（会计学专业论文）企业预算松弛行为成因实证研究.pdf

独独 创创 性性 声声 明明 本人郑重声明：今所呈交的企业预算松弛行为成因实证研究论 文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的科研成果。尽我所 知，文中除了特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经 发表或撰写的内容及科研成果，也不包含为获得首都经济贸易大学或其 它教育机构的学位或证书所使用过的材料。 作者签名作者签名： 日期：日期： 年年 月月 日日 关于论文使用授权的说明关于论文使用授权的说明 本人完全了解首都经济贸易大学有关保留、使用学位论文的有关规 定，即：学校有权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅、借阅或网 络索引；学校可以公布论文的全部或部分内容，可以采取影印、缩印或 其它复制手段保存论文。 （保密的论文在解密后应遵守此规定） 作者签名：作者签名： 导师签名：导师签名： 日期：日期： 年年 月月 日日 摘要摘要 随着我国经济的飞速发展，全球化竞争愈演愈烈，我国企业普遍认识到预算管理 对企业发展的重要性，并在政府的积极推动下，积极引进现代西方先进的全面预算管 理模式，部分企业也取得了不错成果。但是，随着全面预算管理的深入，越来越多的 问题也开始显现出来，其中，企业中产生的预算松弛行为是一种常见问题，预算编制 者和执行者在全面预算管理过程中产生的预算松弛行为对企业也会造成不良影响。 本 文依据前人总结出的经典预算松弛行为理论，以心理学理论为切入点，采用问卷调查 方式，对我国企业中的预算松弛行为成因进行初步研究，期望探索出符合我国企业特 点的抑制预算松弛行为的方法。 企业实施全面预算管理是预算松弛行为产生的环境， 本研究阐述全面预算的涵义 和现状，并以全面预算为基础从三个理论角度解释预算松弛行为成因，剖析该成因对 企业的消极影响。本文重点从心理学理论角度研究预算松弛行为成因，并将成因概括 为 7 个方面：控制权属、预算反馈、角色不明、组织承诺、成就动机、权力动机和自 治动机， 运用描述性统计分析方法描述我国企业全面预算实施情况以及企业预算主体 预算松弛行为成因， 同时运用实证研究方法即多元回归方法研究 7 个成因与企业预算 松弛行为之间的关系。最后提出了抑制预算松弛行为的措施，以完善全面预算管理体 系。 关键词：全面预算 预算松弛 预算松弛行为 预算松弛行为成因 abstractabstract with the rapid development of chinas economy and the globes fierce competition, enterprises in china have a general recognition that is the budget management plays an important role in enterprises development, and with the help of government, they actively introduce western advanced comprehensive budget management mode, part of them also have made the good performance. however, with the deep implementation of comprehensive budget, more and more questions are beginning to appear, among them, budgetary slack behavior which is engendered in the enterprise is becoming a common phenomena. in the process of comprehensive budget, budgetary slack behavior caused by the budget makers and executors has a bad effect on the enterprise. on the basis of the predecessors classic theory about budgetary slack, taking the psychology theory as the entry point, using the questionnaire, this paper has a preliminary research on the budgetary slack behavior arousing in the enterprise, on the purpose of exploring measure to reduce such behavior, which is suitable for chinese enterprise feature. comprehensive budget management gives birth to budgetary slack behavior, this research elaborates the meaning and the present situation of comprehensive budget, on the basis of it, this paper explains the causes of budgetary slack behavior from three perspectives, and then, analyses how these causes influence the budgetary slack negatively. this research focus on psychology theory which applies to investigate the causes of budgetary slack behavior, and these causes can be summarized as seven aspects: locus of control, budget feedback, role ambiguity, organizational commitment, achievement motivation, power motivation and autonomy motivation. by using descriptive statistics, the implementation circumstance of comprehensive budget management and the real causes of budgetary slack behavior can be described clearly. by using empirical research method, multiple regression method, such seven causes has a relation with budgetary slack behavior. in the end, this paper proposes the measures how to restrain the budgetary slack behavior, at the aim of improving the comprehensive budget management system. key words: comprehensive budget; budgetary slack; budgetary slack behavior; budgetary slack behaviors causes 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业预算松弛行为成因实证研究 目录目录 摘要 . abstract . 1 绪论 . 1 1.1 研究意义及背景 . 1 1.2 国内外文献综述及总结 . 2 1.2.1 国内外文献综述 . 2 1.2.1.1 关于预算松弛概念提出的文献综述 . 2 1.2.1.2 关于预算松弛行为成因的文献综述 . 3 1.2.1.3 预算松弛行为研究方法的文献综述 . 9 1.2.1.4 提出减少预算松弛行为方法的文献综述 . 9 1.2.2 国内外研究的总结 . 10 1.3 研究的内容及思路 . 11 1.4 研究方法 . 12 1.5 研究创新点 . 12 2 全面预算与预算松弛行为的相关理论 . 13 2.1 全面预算的涵义及现状 . 13 2.2 基于全面预算研究预算松弛行为成因的理论基础 . 14 2.2.1 经济学理论视角代理理论 . 14 2.2.2 社会学理论视角权变理论 . 16 2.2.3 心理学理论视角 . 17 2.3 预算松弛行为的涵义 . 22 2.4 预算松弛行为对企业的影响 . 22 3 预算松弛行为成因的实证研究 . 24 3.1 预算松弛行为成因及假设提出 . 24 3.1.1 预算松弛 . 25 3.1.2 控制权属 . 25 3.1.3 预算反馈 . 26 3.1.4 角色不明 . 26 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业预算松弛行为成因实证研究 3.1.5 组织承诺 . 26 3.1.6 成就动机 . 27 3.1.7 权力动机 . 27 3.1.8 自治动机 . 27 3.2 研究数据 . 28 3.2.1 数据收集 . 28 3.2.2 数据特征 . 28 3.3 描述性统计分析 . 29 3.3.1 全面预算实践情况分析 . 30 3.3.2 预算松弛行为成因分析 . 31 3.4 多元回归分析 . 34 3.4.1 变量设计 . 34 3.4.2 建立模型 . 35 3.4.3 回归分析结果 . 36 3.5 实证结果及解释 . 37 3.5.1 描述性统计结果及解释 . 37 3.5.2 多元回归分析结果及解释 . 38 4 抑制预算松弛行为的措施 . 39 5 本文的局限性与未来研究方向 . 40 致谢 . 42 参考文献 . 43 附录 . 47 攻读硕士期间发表的论文 . 49 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业预算松弛行为成因实证研究 第 1 页页 共 49 页 1 1 绪论绪论 1.11.1 研究意义及背景研究意义及背景 “凡事预则立，不预则废” ，这是古人对预算重要性既是最早也是最好的描述之 一。随着我国改革开放的深入及全球经济一体化的发展趋势，企业的性质和经营管理 方式发生了很大的变化，预算管理越来越受到企业和学者的重视。著名管理学家戴 维奥利曾说过，企业的全面预算是一种重要的企业管理控制方法，全面预算管理能 够将企业的关键问题融合于一个体系之中，全面考虑到企业的生产经营成果、财务状 况和经济活动。但是，任何一种先进的管理方法在实施过程中都会碰到难题，其中， 企业预算主体的预算松弛行为是近几年来学术派和实践派共同关注的热点之一。 在我国，预算管理采用的是传统的分权式的预算编制模式，上下级之间缺乏预算 数据以及个体等信息的沟通， 因此下级有可能蓄意将预算确定在比实际可以达到的预 算更低的水平上，从而使下级可以很容易达到预算，减少预算带来的压力，但是其潜 在的能力得不到充分发挥， 蓄意制定的预算与实际可达到预算之间的差异就是预算松 弛，这种蓄意制定或者执行低于实际可达到的预算的行为就是预算松弛行为。 在预算管理实践中，预算的基本流程为预算编制、执行和评价三个环节，在这三 个环节中都有可能制造预算松弛， 而制造预算松弛的行为在某种程度上被大部分企业 认为是一种消极影响企业进行预算管理的行为，这种消极影响主要表现在：首先，企 业的潜在能力难以得到充分发挥，企业的最佳发展水平难以达到，因此导致了企业在 人力、物力和财力上的浪费，为企业带来了许多不必要的无效成本；其次，由于预算 无论在哪个环节都是由人主导的，因此也会受到预算编制者和执行者主观意愿的影 响，人是社会中的人，因此客观环境也会对个人编制和执行预算产生影响，由于各种 主观和客观因素的存在，预算编制者会为预算的失效，执行者会为完不成预算任务寻 找种种借口，这种行为就会妨碍到企业去查明产生预算松弛行为的真正原因，从而影 响到企业业绩考核的真实性、可靠性和合理性；再次，企业实行全面预算时会涉及到 企业各个部门，预算松弛行为不仅会影响到预算编制者和执行者之间的分工与合作， 也会影响到组织内部各部门之间的协调运营，这样不仅提高了组织的运行成本，而且 降低了组织的经营效率。总之，在企业，预算松弛行为是一个普遍存在但又不容忽视 的问题，企业也在积极寻求规避预算松弛行为的方法和有效的控制措施，因此，对预 算松弛行为的研究具有很强的实践意义。 目前在国内， 国外 20 世纪 60 年代就开始有学者对预算松弛行为进行了大量的研 究。近年来，我国学术界对预算管理进行了很多实证研究，也产生了很多硕果，但是 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业预算松弛行为成因实证研究 第 2 页页 共 49 页 到目前为止企业预算松弛行为还是一个比较新颖的研究课题， 我国对预算松弛行为的 研究不管是从数量上还是质量上，与国外的研究还是存在一定差距。这些差距主要表 现在以下几点：首先，在研究方法上，国内大部分文章还是采取规范性研究范式；其 次，国内在预算管理方面的研究主体以政府公共行政事业单位居多，对企业为主体的 预算管理特点及效果的研究偏少；最后，在研究预算松弛行为的国内大部分文献中， 研究理论基础集中于代理理论和权变理论，研究的切入点是从经济学角度入手，而从 其他角度例如心理学、社会学角度入手的研究还是比较少见。本文将采用问卷调查的 形式，在广泛采集企业数据的基础上，以实证研究的方法，力求在研究内容上能够得 出一些有规律性的结论，以期对预算松弛行为及其产生因素的研究有更深层次的意 义。 1.21.2 国内外国内外文献综述文献综述及总结及总结 1.2.11.2.1 国内外文献综述国内外文献综述 1.2.1.1 关于预算松弛概念提出的文献综述关于预算松弛概念提出的文献综述 在国外较早的研究中，cyert 和 march（1963） 认为，预算松弛源于谈判过程。 schiff 和 lewin（1968）在对一家名列财富 100 强的大公司的三个下属部门发现，经 过协商的销售目标能够被很容易地实现，但是，这三个部门大概浪费了 20%25%的 运营费用，这个数据就是该公司销售部门营业费用实际额和最小可能费用之间的差 异，该差异也就是预算松弛。 随后，lowe 和 shaw（1968） 通过调查研究发现在进行销售预测时，下级的预 算松弛行为将发生，从而在销售过程中造成了预算松弛。他们进行了一项随机访问调 查，访问对象来自于五家大型机构，一共 32 位经理人，对他们分别进行了单独访问， 最后发现这些经理当中有 80%的人坦诚，他们进行谈判的主要目的就是为了松弛预 算。 onsi（1973） 的研究结论则认为操纵行为会使预算松弛在任何年份发生。 merchant(1985)将“预算松弛”定义为，某项预算的预算额超出其实际需要额的 部分。这个定义只适用于诸如“管理费用”等费用性预算。 young(1985)对“预算松弛”的定义是：当员工有机会选择其业绩评价标准时， 员工低估其产能的部分。该定义不是从费用、成本等角度出发，而是以业绩评价标准 引自彭韶兵，高严.预算松弛:国外研究文献综述及启示j.会计之友，2008,6:66. 引自许云.预算管理研究:历史、本质与预算松弛d.厦门:厦门大学，2006:11. 引自郑石桥等.预算管理实证研究m.大连:东北财经大学出版社,2008 年 8 月. 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业预算松弛行为成因实证研究 第 3 页页 共 49 页 作为切入点对预算松弛进行的解释。 waller(1988) 认为， “松弛”是指完成某项任务时比需要值多耗用的资源。 lukka(1988,p282-283)认为所谓“存在松弛的预算”是相对于“诚实的预算估计 值”而言的一种预算现象。 dunk 和 nouri(1998)综合了以上的定义，将预算松弛定义为：完成某项预算任务 时，有意低估的收入或产能、高估的成本或资源。这个定义将前面几位学者对预算松 弛的理解进行了整合和归纳，并明确了预算松弛发生的时点，即在“完成某项预算任 务时”所发生的。 在国内，张鸣，张美霞（1999）认为，预算的重要功能目标之一就是作为企业业 绩评价标准，但是由于预算松弛的存在，使得预算水平与相关部门的真实业绩能力相 差颇多，该业绩评价标准失去了可比性和客观性，同时，预算执行者有借口为自己失 误辩解，甚至掩盖失误，这也进一步说明预算管理实践中的预算松弛严重影响了企业 进行预算管理的有效性。企业不能忽视这种消极影响。 我国学者于增彪等(2001) 认为，预算松弛就是预算管理中由于信息不对称所造 成的逆向选择，逆向选择不仅发生在预算编制过程，同时也可以发生在预算的执行过 程当中。具体来说就是指预算主体尽可能将预算水平制定得比实际可以达到的水平 低，从而下级就可能不充分发挥其潜在业绩水平。 何红渠，程惠（2006）从企业内部资源配置的角度看待预算松弛问题，他们认为 企业预算的编制过程就是企业内部资源分配的过程， 预算是在企业所拥有的资源条件 约束下的预期，因此，预算松弛的出现不仅扭曲了企业真实的资源需求状况，导致企 业资源分配不合理，使用率低，还有可能提供不真实不可靠的财务分析数据，从而使 企业的管理决策者采用可能会导致失败的决策。 彭金辉(2008) 认为预算松弛是指最终确定的预算水平与最优预算水平之间的差 异。 1.2.1.2 关于预算松弛关于预算松弛行为行为成因成因的文献综述的文献综述 （1）基于委托代理理论预算松弛行为成因研究 委托代理理论源于经济学理论， 将委托代理理论引入对预算松弛行为的研究的好 处之一就是能够建立简单的代理模型，使预算松弛行为能够从量上得到分析和解释。 以下四个因素都是基于某种代理模型总结出的结论。 徐冬冬.企业预算松驰的影响因素研究d.南京航空航天大学,硕士学位论,2010 年 2 月. 许云.预算管理研究：历史、本质与预算松弛d.厦门大学, 硕士学位论文,2006 年 4 月. 许云.预算管理研究：历史、本质与预算松弛d.厦门大学, 硕士学位论文,2006 年 4 月. 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业预算松弛行为成因实证研究 第 4 页页 共 49 页 预算强调 预算功能目标之一就是作为企业业绩评价标准， 许多研究表明由于预算强调的存 在， 在预算参与的前提下， 组织内部极有可能产生预算松弛行为。 schiff 和 lewin(1970) 认为预算编制者和预算执行者一旦认识到自己的薪酬是基于预算得出的数值， 预算就 能对他们的薪酬产生很大的影响，为了能使自己利益得到最大化，使自己业绩能力发 挥到他们自认为可以达到而且是很容易达到的预算水平， 他们就会通过预算参与的途 径实现自己的目的，在这个过程中，预算松弛行为就产生了，制定或执行的预算就包 含了预算松弛。hopwood (1972)、onsi(1973)、cammann (1976)紧接着又分别研究了 对不同企业的预算考核， 他们不约而同地发现若企业的绩效考核的标准采用预算作为 标准的话，大部分经理都会通过制造预算松弛来对付这种业绩评价方式，以保障自己 工资不变动甚至是提高。 预算参与 最早提出预算参与概念的是 argyris，1952 年他在一项实地调查研究中发现,若企 业制定的预算对员工产生了压力，员工的行为与在正常情况下的行为会有很大的不 同， 甚至员工的行为会扭曲， 为了减少压力， 员工就会尽力建立预算松弛以缓冲压力。 同时，argyris 还观察了管理者在预算管理中的不同方式对预算行为的影响，基于这 些观察到的现象,他提出了预算参与。schiff 和 lewin( 1968)认为企业经理人采用预算 参与建立预算松弛, 进而降低了企业生产效率。我国学者张鸣和张美霞( 1999 )提出, 组织内部人员通过预算参与建立预算松弛， 这种行为的产生正是由于企业经常将预算 作为员工绩效评价的标准， 员工奖惩与预算挂钩的模式使预算编制者和执行者都有压 力，他们就会充分利用预算参与的机会压低预算标准, 由此产生预算松弛，这种压低 预算标准的行为就是预算松弛行为。 松弛发觉 lowe 和 shaw（1968）指出，尽管上级普遍会意识到下级在制定或执行预算时都 会产生预算松弛行为，但是下级制造该行为的程度还是有限的。根据这一结论， pope(1984)得出另一个结论，企业上下级通过沟通交流可以互相了解各自情况从而改 进预算决策，但是，很明显，上级还没有足够的能力去发觉下级提供的信息是否是真 实的。此时，一个有效的松弛发觉系统就能抑制预算松弛行为的产生，然而该系统的 存在要在严格的条件下才能产生， 即在稳定而有结构化的组织机构中存在精确的信息 衡量和准确的衡量标准。因此，如果上级松弛发觉能力不够，那么预算参与很有可能 导致预算松弛行为的产生。 诱导报酬方案 预算在其评价环节也能建立预算松弛。 hopwood(1972)提出,用预算标准评价预算 执行者,会导致功能失调行为。代理问题实际是存在一个报酬契约环境中，相应的业 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业预算松弛行为成因实证研究 第 5 页页 共 49 页 绩对应着相应的报酬，为了能够真实的反映预算执行者的业绩并公平的给予报酬，组 织将预算完成情况作为给予报酬的基础，报酬一旦与预算相联系，预算松弛行为也就 很容易产生了，因此如何诱导下级提出真实的业绩能力是学者们的一个长期关注点。 于是许多学者设计了基于预算的报酬方案，其中最具影响力的就是 weitzman(1976) 运用的分析方法,他提出了一种在不确定条件下以预算为基础进行报酬计算的新模 型。我国学者例如张朝宓(2004)、郑石桥(2008)、程新生(2008)等在外国学者研究的启 发下也分别采用实验研究方法，将 weitzman 的新模型应用到我国企业中，结果证实 了相比松弛导向型报酬方案,真实导向型报酬方案 能够显著地降低预算松弛,可见报 酬方案对预算松弛的影响是确定的,即真实导向型报酬方案能够降低预算松弛。 信息不对称 young(1985) 参照 weitzman 的模型设计了一个类似的实验，企图说明真实导向 型报酬方案能够降低预算松弛，但是并没有得到 weitzman 的结论，相反，其实验结 果显示，在状态不确定、上级不了解下级业绩能力，下级对上级隐瞒其真实业绩能力 的前提下，下级在真实导向的报酬方案下也会建立松弛；当上下级之间的信息透明程 度高，下级将会感受到更多的社会压力,这种社会压力与预算松弛程度负相关。之后， chow(1988) 以信息对称与否为前提分别对真实导向和松弛导向与预算松弛之间的关 系进行了研究，研究结果发现，如果不存在信息不对称,真实导向和松弛导向两种报 酬方案之间的松弛不存在差异；而存在信息不对称时,真实导向报酬方案下的松弛明 显较低, 这说明报酬方案和信息不对称交互影响业绩。我国学者也希望通过以上的实 验方法去证实预算松弛行为与上下级之间的信息不对称存在显著的正相关关系(张朝 宓等,2004),但是由于实验控制条件不成熟没有得到此实证结论,尽管如此， 我国学者也 运用其他理论如信息经济学理论分析了信息不对称会加剧预算松弛(郑石桥、王建 军,2008)。 综上所述,足以说明国内外学术界都已经针对信息不对称与预算松弛行为之 间关系进行了研究，并达成了共识，即信息不对称与预算松弛行为之间存在正相关关 系。 （2）基于权变理论的预算松弛行为成因研究 权变理论 产生于 20 世纪六七十年代，其对预算管理理论界的影响也越来越大， 该理论的关键点就在于一个“变” 。管理实践中要根据组织所处的环境和内部条件的 发展变化随机应变, 没有什么一成不变的、普遍适用的管理方法。在预算松弛行为研 彭韶兵,高严.预算松弛:国外研究文献综述及启示j.会计之友，2008(6):65-69. young m s. participative budgeting: the effects o f risk-aversion and asymmetric information on budgetary slack j. journal of accounting research , 1985, 23 ( 3): 829-842. chow, chee w. , cooper, jean c. and waller william s. participation budgeting: effects of truth-inducing pay scheme and information asymmetry on slack performance j. the accounting review, 1988 (january) , 63: 111-122. 毛洪涛,诸波.预算松弛行为动因研究述评:基于四大理论视角j.科学决策,2009(11): 82-94. 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业预算松弛行为成因实证研究 第 6 页页 共 49 页 究中, 主要研究两个方面的“变” ，一方面是组织内部的变，主要体现在企业战略发 展模式的变化上, 另一方面是组织外部环境的变，主要体现在外部环境的不确定性和 预算任务的不确定性。 stede(2000)11指出在组织中，主要有两个条件影响组织采用哪种预算控制方式， 鼓励什么行为，这两个条件是：组织过去的业绩和组织竞争战略。其中，组织竞争战 略作为重点分析对象，他将其分为两类, 即成本领先型战略与产品差异化战略, 不同 的战略对企业预算的编制、 执行和评价将产生不同的影响。 如果企业采用差异化战略， 其重点关注的活动领域应该在新产品的开发、技术的创新等，这些活动本身是需要长 期性的投入，而时间越长，面对的不确定因素就更多，面对这种风险，企业需要制定 适度的预算松弛才能够灵活地应对外部环境的变化，相反，成本领先型战略成功的关 键因素在于成本的降低， 因此成本领先型战略相对于差异化战略要求企业的成本预算 要相对准确、可靠，这种准确可靠就要求企业执行严格的预算制度以减少无效成本的 产生，因此采用成本领先型战略的企业希望企业减少预算松弛行为的产生。 （3）基于心理学理论的预算松弛行为成因研究 心理学理论的研究主要是从预算编制者和执行者的个人特征、组织特征、马斯洛 的需求层次理论等角度去分析,其中很多有意义的结论都验证于个人行为特征和需求 动机研究过程当中。 onsi(1973)12从个体的行为因素的角度来分析预算松弛行为问题, 提出了 13 类具 体行为因素, 即松弛操纵、松弛习俗、松弛发觉、对高层管理控制系统的态度、对下 属的态度、压力、预算自主权、预算参与、上司对预算的使用、对基准的态度、对预 算与业绩评价相关性的态度、对预算的一般态度和预算相关性，这 13 个因素分别从 上下级管理者的行为特征角度验证了它们对预算松弛行为的影响。 基于 onsi 的开创性研究, collins(1978)13从个人特点、 预算特点和个人对预算特点 的态度三个角度分析了它们对个人的预算松弛行为的影响。collins(1978)的文章通过 研究个人对预算的态度这个变量，成功地将预算松弛行为进行了量化处理。研究发现 预算特点与个人对预算特点的态度的相关性最大, 这就说明企业在构建内部预算管 理体系以及制定预算管理程序时要充分考虑到下级的认知， 当下级认为该体系和程序 都不够公平和合理，下级会对此体系和程序产生消极态度，这样的话就会消极影响到 预算管理实践的有效性，同时由于下级不认同预算体系及预算管理程序，就更不会在 意预算的编制和制定，因而也会有预算松弛行为的产生。 young(1985)从风险偏好角度发现风险厌恶者更容易造成预算松弛。同时， 11wim a. van der stede. the relationship between two consequences of budgetary slack creation and managerial shot-term orientation j. accounting, organization and society, 2000,17 (3) :609-622. 12引自郑石桥等.预算管理实证研究m.大连:东北财经大学出版社,2008 年 8 月. 13collins f. the interaction of budget characteristics and personality variables with budgetary response attitudesj .the accounting review, 1978, 53( 2): 324335. 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业预算松弛行为成因实证研究 第 7 页页 共 49 页 young( 1985)还用实验研究方发现 mba 学生在有社会压力的情况下创造更小的预算 松弛。 karilukka(1988)14提出了预算偏见的概念，偏见是一种认知，karilukka 认为预算 偏见包括了预算松弛和预算高估两种情况，同时提出了两种解释模式：一是个人解释 模式， 用于解释个人在没有谈判之前提出预算方案时的偏见行为； 二是组织解释模式， 用于解释组织进行预算谈判时的偏见行为。个人偏见解释模式既适用于下属，也适用 于上司。个人目标、组织因素、权利因素、情景因素和信息因素制约个人预算意图。 预算偏见组织解释模式中，谈判中的潜在矛盾及权力因素最终影响预算偏见的出现。 waller( 1988)在肯定了前期学者设计的代理理论模型分析的真实导向型报酬方案 能够解决上下级之间的信息不对称问题的基础上，又添加了一个控制变量，即实践活 动的主体人是有不同的风险偏好的，主要分为风险爱好者、风险中性者以及风险规避 者三大类，前期研究的假定前提是假设预算的编制者和执行者是风险中性的，waller 将风险偏好变量放入到实验当中，并得出结论, 当真实导向的报酬方案被应用时, 风 险中性的参与者降低了预算松弛,但是风险厌恶者没有降低松弛。由此说明，员工属 于哪一类风险偏好将影响到他们是否会做出制造预算松弛的行为， 其实验结果也显示 了员工对待风险的态度还可能影响其他变量的作用效果。 dunk(1993)重点分析了预算参与、信息不对称、预算强调这三个因素对预算松弛 行为的影响，但是作者在分析完它们之间的关系后，最后强调了要加快会计职业道德 的建设，企业内部上下级之间需要沟通，并要注意沟通的技巧。这也说明，对预算松 弛行为的研究开始有这样一种趋势，研究过程采用很多经济学原理，但是最终还是回 归到人的行为及精神层面。 lindquist( 1995)和 libby( 1999)在预算试验中都采用了心理学中的参照认知理论 去分析预算分配公平和过程公平对企业业绩的影响， 虽然实验分析和结果都没有涉及 到预算松弛行为，但是在分析过程中涉及到了预算参与，根据经济学理论得出的结论 即预算参与与预算松弛行为有显著关系， 也间接说明了参照认知理论下的公平理论与 预算松弛行为有一定的关系。 dezoort(1994,1997,2001,2006)分析管理会计师制造预算松弛行为因素，他认为