（会计学专业论文）我国人力资源会计推行途径探索.pdf

内容摘要 作为会计学一个新兴的分支，人力资源会计是运用会计的程序和方法，以货 币和非货币性方法对作为组织资源的人力资源的成本和价值进行核算和管理的 活动，包括人力资源成本会计、人力资源价值会计和劳动羞扭益会计三种基本模 式。 人力资源会计具有正确地反映企业真实的财务状况和经营状况，为组织管理 者进行正确决策，加强企业内部管理提供人力资源信息的功能，也是外界政府管 理部门以及与企业有直接关系的投资者、债权人等相关人员切实了解企业的有效 工具。人力资源会计的推行对于我国应对知识经济时代的挑战、加强国家对外经 济交往、优化人力资源配置、加强企业内部管理、打造企业核心竞争力、弥补传 统会计体系存在的缺陷具有重要的战略意义和现实意义，当前我国推行人力资源 会计是十分必要的。 改革开放以来，我国学术界对人力资源会计理论体系的构建进行了深入系统 的研究，在实践中也注重加强了有利于人力资源会计推行的政治、经济、行政、 法制以及社会环境建设，初步培育起初具规模的人力资源市场，对我国传统企业 会计制度也进行了一系列改革和修订，这都为人力资源会计在我国的推行创造了 有利的条件，人力资源会计在我国的推行已经具备了可行性。 我国在推行人力资源会计的过程中，虽然存在着观念上的障碍、会计确认计 量、信息披露以及会计核算方面的困难，但这些困难都可以在不同程度上适当解 决。同时，我们还要通过不断更新观念科学认识人力资源会计、进一步加强人力 资源会计的理论研究、积极开展人力资源会计的试点工作，努力提高人力资源会 计工作人员的综合素质以及进一步加强有利于人力资源会计实施的环境建设等 途径建设迎接人力资源会计在我国的全面推行。 关键词：我国；人力资源会计；推行途径；探索 s u m m a r y a san e wa c c o u n t i n gb r a n c h ，h u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n gi st h ea p p l i c a t i o no f a c c o u n t i n gp r o c e d u r e sa n dp r a c t i c e si nm o n e t a r ya n dn o n - m o n e t a r yw a y st oa c c o u n t a n do r g a n i z et h ec o s ta n dv a l u eo fr e s o u r c e sa sh u m a nr e s o u r c e s ，i n c l u d i n gh u m a n r e s o u r c ec o s ta c c o u n t i n g ，h u m a nr e s o u r c ev a l u ea c c o u n t i n ga n dh u m a nr e s o u r c er i g h t s a n di n t e r e s t so fl a b o r e r sa c c o u n t i n gt h r e e b a s i cm o d e l s h u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n gc a l la c c u r a t e l yr e f l e c tt h et r u ef i n a n c i a lp o s i t i o na n d i n c o m e r e s u l t s ，h e l pm a n a g e r st o m a k ec o r r e c t d e c i s i o n s ，s t r e n g t h e ni n t e r n a l m a n a g e m e n tt op r o v i d ei n f o r m a t i o no nh u m a nr e s o u r c e s h u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g i sa l s ot h ee f f e c t i v et o o l sf o rg o v e r n m e n td e p a r t m e n t sa n dr e l a t e di n v e s t o r s ，c r e d i t o r s a n do t h e rs t o c k h o l d e r st o g e t ab e t t e r u n d e r s t a n d i n g o f e n t e r p r i s e s t h e i m p l e m e n t a t i o no fh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n gi nc h i n ah a si m p o r t a n ts t r a t e g i ca n d p r a c t i c a ls i g n i f i c a n c ef o rg i v i n gv o i c et oc h i n a se r ao f t h ek n o w l e d g e - b a s e de c o n o m y c h a l l e n g e s ，s t r e n g t h e n i n gt h ec o u n t r y se x t e r n a le c o n o m i cr e l a t i o n s ，o p t i m i z i n gt h e a l l o c a t i o no fh u m a nr e s o u r c e s ，s t r e n g t h e n i n gi n t e r n a lm a n a g e m e n ta n db u i l d i n gt h e c o r ec o m p e t i t i v e n e s so fe n t e r p r i s e s ，m a k i n gu pt h em i s t a k e so ft h et r a d i t i o n a l a c c o u n t i n gs y s t e m s oi ti sn e c e s s a r yt oa p p l yt h ec u r r e n th u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g i no u rc o u n t r y s i n c et h eb e g i n n i n go fr e f o r ma n do p e n i n gu p ，c h i n a sa c a d e m i cc o n d u c t e d i n - d e p t hr e s e a r c ho nt h et h e o r i e so fh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g o nt h ep r a c t i c a ll e v e l ， w eh a v ef o c u s e do ns t r e n g t h e n i n gt h ep o l i t i c a l ，e c o n o m i c ，a d m i n i s t r a t i v e ，l e g a la n d s o c i a le n v i r o n m e n tt h a ta l ec o n d u c i v et ot h eh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g t h e # m a r y h u m a nr e s o u r c em a r k e th a sb e e nb u i l d i n gu p c h i n a st r a d i t i o n a ls y s t e mo fa c c o u n t i n g h a sb e e nm a d eas e r i e so fr e f o r m sa n da m e n d m e n t s 触lo fa b o v eh a v ec r e a t e d f a v o r a b l ec o n d i t i o n sf o rt h ei m p l e m e n t a t i o no fh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n gi nc h i n a s ot h a ti ti sf e a s i b l et oa p p l yt h eh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n gi nc h i n a e v e nt h o u g ht h e r ea l es o m ed i f f i c u l t i e si nt h ei m p l e m e n t a t i o no fh u m a nr e s o u r c e a c c o u n t i n g , s u c ha st h eo b s t a c l eo ft h en o t i o n ，a c c o u n t i n gr e c o g n i z i n ga n dr e c o r d i n g , a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e ，a n da c c o u n t i n gp r o c e d u r e s ，t h e s ed i f f i c u l t i e sc a n b er e s o l v e di nac e r t a i ne x t e n t a t t h es a m et i m e ，w em u s tc o n t i n u o u s l yu p d a t e s c i e n t i f i c u n d e r s t a n d i n go ft h ec o n c e p to fh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g ，f u r t h e r s t r e n g t h e nt h e o r e t i c a ls t u d yo nh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g ，c a l t yo u te x p e r i m e n tu n i t s i nh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g ， i m p r o v et h eo v e r a l lq u a l i t yo fa c c o u n t a n t s ， a n d s t r e n g t h e nt h ee n v i r o n m e n tw h i c hi sb e n e f i c i a lt ot h eh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g s o w ec a ne x p e c ta n dm e e tt h ef u l li m p l e m e n t a t i o no fh u m a nr e s o u r c e sa c c o u n t i n gi n c h i n a k e yw o r d s ：i nc h i n a ；h u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g ； a p p r o a c h e s i m p l e m e n t a t i o n ； r e s e a r c h 厦门大学学位论文原创性声明 兹呈交的学位论文，是本人在导师指导下独立完成的研究成 果。本人在论文写作中参考的其他个人或集体的研究成果，均在 文中以明确方式标明。本人依法享有和承担由此论文产生的权利 和责任。 声明人( 签名) ：寻痧丰 炒7 年多月，日 厦门大学学位论文著作权使用声明 本人完全了解厦门大学有关保留、使用学位论文的规定。厦 门大学有权保留并向国家主管部门或其指定机构送交论文的纸 质版和电子版，有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允 许论文进入学校图书馆被查阅，有权将学位论文的内容编入有关 数据库进行检索，有权将学位论文的标题和摘要汇编出版。保密 的学位论文在解密后适用本规定。 本学位论文属于 1 、保密() ，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密( ) ( 请在以上相应括号内打“4 ) 作者签名： 导师签名： 日期：矽7 年咱7e 1 日期：年月 e 1 第一章绪论 第一章绪论 一、选题动机 2 0 世纪中期以来，在信息革命的推动下，世界经济增长方式发生了历史性的 飞跃和革命性的变化，工业经济让位于以知识和信息的生产、分配、传播和应用 为基础的经济，人类社会开始步入知识经济时代。在知识经济时代，知识是生产 的核心要素，而作为知识掌握者和运用者的人力资源亦由此成为各种社会资源中 的第一资源，成为推动生产力不断向前发展的主导因素，是企业乃至国家生存和 发展的决定力量。而人力资源对经济巨大推动作用的充分发挥又有赖于有效的人 力资源管理活动，因此，加强人力资源管理对于充分发挥人力资源的积极作用意 义重大。 自1 9 6 4 年美国会计学家赫曼森在 人力资源会计中首次提出人力资源会 计的概念以来，在近四十年筮苤屋过程中，人力资源会计受到世界各国政府和管 理阶层的普遍关注，银行业、保险业、咨询业等行业中的许多企业纷纷将其付诸 实践，人力资源会计日益成为一种强有力的入力资源管理方法。人力资源会计将 人力资源作为社会或企业的重要资产，以经济学、组织行为学等相关理论为基本 原理，通过对人力资源的招聘、录用、管理、使用等管理内容所进行的确认、计 量、核算活动为企业和外界提供进行正确决策所需要的人力资源信息，在加强企 业内部管理、充分发挥人力资源的积极作用、提高企业的核心竞争能力乃至促进 整个国民经济的快速发展以及加强国家对外经济交往、提高国家应对经济全球化 挑战的能力等方面发挥着巨大的作用。 然而我国人力资源会计的发展相对滞后，虽然已经过了2 0 余年的发展，但 时至今日也未形成较为完善的理论体系和核算体系，人力资源会计在实务领域中 的具体实施更没有得到广泛应用，其对加强企业内部管理，促进经济发展所具有 的强大作用根本无从发挥。因此，对我国推行人力资源会计的相关问题进行深入 研究具有重要的理论和现实意义。 本文拟在对人力资源会计基本内涵进行深入剖析的基础之上，通过分析我国 推行人力资源会计的必要性和可行性，对我国推行人力资源会计的具体措施进行 我国人力资源会计推行途径探索 初步探索，以期为推进我国人力资源会计的实施提供有益的帮助。 二、国内外研究现状综述 ( 一) 国外研究现状 人力资源会计产生于2 0 世纪6 0 年代的美国，美国会计学家埃里克g 弗兰霍 尔茨在人力资源管理会计( 1 9 8 5 ) 中将人力资源会计产生的过程分为五个阶 段，即基本概念的产生阶段、人力资源成本和价值计量模型的学术研究阶段、人 力资源会计迅速发展阶段、理论与实务界对人力资源会计兴趣下降阶段、人力资 源会计恢复活力阶段。 1 人力资源会计基本概念的产生阶段( 1 9 6 0 1 9 6 6 年) 舒尔茨1 9 6 0 年提出“人力资本”理论，引起了会计学者对人力资源会计的研 究兴趣。1 9 6 4 年，美国密歇根大学企业研究所的赫曼森教授发表 人力资源会计 一文，首次提出“人力资源会计”概念，指出要使企业的财务报表更加完善，必 须在报表中反映企业人力资源状况，此文被视为人力资源会计研究的起点。 2 人力资源成本和价值计量模型的学术研究阶段( 1 9 6 6 - 1 9 7 1 年) 这一阶段，研究者们开发了一些人力资源成本计量模型( 历史成本模型和重 置成本) 和人力资源价值计量模型( 货币和非货币) 并对其有效性进行了评价，研 究了将人力资源会计应用于会计实务的可能性和人力资源的潜在用途。 在1 9 6 7 年底，巴瑞公司( b a r r yc o r p o r a t i o n ) 在年终结算中首次披露了公 司的人力资源方面的会计信息，这是人力资源会计理论在会计实务中的首次运 用。 3 人力资源会计迅速发展阶段( 1 9 7 1 1 9 7 6 年) 美国会计学会( a a a ) 在1 9 7 1 至 j 1 9 7 3 年成立了。人力资源会计委员会 ，组织 和支持一些人力资源会计项目的开发，并于1 9 7 3 年发表研究文告，对人力资源会 计做出了肯定性评论，从而推动了人力资源会计的发展。 会计理论界对此发表了许多论文和专著，1 9 7 4 年，弗兰霍尔茨出版了人力 资源会计，这是第一本研究人力资源会计的著作。许多企业纷纷尝试进行人力 ( 美) 埃里克g 弗兰霍尔茨 人力资源管理会计，上海翻译出版公司，1 9 8 5 2 第章绪论 资源会计核算与报告，显示了对人力资源会计的强大兴趣。 4 理论与实务界对人力资源会计兴趣下降阶段( 1 9 7 6 - 1 9 8 0 年) 这个阶段人力资源会计几乎停滞不前，既有人力资源会计在会计计量方面的 困难原因，也与会计理论和会计实务植根工业经济的土壤密切相关。因为会计的 发展是反应性的，会计理论和会计实务的发展通常与会计环境密切依存并相互影 响。 5 人力资源会计恢复活力阶段( 1 9 8 0 年至今) 虽然前一阶段，美国人力资源会计的研究趋势下降，但没有完全停顿。弗兰 霍尔茨的 人力资源会计一书也于1 9 8 5 年修订后再版。该书不但全面的介绍了 人力资源会计这一领域的理论和方法，而且还列举了3 0 个人力资源应用的案例。 随着知识经济社会的到来，以及整个社会对知识经济的关注，人力资源会计 的问题成为新经济下企业会计的热点问题。 目前，西方会计学界对人力资源会计的设计可以从以下两个方面来概括： 一是对人力资源成本会计的设计。弗兰霍尔茨认为，人力资源成本会计是“为 取得、开发和重置作为组织的资源的人所引起的成本的计量和报告一。按照这个 定义，人力资源成本会计是从企业对人力资源投入的角度出发，对企业人力资源 的取得、开发和替代成本进行核算。人力资源成本会计和传统会计对厂房和设备 等实物资产所采用的程序和方法基本相同。 二是对人力资源价值会计的设计。西方学者认为人力资源价值会计是“把人 作为有价值的组织资源而对它的价值进行计量和报告的程序一。它的目的在于用 人力资源的创利能力来反映组织现有人力资源的质量状况，为企业管理当局和外 部利害关系集团提供完整的决策信息。人力资源价值会计只是作为管理会计的一 个组成部分来提供信息。 ( 二) 国内研究现状 在我国，对人力资源会计的研究始于2 0 世纪8 0 年代初。1 9 8 0 年上海文汇报 发表了著名会计家潘序伦的文章，提出我国必须开展人力资源会计的研究。1 9 8 6 年陈仁栋翻译弗兰霍尔茨的 人力资源会计，第一次系统地介绍了人力资源会 计的内容。1 9 8 7 年张瑞俊在会计研究第二期刊登了 关于人力资源会计的几 我国人力资源会计推行途径探索 个问题。从此，中国会计学会和会计研究把人力资源会计作为主要课题之一。 进入2 0 世纪9 0 年代，以介绍为主转为以研究为主。1 9 9 9 年，中国会计学会主 办了首届“人力资源会计理论与方法专题研讨会 ，这是中国会计史上第一次人 力资源会计研讨会，具有里程碑的意义。此后发表的文章和著作对人力资源会计 的核算、应用及其难题的解决等问题作了较深入的探讨。目前，我国学者对人力 资源会计的研究可以从以下几个方面概括： 1 人力资源价值的计量研究。 人力资源的计量目前存在货币性计量和非货币性计量两种计量模式。人力资 源的货币性计量方法虽然可以满足财务会计的可验证性，但是却不能反映人力资 源的真正价值。人力资源的非货币性计量与会计信息系统以提供财务信息为主的 特征完全背离。周丽嫒认为，对人力资本的计量从内容上要对其成本信息和内在 经济价值信息的计量，从方法上要对其进行货币性的精确计量，又要采用非货币 性的模糊计量。杜兴强( 2 0 0 3 ) 认为既应考虑到人力资源的基本价值或内在价值， 还应根据人力资源的模糊性计量结果和综合评价结果进行适当调整，据此全面估 价人力资源的市场价值。 2 人力资源权益的确认依据研究。阎达五等人认为，劳动者权益是企业的 劳动者在生产经营中形成的，由劳动者拥有的对相应资产的要求权力，劳动者是 劳动的所有者，因而理应享有相应的权益。张文贤认为，工资报酬只是劳动者在 企业生产经营活动中所消耗的体力和脑力的补偿，人力资源权益的确立使劳动者 和企业形成利益共同体，有利于激励劳动者，发挥其主动性、创造性和积极性。 杜兴强认为，人力资源的权益属于一种混合权益。支付的固定工资部分属于企业 的负债，而参与企业剩余收益分配的部分属于人力资本权益，所以会计等式应变 为：资产= 财务负债+ 人力负债+ 财务资本权益+ 人力资本权益。 3 人力资源信息披露的研究。 多数学者对人力资源会计的信息披露主要采用对内和对外报告两种形式。对 内报告的内容应分两部分：一部分是非货币信息，主要是反映目前企业人力资源 组成、分配和利用情况；另一部分是货币信息，主要包括企业各责任中心人力资 源的现值、人力资源的投入产出比等。对外报告主要包括资产负债表和利润表( 张 华、徐惠珍等，2 0 0 3 ) 。有学者认为人力资源报告包括人力资源投资汇总报告、 4 第一章绪论 人力资源流动报告、边际贡献报告( 周涛，1 9 9 5 ) 。有学者从报表项目的角度提出 在人力资源报表中，资产负债表的长期资产中增加“人力资产一、“人力资产摊销 和“人力资产净值 3 个项目。在损益表的收入、费用、利润3 大项目中，分别列 明。本期实现的人力资源价值 、“人力资源费用 和“人力资源效益”3 d 项目。 葛家澍、杜兴强( 2 0 0 1 ) 认为人力资源信息披露可以采取彩色报告模式，对 于人力资源的追加投入价值，在财务报表中进行确认并披露，而对于人力资源的 基本价值及其潜在价值，则可以按照彩色报告的思路，在其他财务报告中进行披 露。 4 人力资源陷入困境的原因分析。多数学者认同的主要原因可以归纳为以 下几个方面。 ( 1 ) 人力资源确认和计量方面的困难。现行财务会计模式过分被园囿于历 史成本、权责发生制和稳健性原则下( 葛家澍，1 9 9 6 ) ，就确认的标准看，人力 资源由于无法用货币进行可靠的计量，计量的结果具有不确定性，容易受到人为 操纵，使得人力资源在表内确认存在困难，人力资源会计的推行受到限制。 ( 2 ) 人力资源信息披露的经济后果性。会计信息具有一定的经济后果性， 在考虑是否将人力资源的信息纳入财务会计信息系统的时候，必须在成本效益原 则下，综合考虑信息披露可能给企业带来的竞争优势、以及由此导致的竞争劣势， 决定人力资源会计信息披露的程度、方式及时机( 葛家澍、杜兴强，2 0 0 4 ) 。 ( 3 ) 人力资源会计的运行成本是制约人力资源会计实务应用的重要因素。 目前，理论界对于人力资源会计提出的通常模式是：将企业的人力资源在取得时 同时确认为人力资本和人力资产；人力资产随培训、评估增值而增加，随调出、 退休、死亡及评估减值而减少；支付给人力资源的工资及福利费确认为人力资源 成本费用；对人力资源的使用计提折旧；对企业人员调出、转让等原因而收取的 补偿费与账面价值的差额确认为人力资产损益；将上述确认的事项在定期的财务 会计报告中同时进行表内和表外披露。这种模式设计在理论上是完美的，但为消 除计量上的障碍所导致的会计信息决策有效性的下降，其运行的维持成本高昂。 我国人力资源会计推行途径探索 研究方法和研究思路 ( 一) 研究方法 本文主要采用了理论分析法、归纳总结法和比较分析法来对人力资源会计进 行分析和研究。通过大量的资料收集，将已有的研究成果进行比较分析和归纳， 再结合自己的研究和创新，从中找出研究方向，将人力资源会计在实务中的具体 应用作为研究的重点，希望以此推动人力资源会计理论研究和实践工作的开展。 ( 二) 研究思路 本文在对人力资源会计的基本内涵分析的基础上，进一步论证了我国推行人 力资源会计的必要性和可行性，在人力资源会计的推行具有可行性和必要性的前 提下，详细探讨我国目前推行人力资源会计存在的困难及其解决途径、以及相关 的配套措施，最后对人力资源的发展前景作出展望。本文的结构框架如图： 第一章绪论 第二章人力资源会计的基本内涵 第三章我国推行人力资源会计的必要性第四章我国推行人力资源会计的可行性 l 第五章我国推行人力资源会计存在的困第六章我国推行人力资游会- 计的相关配 难及其解决设想套措施 第七章我国人力资源会计的发展展望 6 第二章人力资源会计的基本内涵 第二章人力资源会计的基本内涵 人力资源会计产生于2 0 世纪6 0 年代，在4 0 余年的发展过程中不同学者对 其形成了众多的认识，关于人力资源会计的内涵也是众说纷纭，莫衷一是，而对 人力资源会计的内涵进行深入剖析又是人力资源会计研究的起点和基础，因此明 确界定人力资源会计的概念，深入分析人力资源会计的基本内涵是十分必要的。 一、人力资源会计的概念 人力资源会计由人力资源和会计两个基本概念复合而成，简单说就是用会计 的程序和方法对人力资源的成本与价值进行计量和核算的活动，这里首先涉及到 人力资源的概念以及人力资源会计概念成立的前提问题，也就是能否用会计的程 序和方法对人力资源进行计量和核算。 ( 一) 人力资源的概念 人力资源通常指一定范围内的人口总体所具备的能够从事社会经济活动的 劳动能力的总和。这一概念有广义和狭义之分，广义的人力资源指能够推动整个 经济和社会发展的具有智力劳动和体力劳动能力的人们的总和，狭义上的人力资 源则主要指企业内部员工所拥有的、能够给企业带来未来经济利益的知识、技能、 创造性和体力等能力的总和。从中我们可能看到作为人力资源会计所反映和监督 的对象主要指的是狭义上的人力资源，即企业内部的人力资源。 ( 二) 人力资源是否可以作为一项资产 ： 要分析人力资源是否可以作为资产、负债、所有者权益、收入、费用等会计 要素纳入会计核算系统过程，用会计的程序和方法对其进行计量和核算，解决人 力资源会计概念存在的前提条件问题，首先要对人力资源的性质进行剖析，考察 其是否是企业的一项资产。 资产，美国财务会计准则委员会将其定义为“某一特定主体由于过去的交易， 7 我国人力资源会计推行途径探索 或事项而获得或控制的可预期的未来经济利益，一我国企业会计制度规定资 产是指过去的交易或事项中形成的，并由企业拥有域控制饷r 能以堡匝过量，茅 7 预期能给企业带来经济利益的经济资源。美国著名人力资源会计学家埃里克弗 一一 ! 孺曜豹诱蒋朗骶韩蹶产的三个衡量标准，即应具有未来的服务能力、可用货 币计量和企业主体可以控制。由上我们不难看出，作为一项为企业所拥有或控制 的经济资源，能够给企业带来未来收益，可以用货币计量其价值的资源就是资产， 就可以用会计的程序和方法进行计量和核算。 让我们用以上三个标准考察人力资源。首先，人力资源是可以为企业创造经 济价值、提供未来收益的资源。对于企业的整个生产和经济运行而言，劳动力、 生产资料、资金、技术等都是必不可少、缺一不可的生产要素，而生产资料、资 金、技术等物质资源作用的发挥是人力资源通过对物质要素的支配、运用等活动 实现的，没有人力资源，企业的物质资源就是无用之物，企业也必将不复存在。 企业经济价值的创造更是得益于人力资源巨大作用的充分发挥，物质资源本身并 不创造价值，它给企业带来的经济利益是在人力资源要素推动下，转移旧价值、 加入新价值实现的，实际上是人力资源通过自身劳动创造、增加经济价值和物质 财富，人力资源与企业其它资源结合在一起成为企业获得未来更大经济利益、 获取物质资源的关键所在。随着知识经济时代的到来，企业生产的核心要素是知 识，经济的发展、企业未来效益的高低，从根本上取决于人力资源作用的充分发 挥，取决于人力资源的利用程度。由上可见，人力资源不仅可以为企业创造经济 价值、提供未来收益，而且是企业唯一能动的、起决定性主导作用的资源，是企 业第一重要的资源，完全符合企业资源的第一条标准。 其次，人力资源能够用货币进行计量。传统会计以货币作为计量单位，尽管 人力资源的工作绩效评价、发展潜能评价等许多特性不能完全用货币表现，但对 人力资源的计量在很多方面仍是可以用货币来表现的，尤其是在人力资源成本的 计量方面。作为企业的一项经济资源，人力资源需要企业对其进行取获、开发与 使用，而企业对人力资源的获取、开发以及使用的全过程都需要发生相应的成本 支出和资源耗费，而这些成本支出与资源耗费都是能够用货币进行计量的。从人 力资源的获取过程来看，就企业本身而言，企业自身并不生产人力资源，社会人 力资源总体是企业人力资源的源泉和基础，企业通过招聘、选拔以及录用等活动 8 第二章人力资源会计的基本内涵 从社会上获取人力资源，企业对人力资源的选拔、聘用过程既有直接成本支出也 有间接成本支出。从企业人力资源开发活动来看，人力资源的开发是企业促进员 工发展、提高工作绩效、实现企业生产经营战略和各项目标的必要手段，企业要 进行有计划的人力资本投资，采取一系列教育、培训、开发的有效形式，挖掘企 业人力资源的智力潜能，训练、提高其智力、知识和技能水平，以培养其企业优 秀价值观，充分调动和发挥员工积极性、自觉性和创造性，这一系列的教育、培 训和开发活动也必然要相应发生成本支出和资源消耗。在企业对人力资源的使用 过程中，成本支出和资源消耗更是不可避免的，企业对人力资源所进行的配置、 管理、绩效评价、安全健康、流动等方面的管理活动自然需要以一定的成本为基 础，而企业为人力资源所提供的薪资和福利更是企业用于购买人力资源的劳动力 直接以货币为主要形式支付的人工成本。企业用于人力资源身上的这一系列成本 支出和资源消耗是可以用货币进行计量的。尽管人力资源以人为载体，通过活劳 动为企业创造经济价值，其为企业所提供的未来收益难以像固定资产那样进行确 切的预计和确定，但在一定程度上仍可以用科学的程序和方法对人力资源的价值 进行评价和计量，用货币的形式表现。因此，总体来看，人力资源是能够用货币 进行计量的。 第三，人力资源能够为企业所拥有或控制。尽管人力资源是劳动者的劳动能 力，而劳动者劳动能力的所有权归劳动者所有，但当劳动者与企业通过签订劳动 合同的形式建立起雇佣和被雇佣关系，劳动者成为企业的员工时，企业要对人力 资源支付工资、报酬，从而换取对人力资源在受聘期间内劳动能力的使用权，企 业也就获得了对人力资源的控制权。这一点马克思在资本论早有论述，马克 思认为资本家用货币从市场上雇佣了劳动者之后，在事实上获得了对未来劳动章 一段时间内劳动力的使用权，而且这种权力是以契约的形式固定下来的，资本家 购买的是劳动力而非劳动者，所以从这个意义上而言，一旦劳动者被资本家所雇 佣，他的劳动力就已经事实为资本家所控制，而同时资本家并不需要拥有对劳动 者人身的所有权。所以，人力资源是可以为企业所拥有和控制的。 通过以上分析我们可以得出这样的结论，企业人力资源既是能够为企业创造 经济价值，带来未来经济利益的经济资源，也可以用货币进行计量，企业也可以 实现对人力资源的控制，人力资源理所当然的就是企业的一项资产，而且是一项 9 我国人力资源会计推行途径探索 非常重要的资产，即人力资产( 指企业在一定时期内拥有或控制的，能以货币计 量的，可以为企业带来未来经济利益的劳动力资源) 。 ( 三) 人力资源会计的概念 人力资源既然是企业的人力资产，就可以用会计的程序和方法进行核算，由 此就形成了人力资源会计的概念。关于人力资源会计的概念目前会计学界的认识 是多种多样的。美国会计学人力资源会计委员会在1 9 7 3 年对人力资源会计所下 的定义是“人力资源会计是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其 目标是将企业人力资源变化的信息提供给企业内外界有关人士使用。”美国著名 学者西德尼戴维森教授认为人力资源会计是用来描述试图报告和强调在公司 营利过程及总资产中人力资源( 知识渊博、训练有素和忠诚的雇员) 重要性的种 种建议的术语。美国著名人力资源会计学家埃里克弗兰姆霍尔茨在：人力资源 会计中则指出人力资源会计是计量和报告组织的资源人的成本和价值的程 序，它分为两大体系，一是用来计量组织投资于招聘、挑选、录用、培训与发展 人力资源和重置现有职工成本的人力资源成本会计；二是用来计量被视为组织资 源的人力价值( 人力组织的价值) 的人力资源价值会计。日本学者若杉明认为人 力资源会计是通过会计方法和跨学科领域的方法，测定和报告有关人力资源的会 计信息，以供企业的经营者及利害关系人利用。与埃里克弗兰姆霍尔茨的定义 方式十分相似，我国著名学者、厦门大学会计学系陈仁栋教授将人力资源会计定 义为把人的成本和价值作为组织的资源进行计量和报告。我国著名学者阎达五教 授在其主编的 会计准则全书中对人力资源会计所下的定义是人力资源会计是 将人力资源作为一项重要的资产，对其招聘、录用、管理、教育、使用等方面的 业务进行确认、记录、计量、估价、投资、摊销等核算和管理活动，他认为人力 资源会计应区分为人力资源财务会计与人力资源管理会计两部分，人力资源财务 会计是以会计原则为准绳，主要鉴别、计量与提供有关人力资源的货币性信息， 以使信息使用者做出正确判断和决策的组织系统；人力资源管理会计则是利用人 力资源的货币性信息及其他信息，对人力资源进行选择、开发、配置、保护、评 价等的会计管理活动。我国著名会计审计学家王文彬教授和林钟高教授在其主编 的高等会计学一书中也指出“人力资源会计是以货币形式反映并控制经济组 l o 第二章人力资源会计的基本内涵 织中的人的成本和价值的管理活动，是会计科学中的一个新兴的分支。就广义而 言，人力资源会计应包括政府、社会团体、企事业单位等各类组织中人的成本与 价值的计量、报告、监督和控制。就狭义而言，人力资源会计中包括具有独立经 济利益的各类经济组织( 如各类企业、盈利性的事业单位等) 中人的管理活动 。 尽管众多学者对人力资源会计的概念进行了多角度、多层次的界定，但从中 我们不难看出人力资源会计的基本内涵，那就是作为会计学一个新兴的分支，人 力资源会计是运用会计的程序和方法，以货币和非货币性方法的形式对作为组织 资源的人力资源的成本和价值进行核算和管理的活动，其目的是为组织管理者及 其他相关人员或机构进行正确判断和决策提供人力资源信息。 二、人力资源会计的基本模式 在人力资源会计四十余年的发展过程中，人力资源会计的模式问题一直是学 者关注的热点，许多学者纷纷提出了自己的人力资源会计模式，其中颇具代表性 且得到大家普遍认同的是人力资源成本会计、价值会计和劳动者权益会计三种模 式，以下试详述之。 ( 一) 人力资源成本会计模式 人力资源成本会计是较早提出的一种人力资源会计模式，它主要核算企业为 了取得、开发和保全人力资源使用价值而付出的代价，通过单独计量人力资源开 发与管理过程中的各项成本，将有关人力资源开发与管理的成本予以资本化，形 成人力资产，并在收益期内按收益转作费用。 人力资源成本会计中，会计主体在对人力资源的取得、开发以及使用过程中 通过给人力资源支付报酬、培训等费用拥有和控制了该人力资源的使用权，会计 主体所拥有和控制的人力资源成为人力资源成本会计的核算对象，会计主体对用 于人力资源上的各项成本进行确认、计量、核算和报告。其中人力资源成本会计 的核算包括对人力资源取得、使用、保障、开发、离职等活动全过程的核算和管 理，人力资源成本包括人力资源取得成本( 企业在取得人力资源过程中所付出的 我国人力资源会计推行途径探索 成本，如招聘成本、选拔成本、录用成本、调入成本、安置成本等) 、开发成本 ( 企业用于人力资源开发活动中的成本，如对人力资源的职前或在职教育与培训 成本、被培训人员误工损失等) 、使用成本( 企业在使用职工的过程中发生的成 本，如由企业支付或承担的工资、福利、劳动保险费用、安全设施成本、组织活 动费用等方面的维持成本、奖励成本、调剂成本) 、离职成本( 由于人力资源离 开企业而产生的成本，离职补偿、离职前后低效成本、空职成本) 。 人力资源成本会计模式对有关人力资源成本费用的会计处理提供了有关人 力资源取得、开发、使用等方面更符合配比原则的会计信息，使组织管理者能够 全面考察企业投资回报率的实现情况，提高了其对人力资产收益功能的认识，也 为其形成科学的判断和决策奠定了基础，是一种发展相对成熟、具有较强操作性 的人力资源会计模式。 ( 二) 人力资源价值会计模式 人力资源价值会计模式是对人力资源所具有的价值进行计量和报告的会计 管理模式，它通过对人力资源已经创造的或未来能够创造的价值进行计量，将企 业所拥有或控制的人力资源的潜在或现实价值进行数量化、信息化，从而为组织 的管理者或投资者提供企业所拥有的较为完整地资源信息。 人力资源价值会计建立在人力是有价值的经济资源的假设之上，其理论基础 是西方经济学家的经济价值理论，强调人力资源价值是内在地蕴含在人体内的能 为组织带来潜在的经济利益的劳动能力，这种劳动能力在组织中外化为人力资源 在劳动中新创造的价值。虽然人力资源所具有的这种内在的劳动能力无法准确计 量，但人力资源的这种潜在的创造能力所能够创造出的外在价值却是可以计量 的，因此，可以通过会计程序和方法对组织人力资源已经实现的或未来可能实现 的外在价值进行计量来表示人力资源的内在价值。人力资源价值会计主要不是以 组织对人力资源的投入价值而是以产出价值作为人力资源价值的计量基础，因而 其对人力资源价值的计量不可能绝对准确，只能采用推算的方法进行，目前通常 采用的方法有商誉评价法、收益现值法、报酬折现法、经济价值法和成本加成法 等。 、二 尽管人垄鋈塑笪篁全过垄墅墅全盐圭堡堡磐塞趑塑垦整巡堡二堡塑墨厶j ，。_ - 、_ 、_ 、_ _ 、_ ，、_ _ 。_ - ， 1 2 第二章人力资源会计的基本内涵 力资源价值会计模式不仅能够对人力资源个体所具有的价值进行计量和报告，而 且也能够对组织中不同组织结构条件下的人力资源群体进行整体的价值计量和 报告，它使组织可以同时充分挖掘企业人力资源个人价值以及组织价值对企业价 值增值的能力，从而实现组织整体结构优化、发挥组织整体的协同效应提高企业 整体经济效益，其对企业发展的意义是不可低估的。 ( 三) 劳动者权益会计模式 人力资源成本会计模式和人力资源价值会计模式分别从企业的投入和产出 两个角度对企业的人力资源进行计量和核算，但都没有明确人力资源的所有权归 属问题，因而也不能从根本上解决人力资源内在积极性和创造性的激发问题，因 此，在继承和发展人力资源成本会计模式和人力资源价值会计模式的基础之上， 我国著名的会计学家阎达五教授和徐国君博士创造性的提出了一种崭新的人力 ，一。一，一。、 资源会计模式劳动者权益会计模式。 一一。、 劳动者权益会计强调在知识经济时代人力资源对经济增长的推动力是物质 资源根本无法比拟的，企业的生存和发展越来越取决于对人力资源的占有和使用 情况，对人力资源进行有效开发与管理，最大限度地发挥人力资源巨大作用的有 效方法就是确立和维护劳动者的权益，而可操作的办法就是将用于人力资源的投 资物化为人力资产，进而根据对人力资源的投资来源确定权益的归属，对于劳动 者投资于自身形成的人力资源价值，要核定相应的股份，归劳动者本人所有。这 样人力资源就不再仅仅是普通的劳动者，不再仅以劳动者的身份从企业获得补偿 性报酬，而成为企业的权益人，以企业所有者的身份参与企业的利润分配。 劳动者权益会计开创性地提出了劳动者权益的概念，指出劳动者权益即是劳 动者作为人力资源的所有者而享有的相应权益，包括人力资本和新产出价值中包 括属于劳动者的部分，进而提出了人力资本参与赢余价值分配的均衡机理和基本 原则，并实现了对传统会计等式的重构，即“物力资产+ 人力资源投资+ 人力资产 _ _ ，、一，、 = 负债+ 劳动者权益+ 压直者权益：，从根本上明确了人力资源的产权归属，这对于 广、 一，。、- ， 维护劳动者的权益、充分激发劳动者的积极性和创造性，最终实现企业经济效益 的提供具有重要的现实意义，而其为人力资源会计的深入发展所提供的崭新的研 究视角又使其具有重要的理论意义。 我国人力资源会计推行途径探索 人力资源成本会计模式、价值会计模式以及劳动者权益会计模式从不同的角 度奠定了人力资源会计研究的基本框架和主要内容，是人力资源会计的三种基本 模式。 人力资源会计的功能 人力资源会计一经产生就引起社会各界的广泛关注，时至今日更呈现出蓬勃 发展的态势，这与其所具备的强有力的信息功能是密不可分的，人力资源会计所 反披露的信息真实地反映出企业运营的实际情况，是企业管理者以及外界正确评 估企业，进行科学决策以及加强企业管理的基础和依据，对企业乃至整个国家的 发展具有重要意义。人力资源会计强大的信息功能主要表现在以下几个方面： ( 一) 人力资源会计所披露的信息能够正确地反映企业真实的财务状况和经营 状况 我们知道，企业用于人力资源身上的投资给企业带来的是未来收益能力的提 高，但运用传统的会计方法，企业一段时期内的投资与收益并不能反映出人力资 源投资这一特点。传统的会计系统通常将企业在人力资源方面的各项投资都作为 企业的运营成本，这样当企业用于人力资源方面的投资较大的一段时期内企业就 会表现出比较低的会计收益，而当企业减少人力资源投资、大量消耗前期的人力 资源投资时，企业的会计收益却会提高。但这并不能真实的反映企业运营的实际 状况，因为当企业用于人力资源方面的投资较大时会计收益虽然相对较低，但企 业所获得的未来收益能力却是较高的，这并不表示企业的经营状况欠佳，而当企 业降低人力资源投资，虽然短期内会计会大大提高，但实际上企业所获得的未来 收益能力却要降低许多，这也不能说明企