（会计学专业论文）我国国有商业银行内部审计研究 (2).pdf

1 摘要 内部审计活动的一个重要特点就是其具有内部性，即服务于本单位，是一 种自我监督的手段或工具，审计主体和客体均存在于一个特定的内部环境中。 随着经济规模的扩大，经济业务日益复杂，经济活动方式更加灵活多样，商业 银行所处的环境越来越复杂，商业银行内部审计风险在无形中不断扩大，从而 对内部审计工作的要求也不断提高。我国国有商业银行内部审计却存在着很多 的局限因素，制约着内部审计工作的发展。如何通过完善我国国有商业银行内 部审计制度来有效控制银行风险、提高银行经营效益和不断增强其竞争力成为 我国银行业一个急待解决的现实问题。 本文从商业银行内部审计的基本理论入手，全面分析了我国国有商业银行 内部审计的现状及存在的问题，通过借鉴发达国家商业银行内部审计体制管理 的一些先进经验，有针对性地从六个方面提出了改善我国国有商业银行内部审 计体制管理的对策和建议。其最终目的是为了充分发挥商业银行内部审计的职 能，使审计成果得以有效地转化，能够真正发挥内部审计管理作用，以不断提 高我国国有商业银行的经济效益。 【关键词】 国有商业银行 内部审计 经济效益审计 风险导向审计 2 abstract an important character of internal audit is its interior, namely serves its unit, it is a self- surveillance method or tool, and both the audit main body and the object exist in a specific internal environment. with the expansion of the economic sphere, the economic work becomes complexly day after day , the economic activity way is more flexible diversely, and the risks which the commercial bank faces enlarge gradually. because of it,the risk of internal audit in commercial bank expands imperceptibly, thus also need enhance the quality of internal audit.in our country, internal audit in state- owned commercial bank has many limitational factors, which restrict the internal audit work development. how to consummate internal audit system of state- owned commercial bank to actively control bank risk,raise the bank effectiveness of operation and to strengthen its competitive power is a practical problem need to solve urgently. this article starts from the internal audit elementary theory of commercial bank, exhaustively analysis present situation and the question exist in the internal audit of state- owned commercial bank in our country, through studying the advanced experiences of the commercial bank internal audit in developed country, proposed the countermeasure and the suggestion from six aspects to improve the internal audit system of the state- owned commercial bank in our country. its final goal is to display the function of the internal audit in commercial bank, so as to transform the audit achievement effectively, play the role of the internal audit, and to inceasingly raise the state- owned commercial banks economic efficiency in our country. 【key words】state- owned commercial bank internal audit economic efficiency audit risk- oriented audit 1 山西财经大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下，独立进行研 究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不包含任何其他 个人或集体已经发表或撰写过的作品成果。对本文的研究所做出重要贡献的个 人和集体，均已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本申明的法律结果由 本人承担。 学位论文作者签名： 日期： 年 月 日 2 山西财经大学 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保管、使用学位论文的规定，同意学校 保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和 借阅。本人授权山西财经大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数 据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。 本学位论文属于保密，不保密。在 年解密后适用本授权书。 （请在以上方框内打“” ） 学位论文作者签名： 指导教师签名： 日期： 年 月 日 日期： 年 月 日 我国国有商业银行内部审计研究 1 1 . 绪论 1 . 1 研究背景及研究意义 1 . 1 . 1 研究背景 2007年3月以来，美国次贷市场出现危机并迅速演变为全球范围的金融危机，对世界经 济的发展造成了严重的影响，世界银行业是此次金融危机中受影响最为严重的行业之一。受 金融危机影响，美国金融业巨头花旗银行集团目前陷入困境。 印度时报 11月24日报道， 花旗银行在此次金融危机中损失巨大。花旗银行一度是美国最大、实力最雄厚的金融机构， 如今亏损了650亿美元，损失惨重。2008年12月的几个交易日里，花旗银行集团的股价大幅下 挫。12月21日，花旗银行集团的市值仅为210亿美元，不到其2006年年底时2740亿美元的十分 之一。大幅裁员也随之而来，至今花旗全球员工总数已由去年的37.5人剧减为30万人，一年 内7.5万人失去了岗位。 据独立研究机构bauer金融公司研究表明，截至2009年6月30日，美国联邦储蓄保险公司 承保的近8500家存贷银行中，有426家银行面临困境，其中15的银行规模超过10亿美元。当 然，银行面临困境并不意味着就会全部倒闭。美国联邦储蓄保险公司提供的资料显示，至 2009 年6月30日，共有117家银行被列入问题名单，资产总额达780亿美元。而这之中尚不包括刚刚 宣布倒闭的华盛顿互惠银行和美联银行，这两家银行的总资产超过1万亿美元。美国金融监管 部门2009年10月30日宣布关闭加利福尼亚州国民银行等9家银行，这9家银行中，加州国民银 行规模最大，拥有超过70亿美元的资产和68家分支机构，是洛杉矶市第四大商业银行，也是 今年以来美国倒闭的第四大银行。这些银行总资产为194亿美元，总存款额154亿美元。创自 金融危机爆发以来单日银行倒闭数最高纪录。至此，全美今年已有115家银行倒闭。截至10 月底，美国2009年倒闭银行数目达1992年存贷款危机以来最高水平。1992年全国共有120家银 行倒闭。一天之内关闭9家银行，这是联邦储蓄保险公司自金融危机去年发生以来采取的最大 行动。路透社评述说，一天之内9家银行倒闭，显示源自次贷危机的不良贷款问题仍在继续削 弱美国银行业实体部分。 自2008年以来，面对国际国内诸多不利因素，中国政府积极应对，不断采取有效措施克 我国国有商业银行内部审计研究 2 服了重重困难，中国经济及金融市场的运行保持了平稳较快发展态势。总的来看，中国经济 发展的趋势基本没有改变，继续朝着宏观调控的预期方向发展，经济持续增长的潜力仍然很 大。就银行业而言，由于我国参与全球化的步伐较为谨慎，为了避免和减少美国金融危机对 中国银行业的影响，中国人民银行和有关监管部门已经制定了各项应对预案，监管部门将继 续加强对金融机构的审慎监管和服务，督促金融机构加强自身风险管理，提高预防和抵抗风 险能力，维护资本市场的正常秩序。因此，较大程度地避免了美国金融危机的直接冲击。同 时，随着我国金融改革的不断深入，我国国有商业银行股份制改革取得显著的成效，监管部 门加强了审慎监管，各类金融机构实力普遍增强，盈利能力和抗风险能力不断提高，市场流 动性总体充裕，中国金融体系是稳健的、安全的。中国人民银行新闻发言人2008年10月4日上 午就美国国会通过 2008年紧急经济稳定法案等相关问题回答记者提问时明确地说： “中 国金融体系是稳健的、安全的，我们对中国经济发展和金融稳定充满信心。 ” 但是，我国也不可避免地存在着若干美国金融危机爆发的“病因” ， 金融危机对于实体 经济的影响已经越来越多地反作用于银行业，国内商业银行正面临着不断加大的风险、经营 与盈利的双重压力。从业务拓展方面看，在经济下行、市场趋冷、信心受挫的情形下，商业 银行作为社会融资中介、支付中介和财富管理中介职能的发挥受到很大抑制，无论是公司信 贷、个人信贷和贸易融资等一般性贷款业务，还是公司负债、同业负债等对公负债业务。无 论是pos消费、代理服务、托管受托、结算清算等支付类业务，还是qdii、外汇投资、结构 性产品等财富管理业务，市场拓展都更为艰难；从风险防范方面看，在全球金融危机和国内 经济下行的叠加作用下，银行面临的风险不断呈现出系统性、连锁性和突发性的特征与趋势， 包括行业风险、信用风险、利率汇率风险、流动性风险、操作风险、合规风险和声誉风险等 在内的各种风险相互交织、相互作用，银行稍有不慎，就有可能陷入深渊；从盈利情况方面 看，在有效信贷需求趋于减弱、存贷利差持续缩窄、利息支出成本逐渐上升、中间业务增长 乏力、风险资产逐步增多、拨备支出显著增大等因素的共同作用下，今年乃至今后较长一段 时间内银行净利润增速将明显放缓，过去那种超常增长的局面将很难再现。 1 . 1 . 2 研究意义 金融是整个经济的命脉，而金融创新是金融企业发展的原动力，也是银行业的生命力所 在。2008年9月以来，美国金融风暴席卷全球，世界顶尖投资银行土崩瓦解，东欧、南美多个 我国国有商业银行内部审计研究 3 国家甚至濒临破产边缘，各国的金融体系和银行业安全性都面临着巨大的威胁。斯坦福金融 公司分析师贾里特西伯格认为，由于许多银行持有的建筑贷款等不良资产并不在财政部救 助范围之内，因此预计明年全美将有超过100家银行倒闭。金融业是市场经济的核心，中小银 行倒闭风潮对美国经济复苏的负面影响不容忽视。银行倒闭风潮的原因可总结为两个方面。 首先，是银行自身的原因。银行之所以倒闭，基本上是因为对经济形势判断失误，投资不当， 特别是在房地产泡沫吹大时发放大量不良商业地产贷款。美国房地产咨询机构的研究报告显 示，在美国8100多家银行当中，有大约2200家银行的业务都曾经超过监管机构规定的警戒线。 另一方面在于监管不力，佛罗里达州的奥卡拉国民银行就是很好的例证。美国财政部下属的 货币监理署负责银行监管的官员曾发现这家银行贷款标准过松，并且过度集中于建筑贷款。 但这名监管官员没有采取强制措施纠正奥卡拉国民银行的行为，致使这家银行最终倒闭。有 鉴于此，美国银行监管机构开始寻求加强和改善监管，具体措施包括提高银行资本充足率要 求，对银行从事部分高风险业务进行限制，以及增加有经验的监管人员等。 我国银行业正面临着金融业全面开放的机遇和严峻挑战，尤其是全球金融危机的爆发。 我国目前存在的银行有：3家政策性银行（国家开发银行、中国农业发展银行、中国进出口银 行） ，4家国有商业银行（中行、农行、工行、建行） 、12家股份制商业银行(交通、中信、华 夏、招商、光大、民生、浦东发展、深圳发展、渤海、广发、兴业及浙商银行） ，110家城市 商业银行。此外，2007年3月6日，中国邮政储蓄银行有限责任公司依法成立，这意味着它将 以“ 第五大银行” 的身份开始新的历程。本文中的国有商业银行主要是指中国银行、中国建设 银行、中国工商银行和中国农业银行。商业银行在现代世界各国的金融体系中占据着十分重 要的地位，由于我国经济体制的原因国有商业银行在我国商业银行中拥有绝对的市场份额， 在推动金融业发展过程中发挥着不可替代的作用。我国的四大国有商业银行是目前世界上分 支机构最多（各有8 000- 10 000家分支机构） 、员工人数最多（各有15- 60万人）的银行，且四 大国有商业银行每年的利润绝对数字最大。 但由于长期的机关化运作使其费用开支十分庞大， 经营效率却相当低下。因此，充分发挥国有商业银行内部审计的作用已刻不容缓，通过创新 商业银行内部审计制度和模式，更好地发挥商业银行内部审计在银行治理结构中的作用，从 而为银行机构增加价值并促使银行机构高效率、高质量地运转已显得非常重要。 我国国有商业银行内部审计研究 4 1 . 2 研究内容及研究方法 1 . 2 . 1 研究内容 本文共分为五个部分：第一部分为绪论，主要阐述了本文的研究背景、研究意义；第二 部分是商业银行内部审计理论问题概述，主要阐述了内部审计的概念及其发展，以及商业银 行内部审计的作用等理论问题；第三部分是商业银行内部审计现状分析。对国内外商业银行 内部审计进行研究，结合实际指出我国国有商业银行内部审计存在的问题；第四部分为本文 的核心内容，主要从提高国有商业银行内部审计独立性、构建内部审计文化、建立风险导向 内部审计、开展商业银行经济效益审计、完善商业银行经济责任问责制和加强商业银行内部 审计队伍建设这六个方面阐述了完善我国国有商业银行内部审计的对策和建议；第五部分是 结束语，对全文进行了归纳总结。 1 . 2 . 2 研究方法 本文以“规范分析法” 为主，通过图书馆、互联网和专业期刊等途径获取大量的相关数据 和信息，在分析和综合各项研究成果的基础上，深入剖析了加强我国国有商业银行内部审计 的必要性，全面揭示了我国国有商业银行内部审计存在的问题，并力求提出行之有效的完善 我国国有商业银行内部审计发展的对策和建议。希望通过本文使我国国有商业银行在加强银 行内部控制、提高经营管理水平和经济效益等方面都有所发展。 我国国有商业银行内部审计研究 5 2 . 商业银行内部审计理论问题概述 2 . 1 内部审计的概念、产生及发展 2 . 1 . 1 内部审计的概念 美国内部审计协会指出“内部审计是建立于某组织的内部，用以检查和评估本组织经营 活动，并为组织管理者服务的一种独立考核职能，它的主要目标是协助董事会和管理部门更 有效地执行他们的职责。 ” 国际内部审计计量协会2004年修订的 内部审计实务标准专 业实务框架指出内部审计是“一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组 织的运营。它通过应用系统的、规范的方法，评价改善风险管理、控制和治理过程的效果， 帮助组织实现目标。 ”从国际范围来看，国际内部审计师协会(iia)在内部审计实务上的指导作 用是毋庸置疑的，其对内部审计的定义代表着内部审计最新发展方向。 国际内部审计师协会（iia）对内部审计的最新定义为： “内部审计是一种独立、客观的 保证与咨询活动，它的目的是为机构增加价值并提高机构的运作效率。它采取一种系统化、 规范化的方法来对风险管理、控制及治理程序进行评价，提高它们的效率，从而帮助实现机 构目标。 ”这是国际内部审计新的职业实务框架 （ppf）的重要组成部分。内部审计新的 定义体现了时代的要求，既容纳了传统的保证服务，又增加了咨询服务。将增加价值和传统 的改进机构运作效率同时作为内部审计工作的目的。将内部审计帮助机构实现其目标突出地 落实到风险管理过程的评价和改进之中，反映出内部审计顺应时势的需要。2003年3月4日李 金华审计长签署发布的审计署关于内部审计工作的规定 （审计署第4号令）对我国现行内 部审计定义的新的表述：“内部审计是独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、 财务收支、 经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标。 ”我国内部审计 的定义与国际内部审计定义相比，既存在共性又有个性，共性即目标是一致的，但做法有异， 我国内部审计更侧重监督、评价和服务，而国际内部审计更强调风险管理和公司治理。目前， 我国正处于社会主义初级阶段，各项制度还不够完善，内部控制还不够健全，内部审计体制 还存在很多漏弊，需要不断地加强管理和监督。 综上所述，本文对我国国有商业银行内部审计的定义为：内部审计是指我国商业银行内 我国国有商业银行内部审计研究 6 部相对独立的人员，对本部门及其下属的分、支银行组织实施的必要审计，是现代企业制度 下公司内部控制的重要组成部分，具有不可或缺的地位和作用。商业银行内部审计具有独立 性和权威性，通过采用系统化、规范化的方法对风险管理、控制及治理程序进行评价，目的 是为了增加商业银行的价值，并提高银行的经济效益，从而帮助实现其经营目标。 2 . 1 . 2 内部审计的产生背景 内部审计的产生并没有确切的时间，学术界对其发展历程也没有统一的认识。一般认为， 内部审计是在20世纪初才产生的，受托经济责任是内部审计产生的基础。但是，中世纪的庄 园审计和寺院审计不能排除在内部审计的范畴之外。那时英国的封建贵族拥有庞大的庄园， 有些大庄园之中还分设若干个小庄园。庄园委托总收入官管理庄园财产，负责收取地租和通 行费，并处理有关会计业务。庄园另有审计人员，接受庄园主的委托，定期检查总收入官的 账簿记录，并将审计意见报送庄园主审查。11世纪西欧的许多寺院也拥有大量的土地和牲畜， 并放高利贷。这些寺院配备了管理员、会计员和审计人员。审计人员是掌握会计专业知识的 僧侣，负责检查财务收支和会计账目，并将检查结果向院长和总务长报告。这些都是内部审 计的雏形，但当时只审计会计科目。1875年1月17日德国克虏伯钢铁公司的审计手册对审计人 员的任务做了明确的规定，那时德国还没有关于外部审计的法律，克虏伯钢铁公司的审计只 能属于内部审计的范畴。可见，20世纪以前内部审计就已经产生，只能说现代内部审计产生 于20世纪初1。 内部审计是在内部管理的需要和外部压力的共同作用下产生的。第一，内部管理的需要。 无论是政府机关、事业组织，还是企业单位，管理当局必须在日常工作中对工作的完成程度 以及经营管理方式的效果等方面进行了解。此时，就需要有一种检查和反馈机制。如果企业 规模较小，业务不复杂，这种机制就可以合并在日常管理的职务之中，例如许多小企业的经 理就是自己来复核财务收支和检查工作质量，或者由财务部门来进行内部稽核，由管理部门 进行必要的检查，不需要设置独立的内部审计机构和人员。但在业务较复杂，规模较大的单 位中，由于控制跨度增大，控制力减小，特别是经营地点分散，可能出现以下情况：首先， 管理人员尤其是最高层管理人员不可能实地监督下属工作的情况，而不得不依靠中层管理人 员的汇报。其次，企业虽然建立了管理控制系统，但不能保证规定的方针政策、规章制度和 1 尹维劼.现代企业内部审计精要.中信出版社. 2006 年 6 月. p459- 460 我国国有商业银行内部审计研究 7 业务程序得到有效地贯彻执行；再次，高层管理人员不能充分了解财产物质是否得到了恰当 的保管和利用，职工是否能够有效地工作，现行控制系统是否已经充分地起作用，汇报的情 况是否真实可靠等。在这种情况下，管理当局就有必要另外分派具有分析能力，特别是能够 分析控制系统并做出客观评价的人员专门检查各种业务并向自己报告。这样内部审计就产生 了。由此可见，内部审计是为了满足管理的需要逐渐产生和发展起来的，是控制与管理的一 项新技术，是一种新的独立控制系统。第二，是外部压力的作用。来自外部的压力主要有两 种：外部审计和社会给本单位的压力、政府法令的要求。西方有内部审计是外部审计延伸的 说法。他们认为，外部审计要审查企业的财务报表的陈述是否真实和公正，要查找错误和弊 端，在就地审计之初就要评审内部控制系统。企业为了应付外部审计，便通过内部审计人员 的努力，改善企业控制系统，事先达到外部审计的要求，从而大大减少外部审计的工作量， 节约外部审计的费用。为了节约外部审计的费用，各企业都纷纷开始建立和健全内部审计制 度。来自社会的压力是指人们对种种现象的不满。人们越来越关心环境污染、能源紧张、物 资短缺、贫富不均、不断增长的物质和文化需要不能得到满足等问题。种种不满形成了对各 部门和企事业单位领导的不信任，不相信他们的管理能力和道德品质。为此，各部门和企事 业单位领导不得不从本单位、本部门做起，努力改善经营管理，承担社会责任，这就需要内 部审计的协助。内部审计人员对领导负责，同时也对社会负责，帮助领导调整和解决现存的 各种矛盾冲突，积极地应付来自社会的压力2。 2 . 1 . 3 内部审计的发展过程 随着市场经济的发展，企业之间的竞争日益激烈，跨国公司迅速崛起，因此企业内部管 理层次也随之增加，从而产生对企业内部经济管理控制和监督的需要。近代内部审计的发展 大致经历了四个阶段：财务导向内部审计、业务导向内部审计、管理导向内部审计和风险导 向内部审计。其中每个阶段并不是孤立存在的，每一阶段都是对前一阶段的继承和发展。内 部审计因受托责任而产生，其发展体现了受托责任发展变化的规律。财务导向内部审计，也 称账项导向内部审计。通过审查被查期间内关于会计事项的会计记录及有关凭证，验算其会 计金额，核对记账事项，以证实账簿和报表数字的正确性。它是基于查错防弊的审计目标对 所有会计事项都加以审计的传统内部审计。财务审计主要是面向过去，其审计范围是历史的 2尹维劼.现代企业内部审计精要.中信出版社. 2006 年 6 月. p460- 461 我国国有商业银行内部审计研究 8 财务记录，它所评价的是企业过去的利润或盈余，是企业的控制程序之一，主要起保护作用。 当进入 20 世纪后， 随着现代企业制度的建立，外部制约机制的加强，内部管理水平的提高， 会计电算化的普及，账务表面的错弊会越来越少，内部审计的重点也应从内部检查和监督向 内部分析和评价方面转变。内部审计已经摆脱了财务领域的局限，扩展到企业经营和管理的 各个领域。内部审计打破了财务导向的限制进入了更为成熟的业务导向阶段。业务导向内部 审计是企业内部审计部门以企业业务为审计对象开展的独立性评价活动。它是将对企业业务 的检查与财务、会计业务等同视之，业务导向内部审计已经跳出了企业财务账簿的圈子，而 将审计视野扩展到了企业业务的执行领域。在业务导向阶段，内部审计也从关注受托财务责 任转向了关注受托管理责任，特别是低层管理者的受托管理责任。二战结束后，企业面临的 市场竞争环境越来越复杂，经营风险也越来越大，促使内部审计的进一步发展。20 世纪 70 年代后，内部审计将关注点转向高层的管理目标、方针及决策，内部审计进入了管理导向阶 段。管理导向内部审计不仅仅关注企业财务收支真实合规等，更重要的是评价企业各项管理 制度是否有效益，企业资金投入使用产生了多大的经济效益等。它的作用主要体现在建设性 上，即要对当前的企业管理状况和经济效益做出评价，还要对今后管理问题提出建议，并对 远期经济效益做出预测，提高企业的生产、经营、销售、财务等各环节的控制质量，从而达 到提高企业经济效益的目的。而且着眼于整个管理制度和方法的改进，因而比业务经营审计 又前进了一步。20 世纪末，随着信息技术的高速发展，大多数企业已建立了现代企业管理制 度，建立了信息系统的事实系统化和数据管理系统化，使内部控制制度不再是孤立的和独立 的。在信息技术发展的同时，也产生了大量系统错误或利用系统舞弊的风险。在以风险为基 础的内部审计方式中，重新和广泛地利用分析性检查，也是内部审计人员风险导向的观念所 在。因为分析性检查不仅重视会计信息，而且重视经济信息、产业信息和财务信息。除了注 册会计师审计实施风险导向审计模式外，国际内部审计师协会也已开始将风险导向引入内部 审计理论及实务。按照国际内部审计师协会的建议，2002 年 1 月 1 日开始实施经重新修订的 内部审计实务标准 ，将组织的内部审计工作导入风险审计的轨道。与 1993 年版内部审 计实务标准相比，新标准自始至终贯穿着风险审计的主导思想。从而，内部审计目标转向 降低企业风险和增加综合价值，内部审计进入了风险导向阶段。风险导向审计是以本单位的 风险评估为基础，综合分析评价影响本单位经济活动的各种因素，并根据量化的风险水平， 确定实施审计的范围、重点，从而进行实质性审查的一种审计方法。风险导向内部审计的目 我国国有商业银行内部审计研究 9 标是降低组织发展过程中面临的各种风险，内部审计过程中把重点放在审计风险的评估上， 并通过审计程序把审计风险降低到内部审计人员可以接受的水平。 风险导向内部审计是在过 去审计实践的总结和归纳的基础上发展起来的，是内部审计方法的一大改进，是对财务导向 内部审计和管理导向内部审计的继承和发展，弥补了财务导向内部审计的诸多缺陷，代表了 现代内部审计方法发展的最新趋势。 2 . 2 商业银行内部审计的作用 内部审计是公司治理结构的主要内容，在现代企业管理中发挥着重要的作用。巴塞尔银 行监管委员会在有效银行监管核心原则中指出商业银行任何内控措施“必须由内部审计 职能进行补充，通过内部审计职能在机构内部独立地评价机构控制系统的完善程度、有效性 和效率。内部审计应对高级管理层负责，或在必要的时候对董事会负责，内部审计部门必须 能独立地报告经营管理部门的情况。 ”可见，内部审计在商业银行管理中也起着举足轻重的作 用。自1995年7月审计署颁布关于内部审计工作的规定后，我国商业银行设立了内部审计 机构，初步建立了内部审计制度。十几年来，我国四大国有商业银行相继进行了内部审计体 制改革，审计整体合力逐渐形成，为推动商业银行的改革和发展做出了积极的贡献。具体可 归纳为以下两点。 第一，商业银行内部审计发挥了传统作用，即防弊与兴利作用。防弊是指在审计过程中 发现违法违规等舞弊行为，以及通过对企业内部控制的健全性、有效性的审查和评价，促进 组织健全内控制度，防范舞弊行为再次发生，纠正管理弊端。商业银行的内部审计部门是对 本单位和分、支银行的经营状况、内部控制等进行检查和监督的部门，它是商业银行内部控 制评价的关键。其职责在于独立地评价商业银行内部控制的完善程度及其执行的有效性和效 率。商业银行内部审计人员通过审核检查，评定本银行的内部控制制度是否健全和有效，评 定本银行的各项会计资料及其他经济资料是否真实、可靠，评定本银行各项资源的利用是否 合理和有效等，并根据评定的结果，提出改善经营管理的建议。 第二，商业银行内部审计发挥了新增作用，即内部审计的增值作用。现代内部审计通过 介入企业风险管理、治理和控制领域，以促进公司治理结构的完善，并提升企业的管理水平， 促进企业价值增加。这里特别强调的是，商业银行内部审计增值作用中的参与风险管理的优 我国国有商业银行内部审计研究 10 势。内部审计在监督、评价企业风险管理有效性、帮助改进风险管理的同时，其本身就是企 业风险管理体系的重要组成部分。内部审计通过对本单位进行日常审计，可以了解企业整体 运营情况和各个业务环节运作状况，相对于外部审计而言，更易于收集各种必要的资料，能 够更加准确地识别到存在的风险。内部审计能够客观地、从全局的角度来控制和管理风险。 内部审计参与企业风险管理具有外部审计以及其它职能部门无可比拟的优势。内部审计部门 由于不从事具体业务活动，独立于业务管理部门，可通过事前分析、事中控制、事后检查等 方式将风险控制贯穿于整个业务过程，并着重通过对业务流程和决策制度的研究，防范和控 制风险。事前审计通过对环境、健康、安全风险进行评估，可以有效地识别风险，规避已有 风险和防范潜在风险；事中审计通过检查、评价、报告风险管理过程中的适当性和有效性并 提出改进意见，有利于进一步完善风险管理，堵塞漏洞；事后审计可以对内部控制和减轻风 险措施需要改进的领域加以确认，并提出建议。能够从客观的角度，准确地识别和评估风险， 从而建议管理部门采取措施防范和控制风险。银行内部审计还可以根据风险评估结果来进一 步安排审计工作，使风险管理与内部审计活动协调一致。 2 . 3 商业银行内部审计与外部监管的关系 商业银行主要接受来自商业银行审计部门（内部审计和外部审计）和中国银监会两大方 面的监督和检查。 首先，要处理好商业银行内部审计与外部审计的关系。政府审计、社会审计以及内部审 计构成了我国审计监督体系，他们共同的目标是：加强财政财务管理，维护国家财政经济秩 序，促进廉政建设，提高经济效益，保障国民经济健康发展。正确地定位这三者的关系、明 确各自的责任是我国审计组织体系和谐发展的基础。正如审计署前署长李金华所讲：一个公 司需要治理，一个国家也需要治理。公司治理的软弱，一定会给投资者造成损失；国家治理 的失效，就会孳生腐败和混乱，就无法让所有的投资者都得到应有的收益。完善治理是中国 长期持续稳定发展的内在要求，需要社会各种力量共同努力，我国审计体系无论是在国家治 理领域，还是在公司治理中作用越来越重要。国家审计不是公司治理的主题，但会通过履行 审计监督职责来推动公司治理的改进，国家审计是国家治理的工具，要在国家治理过程中发 挥不可替代的作用。而现代企业内部审计在公司治理中的作用越来越大。社会审计在市场经 我国国有商业银行内部审计研究 11 济运行的安全性、效率性方面又发挥着不可替代的作用。商业银行审计是指在某一特定日期 或在会计年度终结时，对商业银行的会计记录、财务报表和其他业务活动的真实性、合规性 和效益状况进行审查和监督。商业银行审计也分内部审计和外部审计两种。商业银行内部审 计，是由商业银行内部专门的部门或专门的人员对内部控制及各项业务经营活动进行的检查 监督。内部审计工作直接由董事会审计委员会负责，并接受其指导。商业银行外部审计，由 独立的审计机构对商业银行财务报表的“公允性”以及有关业务经营及其相关活动进行的审 计，具有独立性和专业性强的特点。两者不是孤立的，它们在审计内容、审计方法等方面都 具有一致性，其审计结果在一定程度上也是可以互相参考利用的。因此，银行内部审计人员 要与外部审计人员保持必要的沟通和联系，以保证商业银行内部审计目标的实现。 其次，要处理好商业银行内部审计与中国银行监督管理委员会的关系。次贷危机给世界 经济造成了严重影响，次贷危机的爆发实质上是同美国金融监管当局放松监管，尤其是放松 对高风险的金融创新产品的监管分不开的，这对我国的银行业具有很强的警示作用。因此， 商业银行还应高度重视银行监管的作用。商业银行监管主体，仅指商业银行的直接监管机关。 如美国联邦储备局、巴西的中央银行，我国香港的金融监管局、我国内地的银行业监督管理 委员会等。广义的商业银行监管主体，除了商业银行监管当局外，还包括商业银行的行业自 律组织、社会中介组织以及被监管对象的自我监控部门，如银行业协会、会计师事务所等外 部审计部门以及商业银行机构的内部稽核部门。由于商业银行在金融资源配置、支付体系、 流动性管理和货币政策传导等方面起着重要的作用，世界各国和地区对商业银行的监管程度 远远高于对其他行业的监管程度，同时对该行业的保护也高于其他行业。如德国银行的外部 监管由外部公司审计、联邦银行监管、客户监督三部分组成。世界各国商业银行监管的总体 目标大都是通过对商业银行的监管，维持一个稳定、健全、高效的商业银行体系。各国监管 制度大概包括三个方面的内容：预防性监管(即事前监管)、援救性监管（即事中监管）和补 救性监管（即事后监管） 。这三大监督又统称为三道防线，构成了金融监管的基本制度。西方 大多数发达国家已经建立了这种制度。银行监管的目标是：通过强化商业银行内部审计的价 值、评价内部审计在控制环境中的作用以及评估内部审计工作成果的可利用性等，以维护金 融稳定，推动经济发展。国有商业银行内部审计的目标是揭露和防范经营风险，促进国有商 业银行经营目标的实现和业务健康发展。两者相辅相成，内部审计达到了预定的目标，就能 够顺利履行银行监管职责，以提高宏观调控的科学性、预见性和有效性，确保银行稳健运行， 我国国有商业银行内部审计研究 12 防范金融风险。 商业银行内部审计和外部监管相结合，才能充分发挥银行内部审计的作用，使我国国有 商业银行内部审计工作在质量和效果等方面得到保障。只有不断加强金融机构内部的管理和 自我控制，以及整个国家和社会的监管督导，同时不断健全金融法制，才能真正保证一个国 家金融秩序的安全、和谐、高效。 我国国有商业银行内部审计研究 13 3 . 商业银行内部审计现状分析 3 . 1 国际商业银行内部审计的发展及经验借鉴 1995年2月26日深夜，英国中央银行英格兰银行宣布，总部设在伦敦的巴林银行因 资不抵债，即将破产。巴林银行是一家拥有223年历史，曾一度是世界排名第三位的老牌商业 银行。它的突然破产不仅震惊英伦三岛，而且在很大程度上震动了全世界的金融界，严重打 击了人们对银行业的信心。巴林银行的破产从表面上来看是交易员在日经指数期货合约和期 权合约上建立的巨额头寸因神户大地震导致市场大幅波动而暴仓造成的，但实质上是其内部 管理上存在着许多漏洞，如人事管理、审查监督、信息沟通等方面都有缺陷，并且暴露了这 家百年老行所谓严密的风险管理系统和严格的交易风险控制策略仅是一层窗户纸， 一捅即破。 1990年以来，相继发生的震撼世界的墨西哥、巴西、亚洲金融危机，如同多米诺骨牌效应都 对世界经济产生了巨大影响。而这一系列危机多发生在发展中国家，其重要原因之一在于发 展中国家对金融风险管理不够重视，发达国家在理论研究与实践中已经逐步建立起对金融风 险从识别、衡量、评价到控制管理的一套完整的体系。发达国家在长期的业务实践中不断积 累经验，并形成了一套完善的内部审计制度，研究与借鉴其有关的经验和做法将有助于我国 商业银行内部审计制度的建设和发展。 在美国，内部审计已发展成为一个公认的专门职业。主要体现在以下两方面：(1) 美国 银行必须设立内部审计委员会，由不参加经营管理的外部董事组成，内部审计部门具有较强 的独立性和权威性。由于企业规模及其在国民经济中的地位不同，内部审计机构的设置也不 尽相同。美国银行的内部审计组织直属企业当局领导，许多银行的内部审计至少向副总经理 负责，向董事会领导下的审计委员会负责的也有很多。遇到重大问题时可直接向审计委员会 或董事会报告。同时，内部审计机构不受银行内其他业务部门如财会、供销、生产等部门的 影响，可以独立地开展工作，对审计事项做出客观的分析、判断和评价。这样就增强了内部 审计的独立性和权威性。美国的银行还特别设立了内部审计委员会和风险评估委员会，它反 映出董事会及管理部门对内部审计的重视程度。(2)美国银行还非常重视内审人员数量和质 量。内部审计人员须通过考试获得内部审计师从业资格，内部审计人员还应具备相应的知识 体系。例如：l a s e l l e 银行内审人员超过全行员工总数的1 % ，上至审计主管下到普通审计人员 我国国有商业银行内部审计研究 14 都有良好的教育经历，具有注册内审师、注册会计师职业资质。为了实施审计师职称注册计 划，1971年美国内部审计师协会设立教育委员会，专门研究内部审计师应具备的知识结构， 根据该委员会的研究报告，提出内部审计师必须掌握以下学科知识：会计与财务、行为科学、 经济学、经济法规、定量分析方法、会计与管理制度程序设计、电子信息处理等。包括注册 内部审计师和内部审计师在内的审计人员还必须严格遵守注册内部审计师协会制定的职业道 德准则，要具备丰富的专业知识并定期接受业务培训。 加拿大商业银行的内部审计制度也相当完善。表现在以下三方面：第一，加拿大皇家银 行内部审计组织机构是根据银行各业务部门的业务性质对应设置专业审计组织的。其设置的 专业审计组织有：资本市场、公司财务审计室，传统银行业务审计室，金融、财会、保险业 务审计室，投资业务审计室，业务审计室等。并根据不同的审计内容配备相应的内部审计人 员。这样使内部审计监督和服务范围覆盖到了银行的所有部门、所有业务，又由于其合理的 分工便于审计人员能够有针对性地学习专业知识，收集相关资料以提高内部审计工作质量和 效率。不过同时也导致了内部审计机构庞大，管理成本较高等。第二，加拿大皇家银行有很 强的企业风险识别和控制能力。加拿大皇家银行作为一家在美国上市的从事银行、投资、保 险等多种业务的跨国企业集团。任何一个分支机构的业务部门发生严重问题，对企业来说都 会带来不可估量的损失。因此，企业在扩大经营规模、拓宽经营领域的同时，控制风险就成 为了企业管理的一个主要问题。加拿大皇家银行的内部审计部门是在各业务部门内部分别设 立风险管理部，对本部门的业务运作建立风险模型对风险进行预测、监控的基础上进行再次 的监督，以检测各部门是否存在风险、存在哪些风险、风险程度如何；各种风险预测、监控 制度是否建立健全，是否得到有效的落实，对业务工作的监控是否有效等。这样才能够保证 风险得到全面控制和企业预期目标的实现3。第三，建立审计问责制，是加拿大皇家银行内部 审计制度的又一大亮点。加拿大皇家银行内部审计机构在对某项审计工作完成之后，将审计 报告上交董事会审计委员会，审计委员会对审计报告进行认真研究后，立即召见被审计单位 的负责人，就审计报告中提出的该单位存在的问题进行质询，要求被审计单位负责人承诺改 进的时间和制定切实可行的改进措施，审计委员会将与被审计单位负责人的谈话记录以及被 审计单位制定的改进措施、承诺的改进时间等资料抄送内部审计部门，由内部审计部门对被 3冉崇华. 加拿大皇家银行内部审计实践及启示.审计月刊.2005 年第 8 期 我国国有商业银行内部审计研究 15 审计单位就上次审计发现问题的整改情况实施跟踪审计，督促被审计单位纠正错误、控制风 险。这种问责制度保证了内部审计结果的落实，大大促进了内部审计成果转化为企业管理制 度的进程，强化了内部审计在企业改进管理、预控风险、保障企业目标实现等方面的作用和 其应有的地位。 英国商业银行内部审计的核心是：内审人员不仅要善于发现问题，更要善于解决问题， 并将所提问题当作本部门的服务产品向管理当局积极推销，以大大提高审计的效果。其精髓 是参与式审计，即在审计过程中与被审计对象保持良好的人际关系，共同分析错误和问题造 成的当前和潜在影响，一起探讨改进的可行性的措施。从而真正充当经营管理人员加强内部 控制、改善经营管理、完成其所负经济责任的参谋和助手。再者，英国商业银行良好的控制 环境最主要得益于有一个完整有效的银行大监管体系。英国大监管体系，使英国商业银行不 断克服危机，既为英国商业银行内部审计的现实运作提供了强有力的实务指导和法律保证， 也为其长期可持续发展提供了理论依据和制度框架。此体系包括内外两个部分：外部监管包 括金融法规、中央银行监管及银行外部独立审计；内部控制包括商业银行的内部控制制度和 内部审计。内部控制分为内部会计控制和内部管理控制两个部分，事实上是一个过程，这个 过程是通过纳入管理过程的大量控制制度及控制活动来实现的。要确保内部控制制度被真正 地执行且取得良好的执行效果，内部控制能够随时适应新的情况等，内部控制就必须被监督， 在内部控制被监督的过程中，实质上需要两种活动发挥作用，一是“内部审计” ，二是企业内 部定期或不定期的“控制自我评估” ，其中内部审计既是内部控制的一部分，也是监督其他控 制环节的主要力量。正是由于大监管体系的强有力支撑，使内部审计在现代商业银行风险防 范领域中发挥出不可替代的作用，从而保证了内部审计在英国商业银行中的合理地位4。 德国银行为了防范和控制经营风险，普遍重视内部审计工作。众所周知，金融业是一个 高风险的行业，金融机构内部为完成既定的工作目标，注重防范和控制风险是非常必要的。 银行通过对各职能部门及其工作人员从事的业务活动进行风险控制、制度管理等进行相互制 约，以有效地降低风险。近年来，特别是巴林银行倒闭事件后，为了防止个别董事对风险反 应迟缓而引起的风险被隐含或扩大的问题发生，德国联邦银行监管当局明确要求，内部审计 部门一旦发现风险较高的业务领域时，应及时反馈给董事会；新产品在正式推向市场前，必 须经过一段时间的试用，由内审部门对业务流程及风险因素评估以后报董事会，并经全体董 4张进.借鉴英国商业银行内审经验的思路.审计月刊. 2004 年第 1 期. p5 我国国有商业银行内部审计研究 16 事会成员同意后方可投入市场。为了确保内部审计部门的独立性和权威性，德国银行的内审 部门一般都隶属于董事会领导。审计业务领域的确定、审计计划的制定、审计问题的确认及 处理均由内部审计部门独立完成，一般不需征询业务部门的意见。 最后，建立严格的后审检查及内部审计明示制度也是值得我国商业银行借鉴和学习的。 大多数发达国家普遍建立了“审计 建议 再审计”的循环式内部审计制度，每项审计活动 或每个审计阶段结束以后，都要通过内部网络等各种途径等将各个审计阶段的情况予以及时 公开。公开的内容有：被审计单位名称、存在的问题、审计内容、问题的影响力及影响面、 解决问题的措施及建议