（会计学专业论文）我国上市公司内部控制自我评估研究.pdf

内容摘要 内容摘要 自2 0 0 1 年底“安然事件”曝光以来，美国资本市场上出现了一轮又一轮 的欺诈丑闻，暴露出上市公司的内部控制存在严重的问题。针对这些财务欺 诈事件，2 0 0 2 年美国国会通过了萨班斯一一奥克斯利法案) ( t h e s a r b a n e s - o x l e ya c t ，以下简称s o x 法案) ，其中4 0 4 条款对上市公司的内部 控制信息披露做出严厉的规定，旨在通过立法强制公司建立透明有效的监督 体制，恢复投资者对美国资本市场的信心。 近年来，我国证券市场上也出现了一系列的上市公司财务舞弊案。违规 事件的屡屡发生，其中一个很重要的原因是上市公司内部控制的严重缺位或 失灵。内部控制是影响公司经营状况和会计信息可靠性的重要因素，愈演愈 烈的造假丑闻使我国监管机构意识到建立健全上市公司内部控制制度并充分 披露其信息的重要性。尤其在s 0 x 法案颁布之后，我国政府相关部门提出了 借鉴该法案以完善我国上市公司内部控制和加强内部控制信息披露的构想。 证监会先后出台了一系列规范性的文件，对内部控制给予了前所未有的关注， 其中对部分上市公司的内部控制信息披露做出了强制性的要求。但是，由于 相关的内部控制信息披露规范本身还存在很多问题，实践中许多上市公司缺 乏自愿披露的动机，内部控制信息的披露在很大程度上流于形式，披露的信 息无论是数量还是质量都难以令人满意。 为了改变这种情况，推动和指导上市公司建立健全内部控制制度，提高 公司风险管理水平，保护投资者的合法权益，上证所于2 0 0 6 年6 月5 日公布 了上海证券交易所上市公司内部控制指引，指引要求上市公司要对公司的 内部控制进行评估并形成内部控制自我评估报告，随年报一起披露。由此笔 者产生了对上市公司内部控制的自我评估进行系统研究的想法，希望通过研 究自我评估的内容、标准、评估方法，以及评估过程的具体实施和最终内部 控制自我评估报告的形成，能给大家一个清晰的视角去了解内部控制的自我 1 我田上市公司内部控制自我评估研究 评估，并为我国上市公司如何有效地对内部控制进行自我评估提供一些参考。 本文的写作思路可以归纳为“绪论理论分析一实旅设计缺陷 评估前景展望”。首先笔者简要说明了研究工作的背景、目的、意义、研 究方法以及相关领域的前人工作和知识空白。接着笔者对内部控制及其自我 评估进行了理论分析。说明内部控制自我评估的必要性和可行性，然后笔者 尝试对内部控制自我评估的实施过程进行设计，界定了内控缺陷的评估步骤 并最终形成内部控制自我评估报告，最后对我国上市公司内部控制自我评估 的实施进行了展望 正文分为五个部分： 第一章绪论 在文章最初，笔者主要介绍了研究背景、目的和意义、国内外研究现状 以及主要的研究方法和研究内容，为后文的写作奠定基础。 第二章内部控制自我评估的必要性和可行性 本章首先对内部控制的相关理论知识进行了梳理，介绍了内部控制的发 展历程、定义、总体框架和内部控制的目的、类型以及设置原则，明确了内 部控制的概念，将c o s o 报告对内部控制的概念作为研究的起点，在此基础 上对内部控制自我评估做出定义，即公司管理当局以监控公司内部控制执行 情况、评估部门业绩及个人表现、改进内部控制及管理缺陷为目的，按照一 定的内控评估标准进行的内部测评、缺陷整改以及最终出具内部控制自我评 估报告的系统的、连续的过程。然后通过目前上市公司内部控制工作中存在 的突出问题来说明上市公司进行内部控制自我评估的必要性和可行性，为后 文的论述提供理论前提。 第三章上市公司内部控制自我评估的过程 本章为本文的重点，在分析了内部控制自我评估的必要性和可行性之后， 本章主要从内部控制自我评估的内容、标准、前期准备工作、评估方法和评 估步骤等方面展开，来完成对内部控制自我评估的具体实施过程的构建。 首先- 明确了内部控制自我评估的主要内容应包括内部控制框架和贯穿 于公司经营活动中的内部控制流程，文章中相关的内部控制流程笔者主要参 考了上交所公布的内部控制指引。然后分别从完整性、合理性和有效性几 个方面来分析了内部控制评估的一般标准和具体标准。 2 内容摘要 其次，分析了为能够顺利进行内部控制自我评估所必须做的相关准备工 作，主要包括内部控制自我评估的组织、计划以及相关人员的能力培养。 最后，在明确了内部控制自我评估的方法和选用原则的基础上，构建了 内部控制自我评估的具体步骤。本文所构建的评估步骤主要包括调查了解、 内控测试和评价报告三个方面，其中最为重要的是内控测试，不仅要合理选 择测试方法和控制点，还要注意样本的选择，在发现存在内控失效时还要根 据实际情况来确定是否进行追加测试。在具体的评估过程中，评估人员应在 工作底稿上对测试过程和结果进行适当的书面记录，记录中至少应包括测试 内容、方法、结论、缺陷汇总及原因分析、改进建议等项，相关责任人应在 记录上签字确认。因此在本章中笔者尝试设计了关于内控要素和业务流程的 内部控制自我评估的工作底稿，主要包括内控框架评估工作底稿、内控要素 ( 控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、。监控) 评估工作底稿、内 控流程评估工作底稿以及关键控制点测评工作底稿。 第四章内控缺陷的识别及自我评估报告的形成 本章与第三章并重，进行内部控制自我评估旨在检查公司的内部控制是 否存在缺陷，因此在整个评估过程中内控缺陷的识别和界定非常重要，这也 是本章节的主要内容。 首先，明确了内部控制缺陷的类型和评估标准，在此基础上笔者尝试设 计了内控缺陷的界定步骤。不同领域、不同性质的控制，缺陷评估的具体步 骤也有所区别。在第三章中说明了内部控制评估的内容主要包括内部控制框 架和内部控制流程，内部控制框架即c o s 0 五要素的内部控制整体框架。由 于信息系统的内控缺陷评估具有其自身的特殊性，故适宜将五要素中的“信 息与沟通”这一要素单独作为一类进行研究，所以笔者在本章将公司内部控 制分为控制活动( 即各个业务流程) 、信息系统总体控制、信息系统总体控制 以外的内控要素三类进行研究，并确定了不同的缺陷评估步骤，而且还对如 何确定例外事项是否构成内控缺陷进行了说明。 然后笔者还讨论了评估大体完成之后的认证、缺陷整改以及自我评估报 告的生成，并尝试设计了上市公司内部控制自我评估报告的参考格式。 第五章我国上市公司内部控制自我评估的相关展望 本章首先比较上交所和深交所的内部控制指引的不同之处，说明内部控 3 我置上市公司内部控制自我评估研究 制自我评估的实施还需要更为完善的实施细则及配套文件来指导和规范，然 后对1 7 4 家上市公司在2 0 0 6 年年报中的内部控制信息披露傍况进行统计分 析，以此对内部控制自我评估的具体实施进行了展望。 本文在学习和借鉴前人相关研究成果的基础上，融入了自己对内部控制 自我评估的一些认识和理解，综观全文，本文的主要贡献在于： 第一，我国目前学者鲜有站在上市公司角度对内部控制自我评估进行较 为全面的研究，笔者结合我国的实际情况对内部控制的自我评估进行了较为 系统的研究，从评估的内容和标准、评估的前期准备工作、内控的调查了解、 内控测试、评估和报告等几个方面对内部控制自我评估的具体实施过程提出 了自己的见解 第二，本文在对内控自我评估的过程和内控畏4 试的研究的基础上，尝试 设计了内部控制测评备类工作底稿的参考格式。并根据内部控制自我评估报 告的主要内容设计了报告的参考格式。 第三，本文根据内部控制的不同领域、不同性质将公司内部控制分为控 制流程、信息系统总体控制、信息系统总体控制以外的内控要素三类进行研 究。并尝试设计了不同的缺陷评估步骤。 。 由于笔者经验积累与研究水平的局限，本文在许多方面尚待进一步完善， 恳请各位老师和同学不吝赐教，本人也将在今后对这一课题进行更深入的研 究。 4 关键词：内部控制 内部控制自我评估内控缺陷 a b s t r a c t 啊1 es e r i e so fc h e a t i n gs c a n d a l si nt h eu s as e c u r i t i e sm a r k e t e x p o s u r et h ed e f i c i e n ti nt h el i s t e dc o m p a n i e s i n t e r n a lc o n t r 0 1 s ot h e a c to fs o xw a sp a s s e db yt h ec o n g r e s so fu s aw h i c hp o i l i to u t s e r i o u s l yt h a tt h el i s t e dc o m p a n i e ss h o u l dd i s c l o s e t h e i r i n t e r n a l c o n t r o li n f o r m a t i o ni n4 0 4e l a u s e s 1 1 l ea i mo ft h ea c ti st os e tu pt h e e f f e o t i v es y s t e mt or e g u l a t et h el i s t e dc o m p a n i e sa n dr e c o v e rt h e c o n f i d e n c eo f t h ei n v e s t o r s r e c e n t ! y t h e r eh a db e e nm e r g e ds e v e r a lc h e a t i n gs c a n d a l si no u r s e c u r i t i e sm a r k e t o n eo fi m p o r t a n tr e a s 0 1 1 si st h em i s s i n go ft h e i n t e r n a lc o n t r o l ，w h i c hi st h ek e yf a c t o rt ot h ec o m p a n i e s p e r f o r m a n c e a n dt h er e l i a b i l i t yo ff i n a n c i a li n f o r m a t i o n e s p e c i a l l yt h ei s s u a n c eo f s o xa c t , o u rg o v e r n m e n ts h o u l du s ei tf o rr e f e r e n c et 0e s t a b l i s ht h e s y s t e mt oc o n s u m m a t et h ei n t e r n a l c o n t r o la n di t si n f o r m a t i o n d i s c l o s u r eo fl i s t e dc o m p a n i e si no u rs e c u r i t i e sm a r k e t t h e nc h i n a s e c u r i t i e sr e g u l a t o r yc o m m i s s i o ni s s u e sas e r i e so f s t a t u t e st og u i d et h e d i s e l o s u r eo f t h ei n t e r n a lc o n t r o li n f o r m a t i o n b u tt h er e a l i s t i cs i t u a t i o n o ft h ed i s c l o s u r ei sn o ts a t i s f i e d b e c a u s eo nt h eo n eh a n d ，t h e r e g u l a t i o n st h e m s e l v e se x i s ts e v e r a lp r o b l e m s ；f o rt h eo t h e rh a n d , t h e r e i sn o tm o t i v a t i o nf o rl i s t e dc o m p a n i e st od i s c l o s u r e i no r d e rt op r o m o t ea n dg u i d el i s t e dc o m p a n i e st oe s t a b l i s ha n i n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m , a sw e l la sr a i s i n gt h el e v e lo f r i s km a n a g e m e n t a n dp r o t e c t i n gt h el e g a lr i g h t sa n di n t e r e s t so fi n v e s t o r s s h a n g h a i s t o c ke x c h a n g ep r o m u l g a t e dt h e ”i n t e r n a lc o n t r o lg u i d e l i n e sf o rl i s t e d 1 c o m p a n i e si ns h a n g h a is t o c ke x c h a n g e ”o nj u n e5 ，2 0 0 6 g u i d e l i n e s r e q u i r el i s t e dc o m p a n i e st oa s s e s st h ec o m p a n y si n t e m a ic o n t r o l sa n d d i s c l o s u r ei n t e m a ic o n t r o ls e l f - a s s e s s m e n tr e p o r tt o g e t h e rw i t ht h e a n n u a lr e p o r t t h ew r i t e rb e g a nt os y s t e mt h i i l i d n go fl i s t e dc o m p a n y s i n t e m a ic o n t r o ls e l f - a s s e s s m e n tb e c a u s eo f t h a t , t h ew r i t e rh o p et og i v e y o u ac l e a r p e r s p e c t i v e t ou n d e r s t a n dt h ei n t e r n a lc o n t r o l s e l f - a s s e s s m e n t , a n dp r o v i d es o m ei n f o r m a t i o nt oo u rl i s t e dc o m p a n i e s f o rh o wt oe f f e c t i v e l ya s s e s si n t e r n a lc o n t r o l st h r o u g hr e s e a r c h i n gt h e s e l f - a s s e s s m e n t ss t a n d a r d s ，a s s e s s m e n tm e t h o d s ，a n dt h ec o n c r e t e i m p l e m e n t a t i o no ft h ea s s e s s m e n tp r o c e s sa n dt h ef o r mo ft h ef i n a l r e p o r to f t h ei n t e r n a lc o n t r o ls e l f - a s s e s s m e n t t h ei d e ao ft h i sp a p e ri sa sf o l l o w s ：p r e f a c e ；t h e o r ya n a l y s i s ； i m p l e m e n t a t i o nd e s i g n ；d e f e c ta s s e s s m e n t ；f o r e g r o u n dp r o s p e c t t h i sp a p e rc o n t a i n sf i v ec h a p t e r s ： c h a p t e ro n e p r e f a c e t h i sc h a p t e rd i s c u s s e st h er e s e a r c hb a c k g r o u n d ，p u r p o s ea n d s i g n i f i c a n c e ，a n dt h es t a t u sq u oa th o m ea n da b r o a da sw e l la sm a j o r r e s e a r c hm e t h o d sa n dc o n t e n t , a n dl a yt h ef o u n d a t i o nf o rl a t e ri n w r i t i r 培 c h a p t e rt w o t h en e c e s s i t ya n df e a s i b i l i t yo fi n t e r n a lc o n t r o l a s s e s s m e n t a tt h eb e g i n n i n go f t h i sc h a p t e r , t h ew r i t e ri n t r o d u c e st h ei n t e r n a l c o n t r o l sd e v e l o p m e n tp r o c e s s ，d e f i n i t i o n , t h eo v e r a l lf i a m e w o r ka n d p u r p o s e s ，t h et y p ea n di n s t a l l e dp r i n c i p l e ，t h e ne x p l a i nt h en e c e s s i t y a n d f e a s i b i l i t y o fi n t e m a ic o n t r o ls e l f - a s s e s s m e n t t h r o u g ht h e o u t s t a n d i n gi s s u e so fi n t e m a lc o n t r o l sw o r ko fl i s t e dc o m p a n i e s ，i n o r d e rt op r o v i d et h et h e o r e t i c a lp r e m i s ef o rl a t e rd i s c u s s i o n c h a p t e rt h r e e t h ep r o c e s so fi n t e r n a lc o n t r o ls e l f - a s s e s s m e n t o fl i s t e dc o m p a n i e s 2 t h i sc h a p t e ri st h ek e yc h a p t e ro f t h i sp a p e r 孔i s c h a p t e r d e a l s p 曲【a r i l y f r o mt h em t e m a lc o n t r o l s e l f - a s s e s s m e n t , s t a n d a r d , t h ep r e p a r a t o r yw o r k , t h ea s s e s s m e n t m e t h o d sa n do t h e ra s p e c t so ft h ee v a l u a t i o np r o c e s s ，i no r d e rt o c o m p l e t et h eb u i l d i n go ft h ec o n c r e t ei m p l e m e n t a t i o f lp r o c e s so f i n t e r n a lc o n t r o ls e r f - a s s e s s m e n t f i r s t ，t h ew r i t e ri n t r o d u c o st h em a j o r c o n t e n to fi n t e m a lc o n t r o ls e l f - a s s e s s m e n ta n di t sp r e p a r a t o r yw o r k ； t h e nc o n s t r u c tt h ec o n c r e t es t e p so ft h ei n t e r n a lc o n t r o la s s e s s m e n t s b a s e do n 彻i l 吨d o w nt h ei n t e r n a lc o n t r o ls e l f - a s s e s s m e n t sw a ya n d t h ep r i n c i p l e so f c h o i c e c h a p t e rf o u r 1 1 1 ei d e n t i f i c a t i o ni ni n t e r n a lc o n t r o ld e f i c i e n c i e s a n dt h ef o r mo f a s s e s s m e n tr e p o r t t h i sc h a p t e ri sa si m p o r t a n ta sc h a p t e rt h r e e i nt h i sc h a p t e r , t h ew r i t e rd i v i d et h ec o m p a n y si n t e r n a lc o n t r o l i n t ot h r e ec a t e g o r i e st or e s e a r c h , t h e ya r ec o n t r o la c t i v i t i e s ( t h a ti s ，a l l b u s i n e s sp r o c e s s e s ) ，t h eo v e r a l li n f o r m a t i o ns y s t e mc o n t r o la n dt h e i n t e r n a lc o n t r o lf a c t o r se x c e p tf o ro v e r a l li n f o r m a t i o ns y s t e m , a n d i d e n t i f yav a r i e t yo f t h ed e f e c t se v a l u a t i o np r o c e s s a n da l s oc o n s t i t u t e a ne x p l a n a t i o no nh o wt od e t e r m i n ew h e t h e re x c e p t i o n sa r et h e i n t e m a lc o n t r o ld e f i c i e n c i e s n ea u t h o ra l s od i s c u s s e st h ec e r t i f i c a t i o n , d e f e c tr e c t i f i c a t i o na n dt h es d f - e v a l u a t i o nr e p o r t sg e n e r a t i o na f 诧rt h e g e n e r a lc o m p l e t i o no fa s s e s s m e n t , t h ew r i t e ra r ea l s ot r y i n gt od e s i g n t h er e f e r e n c ef o r m a to fl i s t e d c o m p a n i e s t h e i n t e m a lc o n t r o l s e l f - a s s e s s m e n tr e p o r t s c h a p t e rf i v e 砀ef o r e c a s to fi n t e r n a lc o n t r o ls e l f - a s s e s s m e n t o f l i s t e dc o m p a n i e si nc h i n a t h i sc h a p t e rd i s c u s s e st h a to u rc o u n t r ys h o u l de s t a b l i s hs o u n d i n t e r n a lc o n t r o ls t a n d a r d s i no r d e rt 0g u i d ee v a l u a t i o no fm t e m a l c o n t r 0 1 a tt h es a m et i m e ，t h e r ei sa l s oan e e dt od e v e l o pt h es t a n d a r d s 3 o fp r a c t i c eo fr e g i s t e r e da c c o u n t a n t s ，f o rt h ep u r p o s eo fs e t t i n gu p b e t t e rc i r c u m s t a n c e m a k i n gag e n e r a ls u r v e yo ft h i sp a p e r , t h ec h a r a c t e r i s t i c so ft h i s p a p e ra r ea sf o l l o w s ： f i r s t , t h e w r i t e rh a sam o r e s y s t e m a t i cs t u d y i nt h e s e l f - a s s e s s m e n to fi n t e r n a lc o n t r o l si nl i g h to fc h i n a sa c t u a ls i t u a t i o n , a n dp r o v i d e so w nv i e w so nt h ec o n c r e t ei m p l e m e n t a t i o no f t h ei n t e r n a l c o n t r o la s s e s s m e n tp r o c e s st h r o u g ht h ea s s e s s m e n t sc o n t e n ta n d c r i t e r i a , t h ep r e p a r a t o r yw o r k , i n t e r n a li n v e s t i g a t i o n , i n t e r n a lc o n t r o l t e s t s ，a s s e s sa n dr e p o r t , a n ds oo n s e c o n d , t h i sp a p e rt r i e st od e s i g nt h er e f e r e n c ef o r m a t so ft h e v a r i o u sw o r k i n gp a p e r so fi n t e r n a lc o n t r o le v a l u a t i o n , a n da l s od e s i g n s t h er e f e r e n c ef o r m a to fr e p o r ta c c o r d i n gt ot h em a i nc o n t e n t so ft h e i n t e r n a lc o n t r o ls e l f - a s s e s s m e n tr e p o r t t h i r d , t h i sp a p e rt r i e st oi d e n t i 移av a r i e t yo fp r o c e s si nt h e d e f e c t s e v a l u a t i o n b e c a u s eo ft h el i m i to fe x p e r i e n c ea n dr e s e a r c hl e v e l ，t h ep a p e r n e e d sf u r t l l e rp e r f e c t i o n 1w o u l da p p r e c i a t ev e r ym u c hi ft e a c h e r sa n d c l a s s m a t e sg i v em es u g g e s t i o n s 1w i l lg e to hm yr e s e a r c hf r f t h 盯i n t h i s 6 l e d k e yw o r d s ：i n t e r n a lc o n t r o l i n t e r n a lc o n t r o ls e r f - a s s e s s m e n t i n t e r n a lc o n t r o ld e f e c t 4 西南财经大学 学位论文原创性及知识产权声明 本人郑重声明t 所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下。独立进行 研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不含任何其 他个人或集体已经发表或撰写过的作品成果。对本文的研究做出重要贡献的 个人和集体，均已在文中以明确方式标明。因本学位论文引起的法俸结果完 全由本人承担。 本学位论文成果归西南财经大学所有。 特此声明 学位申请人：土毫 2 0 0 7 年4 月1 9 日 第一章缮论 第一章绪论 一、研究背景、目的和意义 近年来。上市公司高管的违规、违法事件屡屡曝光，证券市场可谓风波 不断。这虽然和公司治理结构的不完善、司法手段相对滞后有关，但更多地 应该归咎于上市公司内控机制的严重缺位。这其中表现尤为明显的是上市公 司对控股子公司失控和金融衍生品投资失控两方面。 据监管部门有关人士表示，导致这些事件发生的根本原因在于公司管理 层对于经营过程中存在的大量疑点不闻不问、不理不睬。甚至很多事件曝光 后，上市公司仍不积极主动调查核实潜在的深层次的问题。所以说，是内控 制度存在的漏洞导致了证券市场一起又一起恶性事件的发生。因此，引导并 推动上市公司建立完整的内控制度成为摆在眼前的刻不容缓的大事。 而从世界范围看，近年来许多发达市场也加大了对上市公司内部控制风 险的监管力度。2 0 0 2 年，美国国会在安然、世通事件爆发后，制定了萨班 斯一奥克斯利法案，对上市公司的内部控制及其披露作出了严格规定。之后j 日本等其他国家和地区的证券市场也纷纷建立了与内部控制有关的披露制 度。凡此种种，均督促我国也应该对上市公司内控制度予以重视。 2 0 0 5 年1 1 月2 日，国务院批转证监会 的 通知颁布，对上市公司内部控制提出了新的要求，其中有“要通过外部审 计对公司的内部控制制度以及公司的自我评估报告进行核实评价，并披露相 关信息”的要求。 因此，上海证券交易所为推动和指导上市公司建立健全内部控制制度， 提高公司风险管理水平，保护投资者的合法权益，根据公司法、证券法、 国务院批转证监会 的通知等法律法规及规 我国上市公司内部控制自我评估研究 范性文件的规定，于2 0 0 6 年6 月5 日公布了 上海证券交易所上市公司内部 控制指引( 以下简称“内部控制指引”) ，自2 0 0 6 年7 月1 日起施行。也就 是说上交所上市公司的2 0 0 6 年年报就要执行此指引的规定。指引要求公司董 事会应在年度报告披露的同时，披露年度内部控制自我评估报告，并披露会 计师事务所对内部控制自我评估报告的核实评价意见。随后，深交所也于2 0 0 6 年9 月2 8 日相继发布了深圳证券交易所上市公司内部控制指引，要求深 市主板公司自发布日至2 0 0 7 年6 月3 0 日期间建立健全公司内部控制制度， 并从2 0 0 7 年年报开始，按照指引的要求披露内控制度的制定和实施情况。 随着指引的出台，诸多问题也日益浮出水面：我国的上市公司是否具备 内部控制自我评估的条件，内部控制自我评估的具体实施过程应该如何进行， 以及最终的内部控制自我评估报告如何得出，还有“内部控制指引”对会计 师事务所造成什么样的冲击等等。 提供内部控制自我评估报告是我国内部控制框架逐渐与国际惯例趋同的 必然发展趋势，所以关于我国上市公司内部控制的自我评估的研究刻不容缓。 研究公司内控自我评估的内容、标准、评估方法，以及评估过程的具体实施 和最终内部控制自我评估报告的形成对目前的上市公司有很好的借鉴意义， 笔者希望通过对上述问题的讨论能够给大家一个清晰的视角去了解内部控制 的自我评估，需要强调的是，这里笔者研究的是上市公司内部控制的自我评 估，它与会计师事务所对上市公司内部控制的测试与评估是有区别的： ( 一) 目的不同。上市公司的内控自我评估是公司管理层对本公司内部 控制工作的自我测评，悬管理层评估自己公司内部控制工作的成效，井根据 测评结果做出改善措施的行为，主要服务于公司的内部管理。而事务所对公 司内控的评估主要是外部审计师对公司内部控制工作进行测评，并出具相应 的审计意见，随年度财务报表一起发布，为投资者的投资决策提供依据事 务所的外部评估在工作中可以利用公司内部自我评估的成果 ( 二) 方法不同。外部审计师测评比内部的自我测评要更多的使用抽样 审计程序，自我测评包括了日常测评工作，几乎可以对内部控制各个关键控 制点的所有样本迸行测评，而外部审计师由于时间和条件限制无法实现全面 审计，因此只能更多的依靠抽样 ( 三) 独立性不同。公司的内部控制自我评估主要服务于内部控制水平 2 第一章绪论 的提高和改普，而外部审计师对公司的内控评估是独立于委托人和受托人的 双向独立，因此外部评估与内部评估相比独立性要强的多。 ( 四) 结果的表述方式和影响范围不同。公司的自我评估结果的表述方 式并没有标准的格式，而外部评估结果的表述方式必须遵照一定的格式和习 惯性表述；自我评估结果对外界的影响较小，而外部评估结果由于会计师事 务所的鉴证作用，使其对外部投资者的投资决策具有重要的影响。 二、国内外研究现状和发展趋势的简要说明 ( 一) 国外内部控制理论研究 在国外，内部控制的理论研究已经比较成熟。例如c o s o 内部控制整合框 架，在国际四大会计事务所的推广下以及董事会、监督委员会与高管人员对 c o s o 框架在内部控制的过程应用下，c o s o 框架已经成为评估内部控制效果的 主流框架。管理层必须选定一个控制框架，在此基础上对其内部控制有效性 作出认定和评价。而c o s o 经检验成为一个权威框架，得到了广泛的认可，而 且比较直观。美国国会在发布4 0 4 条款规则时提到了c o s o 内部控制整合框架， 并参照这一框架给出了“财务报告内部控制”的定义。美国专业审计文献也 全力拥护c o s o 。当然如果管理层不想采用c o s o 框架对内控进行评估，还有 c o c o ( 加拿大控制标准) 、英国的t u r n b u l l 、南非的k i n g 和其他国家的权威 框架。 ( 二) 中国目前内都控制研究的最额成果 内部控制的理论发展上：吴水澎、陈汉文、邵贤弟企业内部控制理论的 发展与启示中从控制论原理出发，对内部控制作了多层面的理解，在研究 了内部控制理论的最新进展，即c o s o 报告出台的背景、具体内容及创新特点 之后，提出该报告对构建我国企业内部控制综合框架的启发和借鉴意义体现 在五个方面，即完善企业的控制环境、进行全面的风险评估、设立良好的控 1 吴水澎、陈汉文，邵贤弟：企业内部控制理论的发展与启示，会计研究l ，2 0 0 0 年第5 期 3 我w k - 市公司内部控制自我评估研究 制活动、加强信息流动与沟通、加强企业的内部监督。同时建议有关部门和 团体制定企业内部控制准则或指南，为企业内部控制建设提供一个框架和参 考。 内部控制框架的建设上：阎达五、杨有红在内部控制框架的构建2 中指 出内部控制框架与公司治理机制的关系是内部管理监控系统与制度环境的关 系。在现代企业制度的公司治理机制下，公司作为自负盈亏、自我发展的经 济组织，以管理监控为己任的内部控制的目的必须要拓展到保证公司政策的 贯彻和公司管理目标的实现上，采取双管齐下和分两步的战略建立内部控制 框架。作者指出从我国目前企业管理的现状看，内部控制建设一步到位地完 全达到c o s o 委员会的理想框架是不太可能的。因此，应该抓住关键因素，有 步骤、分重点地构建内部控制体系。 内部控制评价方面：林朝华、唐予华c s a ：内部控制系统评价的新观念 和新方法3 中介绍了国际流行的内部控制评审的最新理念：内部控制自我评 估( c s a ) ，它克服了以往内部控制评审仅仅由审计师执行的缺陷，让管理者与 操作员工参与自己所涉及的内部控制的评估，检查和评价内部控制的效率与 效果，为实现企业的目标提供一定程度的合理保证。c s a 成为2 1 世纪组织检 查与评价内部控制的主流。 从我国的理论研究现状来看： 在内部控制理论发展上，中国主要接受了c o s o 内部控制概念，并提出建 设中国内部控制框架的思想。在此基础上对内控概念进行了扩展，认为它是 最优化，最理性的作业标准、程序。 在控制要素中，绝大多数文献注重控制环境与控制活动这两大块。在环 境建设中，尤其注重公司治理结构与内控效率、效果的关系。 在控制活动中，会计控制与财务控制是核心。 在内部控制评审方法上，开始接受国际最新的内部控制评审方法：内部 控制自我评估( c s a ) ，把管理者与操作员l - g i 入内部控制设计及评估过程中， 实现了内部控制评估的增值。 在控制实践与设计中，有一些案例研究与设计思路。尤其在内部控制设 计上，提出了建立三维立体框架的思路。从组织，流程，项目出发，构建一 2 阎达五、杨有红：内部控制框架的构建会计研究，2 0 0 1 年第2 期 3 韩朝华、唐予华：c s ：内部控制系统评价的新琨念和新方法) ，i - 海会计 t2 0 0 3 年第l 期 4 第一章绪论 个三维立体内控框架，解决c 0 s 0 忽略设计与执行的缺陷。但在具体实践中， 还有个过程。 从统计结果和专家观点综合来看，中国目前企业内部控制理论研究已经 与国际会计审计界观点接轨，在内部控制实际设计等操作方面做了许多探索， 但对内部控制自我评估的具体实施却缺乏理论性的指引，研究匮乏。随着内 部控制指引的出台。研究内控的自我评估将会成为一个新的热点 三、本文研究的主要内容和创新点 ( 一) 主要研究内容 本文主要采用规范研究方法，在对国内外关于内部控制和内部控制自我 评估的研究现状分析的基础上，对我国实施内部控制自我评估的必要性和可 行性进行定性分析，同时结合我国上市公司的现状大胆而又不失谨慎的构建 上市公司内部控制自我评估实施的具体过程，并设计内控测评的工作底稿， 力图达到我国上市公司内部控制自我评估研究理论的创新，使本文具有一定 的现实意义和借鉴意义。 ( 二) 主要的创新点 笔者在学习和借鉴前人相关研究成果的基础上，融入了自己对内部控制 自我评估的一些认识和理解，主要的创新点有： 1 我国目前学者鲜有站在上市公司角度对内部控制自我评估进行较为全 面的研究，笔者结合我国的实际情况对内部控制的自我评估进行了较为系统 的研究，从评估的内容和标准、评佶的前期准备工作、内控的调查了解、内 控测试、评估和报告以及内部控制缺陷的评估步骤等几个方面对内部控制自 我评估的具体实施过程提出自己的设计。 2 本文在对内控自我评估的过程和内控测试的研究基础上，尝试设计内 部控制测评各类工作底稿的参考格式 3 本文尝试分析内部控制自我评估中的技术支持以及实施展望。 5 我田上市公司内部控制自我评估研究 第二章内部控制自我评估的必要性和可 。 行性 一、内部控制概述 ( 一) 内部控制发展历程 内部控制，作为一个专用名词和完整概念，直到上个世纪3 0 年代才被人 们提出、认识和接受。1 9 3 4 年美国证券交易法，首先提出了“内部会计控 制”( i n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o ls y s t e m ) 的概念。1 9 4 9 年内部控制有 了第一个具有权威性的定义，审计程序委员会下属的内部控制专门委员会经 过两年研究，于1 9 4 9 年发表了题为内部控制、协调系统诸要素及其对管理 部门和注册会计师的重要性的专题报告，对内部控制首次做出了如下权威 定义：“内部控制是企业所制定的旨在保护资产、保证会计资料可靠性和准 确性、提高经营效率，推动管理部门所制定的各项政策得以贯彻执行的组织 计划和相互配套的各种方法及措施”。随着经济的