（会计学专业论文）我国会计国际协调效果及其影响因素分析.pdf

摘要 随着会计改革进程的不断深入，我国会计准则与国际财务报告准则r 益趋 同。然而已有研究表明，由于政治、经济、文化等宏观方面、以及公司特征等微 观层面的因素影响，准则的趋同未必带来实务上的趋同，基于我国会计准则与基 于国际财务报告准则编制的会计报表的盈余价值相关性仍存在差异。由于我国最 近的会计改革是以国际财务报告准则为参照的，因此客观的评价我国会计准则国 际协调的具体效果对于我国会计理论的创新和会计实务的发展有着十分重要的 意义。本文对我国会计实务协调的总体效果进行了检验，借以评价我国会计准则 国际化的具体成果，并对可能影响会计国际协调效果的因素进行了考察。 研究结果表明，我国会计国际协调的进程总体上是有效的。不过，由于会计 标准的协调无论对于上市公司还是对于投资者来说，都需要一段调整适应期，因 此股份制企业会计制度的实施并未取得预期的效果；而经过调整适应期以后， 企业会计制度的实施获得了明显的成效，这一点体现在其执行期间上市公司 盈余的价值相关性表现出逐年稳步上升的趋势，证明会计标准国际协调效果得到 了较为充分的释放。 对影响我国会计国际协调效果因素的考察结果表明，从宏观来看，地区市场 化发展水平的差异对于会计国际协调效果产生了明显影响，市场化发展水平越高 的地区，其会计协调的效果越好。从微观来看，在基础制度建设方面，公司治理 状况以及独立审计制度安排对会计实务的国际协调效果有显著的影响：在公司特 征方面，公司规模的大小、杠杆比率的高低会对会计实务国际协调效果产生一定 程度的影响；公司的国际化水平和股权集中度对于会计实务国际协调的效果则没 有表现出明显影响。 本研究的主要贡献有：( 1 ) 本文较为全面的总结了会计国际协调效果的研究 内容和研究方法，并对影响协调的宏观和微观因素进行了分析。( 2 ) 本文对我国 会计国际协调的总体效果进行了检验和评价。( 3 ) 本文首次实证考察了宏观和微 观因素对我国会计国际协调效果的影响。 关键词：国际协调；效果；影响因素 a b s t r a c t w i t ht h eg r a d u a l l yp r o g r e s so fa c c o u n t i n gr e f o r mi nc h i n a ，t h ed i f f e r e n c e s b e t w e e nc h i n aa c c o u n t i n gs t a n d a r d s ( c a s ) a n di n t e r n a t i o n a lf i n a n c i a lr e p o r t i n g s t a n d a r d ( i f r s ) h a v eb e e nn a r r o w i n g h o w e v e r , m a n ys t u d i e ss h o w e dt h a tt h e s t a n d a r d sh a r m o n i z a t i o nd i dn o tn e c e s s a r i l yl c a dt ot h ep r a c t i c eh a r m o n i z a t i o n b e c a u s eo ft h em a c r oi n f l u e n c e so fp o l i t i c a l ，e c o n o m i ca n dm i c r oi n f l u e n c e ss u c ha s c o m p a n y sc h a r a c t e r s 。t h ed i f f e r e n c eo fv a l u er e l e v a n c eo fe a r n i n gu n d e rc a s a n d i f r ss t i l le x i s t s d u et ot h ef a c tt h a tc h i n aa d o p t e di f r sa sr e f e r e n c e si n s t a n d a r d s - s e t t i n g , m a k i n ga l lo b j e c t i v ea s s e s s m e n to ft h ea c c o u n t i n gc o n v e r g e n c e e f f e c ti si m p o r t a n tt ot h ed e v e l o p m e n to fa c c o u n t i n gt h e o r ya n dp r a c t i c e t h i s d i s s e r t a t i o ne x a m i n e st h ew h o l ee f f e c to ft h ei n t e r n a t i o n a lh a r m o n i z a t i o np r o c e s si n a c c o u n t i n gp r a c t i c et oe v a l u a t et h ea c c o u n t i n gr e f o r m sa n dt h ep o s s i b l ef a c t o r s i n f l u e n c i n gt h ei n t e r n a t i o n a lh a r m o n i z a t i o n c o n v e r g e n c ee f f e c ti nc h i n a t h ee m p i r i c a lr e s u l ts h o w st h a tt h ei n t e r n a t i o n a lh a r m o n i z a t i o np r o c e s so f a c c o u n t i n gp r a c t i c ei nc h i n ai se f f e c t i v ea saw h o l e b u td u et ot h ef a c tt h a tb o t h l i s t i n gc o m p a n i e sa n di n v e s t o r sa l ln e e dap e r i o dt oa d a p tt h en e ws t a n d a r d ，t h e i m p l e m e n t a t i o no ft h ea c c o u n t i n gs y s t e mf o ，s t o c ke n t e r p r i s e sd i d n tp r o d u c ea d e s i r e de f f e c t a f t e rt h ea d j u s t m e n tp e r i o d ，t h ea c c o u n t i n gs y s t e mf o rb u s i n e s s e n t e r p r i s e so b v i o u s l ya c h i e v e dr e m a r k a b l ee f f e c t i ni n t e r n a t i o n a lh a r m o n i z a t i o n , w h i c hi si n d i c a t e db yt h ev a l u er e l e v a n c eo fe a r n i n gi n c r e a s e ds t a b l y a st ot h ei n f l u e n c i n gf a c t o r s ，f r o mt h em a c r oa s p e c lt h er e g i o n a lm a r k e t i z a t i o n i n f l u e n c e dt h ei n t e r n a t i o n a lh a r m o n i z a t i o ne f f e c ts i g n i f i c a n t l y , t h er e g i o nw i t hh i 曲e l m a r k e t i z a t i o ns h o w e db e t t e rh a r m o n i z a t i o nr e s u l t ，f r o mt h em i c r oa s p e c t , c o r p o r a t e g o v e r n a n c e ；i n d e p e n d e n ta u d i tr e g u l a t i o n s ，c o m p a n ys i z ea n dl e v e r a g ea f f e c t e dt h e h a r m o n i z a t i o np r o c e s s ，- w h i l et h ec o m p a n i e s i n t e r n a t i o n a l i z a t i o nl e v e la n ds h a r e c o n c e n t r a t i o nd i d n ts h o ws i g n i f i c a n ti n f l u e n c e so ni n t e m a t i o n a lh a r m o n i z a t i o ne f f e c t t h em a i nc o n t r i b u t i o n so ft h i sd i s s e r t a t i o na r ep r e s e n t e da sf o l l o w s f i r s t ，t h i s r e s e a r c h 氐巍l 甜s u m m a d z e st h ee x t a n ts t u d i e so ni n t e m a t i o n a lh a r m o n i z a t i o no f a c c o u n t i n gp r a c t i c e , a n da n a l y s e st h em a c r oa n dm i c r of a c t o r si n f u e n c i n gt h e h a r m o n i z a t i o n s e c o n d ，t h i sr e s e a r c he x a m i n e sa n de v a l u a t e st h eg e n e r a le f f e c to f i n t e r n a t i o n a lh a r m o n i z a t i o nf o r a c c o u n t i n gp r a c t i c e t h i r d ，t h i sr e s e a r c hf i r s t l y e m p i r i c a l l ye x a m i n e st h em a c r oa n dm i c r of a c t o r si n f l u e n c i n gt h ei n t e r n a t i o n a l h a r m o n i z a t i o ne f f e c to fa c c o u n t i n gp r a c t i c ei nc h i n a k e y w o r d s ：a c c o u n t i n gi n t e r n a t i o n a lh a r m o n i z a t i o n ：e f f e c t ：i n f l u e n c i n gf a c t o r s 厦门大学学位论文原创性声明 兹呈交的学位论文，是本人在导师指导下独立完成的研究成果。 本人在论文写作中参考的其他个人或集体的研究成果，均在文中以明 确方式标明。本人依法享有和承担由此论文而产生的权利和责任。 声明入( 签名) ：3 苌嘉 如8 年峰疑螬e l 厦门大学学位论文著作权使用声明 本人完全了解厦门大学有关保留、使用学位论文的规定。厦门大 学有权保留并向国家主管部门或其指定机构送交论文的纸质版和电 子版，有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允许论文进入学 校图书馆被查阅，有权将学位论文的内容编入有关数据库进行检索， 有权将学位论文的标题和摘要汇编出版。保密的学位论文在解密后适 用本规定。 本学位论文属于 l 、保密() ，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密( ) ( 请在以上相应括号内打“) 作者签名：马钨 导师签名： 日期：汹扩年牛月垢 日期：年月 日 第l 章导论 1 1 选题背景与动机 第1 章导论 2 0 0 6 年2 月，财政部发布了由1 项基本准则和3 8 项具体准则构成的企业 会计准则2 0 0 6 ) ) ，标志着我国会计准则体系( 以下简称新准则) j 下式形成并于2 0 0 7 年1 月1 同起在我国上市公司实行。除了极个别问题尚存一定差异以外，准则体 系已实现了与国际财务报告准则的实质性趋同( 刘玉廷，2 0 0 7 ) 。曲晓辉、高芳 ( 2 0 0 6 ) 认为，我国的新会计准则是以国际财务报告准则为基础制定的，因此客 观的评价我国会计准则国际协调的具体效果对于我国会计理论的创新和会计实 务的发展将有十分重要的现实意义和深远的历史意义。 事实上，我国的会计准则2 早在1 9 9 9 年就已经与国际会计准则3 较为接近，但 许多学者( 如蒋义宏，2 0 0 1 ；c h e ne ta 1 ，2 0 0 2 ；盖地、卢强，2 0 0 4 ；徐经长等， 2 0 0 4 ；王清刚，2 0 0 5 等) 的研究表明，使用我国会计准则编制的会计报表数据 与使用国际准则编制的报表数据仍然存在着差异，其价值相关性也都不尽相同 ( 如洪剑峭、皮建屏，2 0 0 1 ；李晓强，2 0 0 4 ；潘琰等，2 0 0 3 ；h u ，d a n ，2 0 0 4 ； g a oa n d t s e ，2 0 0 4 ；罗胜强，2 0 0 5 等) 。在我国会计准则已经与国际准则同益趋 同的背景下，是什么原因导致了这些差异的产生，目前理论界尚未有一致的结论。 自我国证券市场建立以来，我国会计准则国际化协调进程可以大致分为四个 阶段：第一阶段( 1 9 9 2 1 9 9 7 年) ，其标志为1 9 9 2 年5 月股份制试点企业 会计制度以及1 9 9 2 年底企业会计准则基本准则的发行。第二阶段 ( 1 9 9 8 2 0 0 0 年) ，其标志是1 9 9 8 年1 月2 7r 股份制有限公司会计制度 的颁布。第三阶段( 2 0 0 l 2 0 0 6 年) ，其标志是2 0 0 1 年企业会计制度的 j 下式实施。第四阶段( 2 0 0 7 年至今) ，其标志是自2 0 0 7 年1 月1 同起上市公司 j 下式实施的3 8 项新企业会计准则和1 项基本准则。从我国会计准则国际化 。曲晓辉，高芳我固会计准则固惭：协调效果量化研究述计【j 】会计研究2 0 0 6 ( 2 ) ：1 4 一1 8 2 奉文所指的会计准则采用广义的慨念，包括j ，企业会计准则、会计制度体系及财政部颁布的符种法规、 制度、指南、补充规定、问题解符之类会汁规范。 3 日前n ：固翰：资本市场，困际财貉报告准则( i f r s ) 和爻固g a a p 都得到j ，广泛使用，都属于困翰：化的准 则。由十我国的会汁准则发展一直足利若冈h ：会计准则委员会及困翰：会计准则理事会准则趋同的方向发腱 的，因此在奉文的论述中，周际会计准则仅指i f r s 。 我罔会计固勖i 协涮效果及j e 影响i 大i 素分析 协调的演进来看，准则协调的程度事实上存在着一种递进的关系。但是关于实务 协调效果的研究所获得的实证证据是混杂的，并且笔者对目前国内关于实务协调 效果研究相关文献的梳理结果表明，专门考察影响实务协调效果的影响因素的相 关文献几乎是空白。我国会计发展历史上数次向国际会计准则靠拢的改革成效如 何? 对投资者来说，财务会计信息的质量是否越来越高? 如果会计协调的效果与 预期不符，那么，究竟哪些因素会影响以及如何影响到实务协调的效果? 以上问 题都有待考察和检验。 笔者认为，我国会计国际化经历了一个较为长期的过程，这一过程伴随着诸 多宏观和微观环境的变化，如政治、文化、经济环境的改变，以及独立审计质量、 公司治理、公司特征等各个微观层面的发展变化等。这些宏微观环境构成了影响 我国会计国际化协调水平的影响因素，无疑将在一定程度上影响到我国会计国际 化的进程以及会计准则国际协调的效果。本文的研究目的就在于对我国会计准则 国际化协调的总体效果进行考察，同时对可能影响到协调效果的影响因素进行检 验。由于本文的研究是在一国范围内进行，因此可以主要关注微观影响因素对于 我国准则国际协调效果的影响。本文力求为解决以下若干问题给出比较令人信服 的答案：是否准则协调必然导致更好的实务协调，影响实务协调的因素包括哪些， 以及它们是如何影响到实务协调效果的。 1 2 研究内容和研究方法 本文的研究内容包括：对会计国际协调效果的已有研究成果进行归纳和评价 ( 包括国际协调效果的研究内容和研究方法) ；对影响国际协调效果的影响因素 进行考察与分析；对我国会计准则国际协调的总体效果进行检验：对可能影响我 国会计准则国际协调效果的宏观和微观因素进行检验，以探讨在我国的会计准则 与国际准则同益趋同的背景下，使用我国准则的会计实务与使用国际准则的会计 实务依然存在差异的原因。 本文从宏观和微观两个方面对这一问题展丌探讨。宏观方面主要是从我国特 殊的政治、经济、文化、法律环境和特殊的制度背景研究这些因素对我国会计国 际协调的影响；微观方面则打算从影响公司会计执行的因素入手，采用实证研究 的方法，使用回归模型检验公司治理水平、公司规模、杠杆比率、审计师执业、 蝌l 章静论 掰有权集中度水平等公司特征因素对公司协调效果的影响。 1 3 本文的结构安排 本文共分为6 章，各章具体内容安排如下： 第l 章，导论。交待本文的研究动机、研究内容、拟采用的研究方法，并指 枣本文豹主要学术贡献与研究局艰。 第2 章，会计国际协调效果研究的内容和方法。本章对国内外关予会计国际 按调效果麴研究内容进行了回颓，对嚣翦会计国际拚调豹现状避行了评价。同对 对会计国际协调效果研究中使用的量化方法进行了梳理，为实证检验做好研究方 法豹准答。 第3 章，影响会计国际协调效果的因素分析。本章对影响会计国际协调效果 豹影翻因素进行了分砉矛，包括宏观翻徽理两个方瑟。宏观方西主要是从文化、政 治经济等因素探讨了外部环境对会计国际协调产生的影响；微观方面则主要是从 公司层两窭发，分析在准则协调度嗣盏提高的情况下，霹麓影晌劐准则执霉亍隶平 的公司特征。 第4 章，我蓬会计雅则国际势调进程及评赞。本章对我国靛会计准燹| j 基际化 历程分阶段进行了回顾，并对我国会计国际化的特点和对策进行了评价，以为下 一章豹实证检验徽好理论准备。 第5 章，我围会计准则协调效果及其影响因素的实证检验。本章使用盈余回 搬模型对我蓍会计莺际协调靛效果进行了检验彝慧体评价，并对可熊影螭到铸调 效果的宏微观因索进行了考察，以检验这些因素对公司执行准则的影响。在宏观 因素方面，考察了市场纯水平对公司执行会计准鬟| l 的影响，从 丽评徐这因素对 我国会计准则国际协调效果的影响：在微观方面，检验了审计师声誉、公司治理 承平、圈际纯表平、公司规模、杠杆毙率、黢毂集中度等凡个因素霹携调效果豹 影响。 第6 章，结论与震望。基予曩誊匿翡理论分折和实证检验，本章对本文主要的 研究结论进行总结，概括主要贡献和局限，并对后续研究提出建议。 我嗣会计国酗：协调效果及j 影响f 矧素分析 1 4 学术贡献与弱限 本研究的主要贡献有： ( 1 ) 本文较为全面的总结了会计国际协调效果的研究内容和研究方法，并 对影响协调的宏观和微观因素进行了分析。 ( 2 ) 本文对我国会计囡际协调的总体效果进行了检验和评价。 ( 3 ) 本文首次实证考察了宏我和微观因素对我国会计国际协调效果的影响。 本研究的局限性在于： ( 1 ) 由于本研究在一鼹范围进行，无法对绝大多数影嚷我国会计醚际协调 效果的宏观因素进行实证检验。 ( 2 ) 在利用可决系数( r 2 ) 考查菜一影响因素对于准则协调效果影响时， 无法控制其他影响因素。 ( 3 ) 本文只能对可以璧仡的影响因素加以实证考察，但是某些无法量纯的 影响因素可能是重要的。 4 第2 章会计网际协调效果研究的内容和方法 引言 第2 章会计国际协调效果研究的内容和方法 随着资本市场的全球化，地区和国际性合作广泛展开，国际贸易额飞速增长， 为全世界寻求商业和投资机会的公司和投姿者提供了掰的机遇。但是，也出现了 许多新的挑战与问题，其中一个就是许多学者提出的会计多样性的问题4 。由于 各国的财务报告、审计和税收实务存在的各种差异，导致投资者和财务分析师对 不同国家的公司的经营和财务状况进行解释、分析和比较时面临了诸多挑战，但 同时这些挑战也为国际会计领域懿学者提供了许多研究机会。自跌1 9 0 4 年美国 密苏罩卅i 的圣路易斯( s t l o u i s ) 最早提出了协调国际会计的理念开始，许多国 家、国际组织、职业组织以及学术界都积极展开了对这一问题的讨论。扶最初对 会计国际协调是甭有必要的争论，到现在许多国家和地区采纳国际会计准则并促 成其在全球范囤豹运雳，会计准剐国际协调取得豹成就有哥共睹。 通常我们所说的会计协调，指的是各国、各地区之间的会计准则的协调( 或 与某一匿际准则的趋同) ，国际会计准则理事会( i n t e m a t i o a n la c c o u n t i n g s t a n d a r d sb o a r d ，简称i a s b ) 及其前身囡际会计准则委员会( i n t e m a t i o n a l a c c o u n t i n gs t a n d a r d sc o m m i t t e e ，简称i a s c ) 的爵标也在于通过设立一套全球通 用的会计准则来提高各个地区财务报表的可比性，以帮助投资者和财务分析师做 出更好的经济决策。通常推动会计准则协调的政策制定者认为，会计准则的协调 将导致会计实务的协调5 。然而许多研究却表明，实际情况并非如此( 如v a nd e r t a s ，1 9 8 8 ；t a ya n dp a r k e r ，1 9 9 0 ；r a h m a ne ta l 。，2 0 0 2 等) 。如果不同地区和不 同公司所使用的会计准则协调了，瓶公司在实务中使用的会计方法仍然不同，对 不同公司的会计数据进行比较的意义就不大。因此，我们在评价会计准烫i 国际协 调的效果时，除了要对会计准则形式上的协调进行评价，对具体使用的会计实务 的协调进行检验也是很有必要的。 4a d h i k a r i ，a ，r h 。t o n d k a ra n d j a h o r a 。a na n a l y s i so fi n t e r n a t i o n a la c c o u n t i n gr e s e a r c hi nj o u r n a lo f i n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n g a u d i t i n g t a x a t i o n ：1 9 9 2 - 2 0 0 1 【j 】j o u r n a l o f i n t e r n a t i o n a l a c c o t m t i n g a u d i t i n g & 兀t r a t i o n ，2 0 0 2 ，1 5 ：3 9 - 4 9 5 r a h m a n ，a ，h p e r e r aa n ds 。g a n e s h ，a c c o u n t i n gp r a c t i c eh a r m o n y , a c c o u n t i n gr e g u l a t i o na n df i 煳 c h a r a c t e r i s t i c s 【珏a b a c u s ，2 0 0 2 ，v o l 。3 8 ，n o 1 ：4 6 7 7 。 我国会计国际协调效果及】e 影响因素分析 国外学者在研究中大多是使用计量方法对不同地区之间的准则、会计实务方 法的对比来判断某些区域性组织( 如欧盟、北美、东盟等) 或国际组织( 如i a s b ) 所发起的协调活动是否有效。许多国内学者( 如王跃堂等，2 0 0 1 ：杨鹤；2 0 0 3 ； 王建新，2 0 0 5 1 罗胜强，2 0 0 5 ：万继峰，2 0 0 6 等) 则是从会计信息的质量特征 出发，通过评价会计数据的信息含量( 可靠性或相关性) 在协调进程中是否有所 提高来检验我国会计国际协调的效果。曲晓辉、高芳( 2 0 0 6 ) 在一篇关于我国会 计准则国际协调量化研究的综述中，对协调的效果从准则具体条款的协调、会计 报表数据差异表现的实务协调、以及会计信息含量差异和会计盈余质量差异等方 面进行了评价。 本文认为，进行会计国际协调的最终目标在于提高不同国家和地区的公司财 务报表的可比性，并为报表使用者和财务分析师提供更为全面的信息。在评价会 计准则协调效果时，除了要比较不同政治体制和法律环境下的会计准则是否趋 同，会计实务方法应用是否趋近或一致、财务报表的可比性是否提高、会计数据 的信息含量是否增强等等都应该纳入对会计国际协调效果研究的范围之中。协调 既包括国家、地区之间的区域协调的效果，也应该包括国际财务报告准则6 ( i n t e r n a t i o n a lf i n a n c i a lr e p o r t i n gs t a n d a r d s ，简称i f r s ) 的全球协调的效果。目 前全球范围的会计准则大都在向国际财务报告准则i f r s 趋同，因此各国对i f r s 的执行程度也可以反映出各国向国际财务报告准则协调的效果。此外，在对会计 国际协调进行研究的过程中，学者们提出并发展了许多量化方法，这为我们更好 的理解及评价会计国际协调提供了方法论的支持，因此也属于会计国际协调效果 的研究范畴。最后，了解是哪些因素影响着会计国际协调，可以使政策制定者更 好的采取措施促成协调，对于协调效果的提高也有着重要的作用，所以也是研究 者们关心的问题。只有对上述问题进行全面的分析，我们才能够对目前会计的国 际协调效果做出恰当的评价。 本章内容包括：对会计国际协调效果研究所包含的内容进行回顾与归纳，并 对会计国际协调的效果进行评价；对会计国际协调效果研究中使用的各种量化方 法进行整理及评价。 6 为丫使十描述，采用国际通行做法，如1 f 特指，本文将i a s c 发布的国际会计准则( i n t e r n a t i o n a la c c o u n t i n g s t a n d a r d s ，简称i a s ) 与i a s b 发布的闺际财务报告准则( i f r s ) 及l c 解释统称为国际财务报告准则。 6 第2 帝会计因际协调效果研究的内容和方法 2 1 会计国际协调中几个重要概念的辨析 本节首先对会计国际协调褥究中出瑶豹重要概念进行辨析，以硬更好酶理解 会计国际协调的具体内涵，为下文的论述做好铺垫。 2 1 1 会计形式协调与会计实质协调 v a nd e r t a s ( 1 9 8 8 ) 将会计准则的协调称为形式协调( f o r m a lh a r m o n i z a t i o n ) ， 将财务掇告的协调称为实质协调( m a t e r i a lh a r m o n i z a t i o n ) ，实质协调指会计实务 方法之瓣的协调，而不论该实务是否受到了准则韵影响7 。t a ya n dp a r k e r ( 1 9 9 0 ) 使用不阉的术语也对准则协调和实务协调进行了区别，并将形式协调称为如 j u r e ，将实务协调称为d e f a c t o ，并指出，形式协调指酶是溪烫| j 和原则的协调( 可 能包含在法律和或职业会计准则中) ，两实务协调则是公司实际报告实务的协 调，根据他们的观点，实务协调或形式协调都可以不依赖于另外一个丽单独发生。 譬如，如果一个会计主体公奄的会计规则并没有被公司严格的应用于会计报表的 编报之中，就表明只存在着形式协调而没有实质协调；如果并没有正式的会计规 则，但历有的公司都使用了同一种会计方法，就是没有形式协调而存在着实质协 调的情况( 即自发性协调) 。 学誊们对会计准则的鬓际协调进行研究的原因在于，大都分准则制定者都认 为这是提高不同地区和公司的财务报告可比性的有效方法。t a r c a ( 1 9 9 7 ) 比较 了1 9 9 6 年按照国际会计准翼l ji a s 报告的公司和按照澳大剥照会计准则委员会 ( a u s t r a l i a n a c c o u n t i n gs t a n d a r d sb o a r d ，简称a a s b ) 的准则报告的公司之间的 会计计量实务抟协调水平。结果表冁，a a s b 翔i a s 报告公司对除存货计价之外 的7 项会计实务的计量实务之间存在着显著的差异。因此t a r c a 认为仅形式协调 无法实现财务报告的实质性协调。丽r a h m a n ，p e r e r aa n dg a n e s h ( 2 0 0 2 ) 比较 了两个相邻的推进协调项目的国家澳大利亚和新西兰的会计规则和会计燕 务，其结论表明，尽管准剡协调能提高实务协调，毽二者之间熬联系却是模糊的 ( n o i s y ) 的，说明还存在着其他因素影响实务的协调8 。 v a i ld e rt a s ，l g m e a s u r i n gh a r m o n i z a t i o no f f i n a n c i a lr e p o r t i n gp r a c t i c e 啡a c c o u n t i n g a n d b u s i n e s s r e s e a r c h ，1 9 8 8 ，v o l ( 1 8 ) n o 7 0 ：1 5 7 - 1 6 9 8r a h m a n a h p e r e ma n ds 。g a n e s h a c c o u n t i n gp r a c t i c eh a r m o n y , a c c o u n t i n gr e g u l a t i o na n df i 嗍 c h a r a c t e r i s t i c s 【j 】a b a c u s , 2 0 0 2 ，v o l 。3 8 ，n o t ：4 6 - 7 7 7 我国会计国际协调效果及其影响因素分析 从上述研究可以看出，实现了准则协调并不一定就意味着提高了不同公司的 实务可比程度。v a n d e r t a s ( 1 9 8 8 ) 认为，形式协调的主要目标在于提高实质协 调，并消除不同准则之间的矛盾和主要差异，虽然形式上的协调并不一定就能够 保证实务的协调，但如果不减少财务报告规则中的备选实务方法，是永远不能够 实现实质协调的，因此实现实质协调的关键仍在于实现形式的协调9 。在研究会 计国际协调的效果时，除了对准则的相似度进行分析，还需要对准则实际的执行 度，即实务的协调程度进行分析，才能做出全面的判断。 2 1 2 计量协调与披露协调 形式协调和实质协调都可以表现为会计方法选择或披露的协调程度，前者称 为计量协调，后者称为披露协调。计量协调与在备选的计量方法中做出选择相关， 而披露协调则被是一个朝着特定披露方法趋同的状态1 0 。 从实质性的协调来看，进行计量协调的目的是便于对财务报告进行比较。为 了保证报表数据具有可比性，公司需要在备选会计处理中选择同样的方法，并减 少备选会计方法的数量以计量相似的经济事项交易所产生的影响。而实质性的 披露协调处理的是在某一特定详细程度下对特定信息进行披露，即对所有财务报 告的最低要求。 从形式上的协调来看，计量协调关注的是准则中规定的各个公司可以选择的 处理方法，对于披露协调而言，由于很少有准则会禁止企业进行某些披露，因而 披露协调的重点就是要在准则中强制规定信息披露的最低限度。在实际情况 中，如果所有的公司都使用了同样的计量方法( 计量协调程度高) ，但有的公司 选择在财务报告中进行披露而有的公司不进行披露( 披露协调程度低) ，那么会 计信息仍然是不可比的。故此，在研究会计国际协调效果时，要分别对计量协调 和披露协调分别进行研究。 许多学者对不同国家公司之间的计量协调和披露协调的程度进行了研究， 并使用多种计量方法对协调的程度进行了衡量，这些研究将在下文中进行论述。 7 v a nd e rt a s ，l g m e a s u r i n gh a r m o n i z a t i o no ff i n a n c i a lr e p o r t i n gp r a c t i c e 【j 】a c c o u n t i n ga n db u s i n e s s r e s e a r c h ，1 9 8 8 ，v o l ( 1 8 ) n o 7 0 ：1 5 7 1 6 9 1 0 d i g a j g t h ef e a s i b i l i t ya n dd e s i r a b i l i t yo f p u r s u i n ga c c o u n t i n gh a r m o n i z a t i o ni nf i v ea s e a nc o u n t r i e s ：a s t u d yo f c o r p o r a t ef i n a n c i a lr e p o r t i n gi ni n d o n e s i a ，m a l a y s i a ，t h ep h i l i p p i n g s ，s i n g a p o r ea n dt h a i l a n d 【d 】 u n p u b l i s h e dp h dt h e s i s ，t h ea u s t r a l i a nn a t i o n a lu n i v e r s i t y 19 9 6 一i 三治安，万继峰我固会计国际协调的经验评价【m 】成都：西南财经人学j l j 版社2 0 0 6 p 1 6 8 第2 帮会计闯际协调效果研究的内释和方法 使焉量纯方法为我褒评价会毒 国际褥调静效果提供了大量的材料和证据，然面根 据r a h m a ne ta 1 ( 1 9 9 6 ) 的观点，用于计量协调的方法和计量技术仍然处于实验 阶段恐。 2 。1 3 协调与协调度 t a ya n dp a r k e r ( 1 9 9 0 ) 烽协调度( h a r m o n y ) 定义为“一个公司集群使用一种 或几种备选方法”珏，是几个公司辩种或几种备选方法显示蹈来的状态( s t a t e ) ， 处于完全差异和完全一致两种情况中间的予集中的任何一点( 包括两种极端情 况) ；而协调( h a r m o n i z a t i o n ) 则是个过程( p r o c e s s ) ，奠定义为“远离多种实 务方法的运动”1 4 ，即一个实务豹多样性逐渐减少的过程。根据这解释，w o l ka n d h e a s t o n ( 1 9 9 2 ) 又将协调定义为“一个过程，在其中各国财务会计准剃的差异逐 渐减少”。 其他学者也对协调和协调度的概念做出了解释，如v a nd e r t a s ( 1 9 8 8 ) 认为 协调度是两个或多个对象在某一特定对点瓣楣互反瘦，两协调则是协调水平的上 升，也即两个或多个对象的调和或转向。v a nh u l l e ( 1 9 8 9 ) 对协调的定义是：先 翦存在的有差爨的、某些时嫉甚至姻互矛矮的规则的调和。n o b e s ( 1 9 9 1 ) 认为， 协调是通过对变异的程度设定边界以提离会计实务可比性的过程。p a r ka n d m o r r i s ( 2 0 0 1 ) 将携调度描述为在某一时点上计量的状态，薅协调则是通过对不 同时点的协调度进行比较而计量出来的过程。 从上述定义霹以看爨，协调是一个过程，瑟协调度是一嵇状念，氆就是一犟孛 水平。当一种会计方法的集中程度提高了协调的状态，我们就说产生了协调。在 会计黧鼯协调效果豹磅究中，我们除了可以对不同肘点的协调度进行测量以评价 协调效果，也可以对不同时间段的协调度进行对比以判断协调过程是否有效，即 赘调水警是否提离了。 “r a h m a n a h 。p e r e r aa n ds 。g a n e s h ，m e a s u r e m e n to ff o r m a lh a r m o n i z a t i o ni na c c o u n t i n g ：a l le x p l o r a t o r y s t u d y ” ，a c c o u n t i n ga n db u s i n e s sr 豁e a m h ，l 黩确襄2 ，n o 4 ：3 2 5 - 3 3 9 珏鲧交为”a c l u s t e r i n g o f c o m p a n i e sa r o u n d o n e o ra f e wa v a i l a b l e m e t h o d s 。y a y j s w - a n d r h p a r k e r m e a s u r i n gi n t e m a t i o n a ih a r m o n i z a t i o na n ds t a n d a r d i z a t i o nf j 】a b a c u s ，1 9 9 0 ，、，0 1 2 6 n o 1 ：7 1 8 8 h 擐文为”m o v e m e n ta w a yf r o mt o t a ld i v e r s i t yo f p r a c t i c e s t a y , j s 。wa n dr 。h 。p a r k e r m e a s u r i n g i n t e r n a t i o n a lh a r m o n i z a t i o na n ds t a n d a r d i z a t i o nf 珏a b a c u s , 1 9 9 0 , 钰l 。2 敷n o 。l ：7 1 - 8 8 9 我国会计国际协调效果及其影响冈素分析 2 1 4 协调与趋同 协调是国际会计准则委员会( i a s c ) 的工作重心，而趋同( c o n v e r g e n c e ) 则是国际会计准则理事会( 认s b ) 的工作重心。 1 9 7 3 年i a s c 刚成立时，其目标是减少各国会计标准差异。2 0 0 1 年改组成 为i a s b 后，其目标变成制定一套单独的高质量、可理解和可实施的全球准则， 使全球的会计准则与其趋同，以帮助全世界资本市场中的参与者和其他使用者做 出经济决策1 5 。在i a s c 的工作方式下，国际会计准则( i a s ) 通常会在国家水平 上进行修订，其工作重心就是促成各国的会计准则的协调。然而早期的i a s c 为 了获得成员国的支持，经常在准则内提供多种会计备选方法，i a s 也由于其可比 性的低下而受到多方批评。随着资本市场日益全球化，一套单独的全球会计准则 能够帮助使用者做出投资、信贷和其他决策( i a sp l u s2 0 0 5 ) ，因此i a s b 的工作 重心就变为促进各国准则与国际财务报告准则的趋同。 在过去的3 5 年中，i a s c i a s b 一直是最重要的国际会计准则制定组织，为 会计国际协调做出了巨大的贡献。通过对早期成员国之间的会计协调效果的检 验，以及对近期各成员国与i f r s 趋同的检验，我们在下文中也将对i a s c i a s b 为会计的国际协调做出的努力进行评价。 2 1 5 协调、标准化与一致性 协调与标准化( s t a n d a r d i z a t i o n ) 也不尽相同。m a t h e w sa n dp e r e r a ( 1 9 9 6 ) 认为，协调是“通过将不同的会计和财务报告系统分成主要的类别而进行调和， 因此形式上变得标准化了而内容上仍然存在着显著的差异”1 6 ，而“标准化”指的是 备选方法的减少。 t a ya n dp a r k e r ( 1 9 9 0 ) 对协调和标准化之间的差异进行了阐述，认为协调是 远离多种实务方法的运动，标准化则可以被解释为朝着一致性方向的运动( 在该 状态下只能使用一种方法) 。c h o ie ta 1 ( 1 9 9 9 ) 认为，标准化代表了一套严格和 ”p a c t e r , p w h a te x a c t l yi sc o n v e r g e n c e ? i n t e r n a t i o n a l 【j 】j o u r n a lo f a c c o u n t i n g a u d i t i n ga n dp e r f o r m a n c ea n d e v a h t a t i o n ，2 0 0 5 ，2 ( i 2 ) ：6 7 - 8 3 ”原义为“t h er e c o n c i l i a t i o