大。据调查2005年 我国注册会计师全行业收入达到183亿元，而非审计服务收入比例不到15%，这与国际 市场收入比例差异巨大5。与国内同行相比，规模偏小的事务所开展咨询服务，无论 在质上或者是量上也远逊于规模较大的事务所。 1.非审计服务比重小 其业务范围还主要局限于审计领域，非审计服务虽有所发展，但品种单一，业务 范围狭窄，收入规模偏小，会计师事务所还停留财务报表审计、验资等业务上。其收 4 入占整个事务所收入的80左右。非审计服务虽有发展，但也只占事务所收入的20%左 右，而在国外大型事务所的非审计服务收入已经达到事务所总收入的70%左右，无论从 收入的总量还是收入的构成看，我国与国际水平的差距都非常明显6。 2.非审计服务品种单一 事务所所从事的非审计业务主要是代理企业纳税申报、代办企业记账业务、担任 会计顾问、设计财务会计制度、参与进行项目的可行性研究、资产评估等。 （三）国内外非审计服务不同发展情况的原因分析 一方面，我国有着与美国注册会计师行业不同的行业特点，行业管理制度，有着 不同于其他国家的特殊性，并且资本市场也不像美国市场那么发达，监管政策也不够 完善，市场的压力不会带给会计师事务所那么明显的效应，所以我国要想制定出与经 济环境相适应的注会行业监管制度，不仅要分析国外监管政策与应对措施的情况，还 要分析事务所对审计客户提供非审计服务的现实状况，不仅要从行业特点、监管机构 的监管政策出发，还要通过实证调查去获取会计师事务所工作人员、企业管理人员对 这一问题的看法，才能了解我国应该如何对非审计服务加以规范并引导其发展。另外 我国注册会计师行业规范存在的漏洞比美国大得多，注册会计师行业监管机制尚不健 全，事务所体制不完备等等，使得我国注会行业在应对诸多注册会计师事务所损害审 计独立性问题上，还没有一套行之有效的办法去解决。因此，很多人对我国会计师事 务所是否从事非审计服务提出了质疑。 四、非审计服务影响审计独立性的情况分析 （一）非审计服务不影响审计独立性 注册会计师职业界历来认为，注册会计师提供的非审计基本目标都是为了帮助被 5 审计单位发现经营缺陷，提高管理水平，改善盈利状况，从而有助于被审计单位实现 股东权益最大化或企业价值最大化的目标，开展非审计服务不但不会影响审计独立性， 而且可以提高审计的效益和质量。理由如下： 1协同效应 开展非审计服务有助于注册会计师更深入的了解客户的经营活动和交易情况以及 管理运作，从而能更好地选择审计程序，防范审计风险，提高审计效率，节约审计费 用，降低审计成本。同时，审计服务能够使会计师事务所正确评估客户的内部控制系 统、财务会计系统和公司治理状况，从而为客户提供更有针对性、更有效的非审计服 务。这样审计服务和非审计服务就形成了良好的信息互动，不但为客户提供了优质服 务，而且为注册会计师和会计师事务所的发展注入了新的活力7。 2优势地位 非审计服务是以市场为导向的增值服务，既为客户欢迎，亦可增加事务所的收入， 扩大事务所的财源，使其更有能力承担失去某一个别客户造成的损失，弱化对审计客 户的经济依赖性，进而有利于强化审计独立性。 3.知识聚集效应 提供非审计服务还可以使注册会计师得到多方面专家的技术支持。要提供非审计 服务就对接受服务的客户所从事的行业有一定的了解，在这种情况下，非审计服务专 家在提高审计质量上常常能够发挥至关重要的作用，使注册会计师获取多方面的知识。 从而提高审计质量，以及审计效率。 4.有利于实现会计师事务所人员结构的合理化 随着市场的逐渐扩大和改革的不断深入,企业要求注册会计师能够提供融资决策、 风险规避等一系列高层次的管理咨询服务。开展非审计服务有利于促进事务所吸纳如 信息技术、风险管理、资产评估和公司融资等方面的人才，使事务所内部的人才结构 日趋合理,提高事务所的竞争力和抵抗行业风险的能力,从而为客户提供更高质量的服 务。 （二）非审计服务影响审计独立性 业外人士（公众和监管机构等业外人士的观点）始终认为，事务所为同一客户提 供审计服务和非审计服务，对审计独立性是有重大影响的。理由如下： Comment 微微微微18: 有表格，注意 加表的标题，放于表格上方居中位置， 如这所示。如果是图片，则标题放于 图片的下方。表格或图片与正文文字 上下各空一行。表格内容可以用小 4 宋体或者 5 号宋体字。一般表格不要 放两个页面，尽量调整在一页。 6 1利益冲突 通过调查发现，事务所从事非审计服务的收入高于审计服务收入，有James和Jack (1982)对所有的会计公司进行的实证调查。此次调查结果显示大公司供给大多数委托 人的非审计服务超过审计服务的3%，一半以上的客户为非审计服务支付的费用超过审 计费用的10%3，据国际会计公报报道， 2001年安达信对安然公司审计收费是 2500万美元，非审计服务收费则是2700万美元；毕马威向摩托罗拉收取的咨询费是 6230万美元，审计费是390万美元；安永向Sprint长话公司收取的咨询费是6390万美元， 审计费是250万美元8。这样会造成会计师事务所宁愿失去审计客户都不愿放弃非审计 客户的情况，形成对某一非审计客户更大的经济依赖。出于自身利益的考虑，注册会 计师与客户发生意见分歧时，更容易发生动摇，而出具客户需要的审计意见。 2影响审计师的独立性 非审计服务会涉及管理咨询上，他们以管理者的身份提出建议，参与企业决策， 他们希望能通过他们的建议使公司获得成功，当注册会计师提供的非审计服务的意见 被客户采纳时，则日后进行审计时难免会出现注册会计师自我评价的局面。 3.经济依赖 审计收费使客户与注册会计师之间建立的经济关系，有可能影响审计师的独立性 程度，而非审计服务收费将会使事务所与客户的经济关系更为紧密，甚至形成对客户 的经济依赖。 2002年 NicholasJ .Mastracchi对资本市场上的财务报表使用者进行了一次民意 调查其结果如下表所示，其结论认为双重执业对审计人员的独立性风险产生了严重影 响。 表4-1:双重执业对审计人员的独立性影响调查 单位：% 独立性风险水平 问题 较高的一般的较低的没有影响 为客户公司招聘、培训财务人员 2123542 设计并安装公司的财务信息系统 1641394 提供内部审计并履行部分管理职 能 5016277 评估公司价值并判断其商誉有无 减值 0135828 7 表 总之，理论和证据表明当审计师对他们的客户提供非审计服务时可能会威胁到审 计师的独立性。 （三）简要评述 支持者认为提供非审计服务不仅不影响审计独立性，相反，开展非审计服务还有 利于会计师事务所的发展，反对方主要是认为注册会计师提供非审计服务可能会与审 计客户产生财务依赖、经济连结，进而影响审计独立性。 从SOX法案的制定也可以看出，该法案虽对非审计服务做了严格的限定，但并没有 完全禁止会计师事务所为同一法律主体同时提供审计与非审计服务。 我国注册会计师行业，有属于自己特殊经济环境，审计业务所承担的风险较大， 发展较慢，急需借助审计业务与非审计服务的互动关系来不断推进事务所的持续发展， 创造与客户良好的关系，打破业务领域过于集中的状态。以单一审计服务为主的服务 结构不仅没有带来审计的高独立性，也不利于事务所的稳定和长远发展。总结以上不 同的观点可以看出，非审计服务虽对审计独立性有一定的负面影响，但对审计业务的 开展也有积极的影响。因此我们应该客观看待非审计服务，不能片面地因为其存在某 些不利而禁止，当然也不能任其无限发展。 为客户公司招聘，培训非财务人 员 1124596 提供簿记服务 1825597 决定并签署其收支（作为客户公司控 制者） 51271111 8 五、优化非审计服务，提升审计独立性的建议 （一）加强注会职业道德建设 提高注册会计师的职业道德水平，加强行业自律独立性，维护审计独立性是注册 会计师的首要职责，在整个会计师事务所中形成良好的道德风尚也有助于降低审计风 险，这也是审计行业健康发展的有力保障。无论是提供审计服务还是非审计服务，注 册会计师自身的职业道德水准和专业胜任能力，都将直接影响到执业的质量。因此， 我们可以定期对注册会计师进行一些职业道德培训，对他们进行信用等级评审、专业 能力测验，使他们强化审计独立性意识，自觉遵守注册会计师职业道德规范，研究和 学习注册会计师执业准则的各项规范性要求，加强对专业知识的学习，注重积累实践 经验，不断提高自身的执业水平9。 （二）设置专门的管理机构 美国为规范非审计服务，专门成立了鉴证性服务特别委员会，并和加拿大联合制 定有关鉴证性服务准则，为解决非审计服务在开展过程中出现的问题提供指引，并取 得了很大的效用，因此，本文认为我国也应该设置一个机构（如非审计委员会）来管 理非审计服务行为，制定相关的准则，对非审计服务的实施进行规定，比如在注册 会计师法中对非审计服务进行规范，规定非审计服务的定义、非审计服务具体项目 的内容。如，规定我国可从事对审计影响较小的非审计服务（为公司招聘，培训非财 务人员、设计并安装公司的财务系统、评估公司价值并判断其商誉有无减值、企业收 购与兼并计划、法律服务、投资咨询等），规定不得为公司提供对审计影响较大的服 务（编制会计报表、代理记账、税务代理、为公司客户招聘，培训财务人员、重组咨 询、担任常年财务顾问等），规定会计师事务所披露审计服务与非审计服务的收费标 准，禁止会计师事务所的雇员到其客户那里任职，对同时为一家客户提供审计与非审 计服务的事务所提供的审计报告定期进行审查等等。 9 （三）实施定期轮换制 所谓定期轮换制，就是当会计师事务所同时为一家公司提供审计与非审计服务时 规定不能超过一定的年限，如2-3年。一方面，长时间由一家事务所提供这两种服务， 会使审计人员失去警觉和判断力，主观上保持独立性的能力降低，从而使审计的独立 性受到影响。另一方面，长时间的为同一家事务所提供审计与非审计服务会使审计师 与客户的关系过于熟稔，从而影响审计独立性。 （四）加大违法处罚力度 注册会计师在同时提供审计服务和非审计服务时，非审计服务的收费是影响审计 独立性的一个非常重要的因素。会计师事务所考虑到非审计服务的收费可能，因而在 审计服务时为了自身的利益而不容易保持独立、客观和公正，因此一旦发现注会在提 供审计与非审计服务时有违反审计独立性的情况，应对其进行严厉的处罚，其处罚力 度要远远大于其得到的好处，这样才能促使注册会计师在同时提供两种服务的情况下 保持其独立性。违法处罚力度 。注册会计师在同时提供审计服务 （五）加强审计报告中对非审计业务的披露 如果某事务所同时为一个客户提供审计服务和非审计服务，则应该在审计报告中 披露所提供的非审计服务的类型，明细情况、金额等相关信息，让会计信息使用者判 断注册会计师的独立性是否受到了影响，对审计报告有正确地理解，如果非审计服务 的收入超过50%，应及时将提供审计与非审计服务的机构分立。 Comment 微微微微19: 单独成页，居 中。黑体 4 号，下面空两行 10 结 论 非审计服务的产生与发展是注册会计师行业发展的必然趋势，而会计师事务所是 否应该发展非审计服务，国内外理论与实务界一直没有得出一致的结论。本文通过对 国内外非审计服务现状分析，指出我国非审计服务发展有着与国外不同的行业特点， 行业管理制度。现阶段我国非审计服务发展比重小，品种单一，行业监管机制尚不健 全，事务所体制不完备等等。因此，我国应该从自己的实际出发，制定出适合我国的 政策。本文还对我国现阶段开展非审计服务进行利弊分析，运用对比分析的方法阐述 了两种不同的观点，指出非审计服务即有利又有弊，我们应该客观的看待它，不能片 面地因为其存在某些