（金融学专业论文）我国商业银行增值型内部审计制度研究.pdf

中文摘要 党的十六届三中全会通过的中共中央关于完善社会主义市场经 济体制若干问题的决定正式提出，选择有条件的国有商业银行实行 股份制改造，实行改革试点，重点推进。2 0 0 3 年底，党中央、国务 院决定，选择中国银行、中国建设银行进行股份制改革试点，并动用 4 5 0 亿美元国际储备注资。可见目前我国国有商业银行正处于一个重 要的改革发展时期。特别是2 0 0 6 年底将全面开放银行业，届时国有 商业银行将与外资银行特别是率先进入中国市场的国际先进银行在 对等的基础上展开竞争。如果说在原来相对封闭经济下，国有商业银 行依靠国家信用和垄断地位尚可勉强维持低效运营局面的话，那么， 在中国加入w t o 、银行业即将全面开放的形势下，国有商业银行现 有的经营状况和改革思路将受到更加严峻的冲击和挑战，因此商业银 行加强风险管理、内部控制和公司治理势在必行。作为商业银行董事 会及其审计委员会和最高层管理当局控制手段的内部审计，在商业银 行管理尤其是风险管理、内部控制以及公司治理中的地位与作用日益 突出，成为关系到商业银行兴衰成败的重要因素。那么什么是内部审 计? 内部审计在商业银行风险管理、内部控制以及公司治理中的地位 与作用是什么? 我国商业银行内审有效性怎样? 怎么完善我国商业 银行的内部审计制度? 为了回答这些问题，我们需要知道国际上内部 审计发展的现状；内部审计在商业银行风险管理、内部控制以及公司 治理中的作用；通过对我国内部审计现状与西方国家内部审计内部审 计现状相比找出我国内审有效性差的原因；我国应怎样完善内部审计 制度。 本文正是一篇关于商业银行内部审计制度的文章。其目的是完善 我国商业银行内部审计制度。文章的逻辑安排是对1 9 9 9 年国际内部 审计师协会提出的增值型内部审计定义的产生背景和内涵的分析开 始内部审计在商业银行风险管理、内部控制以及公司治理领域中增 值途径通过中外商业银行内部审计特点比较，分析我国商业银行内 部审计有效性差的原因提出完善我国商业银行内部审计制度的建 议。根据此逻辑，本文共分为四章，其主要内容如下： 第一章本章是本文的基础章节。首先分析内部审计发展的三个阶 段，着重分析了内部审计即增值型内部审计在第三阶段的定义；接着 分析增值型内部审计的内涵和特征，然后对增值型内部审计的增加价 值进行理论分析，内部审计增加价值的途径符合s w v a m 模型符合 关于实现银行价值最大化的途径是一致的。本章为第二章商业银行内 部审计的增值途径研究提供了理论支持。 第二章本章是全文的重点章节，基于增值型内部审计定义基础 上，根据国际内部审计师协会制定有关的内部审计准则和巴塞尔协议 有关内部审计的规定从咨询和签证角度考察内部审计在商业银行的 内部控制、公司治理，风险管理的增值途径。具体说：内部治理审计 是商业银行公司治理的子系统，其接受董事会或监事会的监督与指 导，以便更好地为公司内部治理服务，向其报告有关内审情况，并采 取措施促进和帮助有关管理层全面有效履行其受托管理责任，以减少 代理成本，进而增加企业价值；企业内部控制审计是企业内部控制系 统的子系统，企业内部审计人通过开展内部控制审计，协助董事会及 其审计委员会和有关管理层有效层履行其受托管理责任，减少代理成 本，进而增加企业价值：企业内部风险审计是企业风险管理的子系统， 企业内部审计人通过开展风险管理审计，协助董事会及其审计委员会 和有关管理层有效履行其受托管理责任，减少代理成本，进而增加企 业价值。本章和第一章为第四章打下理论基础。 第三章通过中外商业银行内部审计特点进行比较，我国商业银 行的内审从建立的方式、目的、服务的对象，到内审的体制、目标、 职能、性质与西方国家内审有较大差距，这种差距已经已经制约了内 部审计功能的发挥。因此，我国商业银行应建立一套适合我国国情的 内部审计制度以促进商业银行内部审计功能的发挥，为商业银行增加 价值。 第四章本章是本文的重点和立足点：首先分析完善我国商业银 行开展内部审计制度的意义；其次就如何建立我国商业银行内部审计 制度提出建议，建议主要有：通过加强内审理念宣传，提升商业银行 内审价值；加强商业银行内审体制建设，为商业银行增加价值；构建 内审方法和手段，为商业银行增加价值；加快内审资源建设，为商业 银行增加价值。 本文的主要观点如：f ： 。 1 内部审计增加价值的途径与s w v a m 模型关于实现银行价 值大化的价值实现途径是一致的。2 。内部审计在商业银行的内部控 制、公司治理，风险管理领域的实践可以为银行增加价值。3 ，通过 中外商业银行内部审计特点比较分析，结论是我国商业银行现在内部 审计制度有效性差，已经制约了内部审计的功能发挥。 本文创新之处主要体现在以下几方面： 本文避开“内部审计的作用”的传统说法，根据国际经验和实践的 发展，内部审计的发展紧跟时代潮流的特点，以内部审计主要作用一 增加价值为出发点，确定文章的研究范围。 2 本文在分析商业银行的内部审计过程中，把审计学上的签证 作用和咨询功能引入到商业银行内部审计的增值途径上来，把签证作 用和咨询功能与巴塞尔协议结合起来分析审计在商业银行内部控制、 公司治理和风险管理中增值途径。这也是本文写作的一个创新之处。 本论文的成果在于将增值型内部审计作为内部审计划时代的一 个发展阶段进行系统研究，力求使增值型内部审计在我国商业银行研 究中呈现出有理论框架支撑、有自身属性特点的完整体系。 关键词：增值型内部审计、公司治理、内部控制、风险管理 a b s t r a c t t h er e s e a r c ha n dc o n t e n t t h et h e s i sc o m b i n e st h e o r ya n dp r a c t i c ea l lt h r o u g h ，b a s e do nt h e 。 g u i d e l i n eb yt h ei n s t i t u t eo fi n t e r n a la u d i t o r ( i i a ) a n dt h e r e l a t e d p r i n c i p l eo f t h et h eb a s e lc a p i t a la c c o r d ，i tc a r r i e so u tr e s e a r c hb a s e do n t h ed e v e l o p m e n to ft h ed e f i n i t i o no f i n n e ra u d i t i n g ，c o m b i n i n gw i t ht h e i n n e ra u d i t i n gp r a c t i c eo fc h i n a sc o m m e r c i a lb a n k s s t a r t i n gw i t ht h ed e v e l o p m e n to ft h ed e f i n i t i o no f t h ei n n e ra u d i t i n g ， t h et h e s i si n t r o d u c e st h ee v o l v e m e n to ft h ec o n c e p to fi n n e ra u d i t i n ga n d a n a l y z et h e e s s e n c ea n dc h a r a c t e r i s t i c so ft h ea c c u m u l a t i n g t y p ei n n e r a u d i t i n ga n dt h eb a c k g r o u n do nw h i c hi ta p p e a r s t h e nb a s e do n t h e g u i d e l i n eb yi i a a n dt h er e l a t e dp r i n c i p l eo ft h et h eb a s e lc a p i t a la c c o r d ， i t a n a l y z e s t h ea c c u m u l a t i n ga p p r o a c h e so ft h ei n n e ra u d i t i n gi n t h e a s p e c t so fc o r p o r a t i o no p e r a t i o n ，i n n e rc o n t r o la n dr i s km a n a g e m e n to f c o m m e r c i a lb a n k s t h e ni t a n a l y z e st h ed i f f e r e n c e s b e t w e e nt h ei n n e r a u d i t i n go fc h i n a 7 sc o m m e r c i a lb a n k sa n dt h a to ft h ew e s t e r nc o m m e r c i a l b a n k s b a s e do nt h i sg u i d e l i n e ，t h e t h e s i sd i s c u s st h ep r o b l e mi n4 c h a p t e r s c h a p t e ro n ei st h ef o u n d a t i o no ft h et h e s i s s t a r t i n gw i t ht h el a t e s t d e f i n i t i o no fi n n e ra u d i t i n gi s s u e db yi i ai n1 9 9 9 ，i t e x t e n d st h ei n n e r a u d i t i n gt ot h ea s p e c t so fr i s km a n a g e m e n t ，i n n e rc o n t r o la n dc o r p o r a t e g o v e r n a n c es o a st op u s hi tt oan e ws t a g e f i n a l l yi ta n a l y z e st h e b a c k g r o u n d ，e s s e n c ea n dc h a r a c t e r i s t i c so fv a l u e 。a c c u m u l a t i n gt y p ei n n e r a u d i t i n g c h a p t e rt w od i s c u s s e st h ew a y s f o rv a l u ea c c u m u l a t i n gi nt h e c o m m e r c i a lb a n k s i ti st h ek e yc o n s t i t u e n to ft h et h e s i s b a s e do nt h e a n a l y s i si nc h a p t e ro n e ，i tf u r t h e ra n a l y z e st h ea c c u m u l a t i n gw a y sf r o m t h e a n g l e o fr e f e r e n c ea n d g u a r a n t e e i n t h e a s p e c t s o fr i s k m a n a g e m e n t i n n e rc o n t r o l a n dc o r p o r a t eg o v e r n a n c eo fc o m m e r c i a l b a n k s ，t ob ep r e c i s e ，t h ei n n e rg o v e r n a n c ea u d i t i n g ，t h ei n n e rc o n t r o l a u d i t i n ga n dt h e i n n e rr i s ka u d i t i n ga r ea l lt h es u b s y s t e mo ft h ei n n e r c o n t r o ls y s t e m t h e ya l la s s i s tt h ew o r ko fr e l a t e dc o m m i t t e ea n d m a n a g e m e n tc i r c l es oa st or e d u c et h ea g e n tc o s ta n d i n c r e a s et h ev a l u eo f t h ec o r p o r a t c h a p t e rt h r e et h ec o m p a r i s o n b e t w e e nc h i n a sv a l u e a c c u m u l a t i n g i n n e ra u d i t i n ga n dt h eb r i t i a n s ；t h ec h a p t e rm a i n l ya n a l y z e s t h e t e n d e n c yo fi n n e ra u d i t i n gi nw e s t e r nc o u n t r i e sa n dt h ec h a r a c t e r i s t i c so f i n n e ra u d i t i n gi nb r i t i s hc o m m e r c i a lb a n k s ，s oa st of i n dt h eg a p sa n dl a y f o u n d a t i o nf o rc h a p t e rf o u r c h a p t e rf o u ri s t h e s t a n d p o i n t o ft h et h e s i s ，i tc o m b i n e st h e c o n c l u s i o no fc h a p t e rt h r e ew i t ht h eb a s e lc a p i t a la c c o r d f i r s ti t r e s e a r c h e st h en e c e s s i t yt oa c c e l e r a t et h ec a r r y o u to fi n n e ra u d i t i n gi n c h i n a sc o m m e r c i a lb a n k s t h e ni tp u tf o r w a r dt h ea d v i c e sf o rt h es e t - u p o ft h e i n n e ra u d i t i n gp r i n c i p l e s ，w h i c hi n c l u d e s ：e n h a n c et h ep r o p a g a n d a o ft h ec o n c e p to fi n n e ra u d i t i n g ；，e n h a n c et h es e t u po ft h ec o n s t r u c t i o no f i n n e ra u d i t i n g ；a c c e l e r a t et h ec o n s t r u c t i o no fi n n e ra u d i t i n gr e s o u r c e s ，a n d i n c r e a s et h ev a l u eo fb a n k s 。t h i sc h a p t e ri st h ec o n c l u s i v ep a r to ft h e t h e s i s b a s e do nt h ea n a l y s i so fc h a p t e rt h r e e ，i tp o i n t so u tt h a tt h ei n n e r a u d i t i n gs h o u l db ec a r r i e do u tt om e e tt h er e q u i r e m e n to ft h eb a s e lc a p i t a l a c c o r d ，a n df u r t h e ra n a l y z et h em a r k e to p p o r t u n i t yf o r t h ec a r r y i n g o u t ， a n d g i v e s a d v i c e sf o rt h e c a r r y i n g - o u t i nt h e a s p e c t s o fr i s k m a n a g e m e n t ，i n n e rc o n t r o la n dc o r p o r a t eg o v e r n a n c eo fc o m m e r c i a l b a n k s t h em a i np o i n t so fv i e wa n dc o n t r i b u t i o n so ft h et h e s i s i n t r o d u c et h e g u a r a n t e e a n dc o n s u l t i n gf u n c t i o ni n t ot h e i n n e r a u d i t i n gi nc o m m e r c i a lb a n k s ，w h i c hi sac r e a t i o n ，f r o mt h em a c r ov i e w a n dt h ev i e wo fe x t e n s i o no fb a n k s ，i ts y s t e m a t i c a l l yr e s e a r c h e st h e v a l u e a c c u m u l a t i n gi n n e ra u d i t i n g ，w h i c hi sa n o t h e rc r e a t i o n 2 t h ea c h i e v e m e n to ft h et h e s i si st h es y s t e m a t i c a lr e s e a r c ho nt h e v a l u e - a c c u m u l a t i n gi n n e ra u d i t i n ga sas t a g eo ft h ei n n e ra u d i t i n g ，s oa st o a d v a n c et h ec a r r y i n g o u to ft h ev a l u e a c c u m u l a t i n gi n n e ra u d i t i n gi n c h i n a sc o m m e r c i a lb a n k s k e yw o r d s ：v a l u e - a c c u m u l a t i n g i n n e ra u d i t i n g c o r p o r a t eg o v e r n a n c e i n n e rc o n t r o lr i s km a n a g e m e n t 西南财经大学 学位论文原创性及知识产权声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下，独 立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论 文不含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成果。对本文的 研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。因本 学位论文引起的法律结果完全由本人承担。 本学位论文成果归西南财经大学所有。 特此声明 学位论文作者签名：王素君 2 0 0 6 年4 月1 0 日 月| j吾 2 1 世纪之初，知识经济时代的来临，科学技术突飞猛进，经济 金融全球化、虚拟化、信息化进程加快、国际竞争异常激烈，市场瞬 息万变，商业银行面临的机遇与风险剧增，投资人、政府和其他利益 相关者对商业银行的关注与约束强化。为了在变化的外部环境中求得 生存和发展，西方发达国家和部分发展中国家的许多大中型商业银 行，开展了公司治理改革、改进组织结构、从组业务流程，实施知识 管理和强化风险管理等。商业银行内外部环境的变化导致商业银行内 部受托管理责任关系复杂化和受托管理责任领域、内容重点的变化， 使得商业银行董事会对最高层管理层，最高层管理层对各亚管理层当 局履行受托责任的状况实施有效控制的需要日益强化。因此作为商业 银行董事会及其审计委员会和最高层管理层控制手段的企业内部审 计，在企业管理尤其是风险管理、内部控制以及公司治理中的地位与 作用日益突出，成为关系企业兴衰成败的重要因素。随着我国社会主 义市场经济体制的逐步完善，商业银行现代企业制度的推行，尤其是 w t o 的加入，我国商业银行也必将和西方商业银行一样，日益重视 并强化内部审计，使我国商业银行在2 1 世纪得到长足发展。 商业银行内部审计实践的强劲发展势头，迫切需要理论的指导。 但成型的企业内部审计，到2 0 世纪4 0 年代才在西方发达形成，8 0 年代才在我国得以恢复，其发展历史较短。而相对于实务而言，企业 内部审计理论则更加年轻和不成熟。即使企业内部审计理论研究较为 先进的西方发达国家，就笔者搜索的资料来看重要集中在审计实务和 部分应用理论方面，缺少从理论与实践上对商业银行内部审计进行系 统的研究，更缺乏系统地研究我国商业银行增值型内部审计制度。因 此从系统地研究我国商业银行增值型内部审计制度，既具有重要的现 实意义，也具有一定的理论意义。 本文研究使用的理论工具有：1 根据国际内部内部审计师协会对 内部审计的定义为出发点研究内部审计，内部审计是“一种旨在增加 价值和改善组织运营状况的独立的、客观的保证和咨询活动。它通过 引入系统的、规范的方法来评价和改善风险管理、内部控制和公司治 理程序的有效性，帮助组织实现其目标”，从咨询和签证的角度分析 内部审计的增值途径。2 。把巴塞尔协议和国际内部审计准则结合起 来进行研究。 本文研究使用的方法主要有：规范分析方法和实证分析方法。 本文的逻辑安排是对1 9 9 9 年国际内部审计师协会提出的增值型 内部审计的产生背景和内涵的分析内部审计在商业银行风险管理、 内部控制以及公司治理领域中增值途径通过中外商业银行内部审 计特点比较分析我国商业银行内部审计有效性差的原因提出完善 我国商业银行内部审计制度的建议。 根据此逻辑，本文共分为四章；第一章，增值型内部审计概述； 主要分析内部审计的内涵、特征、增值型内部审计产生的背景和对内 部审计的增值性进行理论分析；第二章，商业银行内部审计的增值途 径；主要签证和咨询角度分析内部审计在商业银行风险管理、内部控 制以及公司治理领域中的增值途径；第三章，中外商业银行内部审计 比较分析，结论是我国商业银行内部审计制度有效性差制约了内部审 计的增值作用发挥；第四章，完善我国商业银行增值型内部审计制度 的建议，建议主要有通过加强内审理念宣传，提升商业银行内审价值； 加强商业银行内审体制建设，为银行增加价值：构建内审方法和手段， 为银行增加价值；加快内审资源建设，为银行增加价值。 当前国内外关于企业内部审计理论尚不成熟，可供借鉴的理论著 作和系统研究的实证资料较少；对商业银行内部审计研究的资* - - u l 乎 没有，加之本人学识水平和时间有限，所以本文粗糙、偏颇之处在所 难免，敬请各位老师和同学提出批评指正，提出宝贵意见，以便于笔 者进一步研究。 第一章增值型内部审计概述 一增值型内部审计的产生及背景 1 9 4 1 年，国际内部审计师协会f i i a ) 在美国成立，标志着现代内 部审计走上了职业化的道路。i i a 成立以来，共发表了7 个内部审计 定义，其中1 9 9 9 年6 月对内部审计定义的修改，是顺应信息技术、 经济全球化的宏观经济环境变化与组织发展的微观经济环境变化而 作的一次重大变革。 ( 一) 增值型内部审计的产生、 国外内部审计模式的发展大体可以分为三个阶段：第一阶段即 1 9 4 0 年前是账项基础审计阶段。这一阶段的审计是以凭单核对和实 物的控制保管为重心，以审查账目和交易有无舞弊为目标，工作性质 是事后性的、复核性的，审计范围几乎不含经营管理部门。第二阶段 即1 9 4 0 1 9 9 9 年是制度基础审计向经营审计转变的阶段。制度基础审 计要求审计人员对组织的内部控制制度要有全面的了解，强调对于内 部控制制度的评价，审计范围部分地超出财会领域而扩展到经营管理 领域。第三阶段从1 9 9 9 年至今是风险导向审计阶段。由于现代企业 的业务活动日趋复杂化及规模化，风险不断增大，对全部业务活动实 行全面审查是不切实际的。当仅有有限资源可供利用时，就需要采用 以风险导向的审计方法，对产生风险的各个环节进行评价，在此基础 上确定审计重点和审计频率，有限的审计资源应当被配置到管理层最 为关注及对组织而言风险较高的领域中，审计目标以增加组织价值为 l 工。 反映到理论界，这一转变过程可从国际内部审计师协会f i i a ) 颁布 的内部审计师职责说明书对内部审计所下定义的变化中清楚地反 映出来。该协会于1 9 4 7 年最初发布的职责说明书指出：“内部审 计师主要处理会计和财务方面的问题，但也可以适当处理经营方面的 问题。”这时，强调内部审计人员的根本职能是进行会计和财务审计， 审计对象刚刚涉足经营活动领域。1 9 5 7 年修订后的职责说明书 指出，“内部审计是组织内部审核会计、财务及其它经营活动的独立 评价行为”，从而将经营审计和财务审计并列起来，同等重视，向前 迈进了一大步。1 9 7 1 年，协会再次修订职责说明书时进一步指 出“内部审计作为对管理当局的一种服务，是组织内部审核经营活动 的独立评价行为”。这就将现代内部审计的活动范围扩展到组织活动 的每一个方面，大大拓宽了内部审计的作用领域。此外，1 9 7 1 年的 职责说明书还为内部审计师增加了一项新的职责，即“提出改善 经营的建议”，从而极大的增强了内部审计工作的建设性。此后，协 会于1 9 8 1 年和1 9 9 3 年修订职责说明书时更明确地指出，内部审 计师应评价所在企业各方面的经营与管理活动，从增强企业整个内部 控制系统的效能着眼，为企业的董事会和经理层提供实现经营目标所 需的顾问服务。 到1 9 9 9 年国际内部审计师协会第6 1 届年会对内部审计作出了全 新定义：1 内部审计是一；f 中旨在增加价值和改善组织运营状况的独立 的、客观的保证和咨询活动。它通过引入系统的、规范的方法来评价 和改善风险管理、内部控制和公司治理程序的有效性，帮助组织实现 其目标”。“增加价值”在这个定义中第一次被正式提了出来。这标明 内部审计进入了一个新的发展阶段一价值增值阶段。可见： 1 、内部审计作为一个客观性、独立性的活动，不一定由组织内 部的人从事，这个定义表明容许内部审计服务由外部人提供，事实上 高质量内部审计服务能够通过外包获得。 2 、把内部审计定性为一种保证与咨询活动，该防会在内部审 计实务标准的词汇中把“保证服务”界定为，一种组织为了对组 织的风险管理、控制和治理的过程进行独立评价。把“咨询服务”界定 为提供咨询以及为组织提供保证性服务。这种服务的性质与范围通过 与委托人商定，其目的是增加价值和改善组织经营2 。 索耶内部审计现代内部审计实务第五版邰先字周瑞平等译中国财政经济出版社2 0 0 5 年p9 2 企业内部审计论刘实害中国对代经侪出舨社2 0 0 5 年2 月p 1 9 9 4 3 、通过清晰地陈述内部审计旨在增加价值与改善组织运营，最 终实现组织目的，新定义强调了内部审计对组织的重要贡献。实务 公告2 1 0 0 1 ：二 作性质中进一步指出：3 内部审计综合性工作范围 应合理保证管理层的：风险管理系统是有效的；内部控制系统是高效 率的、有效果的；通过创新和保存价值、设置目标、监督业务活动和 业绩、定义承担责任的方法，实现治理程序的有效性”。 4 、通过考虑整个组织，新定义认识到内部审计受托范围较以前 要广阔得多，它担负起帮助组织实现全部目标的任务。 5 、新的定义假定控制不仅在于帮助组织管理风险、内部控制与 改善治理作为内部审计的客体。实务公告2 1 0 0 1 ：工作性质中进 一步指出：4 “内部审计的工作范围是评价和帮助组织改进风险管理、 控制、和治理的充分性、有效性；内部审计人员应当为管理当局实现 组织目的而开展的过程进行评价；组织内部所有的业务系统、过程、 运营、职能及活动都要接受内审人员的评价”。这样一种观点大大地 扩大了内部审计的范围，将它的工作目的延伸到包括风险管理、内部 控制与公司治理程序。 6 、新的定义接受这样的观点：有充分理由认为内部审计职业的 传统( 由其成为一个标准化职业的独特特许权构成的) 是其最持久最 有价值的资产。严格的标准奠定了构思成文的、规范的与系统的程序 以保证内部审计的高质量的基础。 这次新定义，以为组织增加价值为目标，以紧密关注组织风险为 主线，把内部审计业务拓展到组织的风险管理、内部控制与公司治理 三大领域，将内部审计推进到一个新的发展阶段。在新定义出台的前 后，发达国家的各个行业纷纷对内部审计进行重大改造，开展增值型 内部审计，积累了较为丰富的增值审计实践。 ( 二) 增值型内部审计产生的背景 如同会计的发展一样，内部审计也是组织所处环境和形势的产 物，增值型内部审计也是一定环境和形势的产物。增值型内部审计的 页 ，叵( 母苫：第第 曰月 5 5 年年箍 社社 版版出出 济济经经 心代 5 时时 国固中中 玎 修修 年年吡加加准准标标务务实实 汁汁审审 部奸内内 a a 产生有着深厚的时代背景。 1 、经济背景 2 0 世纪后1 0 年，科学技术飞速发展，信息技术给全世界的经济 带来最为广泛的影响。信息技术的发展给人们带来经济利益的同时， 也带来了以前无法预见的经营风险。在瞬息万变的信息时代中，组织 的生存和发展变得日益不确定，组织的日常运作需要越来越多的评估 和保证，管理当局迫切要求内部审计进行变革，对不确定性带来的风 险进行评估和保证，并对如何应对风险提出建议。 2 、组织发展背景 信息技术的变革，使内部审计的微观环境一一组织发生了重大的 变化。为积极地适应环境的变化，企业都积极实施战略经营，对外部 威胁与机会进行分析，制订高标准的战略目标，组织结构、文化资源、 以及生产过程的整合。内部审计在战略经营的大趋势下，就不能局限 于原来的对内部控制的再控制，而应积极行动起来，关注组织的战略 目标，在战略管理中发挥作用。新经济也使企业纷纷进行组织再造工 程。在组织再造中，不增值的职能部门将被改造掉，内部审计部门作 为组织的一个内部职能部门，如果不能为组织增加价值，将会被组织 所改造。 3 、信息需求与信息爆炸 信息时代的特征是对及时、相关、可靠信息的大量需求。创造、 获取、汇总和利用信息的能力以使企业在竞争中取得优势。然而信息 时代也带来了信息爆炸、信息不对称、信息不透明等问题。在这个信 息需求既强烈，又存在信息爆炸的时代里，管理当局一方面要求内部 审计提供有价值的信息，另一方面又要求内部审计对大量复杂的信息 进行鉴证，以获得“过滤后”的相对可靠的信息。 4 、竞争对手 外部审计是内部审计强有力的竞争对手。2 0 0 1 成为西方内部审 计职业的一个重要现象，内部审计“外包化”使得内部审计机构的生存 和发展面临着威胁。如果内部审计不进行变革，在“价值增值”方面有 突出表现，管理当局很可能将内部审计业务外包给会计师事务所，将 内部审计职能机构淘汰。 5 、理论背景 1 9 9 0 年到2 0 0 0 年，内部审计职业界对一系列的重大问题进行了 讨论，其中包括内部控制审计、风险导向审计、公司治理审计、风险 管理审计、价值增值审计、参与式审计、战略审计等诸多问题。这些 讨论为增值型内部审计的产生作了一个很好的理论铺垫。 1 9 9 6 年，i ia 研究基金会启动了一个以建立内部审计全球性框架 为宗旨的研究项目，形成了一份名为内部审计的未来：特尔菲研究 的研究报告5 。特尔菲研究报告提出内部计要注重风险防范、提供增 值服务、帮助组织实现组织目标的内部审计发展方向。这份报告为 1 9 9 9 年6 月内部审计定义的修改和内部审计准则的修订起了重要支 持作用。 1 9 9 7 年，i i a 成立了一个指南核心工作小组，负责研究内部审计 准则新框架。小组经过一段时间研究，于1 9 9 8 年1 1 月提出了内部审 计新定义，并于1 9 9 9 年向i 忪理事会提交了内部审计职业准则新框 架，新框架包括了内部审计定义、职业道德规范、内部审计实务标准 和其它方面的指导。新准则和新定义强调当今内部审计的实质就是关 注、评估改善和参与风险管理、内部控制和公司治理，为组织增加价 值。至此，增值型内部审计的产生有了合法的理论支持。 二增值型内部审计的内涵和特征 ( 一) 增值型内部审计的内涵 增值，即为增加价值。增加价值：6 “组织的存在，是为其所有者、 其他利益关系方、客户和顾客创造价值或谋取利益”。增值型内部审 计，即能为组织增加价值的内部审讨。增值型内部审计并不是新生的 一种审计类型，它是内部审计发展的一个新阶段。它和以前的内部审 5 王光远，刘秋明公司治理下的内部控制与审计中国注册会计师，2 0 0 3 p 3 4 6 索耶内部审计现代内部审计实务第五版邰先宇周瑞平等译中国财政经济出版社2 0 0 5 年p 1 1 1 5 计没有严格的分水岭，事实上，增值型内部审计的许多业务是以前财 务审计、管理审计业务的继承和发展，增值型内部审计仍然承担着查 错防弊与管理的角色。 增值型阶段是现代内部审计的一个革新性阶段，它是内部审计的 次重大变革。在这个发展阶段上，审计理念发生了根本性的变化， 审计人员不仅要善于发现问题，而且更要善于解决问题，并积极向管 理当局推销自己的内部审计产品；在这个发展阶段，审计策略发生了 重大的改变，广泛采取“参与性”的审讨策略，被审计人员参与到内部 ， 审计中来，强调与被审计人员建立良好的伙伴关系，在这个发展阶段， 审计目标与组织的目标相一致，帮助组织实现其目标就是内部审计的 目标；在这个发展阶段，内部审计关注的焦点就是组织的风险，识别、 防范、降低组织风险就是它自始自终的使命；在这个发展阶段，内部 审计的目的就为组织增加价值，为组织增加价值就是内部审计自身存 在的价值，否则，内部审计难以赢得管理当局的支持和重视。 那么增值型内部审计和传统内部审计在价值增值有什么区别 昵? 增值型内部审计和传统内部审计在价值增值不同的是： 1 过去传统的内部审计不注重为组织增加价值，它开展的许多 活动相对于增值型内部审计来讲是不增值，或者虽然增值，但由于所 耗费的资源和成本大于增值所带来的价值，所以从整体上来说是不增 值的。而增值型内部审计全面转变审计观念，不增值的审计业务尽量 少做，能增值的传统审计业务尽量提高工作效率，减少资源耗费和成 本，重点在大力拓展高增值的审计业务。 2 传统的内部审计部门是一个资源消耗者，是一个费用中心， 它不直接给组织增加价值1 。而增值型内部审计是一个价值增值者， 是一个利润中心。它在消耗资源的同时，通过给组织提供有价值的建 议直接给组织增加价值。 3 过去传统的内部审计为组织间接增加价值的事实往往受到忽 视。人们的计量记录只有内部审计花出去的钱，由于其只是。一个费用 中心，不计量收入。而增值型内部审计有所不同，由于其是一个利润 中心，成本的耗费有记录，为组织增加的价值也因该有衡量和记录。 ( 二) 增值型内部审计的特征 增值型内部审计相对于传统的内部审计有许多明显的特征，这特 特征使它成为现代内部审计发展的新阶段，归纳起来主要表现在8 ： 1 以发现问题并解决问题为审计理念；发现问题一直以来是内 部审计所擅长的一项技能。传统上，内部审计发现了问题将之汇报给 相应的部门，审计工作便结束了。增值型内部审计不同，它不仅要发 现问题，还要促使和帮助解决问题，采取措施，防止问题再发生。 2 以让被审计对象参与审计为审计策略“参与式”审计是增值型 内部审计的一大特色，“参与式”审计是指在整个审计过程中让被审计 人员参与到内部审计中来，改变过去审计与被审计的居高临下的审计 关系，共同分析和解决审计中发现的问题，调动被审计人员的积极性， 寻求被审计人员的理解和支持。 3 以为组织增加价值为审计活动的目的。“增加价值”一词是增 值型内部审计的指导方向，是内部审计活动的宗旨和目的。比尔贝 克特在其所著的内审职能体系中指出：价值问题将会取代独立性 来支配内部审计工作。 4 将其目标与组织的目标联系到一起，开始关注组织的战略方 向，开始用管理层的方式进行思维，并用管理层的语言进行表达。深 入了解组织目标和目标分层对于成功的增值型内部审计来说是必不 可少的，修订的内部审计实务标准己经将内部审计的目标与组织的目 标融合在一起。 5 以企业的风险为审计工作关注的“焦点”，开展“风险导向”型 审计。组织而临的风险将对组织的价值产生重大的威胁，所以评估和 改善组织的风险控制，帮助组织减少风险，将会有助于增加组织价值。 6 审计业务范围无限扩张。增值型内部审计在传统的内部审计 工作范围的基础上，将其业务范围扩展到风险管理、公司治理内部控 制等领域，其中“风险管理”指管理当局组织实施的风险管理；“内部 8 企业内部审计论刘实著中国时代经济出版社2 0 0 5 年2 月p 2 一1 3 9 9 控制”是指管理当局、董事会的次级委员会及其他各方进行的旨在加 强风险管理、增加目标的可能性行为9 。并且其业务范围呈现出无限 扩张的趋势。凡是能为组织增加价值的鉴证和咨询活动，内部审计都 积极地开展。 7 强调与管理当局建立伙伴关系。长期以来，着重强调的是内 部审计部门与管理部门保持独立，在这样的状态下，不利于内部审计 部门为管理层提供价值的服务。新的内部审计定义用了“客观性和独 立性”两个词，以表明独立性并不是内部审计唯一严格遵循的标准。 事实上，在内部审计新定义的初稿中己将“独立性”三字舍去，取而代 之的是客观性，但考虑到一些政府部门的维护公众利益的内部审计师 需要独立性以保证其信誉，所以又把独立性加回来了1 0 。 8 从回顾历史到着眼未来。传统的内部审计人员一般通过对历 史的回顾和评价，提出改进工作绩效的建议。虽然历史交易和记录可 以用以预测未来，但是，在快速变迁的过程中，以史为鉴只是隔靴搔 痒，甚至是南辕北辙，只有着眼于未来才能提高控制和绩效。内部审 计人员必须变成未来情况的预期者一一即直接预测环境风险，判断。 三内部审计增值性的分析 银行管理的基本目的是使银行的资本市场价值增加达到最优化 水平。但是银行报表所报告的统计数据却是按照所谓账面价值计算 的。因此，充分与准确地估计银行的市场价值是客观评价银行管理的 依据。如果某家银行的股票在有效运行的股票市场上市，并且交易非 常活跃，我们可以准确地计算市场价值。就账面价值而言，银行的账 面资产( a ) 等于银行的账面负债( l ) 与银行的账面价值( n w ) 之 和：a = l + nw 就银行市场价值而言，银行的市场资产( a ) 加上银行的无 9i i a ；内部审计实务标准( 2 0 0 1 年修订) 中国时代经济出版社2 0 0 2 年5 月第1 5 页 1 0 美 詹姆斯罗瑟，倪卫红、要文勤译，四个革新型审计部门的增值方法北京：石油工业版半社，2 0 0 2 形资产( i + ) 等于市场净值( n w + ) 与银行的市场负债( f ) 之和银行的的 无形资产包括存款保险的价值，银行与客户的关系，银行的注册价值以 及其他的非账面资产因此以市场价值计算的银行价值为： n w + = a + 4 - i l l + = ( a 一f ) + i + 这一公式可以解释为什么有的银行在账面上其净值为负数，但以 市场市场价值计算，其净值为正数；或者说，银行的无形资产往往可以 抵消银行净值的账面价值 在很多情况下，银行资产的账面价值与市场价值之间存在很大的 差距，当银行账面( n w ) 与市场价4 直( n w + ) 差距时，该银行存在所谓的 隐藏资本或未入账资本，银行隐藏资本由两个来源：银行账面资产和 市场资产的差距，银行资产负债表外项目。这就时1 9 9 0 年凯恩和尤 兰尔使用了一个简便的计量公式来测量银行的隐藏资本，这一公式被 称为统计学的市场价值核算模式( s w w 心讧) 1 1 。 从上面我们看到1 ： 市场价值( n w + ) 银行账面( n w ) = 隐藏资本 公司的价值最大化实际就是隐藏资本的最大化，而隐藏资本包括 无形资产和未入账资本，提高隐藏资本的价值就要提高商业银行在公 众心目的价值和对未入账资本的风险管理。未入账资本主要是表外业 务，所以商业银行应加强表外业务的监管。 提高隐藏资本价值的途径之一就是通过内部审计活动的开展，促 进商业银行加强公司治理、健全内部控制制度和防范风险。良好的公 司治理、健全的风险管理系统和完善的内部控制体系有利于提高商业 银行的公众心目中形象和减少商业银行经营过程中的风险，从而增加 收益。这和增值型内部审计的定义关于内部审计的增值作用是一致 的。 金融统计分析赵彦云中国金融出版社2 0 0 3 年1 月第2 4 6 页 1 1 第二章两业银行内部审计的增值途径 从第一章我们看到，增值型内部审计关注组织治理。而组织治理 正由以往的静态的命令控制模式转变为对不断变化的经营风险的应。 因而，内部审计需要更加关注风险管理，注重组织经营的未来前景。 所以，有必要将变化的风险管理模式整合进入内部审计程序，从而