（经济法学专业论文）完善我国地方税制的法律研究.pdf

中文摘要 地方税制是一国税收制度体系的重要组成部分。在1 9 9 4 年分税制财政体制 改革基础上建立起来的我国地方税制，经过十余年的运行，逐渐呈现出诸多问 题，在一定程度上已不能适应经济社会快速发展的需要。因此，立足我国国情， 为完善我国地方税制提出相应的法律建议，具有重要意义。 文章主要分为四个部分： 第一部分是关于地方税及地方税制概念的探讨。在地方税的概念上，通过 对目前税收理论和税收实务界中存在的三种主要观点的分析，提出地方税是指 由地方负责征收管理并且税收收入完全归地方享有的各类税种的总称。在地方 税制的概念上，先通过对税制概念的探讨，指出税制是一国在特定历史条件下 形成的税收体系；再结合地方税和税制的概念，提出地方税制是指一国在特定 历史条件下形成的地方税收体系，包括地方税种结构建立、地方税权划分、地 方税种要素设计、地方税务机构设置等内容。此外，鉴于地方税制的内容相当 丰富和庞大，文章提出将重点从地方税法律规范效力层次、地方税种结构优化、 地方税立法权划分和相关配套措施建设四个方面进行法律研究。 第二部分是关于我国地方税制概况及其存在问题的分析。在地方税制的概 况上，主要是形成了多级次的地方税法律规范体系、初步构建了地方税的税种 范围、规定了负责地方税征收管理的主体种类、划分了地方税收入的受益分配 方式、较科学地设计了地方税的税种要素、组建了专司地方税征收管理的执法 机构等。在地方税制存在的问题上，通过分析，认为主要有地方税法律规范的 效力层次较低、地方税的税种结构不科学、地方缺乏相应的税收立法权、相关 配套措施的不完善等。 第三部分是关于市场经济发达国家地方税制及其对我国启示的研究。文章 重点选择了市场经济发达国家中具有代表性的三种地方税制即分权式分税制模 式下的美国地方税制、集权式分税制模式下的法国地方税制和混合式分税制模 式下的日本地方税制，从税种、税收立法权和征收管理权、相关配套措施三个 方面进行了特点研究，并提出上述三个国家地方税制的建设对我国的启示是加 强地方税制的法律化建设是前提、确立科学合理的地方税种范围是基础、构建 地方政府的地方税主体税种是重点、赋予地方相应的税收立法权是关键、建立 规范的配套措施是保障。 第四部分是关于完善我国地方税制的建议。提出要“升级”和修订现行地 方税法律规范，积极研究制定税收基本法或税收通则，逐步提高地方税 法律规范的效力层次；要通过合理确定地方税种范围、构建地方政府的地方税 主体税种、合并相关近似税种、开征新的税种，不断优化地方税种结构；要遵 循适度分权、不抵触、符合税种的性质与功能等原则，赋予地方相应的税收立 法权：要从强化地方税源管理、健全税收征管模式、规范财政转移支付制度三 个方面进行重点建设，以保障地方税制的稳定高效运行。 完善地方税制是一个系统工程。文章在进行大量材料收集的基础上，以尽 可能地从全新视角对我国地方税制问题进行深入研究，并在地方税及地方税制 概念的界定、地方税种结构的优化、地方行使税收立法权的范围、地方税种要 素的设计等方面形成了一些较新观点。但受笔者理论研究水平和实际工作经验 的限制，文章在某些方面如地方税制的特征、地方政府的地方税辅助税种构建 等问题上研究的还不够深入，笔者将会在今后的理论学习和实践工作中，继续 就这些问题做进一步的思考和研究。 关键词：地方税地方税制税制改革 a b s t r a c t l o c a lt a xs y s t e mi sa ni m p o r t a n tp a r to fn a t i o n a lt a xs y s t e m o u rl o c a lt a x s y s t e m , c r e a t e db a s e do nd i s t r i b u t e dt a xs y s t e mi n1 9 9 4 ，h a se x h i b i t e dm a n yi s s u e s a f t e rm o r et h a nt e ny e a r so fe n f o r c e m e n t i nac e r t a i nd e g r e e ，i tc a n n o ts a t i s f yt h e r e q u i r e m e n t si m p o s e db yt h ef a s tp r o g r e s si no u re c o n o m ya n ds o c i e t y t h e r e f o r e ，i t i si m p o r t a n tt oc o m eu p 、i t l ll e g a la d v i c et oc o m p l e t eo u rl o c a lt a xs y s t e mb a s e do n t h ec u r r e n ts i t u a t i o n t h i sa r t i c l ei sc o n s i s t e do f t h e f o l l o w i n gf o u rp a r t s ： t h ef i r s tp a r td i s c u s s e st h ec o n c e p to fl o c a lt a xa n dl o c a lt a xs y s t e m f o rl o c a l t a x ，b a s e do nt h ea n a l y s i so ft h r e em a j o rp o i n t si nt a xt h e o r ya n dt a xi n d n s t r y , w e p o i mo u tt h a tl o c a ll a xr e f e r st ot h et a xt h a ti sm a n a g e db yl o c a lg o v e m m e n ta n dt h a t b e l o n g st ol o c a lg o v e r n m e n t f o rl o c a lt a xs y s t e m ，b a s e do nt h ed i s c u s s i o no ft h e c o n c e p to ft a xs y s t e m ，w ew i l ld e m o n s t r a t et h a tt a xs y s t e mi sd e v e l o p e di nc e r t a i n h i s t o r yc o n d i t i o n so fan a t i o n t h ec o n t e n to ft a xs y s t e mi n c l u d eh o wt h el o c a lt a x s t r u c t u r ei sc o n s t r u c t e d ，h o wt h el o c a lt a xi sd i v i d e d ，h o wt h ei m p o r t a n tt a xc a t e g o r i e s a r ed e s i g n e d ，a n dh o wt h el o c a lt a xd i v i s i o n sa r eb u i l t s i n c et h el o c a lt a xs y s t e mi s v e r yc o m p l i c a t e da n dc o v e r sm a n ya s p e c t s ，t h i sa r t i c l ew i l lf o c u so nt h el e g a ls t u d yo f t a xl a w , s t r u c t u r eo f t a xc a t e g o r i e s ，t a xl e g i s l a t i v e sa n do t h e rr e l a t e ds e t u p t h es e c o n dp a r ta n a l y s e st h ec u r r e n ts t a t u sa n di s s u e so fo u rl o c a lt a xs y s t e m w eh a v ee s t a b l i s h e dm u l t i p l e - h i e r a r c h yl o c a ll a xl a ws y s t e m ，c r e a t e dt h ei n i t i a lt a x c a t e g o r i e so fl o c a lt a x ，d e t e r m i n e dm a j o rm e t h o d st oc o l l e c tt h el o c a lt a x ，s p e c i f i e d h o wt h el o c a lt a xi sd i s t r i b u t e d ，s e i e m i f i c a l l yd e s i g n e dt h ei m p o r t a n te l e m e n t so f l o c a l t a xc a t e g o r i e sa n de s t a b l i s h e ds p e c i a ll a w - e x e c u t i o n d e p a r t m e n tr e s p o n s i b l ef o r m a n a g i n gl o c a lt a xc o l l e c t i o n h o w e v e r , t h e r ea l s oe x i s ts o m ei s s u e sf o ro u rc u r r e n t l o c a lt a xs y s t e m t a xl a wi so n l ye f f e c t i v e l ye x e c u t e da tar a t h e rl o wl e v e la n dt h e s t r u c t u r eo ft h ec a t e g o r i e so fl o c a lt a xi sn o tv e r yr e a s o n a b l e f o re x a m p l e ，t h e c r e a t i o no ft h er a n g eo fl o c a lt a xc a t e g o r i e sl a c k so fs c i e n t i f i cs u p p o r t ；t h ec o n f u s i o n s t i l le x i s t sf o rt h em a j o rl o c a lt a xc a t e g o r i e s ；i n t e r n a la n do u t s i d ea p p l i c a t i o no ft a x c a t e g o r ya 1 en o tc o n s i s t e n t ；a n dt h ei n t r o d u c t i o no fn e wt a xc a t e g o r yi ss l o w i n a d d i t i o n , l o c a lg o v e r n m e n tl a c k st h ep o w e ro f t a xl a wc r e a t i o na n dt h er e l a t e ds e t u pi s n o tc o m p l e t e t h e 也i r dp a r ti n v e s t i g a t e st h ec h a r a c t e r i s t i c so fl o c a lt a xs y s t e m si nd e v e l o p e d c o u n t r i e s a sw e l la sh o wt h e yc a nh e l pt h es t u d yo fo u rl o c a lt a xs y s t e m w ef o c u so n t h et h r e er e p r e s e n t a t i v el o c a lt a xs y s t e m si nt h em a r k e te c o n o m yo fd e v e l o p e d c o u n t r i e s ，w h i c hi n c l u d ed i s t r i b u t e dt a xm o d e li nu s a , c e n t r a l i z e dt a xm o d e li n f r a n c ea n dt h eh y b r i dt a xm o d e li nj a p a n w ew i l ls t u d yt h ec h a r a c t e r i s t i c so ft h e i r t a xc m e g o r i e s ，t a xl a wc r e a t i o na n dt a xc o l l e c t i o na n dm a n a g e m e n t t h e n , w ew i l l s h o wt h a t ：e n f o r c i n gt h el e g a lc o n s t r u c t i o no fl o c a lt a xs y s t e mi st h ep r e r e q u i s i t e ； e s t a b l i s h i n gr e a s o n a b l er a n g eo fl o c a lt a xc a t e g o r i e si st h eb a s e ；c r e a t i n gm a j o rl o c a l t a xc a t e g o r i e si st h ee m p h a s i s ；e m p o w e r i n gt h el o c a lg o v e r n m e n tw i t l ic o r r e s p o n d i n g l o c a lt a xl a wc r e a t i o nr i g h ti st h ek e y ；a n de s t a b l i s h i n gt h ec o r r e s p o n d i n gs e t u pi st h e g u a r a n t e e t h el a s tp a r tp r o v i d e st h es u g g e s t i o n st oc o m p l e t eo u rl o c a lt a xs y s t e m w ep o i n t o u tt h a tw es h o u l du p g r a d ea n dr e v i s eo u rc a r r e n tl o c a lt a xl a w , c r e a t e b a s i ct a xl a w o r t a xg e n e r a lr u l e s ，a n dg r a d u a l l yi n c r e a s et h el e v e lw h e r et h et a xl a wi se f f e c t i v e l y e x e c u t e d b yr e a s o n a b l ye s t a b l i s h i n gt h er a n g eo fl o c a lt a xc a t e g o r y , c r e a t i n gm a j o r l o c a lt a xc a t e g o r i e s ，m e r g i n gs i m i l a rt a xc a t e g o r i e s ，s u i t a b l yi n t r o d u c i n gn e wt a x c a t e g o r y , w ec a l lc o n t i n u o u s l yo p t i m i z et h es t r u c t u r eo f0 1 1 1 l o c a l t a xc a t e g o r y w e s h o u l dp r o v i d et h er i g h tt ol o c a lg o v e r n m e n tf o rt a xl a wc r e a t i o n , b a s e do nt h er u l e s o f s u i t a b l yd i s t r i b u t i n gt h er i g h t s ，n o r e s i s t a n c e ，a n dc o m p a t i b i l i t yt ot h ep r o p e r t ya n d f u n c t i o n a l i t yo ft h et a xc a t e g o r y w es h o u l df o c u so nt h ec o n s t r u c t i o no fl o c a lt a x m a n a g e m e n t ，t a xc o l l e c t i o ns y s t e m ，a n dt h ed i s c i p l i n eo ff i n a n c i a lt r a n s f e rs y s t e mt o c n s u r eas t a b l ea n dh i g h - p e r f o r m a n c el o c a lt a xs y s t e m t oc o m p l e t el o c a lt a xs y s t e mi sas y s t e m a t i cp r o j e c t t h i sa r t i c l et r i e st os t u d y o u rl o c a lt a xs y s t e mf r o ma na l ln f wp e r s p e c t i v e ，b a s e do nal a r g ec o l l e c t i o no f m a t e r i a l s w ea l s op r o v i d es o m en e wp o i n t si nt e r m so ft h ec o n c e p to fl o c a lt a x s y s t e m ，t h es t r u c t u r eo fl o c a lt a xc a t e g o r y , t h ed i v i s i o no fl o c a lt a xc r e a t i o nf i g h t ，a n d i m p o r t a n te l e m e n t si nl o c a lt a xc a t e g o r y h o w e v e r , d u et ot h el i m i t a t i o no ft h e o r e t i c l e v e la n dw o r k i n ge x p e r i e n c eo ft h ea u t h o r , t h i sa r t i c l el a c k st h ed e 印s t u d yo ft h e c h a r a c t e r i s t i c so f l o c a lt a xs y s t e ma n dl o c a lt a xl a ws y s t e m , w h i c ha l et h ea r e a sw h e r e w ew i l lf o c u so ni nt h ef u t u r es t u d ya n dw o r k k e yw o r d s ：l o c a lt a x l o c a lt a xs y s t e mt a xs y s t e mr e f o r m a t i o n 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的 研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其 他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得安徽大学或其他教育机 构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献 均已在论文中作了明确的说明并表示谢意。 学位论文作者签名。彩j 多 签字吼少年p 月如日 l 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解安徽大学有关保留、使用学位论文的规定， 有权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和 借阅。本人授权安徽大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库 进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位论文。 学位论文作者签名：舞；争导师签名：刎十j ；己 ， 签字日期：五荔年匆月劢曰签字日期：矽汐缉矽月功日 学位论文作者籼去嬲枥彪参白 工作单位：安徽省地方税务后电话：0 5 5 1 5 1 0 0 7 2 4 涵讯蚰蚰：合肥市蒙城路10 9 号邮编2 3 0 0 6 9 引言 完善我国地方税制的法律研究 引言 地方税收制度简称地方税制，是一国税收制度体系的重要组成部分。1 9 9 4 年我国为适应市场经济发展的需要进行了分税制改革，在此基础上初步构建了 我国地方税制，在一定程度上对健全我国的税收制度体系，增强中央的宏观经 济调控能力，调动地方组织税收收入的积极性，提升依法治税和依法行政水平， 促进社会主义市场经济的和谐发展起到了积极作用。 但是，我国1 9 9 4 年的分税制改革是在当时市场经济发育程度较低、政府职 能尚未完全转变、中央和地方事权划分不甚明确等条件下进行的，过多地考虑 了中央集权的需要，具有明显的过渡性质，与市场经济发达国家成熟的分税制 相比还存在较大差距。我国分税制这种“先天不足”的缺陷，使地方税制在实 践运行中呈现出不少问题，如地方税种范围的确立缺乏科学性、地方政府的地 方税主体税种不明确、地方缺乏相应的税收立法权等，使地方税制既不利于地 方经济的充分发展，又难以使分税制改革达到预期的目的和效果；同时，我国 税法理论界关于地方税制的研究，更多的是集中在微观层面上，如地方税种要 素的完善、地方税收入的划分、地方税务机构的设置等，而对如何界定地方税 和地方税制的概念、合理划分地方税种与中央税种的界限、赋予地方相应的税 收立法权等一些深层次问题还缺乏有力的探讨；理论和实践上的欠缺，使地方 税制面临着严峻的挑战。随着我国社会主义市场经济的深化和各项改革步伐的 加快，尤其是以“简税制、宽税基、低税率、严征管”为原则的新一轮税制改 革的逐渐深入，改革地方税制的必要性和紧迫性也越来越高，完善地方税制已 成为一项重要课题。 基于此种现实背景，笔者认为从地方税制的概念探讨入手，全面客观分析 我国地方税制的概况及其存在的问题，借鉴市场经济发达国家中地方税制建设 塞董垄旦些互翌型塑鎏堡竺塑 的成功经验和做法，为完善我国地方税制提出符合国情、科学合理、便于操作 的法律建议，具有重要意义。 一、地方税及地方税制的概念 ( 一) 地方税的概念 税法理论界和税收实务界对地方税的概念有着不同的认识，归纳起来主要 有三种观点：一是认为地方税是指构成地方财政收入的那部分税收；二是认为 地方税是指由地方政府负责征收管理的税收；三是认为地方税是指由地方立法 开征的税收。有学者指出，上述对地方税概念之所以形成不同的观点，主要原 因是采用了不同的划分标准即税收收入的归属、征收管理权的归属和税收立法 权的归属。第一种观点是以收入受益权的归属为标准，即收入归中央享有的税 种为中央税、收入归地方享有的税种为地方税，但该观点忽视了当今世界上不 少国家的分税制中都设有共享税，由于共享税的一部分收入也要划归地方享有， 若按此划分标准，则共享税也应划入地方税范畴，显然地方税的概念过于宽泛； 第二种观点是以征收管理权的归属为标准，即由中央负责征收管理的税种为中 央税、由地方负责征收管理的税种为地方税，但该观点没有注意到特例，很容 易给界定地方税的概念带来困难，即在当一国的中央税务机构和地方税务机构 相互之间出现“代管税种”的情形时，如德国1 9 6 9 年的税制改革将关税、资本 转移税、保险税等七个中央税种交由地方税务机构征收管理，若按此划分标准， 则这些税种应属地方税，但在该国实际上却属中央税： 第三种观点是以税收立 法权的归属为标准，即由中央立法开征的税种为中央税、地方立法开征的税种 为地方税，但从世界各国分税制的实施情况看，只有美国等少数几个国家实行 彻底的分税制，地方拥有比较完整的税收立法权，而其它多数国家的地方或者 不享有真正意义上的税收立法权，或者即使享有也受到很大的限制，若按此划 分标准，在多数国家中，则地方税很难存在；因此，上述关于地方税概念的种 种观点难免呈现表象性和局限性。一方面，从世界各国的地方税制运行实践看， 。熊英著：地方税收法律问题研究，中国税务出版社2 0 0 1 年第1 版，第2 页。 。财政部税收制度国际比较课题组编：德目税制，中国财政经济出版社2 0 0 4 年第1 版，第5 8 页。 2 一、地方税及地方税制的概念 地方真正享有税收立法权的国家并不多，如我国现行多数地方税种的税法制定 权、解释权、修改权、废止权和税种的开征停征权、税目税率的调整权等都是 由中央享有，若在地方税的概念中包含税收立法权的内容，则与我国的税收实 际不相符合；另一方面，从形态上看，地方税表现为归属于地方的若干税种和 一定规模的税收收入，但其实质决不仅仅是简单的收入问题，一国建立地方税 制，主要目的之一不是用来反映地方政府与纳税人之间的税收权益关系，而是 用来规范中央和地方问的税收权益关系，是对中央原所享有的税收征收管理权 和税收收入受益权的一种再调整和再分配。因此，可将地方税的概念定义为是 指由地方负责征收管理，并且税收收入完全归地方享有的各类税种的总称。根 据地方税的概念，判断一税种是否是地方税，应同时兼顾征收管理权和收入受 益权两项标准，而不论其税收立法权归属如何。 ( 二) 地方税制的概念 税收制度简称税制，对其内涵，不同学者也有着不同的理解，有的认为税 制是指一个国家在一定时期内，根据社会经济发展的需要和国家承担的职能， 用立法的形式制定征税的各种准则和办法的总称，包括税收法律、法规、条例、 实行细则以及征收管理办法等；有的认为税制是指税收的各种法律制度的总 称，包括国家的各种税收法律法规、税收管理体制、征税管理制度以及税务机 关内部管理制度等； 有的认为税制是指税种调节体系的构成，即一个国家的主 要税收制度应由哪些税种构成，以哪一个或哪几个税种为主要税种，哪些税种 是辅助税种，以及它们的调节方向和构成； 还有的认为税制就是国家制定的税 收活动的工作规程和行动准则。第一种观点把税制等同于税收法律规范，只注 意到了税收制度的某个外在表现形式，没有看到税收制度的内在本质；第二种 观点认为税收制度就是税收法律制度，后者是指由国家制定和认可并适用于税 收领域的各种制度的总称，具有明确性、稳定性、普遍性、强制性等特征，而 税收制度既包括税收法律制度，也包括一些还并未通过法律形式予以固定、还 处在不断完善调整之中的其他内容，如我国1 9 9 4 年分税制改革提出要开征新税 。蒙丽珍、李星华主编：财政与金融，东北财绎大学出版社2 0 0 1 年第l 版，第6 6 页。 o 汤蠡亮、粱俊娇编著：中国税收制度与管理，清华大学出版社2 0 0 5 年第1 版，第2 页。 。戎生灵著：中外地方税收比较，中国经济出版社2 0 0 5 年第l 版第9 页。 。岳树民著：中国税制优化的理论分析，中国人民大学出版社2 0 0 3 年第1 版。第2 页。 ：塞量璺里些互塾墅墼鲨堡里垄 种、修订现有税种等，但目i j 都还出于不断探索阶段，因而税收制度的外延大 于税收法律制度的外延；第三种观点认为税制就是税种，显然片面；第四种观 点把税制混同于工作规程和行动准则，则过于简单化。一国的税制是该国经济、 政治、文化发展到一定阶段的产物，一定时期内税负水平的高低、政府税收收 入的多寡、税收法律和政策作用发挥的强弱等，都是通过具体税制的实施来实 现的，国家对何征税、如何征税、征多少税，也主要是通过税制加以规定的， 税制具有政治、经济、法律、财政等多重属性，因此可以把税制定义为是指一 国在特定历史条件下形成的税收体系，具体内容包括税法规范、税种结构、税 权划分、税种要素、机构设置以及相关配套措施等诸多方面。基于对地方税和 税制概念的分析，可以将地方税制的概念定义为是指一国在特定历史条件下形 成的地方税收体系，具体内容包括地方税法律规范的制定、地方税种结构的建 立、地方税权的划分、地方税种要素的设计、地方税务机构的设置等。鉴于地 方税制所包含的内容相当丰富和庞大，限于篇幅，文章将重点从地方税法律规 范效力层级、地方税种结构优化、地方税立法权划分和相关配套措施建设等方 面对完善我国地方税制进行法律研究并提出相应的建议。 二、我国地方税制的概况及其存在的问题 ( 一) 我国地方税制的概况 1 、形成了多级次的地方税法律规范体系， 其中属于全国人大及其常委会制定的法律有我国个人所得税法、农业 税条例等；属于国务院制定的行政法规有我国营业税暂行条例、企业所 得税暂行条例、资源税暂行条例、城镇土地使用税暂行条例、房产税暂 行条例、城市房地产税暂行条例、城市维护建设税暂行条例、耕地占用 税暂行条例、( - i - 地增值税暂行条例、车船使用税暂行条例、车船使用牌 照税暂行条例、印花税暂行条例、契税暂行条例等；属于财政部和国家 税务总局制定的部门规章有我国营业税暂行条例实施细则、企业所得税暂 行条例实施细则、资源税暂行条例实施细则、土地增值税暂行条例实施细 则、印花税暂行条例实施细则、契税暂行条例实施细则等；属于地方性 4 三：墨里垫立堕型塑堡况墨茎查垄塑塑嬖 规章的有各省( 市) 的城镇土地使用税暂行条例实施细则、房产税暂行条 例实施细则、城市维护建设税暂行条例实施细则、耕地占用税暂行条例实 施细则、车船使用税暂行条例实施细则等，这些暂行条例的实施细则都是 由各省、自治区、直辖市的人民政府制定：从而在地方税法律体系上形成了法 律、行政法规、部门规章和地方性规章等不同级次法律规范并存的格局。 2 、初步构建了地方税的税种范围 按照1 9 9 4 年分税制改革确立的指导思想和基本原则，在当时地方税制建立 之初，地方税种主要包括营业税、企业所得税、个人所得税、资源税、城镇土 地使用税、房产税、城市房地产税、城市维护建设税、耕地占用税、固定资产 投资方向调节税、土地增值税、车船使用税、车船使用牌照税、印花税、契税、 屠宰税、宴席税、农业税( 含农业特产税) 和牧业税共1 9 个税种。但随着经济 社会发展的变化，在这1 9 个地方税种中，固定资产投资方向调节税于2 0 0 0 年 起暂停征收；除烟叶以为的农业特产税从2 0 0 4 年起暂停征收；牧业税从2 0 0 5 年起在全国免征；农业税从2 0 0 6 年起在全国免征；屠宰税、宴席税虽然各省暂 停征收的时间不一致，但目前全国都已暂停征收；2 0 0 6 年4 月2 8 日，国务院出 台了中华人民共和国烟叶税暂行条例，决定自发布之日起在全国范围内开征 烟叶税，规定征收主体为地方税务机关，并将其纳入地方税范畴；因此我国目 前现行有效的地方税种共有1 5 个。在这现行有效的1 5 个地方税种中，又可根 据各税种的不同性质，可分别将其纳入不同的税类：一是流转税类，是对纳税 人取得的销售收入、营业收入等征收，主要有营业税；二是所得税类，是对生 产、经营者取得的利润或者个人取得的收入等征收，主要有企业所得税、个人 所得税：三是资源税类，是对从事资源开发或者利用城镇土地者征收，主要有 资源税、城镇土地使用税；四是财产税类，是对拥有和经营财产者征收，主要 有房产税、城市房地产税；五是特定目的税类，是为了达到特定目的而对特定 对象进行调节而征收的，主要有城市维护建设税、土地增值税、耕地占用税； 六是行为税类，是以特定的行为为征收对象，主要有车船使用税、车船使用牌 照税、印花税、契税；七是农业税类，是对取得的农业特产收入征收，主要有 烟叶税。具体税类税种情况见图一。 5 完善我国地方税制的法律研究 我国现行有效的地方税税类税种表 税类税种 流转税类营业税 所得税类企业所得税个人所得税 资源税类资源税城镇土地使用税 财产税类房产税城市房地产税 特定目的税类城市维护建设税土地增值税耕地占用税 行为税类车船使用税车船使用牌照印花税契税 农业税类烟叶税 ( 图一) 3 、规定了负责地方税征收管理的主体种类 一般而言，地方税种应是由专门的地方税务机构负责征收管理。但我国1 9 9 4 年分税制体制改革实施方案及相关法律规范又规定了例外，即铁道部门、各银 行总行、各保险总公司集中缴纳的营业税、企业所得税和城市维护建设税，中 央企业、中央与地方所属企事业单位组建的联营企业、股份制企业、地方银行 与非银行金融机构、2 0 0 2 年1 月1 日以后新注册成立的企业单位、海洋石油企 业等缴纳的企业所得税，海洋石油企业缴纳的印花税，在股票交易环节征收的 印花税，储蓄存款利息环节征收的个人所得税等，这些税种是由中央税务机构 即各级国家税务局负责征收管理；契税按照我国契税暂行条例的规定既可 以是由财政部门、也可以是由地方税务机构即各级地方税务局负责征收管理， 从目前全国情况看，有不少省都是由财政部门负责征收管理契税；耕地占用税 按照我国耕地占用税暂行条例的规定是由财政部门负责征收管理。可以看 出，在我国现行有效的地方税种中，真正专属于地方税务机构即各级地方税务 局征收管理的税种只有城镇土地使用税、房产税、城市房地产税、土地增值税、 车船使用税、车船使用牌照税和烟叶税七个税种，营业税、企业所得税、个人 所得税、资源税、城市维护建设税、印花税六个税种是由中央税务机构和地方 税务机构共同征收管理，契税既可以由地方税务机构、也可以由财政部门征收 6 三：墨里些查璺型塑塑翌墨茎堡垄堕塑璧 管理，耕地占用税则专属于财政部门征收管理。因此，在地方税的征收管理主 体实践中存在着“一税三主体”的现状。 4 、划分了地方税收入的受益分配方式 在地方税收入的受益分配方式上，将地方税收入划分为地方固定收入和中 央与地方共享收入。其中属于地方固定收入的有城镇土地使用税、房产税、城 市房地产税、土地增值税、车船使用税、车船使用牌照税、烟叶税、契税和耕 地占用税等地方税种的收入。属于中央和地方共享收入的有营业税中，铁道部 门、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的营业税归中央，其余部分归地方； 企业所得税中，铁路运输、国家邮政、中国工商银行、中国农业银行、中国银 行、中国建设银行、国家开发银行、中国农业发展银行、中国进出口银行、中 国石油天然气股份有限公司、中国石油化工股份有限公司和海洋石油、天然气 等企业缴纳的企业所得税归中央，其余部分根据国务院关于印发所得税收入 分享改革方案的通知( 国发 2 0 0 1 3 7 号) 的规定，2 0 0 2 年中央和地方各享5 0 ， 2 0 0 3 年起中央分享6 0 、地方分享4 0 ；个人所得税中，也是比照上述企业所得 税收入分享改革方案的规定，2 0 0 2 年中央和地方各享5 0 ，2 0 0 3 年起中央分享 6 0 、地方分享4 0 ；资源税中，海洋石油企业缴纳的部分归中央，其余部分归 地方；城市维护建设税中，铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的 部分归中央，其余部分归地方；印花税中，股票交易环节的印花税收入的9 7 归中央，其余的3 和其它印花税收入归地方。从受益分配的方式上可以得出结 论，即原则上凡是专属于地方税务机构征收管理的税种的收入都全部划归地 方，凡是中央和地方都有权征收管理的税种的收入都要在中央和地方之间进行 分享。 5 、较科学地设计了地方税的税种要素 税种要素包括纳税人、计税依据、税率税目、纳税时间和地点、减免税范 围等诸多方面。以税率为例，税率是税制的核心要素，是指应纳税额与计税依 据之间的法定比例，体现了征税的深度。现行地方税制从实际出发，较全面地 共设计了比例、累进和定额三种税率。比例税率是指对同一课税对象，不论数 量多少，只规定一个百分比的税率，如我国营业税暂行条例中规定对销售 皿戎生灵著：中外地方税收比较，中国经济出版社2 0 0 5 年第1 版，第1 5 页。 7 塞董墨里丝塑塾型塑鲨堡堕壅 不动产取得的收入统一征收2 0 的营业税，在比例税率下，纳税人适用的税率是 同一的，较好地体现了效率原则；累进税率是指对同一课税对象并根据其不同 数量或不同收入水平，分别规定从低到高的分级递增的税率，数量或收入越多、 税率也越高，如我国个人所得税法中对工资、薪金的不同收入标准共设计 了5 - - 4 5 的九档累进税率，在累进税率下，税负随课税对象的变化而累进增加 或减少，使税负水平与纳税能力相适应，充分体现了课税的量能负担和公平原 则；定额税率是指对课税对象的一定计量单位直接规定应纳税额的税率，如我 国城镇土地使用税暂行条例中对大、中、小城市和县城、建制镇、工矿区 分别规定了每平方米不同应纳税额的定额税率。 6 、在主体种类中，组建了专司地方税征收管理的执法机构 主要有省( 自治区、直辖市) 地方税务局，地区、地级市( 区) 、自治州、 盟地方税务局，县、县级市( 区) 、旗地方税务局及其上述地方税务局所属的稽 查局、分局、税务所。地方税务机构的领导体制是：省级地方税务局是省人民 政府所属的主管本地区地方税收工作的职能部门，实行省人民政府和国家税务 总局双重领导、以省人民政府领导为主；省以下地方税务局实行上级地方税务 机关和同级地方政府双重领导、以上级地方税务机关垂直领导为主，即省以下 各级地方税务机关的机构设置、干部管理、人员编制、经费开支等均由所属省 地方税务机关垂直管理。截至到2 0 0 5 年底，全国共有省级地方税务局3 0 个，副 省级地方税务局1 5 个，地( 市、区、州、盟) 级地方税务局4 6 7 个，县( 市、 区、旗) 级地方税务局1 9 4 8 个，省以下各级稽查局、分局、税务所2 0 7 6 6 个， 地方税务系统共有执法人员3 8 8 万人，占全国税务系统人员总数的4 6 。o 通过1 9 9 4 年分税制改革建立起来的我国地方税制，经过十余年的运行实践， 在一定程度上对确保税法的顺利实施，发挥地方税收的职能作用，促进地方经 济的发展，做出了重要贡献。主要表现在：促进了税收法律的正确实施，1 9 9 4 年分税制改革的指导思想是“统一税法、公平税负、简化税制、合理分权”，地 方税制按照其中“统一税法”的要求，将税收减免权限相对集中，避免了随意 性税收减免给税法实施带来的破坏，保证了税法的正确执行；加速了税收征管 的法治化进程，实行地方税务机构的垂直管理体制，减少了省以下地方相关部 。刘佐著：中国地方税制概览，中国税务出版社2 0 0 5 年第1 版，第1 5 页。 三：墨里丝查璺型塑塑堡墨茎童鱼塑塑垦 门对税收执法工作的不正当干预，有利于各级地方税务机构相对独立的依法征 税，使税收征收管理工作的法治化水平日益提高；调动了地方政府组织税收收 入的积极性，实行地方税制，按税种划分收入，使地方能够更加明确自身财力 状况，积极从实际出发涵养税源，努力做到增收促收，全国地方税收入从1 9 9 6 年的2 0 9 4 亿元上升到2 0 0 5 年的1 1 1 5 3 亿元，。不断地发展和壮大了地方财力； 优化了地方产业结构，营业税收入在地方税收入中占主导地位，提升了地方发 展第三产业的积极性，使产业结构得到合理调整，资源得到优化配置。 ( 二) 我国地方税制存在的问题 1 、地方税法律规范的效力层次较低 在现行有效的地方税法律规范中，只有个人所得税法属于法律，其余1 4 个 地方税种的暂行条例、实施细则等都是由国务院、财政部、国家税务总局、省 级政府通过制定行政法规、部门规章、地方性规章等形式予以规范的，因此地 方税法律规范的效力层次较低。在地方税制建立之初，地方税法律规范以行政 法规和部门规章、地方性规章的形式为主，在一定程度上有利于地方税法的不 断完善和地方税种要素的及时调整，但若是地方税立法中的行政主导化现象长 期存在，则使地方税法律规范效力层次较低，弱化了地方税法的约束力和强制 性，而且也容易导致地方税法律规范的效力及适用范围受到限制。此外，我国 地方税法律规范制定滞后，如我国房产税暂行条例、城市维护建设税暂行 条例、印花税暂行条例、城镇土地使用税暂行条例、车船使用税暂行条 例，耕地占用税暂行条例都是上世纪8 0 年代中后期颁布的，针对外商投资 企业、外国企业和外国人实施的城市房地产税暂行条例、车船使用牌照税 暂行条例则是上世纪5 0 年代颁布的，这些上世纪8 0 年代以前颁布的地方税 法律规范占了全部1 5 个地方税法律规范的5 8 3 ，地方税法律规范的整体制定 明显呈现滞后性，已不适应当前经济社会形势快速发展的需要。 2 、地方税种结构不科学 ( 1 ) 现行地方税种范围的确立缺乏规范性 一国的某个税种究竟是属于中央税、地方税还是共享税，确立的标准应是 。资料来源于国家税务总局网站：h t t p ：w w c h i n a t a x g o v c n d a t a j s p 。 9 完善我国地方税制的法律日f 究 遵循事权、财权、税权相一致的原则，满足政府职能发挥的需要，并要与该税 种的性质、功能、作用相吻合。我国1 9 9 4