（管理科学与工程专业论文）知识经济与会计创新研究.pdf

abs t r a c t c h a n g e s h a v e t a k e n p l a c e i n w o r l d e c o n o my w i t h t h e c o m i n g o f t h e k n o w l e d g e 一 b a s e d e c o n o m y ( k b e ) . a c c o u n t i n g , a s t h e p r e s e n t a t i o n a n d s u p e r v i s o r o n t h e e c o n o mi c a c t i v i t i e s , m u s t c o mp l y wi t h t h e e c o n o m y d e v e l o p m e n t . s o a c c o u n t i n g f o r m w h i c h i s b a s e d o n t r a d i t i o n a l a g r i c u l t u r a l a n d i n d u s t r i a l e c o n o m y h a s t o b e i n n o v a t e d . t h i s p a p e r a i ms t o r e s e a r c h o n t h e i n n o v a t i o n o f a c c o u n t i n g . t h i s p a p e r g o e s i n f i v e c h a p t e r s . i n c h a p t e r i ， i n 一 d e p t h a n a l y s i s i s t h e c h a r a c t e r i s t i c s o f k b e a n d t h e i mp a c t o f k b e o n t h e t r a d i t i o n a l a c c o u n t i n g s y s t e m. i n c h a p t e r i i a n d c h a p t e r i i i , b y s t u d y i n g t h e d e v e l o p m e n t a n d m e a s u r e m e n t o f h u m a n r e s o u r c e a c c o u n t i n g , t h e s t e p s o f f o u n d i n g h u m a n r e s o u r c e a c c o u n t i n g a r e c o n c l u d e d . t h e s t u d y i s a b o u t n e t w o r k a c c o u n t i n g i n c h a p t e r n. i n c h a p t e r v， t h e p r e s e n t s i t u a t i o n o f a c c o u n t i n g f o r i n t a n g i b l e a s s e t i s a n a l y z e d ; t h e n , t h e p r o b l e m o n h o w a c c o u n t i n g f o r i n t a n g i b l e a s s e t p e r f e c t i s s o l v e d p a r t l y . t h i s p a p e r a i ms t o l e t a c c o u n t i n g a d a p t t o k b e q u i c k l y , s o t h a t a c c o u n t i n g c a n p r o v i d e o b j e c t i v e a n d r e l i a b l e a c c o u n t i n g i n f o r ma t i o n . ke y wo r d s : kb e ; a c c o u n t i n g i n n o v a t i o n ; h u ma n r e s o u r c e ; n e t w o r k a c c o u n t i n g ; i n t a n g i b l e a s s e t 吻 中 育 口 二 业 大 学工 商 带 理 学 院 祠 巨 士 论 文 引言 培根的名言 “ 知识就是力量” ，如今正成为巨大的现实。近年来， 全球经济发展呈现出一种新的态势，即传统的农业经济、工业经济正 被一种崭新的经济形态一一知识经济所取代。2 o世纪中叶开始的、 以电子计算机技术为核心的第三次技术革命，从根本上改变了人类的 生产和生活方式 ，使得整个人类逐步进入一个全新的知识经济时代 。 知识经济的兴起，一方面表现在知识对传统产业的高度清透，另一方 面则突出表现在以知识为基础的高新技术产业如电子、计算机和知识 密集服务业如信息业的高速发展。2 1世纪，知识经济将在国际经济 中居主导地位 。 知识经济时代的到来，使会计所处的环境发生重大变化 。例如， 世界经济产业结构从物质型经济转向知识和信息型经济;生产形式从 扩大再生产转向创新再生产;市场和贸易行为越来越电子化等等。建 立在传统经济基础之上的会计模式如何适应这些变化，迎接知识经济 的挑战，以有效发挥会计对知识经济的反映和监督职能，是会计创新 研究的重点问题。本文借鉴国外己有的理论成果和实践经验，从分析 知识经济对传统会计体系的冲击入手，对知识经济条件下的会计创新 进行研究，从而指出我国会计创新的方向。 吻 中 甫 二 二要 大 学 二 乙 商 带 理 学 使 硕 士 论 文 第一章知识经济对传统会计体系的冲击 当拥有十几名员工，并无任何传统意义上的固定资产与生产基 础的纳斯开普 ( n e t s c a p e )公司在不到一年的时间里创造了 2 0亿美 元的市场价值时:当西斯科( c i s c o ) 公司创业 1 2年，1 9 9 6年成为全球 最大企业之一，排名为第 5 3位时;当高科技产业唱主角，石油大王、 汽车大王纷纷让位于电脑大王、软件大王时，种种迹象告诉我们，知 识经济时代正一步步向我们走来。 “ 与经济的发展密切相关的会计” ( m 查特 菲尔德 ， 会计 思想 史) 必然会发生变革 。 1 . 1 知识经济概述 从 7 0年代以来，西方许多著名专家学者对信息技术革命将产生 的巨大影响，对未来经济走势都进行了大量研究和预测，从不同的角 度对未来经济提出了多种说法。如:阿尔温 托夫勒在 第三次浪潮 中提出的 “ 后工业经济” ，奈斯比特在 大趋势中提出的 “ 信息经 济” ，福莱斯特在 高技术社会中提出的 “ 高技术经济” ，以及 “ 软 经济” 、“ 智能经济”等等。1 9 9 6年 1 0月 8日经济合作与发展组织 ( o e c d)在巴黎发表的 以知识为基础的经济报告中首次正式提 出 “ 知识经济”这一新概念。这一概念一经提出，便得到了社会各界 的认同。经合组织对这一概念的内涵所作的界定是:知识经济是建立 在知识的生产、分配和使用之上的经济。因此，知识经济在本质上是 以智力资源的占有、配置和以科学技术为主的知识的生产、分配及消 费 ( 使用)为重要因素的经济，它有别于以前的以传统工业为支柱产 业、以自然资源为主要依托的工业经济，是一种与农业经济、工业经 济相对应的富有生命力的新型经济形态，它给人类带来的影响是全方 位 的和 深刻的 。 中 甫 二 业 大 学 二 商 带 a 巨学 花 肥不 班创 七 论 文 . 1 . 1 . 1 知识经济的要素 知识经济 作为人类社会继农 业经济 、工业经济之后 出现 的第三 种经济形态 ，它具有如下基本要素: 1 、知 识 。这 是知识经 济 的本 质要素。按西方 2 0世 纪 6 0年代 以 来 的划分 ，知识可分为四类 : kn o w -wh a t :知道是什 么 的知识 ，即事实知识或信 息 知识 。 k n o w -w h y :知道为什么的知识，即原理和规律知识。 k n o w -h o w:知道怎样做的知识，即技艺和能力知识 。 k n o w -w h o :知道 是谁 的知识 ，即人力知识 。 2 、人刁 和教育。这是知 识经济的核心要素。知识经济 的出现和 发展 ，其根 本原 因在于教 育水平和 人 的素质 的全面提 高 ，人才 一 成为社 会所有方 面存在和发展的决定因素。从决策思想的理性化到生产要素 的知识化 ，其前提是科学知识 的首要地位和 以人才智力资源为本的理 念在全社 会 的真 正确立 。 3 、管理和系统。这是知识经济的结构要素。能够对市场的变化 作出快速反应 ，为客户生产 、提供满意的产品和服务，己成为现代企 业生存和发展的关键 。这就要求企业在组织结构、行为方式等方面适 应这种变化 ，建立全新的管理系统 。 由此 ，我们可 以发现 知识经 济的基本特 征是知识 、信息 、经济 和产业的一体化 ，社会价值取 向由劳力、资源 、资本转移到知识和智 力上 。 1 . 1 . 2 知识经济的特征 由以上论述我们可 以发现 ，在 知识经济时代 ，社会 价值取 向发 生了转移。关于知识经济的内涵与特征，许多专家学者在各种学术报 刊上都发表 了很多不同的见解 。笔者认为，知识经济与传统 的农业经 济和工业经济相比较，主要在以下几个方面具有明显不同的特征: 1 、知识经济是 以知识为基础 的经济。首先 ，知识经济是建立在 知识的生产 、分配和使用之上 的经济 。这里所说的知识 ，包括人类迄 今为止所创造的所有知识。其中，科学技术、管理科学和行为科学的 3 自 中 ， 工 业 。 j 二 商 带 理 学 花 吧 不 区士 亏 仑文 知识是最重要的部分。知识经济相对于以土地为基础的农业经济和以 物资、能源为基础的工业经济，更强调知识积累的重大意义。知识经 济的最大特征是科学技术的飞速发展，极大地推动了生产力的迅猛提 高和经济的迅速飞跃。 知识经济以知识为基础， 知识是科学技术之源， 科学技术是推动经济发展的重要原动力。因此，知识是决定经济发展 的最重要、甚至是决定性的因素。经济发展主要不是靠体力而是靠智 力。在知识经济条件下，财富需要再定义，权利也出现了再分配，而 这两者都取决于拥有的信息、知识和智力，智力资源与人力工具、动 力工具相比处于主导地位。智力劳动者在整个劳动者中的比重高于以 往任何时期。 为了获取和运用知识， 学习成了工作和生活的重要内容， 两者关系发生变化，终身学习将成为必然。另外，创新已成为知识经 济的灵魂，产品创新、技术创新、制度创新、观念创新已经成为市场 主体生存和发展的诀窍，以及新经济增长的驱动力。 2 、知识经济重视人力资本因素和教育的发展。知识经济社会实 际上是一个双重意义上的知识社会:社会革新的源泉越来越多地来自 于科学研究及发展;社会力量也越来越多地存在于知识领域。而知识 和技术受社会体制的影响极大，并通过人表现出来。这就要求社会要 重视人力资本投资，特别是教育。正是在此观念的推动下，经济发展 理论发生了重大变化。长期以来，人们总是把有形资本的缺乏 ( 如基 础设施落后)看成是制约经济发展的重要因素，因而把提高积累率作 为经济发展的中心问题。但随着科技在经济发展中作用的提高，人们 已越来越重视对人力资本的投资。1 9 4 9 -1 9 6 9年，美国教育开支在 国民生产总值中所占的比重从 3 . 5 %上升到 7 . 5 %, 2 0年中翻了一番， 并在近 3 0 年来，一直维持在较高的水平。世界银行对 5 8 个发展中国 家和地区在 1 9 6 0 -1 9 8 5年期间 g d p增长因素进行的一项研究表明， 劳动力受教育的平均年龄每增加一年，就可能使 g d p提高 3 %。因此 新的增长理论强调技术革新是经济增长的因素，而教育的发展和知识 的增长则为其创造了积极的外部条件。美国经济学家保罗 罗默创立 的新经济增长理论通过技术内生化和人力资本因素分析，进一步证明 了技术和人力资本在经济增长中的重要作用。罗默认为，好的创意和 中 甫 二 . a 匕 大 学j 二 商 管 理 学 花 吧 a 班士 i 仑文妞 技术发明是经济增长的决定性推动力量，知识的传播及其吸收和提炼 是经济增长的关键。罗默的新经济增长理论已经产生了广泛的影响。 目前，重视人力资本投资，积极发展国民教育，已成为许多国家制定 经济发展战略的一项重要原则 。 3 、在知识经济条件下信息成为最重要的战略资源。在农业社会 里，战略资源是土地:在工业社会里，战略资源是资本;但是，在信 息社会里，劳动力的主体是职 员和专业人员，其中信息工作者将 占据 主要地位，包括律师、教师、工程师、计算机程序编制员、系统分析 员、医生、会计人员、图书管理员、新闻记者等。美国 7 0年代增加 的 2 0 0 0万个 新工作中，只有 5 %属 于制造业 ，9 0 %属于信 息、知识和 服务性工作。随着知识经济的到来，人类的经济将建立在信息这种可 再生和 自生的重要资源之上。知识经济的战略资源是信息，这 已是一 个不争的事实 。 在新科技革命中，由于电子计算机和通信技术结合为一体，特 别是由于生产过程和经济运转的内在需要，大大改变了信息在经济生 活和社会生活中的地位。其一，现代的信息是经过深度加工的信息。 人们运用电子计算机等高技术可以把发生在不同时间、不同地点的分 散的信息储存和积聚起来，使之成为 “ 集体的记忆” 、“ 社会的记忆” ; 可以把零星 的、局部的信息集 中起来加 以整理 、分析和综合 ，使之成 为系统的信息;还可以通过传输系统使上述信息得到及时、广泛的应 用。其二，信息发生了某种意义上的质的变化，它已经不再是生产的 辅助性因素，它 自身就成为一种产品，一种社会财富。国民经济中出 现了专门生产信息的产业，它同专门传输信息的产业想结合，构成渗 透力极强、发展速度很快的信息部门。其三，正如罗默指出的:“ 一 旦不确定的存在在形式上是可以分析的，信息的经济作用就变得十分 重要了，把信息作为一种经济物品来加以分析，既是可能的，也 是非常重要的” 。信息在市场经济中的重要作用突出表现在:一是优 化市场机制;二是财富的集中体现;三是创造财富的主要途径和方式。 因为经 济发 展 的根本动力在 于社会有 效需求 ，而信息能浓 缩 需求 时 间、拓展需求空间、调整需求结构、增加需求总量，信息犹如组织结 吻 中 南 工 业 ， 二 商 带 理 学 侠 硕 士 论 文 构中的催化环，卓越地创造着社会有效需求。 4 、知识经济 是一种 网络 型经济。网络经济是知识经济 时代产生 的一种崭新经济现象，“ 表现为经济生活中的生产、交换、分配、消 费等经济行为，以及生产者、消费者、金融机构和政府职能部门等主 体经济行为， 都同网络密切相关， 不仅要从网络上获取大量经济信息， 依靠网络进行预测和决策，而且许多交易行为直接在网络上进行” 。 特别是国际互联网开通以来，网络经济活动发展势头之猛，超出了所 有人的想象。全世界到底有多少用户在使用互联网?对于这个问题， 没有任何权威机构能够给出一个准确的答案。不过互联网这个由人类 亲手制造出来的怪物一出世就呈几何级数迅速膨胀，迄今为止，世界 上大多数权威人事都认为网上用户己突破一亿，并且每过一年，用户 就会增加一倍。如此快速增长的用户群，将使互联网成为商机无限的 世纪 金矿 。 纵观知识经济网络化的发展，人们可以看到一幅幅生动的画面。 前景广阔的网上市场， 引起了各国企业竟相上网;电子货币悄然兴起， 网上购物渐成时尚;网络金融蓬勃发展，虚拟银行已成现实;有实力 的公司都在开发自己的内部网络系统;微观经济主体纷纷上网，改变 了经济运行结构;网络经济的兴起加快了经济结构软化的步伐，以生 产物质产品为中心的制造业在国民经济中的比重大幅下降，以信息服 务业为代表的第三产业的比重大幅上升。其中，以互联网为载体的信 息网络服务迅速覆盖了人类经济活动的各个方面， 从电子购物、 储蓄、 旅游、商业证券到新产品开发与研究，甚至通过互联网举办贸易投资 洽谈会等。经济调节手段正在发生微妙的变化，“ 第二只看不见的手” 一一信息网络对资源配置的调节范围和作用逐渐加大。市场主体可以 在信息网络上及时了解市场供求状况，并通过专用的信息网络系统极 为迅速地做出对应决策，改变自己的生产数量和产品价格，以最大限 度达到资源配置的优化。政府职能部门对宏观经济的调节手段将更加 现代化 。 饭 中 南 二 ， 七 大 学 j 二 商 带 理 学 使 41 眨 士 未 仑文 1 . 2 知识经济对传统会计休系的冲击 所谓传统会计，是指形成、发展于农业经济和工业经济时代， 现今仍在通行的会计理论与实务。在农业经济和工业经济时代，传统 会计按照一定的程序和原则对微观主体的经济活动进行核算和监督， 在一定程度上促进和推动了当时社会经济的发展，其发挥的积极作用 可从两方面加以分析。从微观来看，传统会计能够客观、可靠地反映 当时企业实际经营成果和财务状况，明确微观主体的经济责任，约束 微观经济主体的经济行为，监督微观经济主体在法律范围内运作，使 微观经济主体健康发展。从宏观来看，利用微观主体所提供的信息， 政府有关部门用以监督整个国民经济的运行情况，发现国民经济运行 中出现的问题，便于及时采取措施，避免国民经济运行出现不稳定、 不协调。但是，知识经济这种新的经济形态具有明显的区别于农业经 济和工业经济的特征，必然会对传统会计产生冲击，具体表现在以下 几个方 面 。 1 . 2 . 1 对会计基本假设的冲击 众所周知，现行的会计基本假设是与工业经济时代的会计环境 基本适应的，而知识经济的来临，使会计环境发生了巨大变化，会计 假设也受到 了冲击。 1 、会计主体假设 会计主体又称会计实体，指会计为之服务的特定单位 ，它提出 了会计活动的空间范围。会计主体假设起源于 巧 世纪业主财产与企 业投资的分离，由于这种分离，使经营组织独立化，要求会计不仅 记 录和反映业主财产的变化，而且要视组织为一体，反映其日常收支及 经营成果，会计上第一次出现了为谁服务的问题，即需要确定会计空 间范围，会 计主体假设从而产生。从那 时起直到现在，传统会计只核 算企业范围内的经济活动。我国 企业会计准则第四条明确规定: “ 会计核算应当以企业发生的各项经济业务为对象，记录和反映企业 本身的各项生产经营活动。 ”但在知识经济下，这一假设受到了一定 7 中 甫 二 二 习 七 大 学口 二 商 神 39 皿 学 跪 七 不 口习 匕 论 文 的冲击 : “ 网络经济”的兴起，使得会计主体界限越来越难以把握。以 数字化技术为先导，以信息高速公路为主要内容的新信息技术革命， 使知识、信息的扩散与应用大大加快 ，交易、决策瞬间完成 ，电子技 术的发展与广泛应用 ，通过互联网形成 了所谓的 “ 网络经济 ” 。“ 网络 公司( v i r t u a l c o r p o r a t i o n ， 直译为虚拟公司) ” 又可称为“ 无实体公司” ， 它可以通过互联网横跨大洋把千万个个体联系起来，一旦业务完成， 又可在几秒钟内解除这种联系。据美国商务部在其名为 新兴的知识 经济的报告中推断，在 2 0 0 2年企业之间因特网商务的数额将超过 3 0 0 0亿美元，这些网上实体的出现对传统的会计主体假设是一个正 面挑战。如何正确、客观地 反映 “ 网络公司”的财务状况 ，是知识经 济条件下会计主体假设应设法解决的问题。 企业社会成本、社会绩效考核及人力资源等信息，己不可能停 留在传统的会计实体中。在工业经济时代，以企业为主体编制的三大 报表基本能满足会计信息使用者的需要。但知识经济本身的特点决定 了原有三大报表提供信息的局限性:首先，知识经济是可持续发展的 经济，企业的生产经营活动必须兼顾经济增长和社会责任两个方面， 因此有关企业成本与社会绩效考核的会计信息成为必要，这些信息的 提供，不再单纯是基于企业主体的经济利益，而在很大程度上是根据 使用者的利益来确定会计主体及所需提供信息的界限。一些发达资本 主义国家己经在这一方面进行了有益的尝试。其次，知识经济又是以 无形投入为主的经济。人力资源将成为企业未来经济利益的主要源 泉，人力资源竞争将强于任何一个时代。因此，揭示和披露企业人力 资源方面 的信息将显得十分必要。 2 、持续经营假设 持续经营假设的基本含义是:除非有反面例证，否则就能够认 为企业的经营活动将无限期地经营下去，即在可预见的未来，企业不 会面临破产清算。 只有在这一前提下， 企业的再生产过程才得以进行， 企业资本才能正常循环周转，会计才可以历史成本而非清算价格来确 认、计量其资产要素，所有资产也将按照预定的目标在正常的生产经 自 中 ” 工 业 。 二 商 带 王 里 学 花 忆 祠 恤 性咔仑j 忆 营过程中被消耗、出售等等。事实上，这一假设具有很大的局限性。 一个企业不论其规模大小，它总是一个 “ 有限生命 ”的组织 ，一旦能 够证明会计主体 己无法履行其所承担的各项义务时，本假设就失去 了 支持它的事实基础。在知识经济条件下，以下情况的出现会对持续经 营假设产生冲 击 : 知识经济时代的来临，使竞争愈演愈烈，企业稍有不慎，就可 能面临破产 、清算。据统计美国高技术企业开发成功率只有 1 0 %一 2 0 %，某些 高技术项 目的成功率甚至在 3 %以下，而这些项 目的开发 费用一般数 目巨大。如此高的风险，企业面临倒闭、清算的威胁可想 而知，持续经营假设因此受到冲击。 并购潮流进一步加剧，会计个体被兼并的可能性进一步加大。 随着知识经济的到来，竞争的激烈程度可想而知，并购将成为一种趋 势。并购的作用在于:一是企业通过并购 能扩展规模又能逐步 向现代 企业制度演进;二是通过并购还能使企业转移重心，集中发展 “ 阳光” 产业。并购能使企业在极短的时间内聚集发展所需资金、规模 ，而不 必经过漫长的积 累之路，因此并购成为不可避免的发展趋势 ，持续经 营假设又一次受到挑战。 “ 网上实体”不适用持续经营假设，而适用破产清算与破产期 间假设。知识经济社会中，知识更新、扩散的速度很快，经济活动面 临较大风险，这在一定程度上决定了 “ 网上实体”的特点。“ 网上实 体”经营活动的 “ 短暂性” ，适时介入、退出与转换的特点，决定了 持续经营假设己不能适应。 3 、会计分期假设 会计分期假设是指可以将企业不断的经营活动分割为若干个较 短时期，据以结算帐目和编制会计报表，提供有关财务状况、经营成 果的会计信息。会计分期假设是对持续经营假设的一种补充，它存在 的原因与会计管理职能直接相联系。之所以要计算期间损益，定期编 制会计报表，主要是通过报表，找出存在的问题，以利于下一周期的 生产经营 。但是人为地划分会计期间 ，并且产生 “ 待摊 ” 、“ 预提 ”费 用等问题 ，必然 导致客观经济现实与会 计反映结果之间存在着 一定的 9 1 l o 中 ， 工 业 。 口 二 商 营 月 巨 学 院 不 员二 七论 - 1 1 背离，成为引起会计信息失真的制度原因，即会计期间的划分将不可 避免地 引起会 计信 息 的部分失真 ，这是会 计分期假设本身 固有 的缺 点。在知识经济条件下，传统的以会计年度为期的会计分期假设将受 到冲击。我 国的 会 计法 、 企业会计准则均规定会计年度为公历 年度 ，即以公历 1月 1日至 1 2月 3 1日作为一个会计年度，而随着知 识经济的到来，会计信息的需求将朝着多层次、多元化方向发展;且 不同信息需求者使用会计信息的时间不同、要求多样，会计分期应以 他们的需要为基础。 4 、货币计量假设 货币计量假设是指会计主要运用货币对企业活动进行计量，并 把结果加以传递。 在使用货币计量时， 必须同时附带货币币值不变( 或 稳定 )假 设 。 货币作为会计计量的尺度，是商品经济发展到一定阶段的产物， 如果没有货 币的出现 ， 货币计量假设也就无从谈起 。 在货 币出现 以前 ， 会计计量的尺度较多，有实物量度、劳动时间量度等，致使不同企业 间难以比较其财务状况和经营成果，因此，货币计量作为会计计量史 上的一个阶段，在一定程度上促进了经济的发展。但是，随着知识经 济的到来，货币计量假设的局限性越来越多地表现出来了。 币值稳定受到冲击。网络技术的飞速发展 ，国际间资本流动 的 加快，使得资本决策可在瞬间完成，这样就加剧了会计主体所面临的 货币风险，冲击了币值不变 ( 或稳定)这一假设。东南亚金融危机导 致一些国家的货币大幅贬值，便是佐证。 知识经济的到来，使得单纯用货币提供的会计信息，越来越不 能满足信息使用者的要求。近年来，财务报告的使用者们十分重视信 息的相关性，期望财务报告能够提供更多的面向未来的非货币信息。 在知识经济时代，有很多难以用货币计量却对信息使用者决策有重大 价值的信息，如人力资源、企业内外环境等，都被排除在财务报告之 外，使会计信息的有用性下降。因此，有必要改进会计计量手段，扩 大财务报告的信息容量，增加非货币化的信息，为使用者提供完整、 全面的会计信息 。 1 0 中 南 工 业 大 学口 二商 带 理 学 艳 吧 硕 士 论 文 1 .2 .2 对传统会计资产内容的冲击 知识经济是以知识为资本来发展的经济。附着于人力资源和以 知识、 信息等形态独立存在的知识资源， 将成为经济发展的首要资源。 据西方学 者测算 :本世 纪初 知识 资源对经济增长 的贡献 率仅 为 5 - 2 0 %，如今已达 6 0 - 8 0 %。专家们预言，随着信息高速公路的开通， 知识资源 对经济增长的贡献率将达 到 9 0 %。对一个企 业来 说，知识 资源的拥有量是其竞争成败的关键因素，这方面最著名的例子就是美 国微软公司。微软公司没有多少物质资产，它的主要产 品是软盘及软 盘中所包含的知识，而正是这些知识给比尔 盖茨带来 了连续三年位 居世界富豪榜首位的巨额财富。知识经济将战略性资源从传统会计的 财务资本转移到知识、信息和创新能力上，许多管理学家也说，早期 的传统产品属 “ 集成物质” ，而未来的产品则属 “ 集成知识” 。然而遗 憾的是，传统会计似乎并不重视知识资源。人力资源会计发展缓慢甚 至停滞不前，且一直游离在财务会计之外，会计准则也不要求将人力 资源信息纳入正式财务报表。而以知识、信息等形态独立存在的知识 资源，也没有能够在财务会计的无形资产中完全显示出来。据有关资 料介绍，经济学中涉及的无形资产多达 2 9项，目前美国评估公司所 涉及的无形资产达 2 3项，且有日渐增多的趋势。而我国实务中运用 单项评估和整体评估的无形资产只有 1 2项，列入财务会计系统的只 有 6 -7项，多数无形资产在财务报表中得不到反映。我国企业的知 识资源和无形资产意识更加淡薄，多数企业甚至上市公司资产负债表 的无形资产一栏均为空白。传统会计侧重于反映物质资产，这在知识 存量变动缓慢的经济系统和传统企业是适用的;而随着知识经济时代 的到来，知识作为最重要的生产要素和经济资源处在动态变化中，继 续沿用传 统会计是不适宜 的 。 1 . 2 . 3 对传统会计费用确认的冲击 佩顿和利特尔顿认为:费用是对努力所作的计量，收入是对成 就所作的计量。两者差额就是收益，是对企业所获得的成就或经营管 理成果所作的计量。费用表现为企业资产的减少或负债的增加。传统 u 白 中 南 工 业 。 二 】 二 万 盯 种 月 巨学 花 吧不 斑d = 4 仑二 c . . . . . . . . . . . . . .口 . . 口口 . . . . . . . .旦 坦. 砚里 坦鱼 旦. 口一鱼 鱼 旦 旦旦 鱼 旦 鱼 鱼 鱼旦 鱼 鱼 贝.门旦.口.旦鱼鱼 鱼鱼鱼 旦旦鱼 旦鱼鱼 旦鱼旦里鱼鱼 鱼旦里 里 鱼 会计所应用的费用配比原则包括以下三项确认规则:联系因果关系 确认费用; 系统地和合理地确认费用; 成本 发生时立 即确认费用 。 第一项规则认为 ，费用确认的最理想办法 ，是找出收入和费用 的相互 关系，即费用的发生是与某一个会计期的营业收入相联系。对第一项 规则不能完全规定的费用，在第二、第三项规则中提出两种选择: 在以后的各会计期中，将成本合理地和系统地分配为费用;当成本 发生时立 即确 认 为费用 。在现 实情况下不 可能采用第一、第 二项 费用 确 认规则时 ，可采用立 即确认 的第三项规则 。在工业经济 中，企业 生 产主要依托于物 力资源 ，对费用的确认主要集 中于物力方面 ，因此在 传统会计中，对花费在人力资源方面的支 出作为一项费用来处理 。但 是企业人力资源投资的受益期一般超过了一个会计期，将其作为 当期 费用处理违 背 了费用 的配 比原则 ;而 且在 知识经济条件下 ，人 力资源 投资规模越来越 大，若仍按照传统会计的方法进行费用核算 ，不但会 导致会计信 息的严重 失真 ，而且可能使企业 花 费大量货 币支 出获得 的 人力资源不能得 到有 效利用 。此外 ，在人 力资源费用化条件 下 ，基于 短期成本节约观念的设想 ，会导致企业片面地强调节约人工成本而不 注 重 人力投 资 。 1 . 2 . 4 对传统会计产权观念的冲击 会计平衡公式是会计的重要理论基础 。在传统会计体系 中， 般认为会计平衡 公式是指 “ 资产二 负债+ 所有 者权益 ” 。该平衡 公式将 负债 ( 债权人权益)排在所有者权益之前，其含义是当企业破产清算 时，资产将首先用来满足债权人的权益，剩下的才归所有者，即所有 者权益是一种剩余权益。 目前会计中的所有者权益是指资本所有者( 通 常意义上讲的资本是指非人力资本，即物力资本，下文单讲资本时即 为此义) 的权益。 资本所有者拥有剩余索取权， 其背后的逻辑就是 “ 资 本雇佣劳动” ，企业归资本所有者所有，而这个理论正日益经受知识 经济的冲击和经济学界的批判。许多经济学家认为，“ 资本雇佣劳动” 是古典企业的特征，具有一定的局限性:随着人力资源重要性的日 益提 高，人力 资源会计研 究中试 图将 人力 资源确认为企业 的一项 资 饭 旬 中 ， 工 业 大 ， 二 二 商 带 a 巨 学 砚 充布 反士 论 大 旦遗鱼里旦.巴，.，旦巴口里目里 产，但在确认过程中遇到了各种各样的障碍，其中最重要的一条就是 企业理论上没有突破 “ 资本雇佣劳动”的逻辑，故而造成了在此框架 下思考人力资本确认问题的迷惘与困惑。随着环境的改变，知识在 企业中愈发重要，人作为知识 的载体 ，其地位也不断提 高，有部分人 力资本所有者要求拥有企业所有权，而且现实中也确有此情况。但现 在会计平衡公式没有承认人力资本所有者的权益，这不能不说是一个 重大缺陷。不承认人力资本所有者的权益势必会影响人力资本所有 者的积极性。没有人力资本的意识，会导致一系列问题不易处理， 不利于社会资源 的有效利用。 总之，在 “ 资本雇佣劳动”逻辑下的会计平衡公式忽视了劳动者 的权益。现代企业是 “ 一个人力资本与非人力资本的特别合约” ，其 产权应由人力资本所有者与非人力资本所有者共同拥有。近年来兴起 的利益相关者合作理论，从更宽广的视野上对传统的产权归属观进行 了反思。该理论认为，企业本质上是利益相关者缔结的一组合约，其 中每个利益相关者 ( 包括股东、债权人、企业家、员工等)都向企业 投入专用性资产，都对 “ 企业剩余”的形成作出贡献，按照谁贡献谁 受益的原则，这些利益相关者都是企业产权主体，都有权参与剩余分 配。上述观点的特点是肯定了人力资本所有者在企业中的产权主体地 位，这一点可以说正是体现了知识经济的要求。这些关于产权归属的 新理论，是对传统的“ 股东至上” 逻辑的批判，实际上也是对体现 “ 股 东至上”逻辑的传统会计的批判。会计学历来注重吸收经济学、管理 学等学科的新思想，然而当代经济学中知识经济条件下企业产权理论 的新发展，却没有及时地吸收到会计学中来。会计学中体现企业产权 性质的诸种理论，如业主权益理论、企业主体理论、剩余权益理论、 基金理论、指挥者理论等，均系形成于 6 0年代以前也就是工业经济 时代。面对知识经济的挑战，我们必须研究建立一种新的会计权益理 论 。 由以上分析可知:若继续沿用传统会计对经济活动进行反映和 监督，会导致信息失真、决策失误、监督不力，因此，我们必须进行 会计创新，以利于充分发挥会计的职能。 1 3 中 南 j 二 业 大 学二 g 商 管 39 皿 学 花 吧 不 砚士 论 文 第二章会计创新之一人力资源会计的建立 ( 上) 随着 知识经济时代 的来 临 ，掌握知识和技术 的人才将成 为经济 发展的主导，社会经济的发展越来越依赖于人力资源的开发和利用。 传统会计受到了严峻的挑战，必须有所创新和发展，以适应经济发展 的要求 。这就导致了人力资源会计的建立。 2 . 1 人力资源会计的产生和发展 人力资源会计是对现行传统会计的延伸和补充，而不是对现行 传统会计的否定和替代。本节首先分析人力资源会计的产生和发展。 2 . 1 . 1 人力资源及其特征 要想了解人力资源会计，必须首先知道什么是人力资源。笔者认 为，现代企业训练有素的劳动者集合即人力资源，它是企业资源的重 要组成部分，是一种特殊的经济资源。它除具有资源的一般特点外， 还具有其独有特征: 1 、人力资源是介于智力成果与一般资源之 间的以独特 形式存在 于企业的特定资产，是企业经济资源中最为活跃、独具主观能动性的 资源 。 2 、人力资源作为特定资产，在现代企业中，在市场机制下，具 有价值特征。其价值特征是指维护、招聘、录用劳动力所支付的费用， 优胜劣汰为人力资源价值赋予 了新的内容。 3 、人力资源在使用过程中运用劳动资料作用于劳动对象，可以 创造出比人力资源本身更大的价值。人力资源的耗费不仅在产品销售 或劳务收入中得到了补偿 ，而且还得到 了增值 。它是企业发展壮大的 源泉 ， 4 是经济发展的内在动力 。 人力资源作为特殊 的经济资源 ，同时具有可控性和 不可控性 双重特征。可控性是指人力资源不仅能够控制企业其他资源，而且还 中 侧 阮 二 二 习 匕 大 iv口 二 商 带 理 学 花 忆 布 目 d 二 论 文 能控制其 自身。企业训练有素的劳动者在尊重经济规律的前提下，运 用现代科技和 劳动手段 ( 资料 ) ，可 以加速 经济发展的进程 ，为人类 提供丰富的物质资源和精神食粮。不可控性是指经济规律是客观的， 不以人的意志为转移 的。科学技术的发展是永无止境的，经济发展要 受到来 自人力资源素质本身及客观外界诸多因素的制约 ，有一个渐进 的、不断完善和发展的过程。 2 . 1 . 2 人力资源会计的概念及作用 目前对人力资源会计的定义我国尚无统一的 ， 认识，美国会计学 会对人力资源会计所下的定义为:把人的成本和价值作为组织的资源 而进行的计量和报告，是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和 方法。从此定义中可以看出:人力资源会计不但要对企业用于招聘、 选拔、录用、培训及开发人力资源所耗费的成本进行计量，而且还要 计量 自己所雇员工对企业的经济价值。自然人力资源会计的目的就包 括:对企业的人力资源成本进行计量，进行成本归集:对人力资 源价值的确认和计量进行研究，加强对人力资源价值的管理;通过 企业经营者对人力资源信息的利用，选择、录用素质好的劳动者，不 断改善生产 条件 ，提高劳动生产率，以最少的耗费取得最大的收益 。 人力资源会计作为会计体系中的一个新成员，在经济管理中发 挥着越来越大的作用，主要表现在以下几个方面: 1 、通过人力资源会计所提供的信息，政府机构可以了解整个社 会的人力资源维护与开发情况，便于国家有关部门进行宏观调控。在 知识经济时代，人力资源的开发、 使用、维护不仅关系到企业的生存， 更关系到国家的长远发展。政府机构给予人力资源管理、开发先进的 企业一定的优惠措施，对不重视人力资源投资的企业则采取相应的指 导措施，以促使国民经济持续稳定增长。 2 、通过人 力资源会计所提供 的信息 ，人们可 以了解企业 的人才 优势及对人才的重视程度，便于择业时进行对比。随着我国劳动人事 制度改革的不断深入，人们不单单将物质待遇作为择业标准，未来的 发展机会、提高机会将成为人们选择就业的标准之一。因此，企业向 1 5 吻 中 工 业 。 二 禽 种 x 巨学 晚 不 厦士 论 二 丸 劳动力市场广招贤能须借助 自身人力资源状况的披露。 3 、通过人力资源会计所提供 的信息，企业管理 当局可 以制定合 理的经营管理决策。人力资源会计用规范的计量尺度真实地核算和反 映企业在培植、开发和引进人力资源、孕育企业发展后劲方面所作的 努力，以提醒决策者立足长远，克服企业经营的短期化行为，只有重 视人力资源管理，进行合理的人力资源投资决策，才能使企业在市场 经济中立于不败之地。 4 、通过人力资源会计所提供 的信息，有利于激发企业职工的活 力和热情，增强企业的发展潜力，使所有企业处于一种珍惜人刁 、爱 惜人才的 良好氛围中，提高职工的整体素质，为社会主义市场经济的 良性发展和现代企业制度的全面建立奠定基础。 2 . 1 . 3 人力资源会计的发展历程 人力资源会计的发展大致经历 了以下几个阶段 : 1 、 人力资源会计的创始阶段 ( 1 9 6 4 - 1 9 7 1 年) 。本世纪 6 0年代， 美国兴起对人力资源会计的研究，较早开展人力资源会计研究的是美 国 密 西 根 大 学 的 企 业 管 理 学 家 若 戈h 赫 曼 森 ( r o g e r h h e r m a n s o n ) ，他在 1 9 6 4年发表的 人力资源会计一 文中，首次提出 “ 人力资源会计”这一概念。1 9 6 7年同校的利克特 ( r l i k e r t ) 在 人力组织一一它的管理和价值一书中，专门论述了 人力资源会计。他认为在企业的资产负债表中不包括人力资源项 目， 就象帐面价值和市场价值之间的 巨大差异一样，会导致企业管理人员 作出错误的决策 。 2 、 人力资源会计的发展阶段 ( 1 9 7 1 - 1 9 8 0 ) 。这一时期的前几 年，人力资源会计理论有了较大发展，美国、英国、澳大利亚等国的 刊物上发表了很多关于人力资源会计的文章。美国会计学会专门组织 了人力资源委员会 ，并于 1 9 7 3年和 1 9 7 4年在 会计评论增刊上发 表研究报告，对人力资源会计的发展作出了积极评价。1 9 7 4年，埃 瑞斯 g 弗兰霍尔茨( e r i c g f l a m h o l t z ) 的专著 人力资源会计 出版 。这 时期的后几年，人力资源会计发展有所停滞 。 1 6 中 南 口 二 a 大 i*口 商 带 斗 里学 院 不 口士 论 夕乙 3 、人力资源会计的广泛应用阶段 ( 1 9 8 0年至今) 。1 9 8 0年后， 会计界又发表了许 多关于人力资源会计的文章 ，应用人力资源会 计的 企业也逐渐增加。如美国的海军研究所、电话和电信公司、通用电气 公司以及加拿大的格林菲尔德航空工业公司等，人力资源会计广泛应 用于人力资源管理、业绩评价等方面。 8 0年代 以后我国开始介绍和研究人力资源会计问题 。1 9 8 6年陈 仁栋翻译出版了弗兰霍尔茨所著的 人力资源会计 ，第一次系统地 介绍 了人力资源会计的内容。1 9 9 4年徐 国君著的 行为会计学 ，主 要论述对人力资源进行价值核算与管理问题。随着社会经济及人力资 源会计理论方法的发展，2 1世纪人力资源会计将会得到广泛的推广 应用 。 2 . 2 人力资源成本会计计盆模式及其评价 人力资源会计的计量模式分为成本计量模式和价值计量模式。本 节先介绍成本计量模式。 人力资源成本会计是以投入价值对人力资源进行计量。目前已提 出的人力资源成本计量模式主要有两种:人力资源历史成本计量模式 和人力资源重置成本计量模式。 2 . 2 . 1 人力资源历史成本计f模式 人力资源历史成本，也称原始成本，是指一个组织为了获得和开 发人力资源而付出的代价，它通常包括在职工的招聘、选拔、录用、 安置、 定向以及在职培训等一系列过程中所需支付的全部成本。 其中， 既有直接成本，又有间接成本;既有固定成本，又有变动成本;既有 实际支出成本，又有机会成本。在计量时，一般将其分为取得成本和 开发成本两大部分 。 1 .取得成本 人力资源的取得成本是指组织为取得一个 ( 或一批)新职员所必 须付 出的代价 。它具体包括招聘、选拔、录用 、安置就职等几个方面 1 7 _二 二二 云al 奋涪面石弓翻口滋臼曲田舀幽门叫.日峪当如 勿 中 工 业 。 z 商 带 x 巨 学 砚 定 xt 论 文 巨 旦 旦 目 照 月 照 旦 旦口 口 组 照 月 组 口 的成本 。 招聘成本。指一个组织用于确定人力资源来源而发生的成本。 主要包括刊登招聘广告的费用、支付招聘工作人员的工资和津贴、差 旅费、 招待费、 招聘资料费、管理费以及支付给职业介绍所的代理费、 酬金等等。因为在招聘中候选人数通