（财政学专业论文）关于我国财产税制重构的研究.pdf

关于我国财产税制重构的研究 中文提要 关于我国财产税制重构的研究 中文提要 近年来，随着经济全球化进一步深化以及我国市场经济体制的不断发展，我国已 经出现社会财富分布悬殊的情况，贫富差距扩大，严重影响了社会公平和安定。现在， 我国提出建设和谐社会的战略构想，就是要更多地关注公平原则，同时兼顾效率原则。 财产税在世界上有着悠久的历史，其在组织财政收入、公平社会财富分配以及促进经 济发展等方面具有所得税和商品税不具备的功能和特点，因此和谐发展观的实施客观 上就要求政府对财产税制度进行改革，以更好地实现社会发展目标。而目前我国的财 产税改革仍然十分滞后，还没有建立起真正意义的财产税制度，财产税改革问题也越 来越成为我们关注的焦点。本文综合采用定性和定量分析相结合的方法，在回顾国内 外财产税制的发展历史基础上，分析我国现行财产税制存在的问题。通过借鉴国外财 产税制度的成功经验，全面系统地研究现阶段如何重构适合我国国情的财产税制度问 题，并对物业税和遗产与赠与税的开征问题进行了深入研究。 关键词：财产税制，重构，物业税，遗产与赠与税 作者：孙雅 指导教师：蒋大鸣 s t u d yo nr e s l r u c t u r i n g t h ep r o p e r t yt a xs y s t e mi 堡蔓坐塑a b s t r a c t s t u d yo nr e s t r u c t u r i n gt h ep r o p e r t yt a xs y s t e mi nc h i n a a b s t r a c t i nr e c e n ty e a r s ，w i t ht h ed e v e l o p m e n to fe c o n o m yg l o b a l i z a t i o na n dm a r k e te c o n o m y s y s t e m ，t h e r eh a sa p p e a r e df a i r l ys h a r pw e a l t hi n e q u a l i t yi ns o c i e t y t h eg a pb e t w e e nt h e r i c ha n dt h ep o o rh a st h et e n d e n c yt ob ew i d e n e d ，a n di ti m p a c t ss o c i a le q u a l i t ya n d s t a b i l i t ys e r i o u s l y n o w a d a y s ，s t r a t e g i cc o n c e p to fh a r m o n ys o c i e t yc a r r i e do u tb yt h e g o v e r n m e n tf o c u s e so ns o c i a le q u a l i t ya n db a l a n c e se c o n o m i ce f f i c i e n c y h a v i n gl o n g h i s t o r y i nt h ew o r l d ，p r o p e r t yt a xp l a y sr o l e si nm a i n t a i n i n gf i s c a lr e v e n u e ，d i s t r i b u t i n g s o c i a lw e a l t ha n dp r o m o t i n ge c o n o m i cd e v e l o p m e n tb e t t e rt h a ni n c o m et a xa n dc o m m o d i t y t a x 。r e q u e s t e du p o nc o n c e p to fh a r m o n ys o c i e t y , c u r r e n tp r o p e r t yt a xs y s t e mm u s tb e r e s t r u c t u r e db yt h eg o v e r n m e n t 幻a c h i e v et h eg o a lo fs o c i a ld e v e l o p m e n t h o w e v e r , r e f o r m i n gp r o p e r t yt a xs y s t e mi s s t i l lv e r yb a c k w a r da n dt h er e a lp r o p e r t yt a xs y s t e mh a s n o tb e e nb u 丑tu p t h e r e f o r e ，m o r ea n dm o r ea t t e n t i o nh a sb e e nf o c u s e do i l r e f o r m i n g p r o p e r t yt a x u s i n gt h em e t h o do fq u a n t i t a t i v ea n dq u a l i t a t i v ea n a l y s i s ，t h i st h e s i sa n a l y s e s p r o b l e m so fc u r r e n tp r o p e r t yt a xs y s t e mi nc h i n ab yr e v i e w i n gd e v e l o p m e n to fp r o p e r t y t a xa th o m ea n da b r o a d 。t h r o u g ha b s o r b i n gs u c c e s s f u le x p e r i e n c e so ff o r e i g np r o p e r t yt a x s y s t e m ，i tm a k e ss y s t e m a t i c a la n dc o m p r e h e n s i v es t u d yo nh o w t or e s t r u c t u r ep r o p e r t yt a x s y s t e mc u r r e n t l ys u i t a b l ef o rn a t i o n a lc o n d i t i o n sa n df u r t h e rs t u d yo i ll e v y i n gr e a le s t a t e t a xa n di n h e r i t a n c et a x k e yw o r d s ：p r o p e r t y t a xs y s t e m ，r e s t r u c t u r i n g ，r e a le s t a t et a x ，i n h e r i t a n c et a x 玎 w r i t t e n b y ：s u ny a s u p e r v i s e db y ：j i a n gd a r n i n g 苏州大学学位论文独创性声明及使用授权声明 学位论文独创性声明 本人郑重声明：所提交的学位论文是本人在导师的指导下，独立 进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文 不含其他个人或集体已经发表或撰写过的研究成果，也不含为获得苏 州大学或其它教育机构的学位证书而使用过的材料。对本文的研究作 出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。本人承担本 声明的法律责任。 研究生签名：盟鱼! 叁日期：型墨兰：2 学位论文使用授权声明 苏州大学、中国科学技术信息研究所、国家图书馆、清华大学论 文合作部、中国社科院文献信息情报中心有权保留本人所送交学位论 文的复印件和电子文档，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论 文。本人电子文档的内容和纸质论文的内容相一致。除在保密期内的 保密论文外，允许论文被查阅和借阅，可以公布( 包括刊登) 论文的 全部或部分内容。论文的公布( 包括刊登) 授权苏州大学学位办办理。 研究生签名： 刻! 鱼逢日期：丝墨：垒2 导师签名：五型日 期： 坐墨：垒z 关于我国财产税制重构的研究第一章序言 一、选题背景及意义 第一章序言 对财产课税在世界上有着悠久的历史，其在组织财政收入、公平社会财富分配以 及促进经济发展等方面具有所得税和商品税不具备的功能和特点。1 9 9 4 年我国针对 流转税和所得税进行了税制改革，取得了举世瞩目的成就，但对财产税的改革则相对 滞后，财产课税制度还很不完善。“十一五 期间的新一轮税制改革在1 9 9 4 年所确立 的税制体系框架的基础上，着眼于现行税制的进一步修补和完善，其中2 0 0 3 年，中 共中央十六届三中全会明确提出：“实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开 征统一规范的物业税，相应取消有关收费。”于是，开征物业税成为房地产税收改革 的方向，也是完善现行财产税制的重要举措。尽快开征物业税，并以此作为突破口， 陆续开征遗产税以及其他属于财产税系列的税种，从而结束现行税制格局中的财产税 缺失状态，成为重大的税制改革任务之一。 任何税收制度的变迁、演化都是由于其所处的政治、经济和社会环境发生了变化， 使得国家相关经济政策目标必须进行调整，进而导致税收政策目标发生变化。现在， 随着我国经济体制改革的不断深化，我国提出建设和谐社会的战略构想，就是要更多 地关注公平原则，同时兼顾效率原则。由于财产税在调节居民个人收入和财富方面具 有天然的优势，因此和谐发展观的实施客观上就要求政府对财产税税收制度进行改 革，以更好地实现社会发展目标。而党的十七大报告提出“要创造条件使更多群众拥 有财产性收入 ，也是为征收财产税创造充足的税源经济基础，可以说，现在已经是 进行财产税制改革的合适时机。同时2 0 0 7 年物权法的颁布也为财产税的征收打 下了基础，为加强财产课税提供了必要的法律依据，在此背景下，调整和完善财产税 制的重要性和必要性日益显现出来。 二、文献综述 ( 一) 国外研究现状 关于我国财产税制重构的研究第一章序言 国外经验表明，目前发达国家都已基本上建立了一套多税种协调配合、功能健全 的财产课税制度。比如：美国的财产税主要包括财产税和遗产与赠与税，财产税是美 国地方政府的主体税种，地方财产税占地方税收总收入的7 5 左右；加拿大的财产 税是本国最古老的税种之一，也是目前地方政府财政收入的主要来源，主要包括：房 地产税、营业性财产税和特别财产税；法国一直实行中央集权的管理体制，税收收入 约8 0 集中在中央财政一级，财产税包括：登记税、遗产和赠与税、个人财产税、 公司财产税、已开发土地地产税、未开发土地地产税和居住税1 。发展中国家虽受经 济发展条件、税收征管水平等方面的制约，但大都已开征了多个财产税税种，财产课 税制度将会进一步完善。比如：印度的财产税主要包括财富税和赠与税，财富税根据 每个核定年度对个人、印度联合家庭、公司在相应估价日的财富净值征收，赠与税根 据被核定人在上一年的赠与征收2 ；智利通过有效的财产税改革，更新了应税财产， 对新土地和建筑物重新进行财政估价，实现了财产税体系的效率、公平和可持续发展 印度尼西亚一直致力于对财产税相关政策及执行方式的变革，到目前为止，改革 使财产税结构趋于公平合理，财产税收入显著增长，已成为地方财政收入的主要来源 各国在尽可能完善税制的同时，还不遗余力地建立健全财产登记制度、财产评估 制度，强化财产课税的征收管理，充分发挥财产课税制度的调节功能，作为地方政府 筹集财政收入的主渠道地位日益巩固。财产税制国际比较( 各国税制比较研究课题 组1 9 9 6 ) 对世界各国以及我国港台地区财产税制的历史沿革、性质、课税分类、课 税的理论依据、课税作用效果等进行了系统的介绍。财产税与地方政府财政 ( w a l l a c ee o a t e s2 0 0 5 ) 全面探讨了美国财产税的一些问题。但是这些介绍可能 相对陈旧，未必可以反映各国财产税的最新发展状况，同时各国税制均建立在其独特 的政治经济背景上，我们借鉴时不能照搬照套，更需要注意结合我国的国情，具体分 析，吸取有用的经验。 1 张学诞，中国财产税研究，中国市场出版社，2 0 0 7 乌a 2 张学诞，中国财产税研究，中国市场出版社，2 0 0 7 匀a 3 邵峰，拉丁美洲国家财产税改革及启示以智利、牙买加为例，涉外税务，2 0 0 6 ，1 1 4 邵峰，印度尼西亚的财产税改革及启示，涉外税务，2 0 0 4 ，5 2 关于我国财产税制重构的研究 第一章序言 ( 二) 国内研究现状 目前我国尚未建立起成熟的财产税课征体系，因此国内学者就如何改革和完善现 行的财产课税制度研究的比较多，提出了各自的想法。以下就摘录了近年的一些代表 性文献成果。 有对财产税基础理论的研究，比如韩明琴( 1 9 9 7 ) 在财产税税负归宿探析中 从对财产税税负归宿的分析可以发现，课征财产税主要会产生收入分配效应和资源配 置效应。李波( 2 0 0 6 ) 在财产税的定位闻题研究中理论上阐述了财产税的定位闻 题，并介绍了国外财产税发展的经验，提出了我国财产税改革的方向。陈国文( 2 0 0 7 ) 在财产税的特点及其运行的法律保障中指出财产税有些特殊性，运行需要考较高 的法律保障。高亚军和王镊梅( 2 0 0 6 ) 在财产税功能研究中指遗财产税在税刳体 系、税收原则、税收功能、征管手段等方面的发展变化很大程度上导致了其功能的演 变。同时分析了在现行经济形势和构建和谐社会的战略目标下，我国建立完善的财产 税税制体系、发挥财产税收入分配的作用、兼顾财政收入和资源配置功能作用的必要 性。吴俊培( 2 0 0 3 ) 在论我国的财产税中也深入研究了财产税的基础理论。 有对财产税的国际比较的研究，比如曲顺兰( 1 9 9 9 ) 在国外财产课税的比较与 我国财产课税的完善中分析比较了各国的财产课税制度，总结了对我国的财产谋税 体系完善的启示。熊波( 2 0 0 2 ) 在加拿大的财产税对我国的借鉴中分析了加拿大 的财产税体系，总结对我国的借鉴。类似的还有上海财税局考察组( 1 9 9 7 ) 的英、 澳两国的财产税及其借鉴，王坤等( 2 0 0 5 ) 的中美财产税制度的比较及借鉴， 王裕康等( 1 9 9 9 ) 的o e c d 国家财产税概况及对我国的启示，邵峰的印度尼西 亚的财产税改革及启示( 2 0 0 4 ) 和拉丁美洲国家财产税改革及启示( 2 0 0 6 ) ， 谷成( 2 0 0 6 ) 的转鞔因家的财产税改革。 还有对我国财产税的改革和发展的研究，比如沈玉萍( 2 0 0 5 ) 在财产税类的改 革及其政策选择中应该依据财产税的功能与在当前构建和谐社会中财产税的政策耳 标分析财产税种类、模式选择以及财产税的税制设计。谷成( 2 0 0 6 ) 在财政分权下 的中国财产税改革中在财政分权的框架下，对中国的财产税改革问题进行了探讨， 同样谢群松( 2 0 0 1 ) 的财政分权：中国财产税改革的前景也讨论过。蒋晓慧等( 1 9 9 9 ) 在谈财产税利国际发展趋势中指高了未来的财产税制的发展趋势。蓬小平等( 2 0 0 6 ) 3 关于我国财产税制重构的研究第一章序言 在我国财产税制改革的时机选择中从成本和收益的角度对政府税收政策作出了评 价，从而对财产税制改革具体时机的判断和选择作出了初步探讨。丁芸( 2 0 0 6 ) 在论 我国财产税制的重构中指出必须从宏观着眼，对现行财产税类的各个税种和其他税 系中的相关税种进行结构性整合，重构我国的财产税。还有孙亚( 2 0 0 1 ) 的优化我 国的财产课税制度、钟健等( 2 0 0 3 ) 的财产税制改革：国际经验与改革方向、 湖北省地方税务局湖北省国际税收研究会课题组( 2 0 0 3 ) 的重构我国的财产税制、 扬抚生等( 2 0 0 4 ) 的构建中国新财产税体系的政策选择、邓廷梅( 2 0 0 6 ) 的完 善我国财产课税制度之我见也是讨论此类问题。 此外硕博士论文中也有相关研究，比如财产税制理论与征管实践研究，论 我国的财产税等等。 就本文而言，在研读了上述文献后，试图对完善我国的财产税体系做一些有意义、 有仓i j 建性的研究。 三、研究方法 ( 一) 马克思主义的哲学方法，始终坚持运用马克思主义辩证唯物主义和历史唯 物主义的观点来观察、分析和解决问题，力求客观、公正、准确地分析我国财产税的 有关问题。 ( 二) 定性分析和定量分析相结合的方法，充分借鉴宏观经济学、税收学、财政 学等相关学科的经济理论，并结合相关数据进行定量统计分析，全面深入研究我国财 产税制度。 ( 三) 比较分析的方法，通过对不同国家和地区财产税制度的比较分析，得出其 中带有规律性的结论，并做出相应评价，从中汲取有益的经验。 四、创新与不足 ( 一) 本文的创新之处 1 、根据我国当前的经济形势，为防止贫富差距过大导致的两极分化，在现阶段 税制改革的基本原则下提出重构我国财产税制的政策建议，以达到保护弱势群体，公 4 关于我国财产税制重构的研究第一章序言 平收入分配，构建和谐享士会的量标。 2 、在我国提出增加居民财产性收入，培育中等收入阶层的条件下，探讨如何重 构我国财产税制的相关制度设计。 3 、参考最新政策全面系统地介绍了国内外财产税制度，重点探讨了物业税和遗 产与赠与税的开征问题，并结合新颁布实施的物权法首次探讨了物业税开征的法 律基础。 ( 二) 本文的不足之处 由予本人研究水平有限，定量分析比较简单，未能建立相关数学模型进行深入的 实证研究，论证深度不够。同时关于物业税和遗产与赠与税的开征尚处于热烈讨论中， 很多闯题还未有定论，霖此就本人的一些观点难免考虑不够成熟、不够全蟊。 5 关于我国财产税制重构的研究 第二章财产税的一般理论分析 第二章财产税的一般理论分析 一、财产的定义及分类 研究财产税，首先要准确把握财产的概念。财产从广义上说就是对人有用的东西。 从经济学的角度看，这种有用性至少包括以下二个方面：一是可以给人带来消费满足； 二是可以或可能给人带来收入。 在日常生活中，人们多使用财产来表达人们所拥有的财富，因此，人们也普遍认 为，财产是一种可为人们所拥有的利益。然而，本文要从法学角度去理解可以明晰产 权边界的财产概念，这不仅是因为法学角度的财产概念严谨和实用，还因为法学角度 的财产概念是财产税经济分析的前提和基础。从法学角度来看，一般多使用物和物权 来表述财产和财产权。因此对财产最重要的分类方式是划分为不动产和动产。不动产 是那些不能移动或移动后即损害其完整性或使用价值的财产；而动产是那些可以容易 地移动而不损害其完整性或使用价值的财产。不动产是以土地为核心的与土地有某种 联系的财产的体系，土地的不可移动导致其上定着物( 包括房屋建筑物和生成物) 的 不可移动，因此可以一并纳入到不动产，此外还有许多本来可移动的财产因固定或服 务于土地或房屋建筑物也成为不动产如土地、房屋及附属与土地上不可分离的树木， 附着于房屋上不可分离的水暖设备等。所谓动产，是指土地与其上定着物以外的一切 财产，又可分为有形动产和无形动产两种。有形动产是指具有实物形态的动产，包括 收益性财产和消费性财产，如机器设备、库存商品、车辆等各种耐用消费品；无形动 产是指不具有实物形态的财产，如股票、债券、银行存款等。由于动产的涵盖范围很 广，一般情况下难以枚举，所以不动产与动产的分类方法，是先决定不动产，然后不 动产以外的财产均属于动产。 从以上关于财产的分类可见，无形动产不但能充分移动，且很容易隐藏，对其课 税有一定困难。现在大多数国家的财产课税是多不动产课税，对动产课税很少。 二、财产税及其分类 财产税是一个税系，是整个税收体系的重要组成部分。财产课税，是指对财产课 6 关于我网财产税制重构的研究第二章财产税的一股理论分析 征的税收，它包括一些主要税种，般分为对财产的所有或占有的课税，以及对财产 的转移课税。 ( ) 财产税的性质 财产税是对人们拥有或支配的财产课征的税收。作为一个历史悠久的税系，且在 现代社会仍具有其他税系不可取代的作用，是与财产税的特性分不开的。 1 、从财产税体系的历史发展及现今财产税制度来看，财产税的特性是：财产税 是对社会财富的存量课税。作为财产税课税对象的财产，多是不直接参与流转的财产。 这些财产，就私人方面看，是私人拥有或受其支配的财富；就社会方面看，是社会财 富处于存量的部分。说是财富的存量，并不等于它绝对地不发生转移，只是相对于流 动性强的所得焉言。 2 、财产税具有童接税性质。财产税中的大多数税种，在立法之初就被认为不具 有税负转嫁的可能，属直接税。实际上财产税的税负确实较商品税难以转嫁。 3 、财产税多是经常税。财产税孛的主要税静都具有悠久的发震历史，长期作为 经常性税收收入。现今各国征收的财产税税种，也多是作为经常性税种； 财产税现属地方税收。这是从现代各国财产税制度来看的。财产税在历史上曾是 最主要的税收，但裂现代社会，由予经济发展，所得增加，所得课税体系成为主体税 收，财产课税现在多是作为地方税收，是地方政府收入的主要来源。 ( - - ) 财产税的分类 理论上，财产税萄以按以下标准进行分类： l 、按课税财产的不同范围，分为一般财产税与个别财产税。一般财产税亦称为 综合财产税，是对个人所有的一切财产实行综合课征，课征时会考虑到对曰常生活必 需品的免税，一定货豢数量班下的财产免税，以及负债的扣除等。个别财产税亦称为 特别财产税，是对个人所有的土地、房屋、资本或其他财产分别课征，课征时般不 需考虑免税和扣除。 2 、按谋税财产的不同运动形态，分为静态财产税与动态财产税。静态财产税是 对一定时期内的静态财产，按其数量或价值进行课征。动态财产税是对财产的转移、 变动( 如继承、增值等) 课征的财产税。 3 、按课税依据不同，分为委孝产价值税与财产增值税。财产价值税是按财产的价 7 关于我国财产税制重构的研究第二章财产税的一般理论分析 值额为计税依据，一般有按财产总价值、财产净价值等几种标准征收。财产增值税是 按财产的增值额为计税依据，不考虑财产的构成和净值，只对在财产发生增值变动时， 其增加的价值部分征收。 4 、按课征范围不同，分为真实财产税与虚假财产税。真实财产税是对全部财产 课税，包括收益性财产和消费性财产。虚假财产税只对收益性财产课税，在课征时仅 对能取得收益的财产计征，而对个人消费性财产不征税。 5 、按税收负担不同，分为名义财产税与实际财产税。名义财产税是对来源于财 产的收入课税，对财产价值本身不课税，一般税率较低。实际财产税是对真正的财产 本身课税，通常税率较高。 以上各种分类标准不一，从各国税收实践看，国际上实际征收的财产税税种主要 有：一般财产税、土地税、房屋税、不动产税、遗产与赠与税、机动车辆税等。 财产税的理论依据 ( 一) 利益说 认为国家为财产拥有者提供保护，财产拥有者应该为这种保护而带来的利益支付 报酬。这是欧洲学者1 7 世纪盛行的观点。他仍举例说，国防支出的主要目的就是保 护现存的财产占有和分配，因此，对财产课税是为国防支出筹措资金来源的公正方法。 到现在，财产税作为地方税种，利益说尤其适用，因为地方政府提供的公共设施使某 些财产提高价值，给财产拥有者带来利益，自应由其负担一部分公共设施支出费用。 ( - - ) 财政收入说 这种理论依据主要是在封建社会提出和适用的。财产课税是封建社会中的主要税 收，封建社会中庞大的皇室支出、军费开支、俸禄支出等的维持，需要依靠有稳定可 靠税源的税收收入。以土地私有制为经济基础的封建社会，对土地等主要财产课税， 是为满足财政支出需要，而筹集国家财政收入。 ( - - ) 能力说 这是近代西方学者提出的观点。他们认为财产是衡量人们税收负担能力的标准之 一，在其他条件相同的情况下，私人拥有财产越多，其负担能力就越高。因此对财产 课税比较公平。 关予我国财产税制霆构的硬究 第二章财产税的一般理论分橱 ( 四) 社会政策说 德国历史学派及后来的一些激进主义学者主张这一观点。认为对财产课税是国家 对社会财富分配进行控制的一种手段。即使不从利益交换原则考虑，也不顾及负担能 力，仅从实现国家控制财富分配的社会政策来讲，课征财产税类是可行的1 。 我国学术界根据以上理论依据和长期的税收实践认为，随着社会经济的发展，财 产课税的理论依据的侧重点也随之变化。早期的财产税主要考虑财政收入原则，慢慢 发展到冒前的兼顾公平收入分配和赘源配置原则。 四、财产税的功能 财产税体系在其发展和完善过程中，主要发挥以下几方面功能： ( 一) 财政收入职能 财产税的课税对象范围广，税源丰富，税基稳定且具有增长潜力，不受社会经济 变动的影响。财产税是对财产的价值征税，财产的价值一般较为稳定，敌其收入较为 稳定，这些特点赋予财产税较强的收入效应，嚣两般开征财产税的国家都将其划蜷 地方政府，这有利于地方政府根据较稳定的收入来安排相应的支出。也正因为如此， 除了增加征税税率和扩大征税范围之外，财产税收入很难有较大幅度的增长，因而缺 乏弹性。到近现代社会，商品和所得课税的发展，财产税筹集税收收入的地位和作用 逐渐下降。目前，在许多国家和地区，财产税主要是各国地方政府收入的重要来源和 地方慈善、公益事业的收入来源。 ( - - ) 辛圭会财富的髯分配职能 财产税具有较强的调节财富分配的功能，调节产权所有人的收入水平，缓穰社会 财富分配不公的矛盾。贫富差距问题一直是各国政府力图解决的问题，贫富差距的形 成不仅是收入分配不公的结果，也是社会财富存量累积造成的。收入差距的存在主要 通过个人所得税予以调节，但个人所得税无法调节财富存量造成的贫富差距，而且还 有大量财富存量是通过继承、赠与等方式获得，不是通过交易形成，因而更难调节。 作为对社会财富存量课税的税种，财产税具有直接税的性质，税负不易发生转嫁，对 1 各圉税裁毙较臻究课题缀( 编蔫) ， 国外财产甏铡冒医毙较，l 京；中国嬖耋欢经济骥舨毒，1 9 9 6 笨 9 关于我国财产税制重构的研究第二章财产税的般理论分析 财产课税在一定程度上弥补了所得税不能对资产增值和存量财富课税的缺陷，发挥了 。调节收入和财富分配的作用。 ( 三) 资源配置职能 任何税种的征收，都会对社会资源配置产生影响，财产税也有配置资源的作用。 在资本投资方面，财产税可以对遗产、闲置的资源，尤其是土地资源课税，促使这些 资源从非生产性资源转化为生产性资源，以增加用于生产的投资，也可以促使财产所 有者增加即期消费和投资，减少财富的过度积累；同时通过将存量财富引入消费领域， 促进有效需求的扩展，从而刺激经济增长。在人力资源方面，财产税是对资产课税， 与所得税不同，其不对人力投资及其产生的收益课税，劳动边际所得的获取不增加财 产税税负，所以财产税有利于使资源增加于人力部分。在土地配置方面，财产税的主 要税源来自于土地，对土地课税，一是税额与收益无直接关系，促使土地所有人更有 效的利用土地；二是对闲置、荒弃土地课税，抑制土地浪费现象，会扩大土地利用效 果。 在不同国家的不同时期，以上三个方面功能发挥作用的侧重点各不相同，效果也 不尽相同，早期社会强调财产税筹集收入的功能，而近现代则重视财产税对社会财富 的公平分配功能。 五、财产税的历史沿革 ( 一) 一般历史演变 国家对财产课税已有悠久历史。在人类历史发展过程中，当私有财产制度确立后， 对财产课税就有了可能。国家产生以后，产生了税收，也可以说同时有了财产税。 当时由于生产力水平比较低下，社会财富较少，土地是最重要的生产资料，也是 私有财产的一种主要形式，对土地的征税就成为最早的财产税。在奴隶社会以种植业 和养殖业为主的自然经济条件下，征税对象不多，主要有土地和人丁，国家自然要选 择这两者征税，土地财产税自然也就成为财产税的最初形式。 财产税产生以后，经历了奴隶社会、封建社会、资本主义社会和社会主义社会等 几个不同的社会制度。随着社会生产力的发展和各个社会政治经济情况的发展变化， 财产税的课税对象发生了很大变化。在商品经济不发达的奴隶社会和封建社会，财产 1 0 关于我国财产税制重构的研究第二章财产税的一般理论分析 税的主要课税对象是土地。到了商品经济发达的资本主义社会，由于财产的种类日益 增多，可以作为课税对象的财产也趋于复杂多样，除了不动产以外，还有动产，包括 有形动产和无形动产。财产税的征收范围因此而不断扩大，税种也渐渐增多，除了土 地税，还有房产税、车船税、遗产税等。 ( 二) 我国的历史演变 我国奴隶社会对土地课征的“贡”、“助 、“彻”，是我国历史上财产税的雏 型。到了春秋时期，由于生产力的发展，特别是铁制农具的广泛使用，在井田以外开 垦的私田日益增多。私田不属于王室所有，不向王室交纳贡赋，全部收获都归私田的 所有者支配。私田的不断扩大，冲击着奴隶制经济基础。中国历史上最早对田亩征税 始于齐国，齐桓公十九年( 公元前6 6 7 年) 实行“案田而税”。之后另一个主要诸侯 国鲁国，为了增加财政收入和抑制开垦私田，也于鲁宣公十五年( 公元前5 9 4 年) 开 始对井田以外的私田征税，称为“初税亩 。齐国的“案田而税 和鲁国的“初税亩” 均以法律形式承认了土地的私有权和地主经济的合法化，土地所有者除了纳税，全部 收入归自己支配，土地可以自由买卖和出租。土地再不具有“王室所有”的性质，而 真正成为了私人的财产，对土地征收的财产税也就从雏型阶段走向成熟。在此之后， 对于财产的课税有所发展，汉武帝于元光六年( 公元前1 2 9 年) 颁布了征收车船税的规 定，当时叫“算商车”。与它同一时期实行的还有“缗钱令”制度，针对当时的商人 和手工业主，对他们所有的钱、物征税，后随着形势的发展，又扩大了征收范围，凡 富豪及中产之家的财产，包括缗钱商货、车、船、田宅、牲畜、及至奴婢等，均在征 税范围。这也是对财产税征税范围的一次重大的扩展。唐朝德宗建中四年( 7 8 3 年) ， 朝廷在全国开征“间架税 ( 以房屋为课征对象) ，被认为是最早的成形的房产税。后 来元朝的房地租、清朝初期的“市廛输钞”、“计檩输税”、清末和民国时期的“房捐 等，都是对房屋征税，属于财产税1 。 新中国成立后，财产税一直作为整个税制的辅助部分而存在。1 9 5 0 年1 月由政 务院颁布的全国税政实施要则规定的1 4 种税中，属于财产税的有房产税、地产 税、遗产税。以后房产税和地产税合并为城市房地产税。由于我国过去较长时间实行 1 张学诞，中国财产税研究，中国市场出版社，2 0 0 7 年 关于我国财产税制重构的研究第二章财产税的一般理论分析 公有制占绝对优势的所有制形式，采取高度集中统一的计划经济体制，并实行平均主 义大锅饭的分配体制，个人及非公有制经济拥有的财产特别是不动产数量很小，因此 这一时期可供征收财产税的经济税源十分有限，虽然也开征了财产税性质的城市房地 产税，但其收入在整个税收收入中的比重很小。改革开放以来，我国国民经济迅速发 展，社会财富不断积累，城乡居民收入水平大幅度提高，并出现了高收入阶层，个人 和法人拥有的各类财产大量增加，在我国课征财产税已有了深厚的经济基础。现阶段 利用财产课税形式增加财政收入、调节国民经济和分配已具有了广阔的经济前提，为 此我国正研究开征新的财产税，尽快完善我国的财产税制度。 1 2 关于我国财产税制重构的研究 第三章我国财产税的现状分析 第三章我国财产税的现状分析 一、我国现行财产税制概况 我国现行税制中具有财产税特征的税种主要包括房产税、城市房地产税、城镇土 地使用税、土地增值税、耕地占用税、车船税、契税。这几个税种均属于地方税，收 入由地方政府支配使用。其中耕地占用税、契税仍包括在目的行为税类中。 ( 一) 房产税和城市房地产税 房产税是根据国务院1 9 8 6 年9 月1 5 日发布的中华人民共和国房产税暂行条 例，以房屋为征税对象，征税范围包括城市、县城、建制镇和工矿区，按房屋的计 税余值或租金收入为计税依据，向房屋产权所有人征收的一种财产税。 但对中外合资经营企业、中外合作经营企业、外商独资经营企业的自由房产，按 城市房地产税暂行条例的规定征收城市房地产税。 ( - - ) 城镇土地使用税 城镇土地使用税是为了促进合理使用城镇土地，适当调节城镇土地级差收入，对 使用的城镇土地征收的一种财产税。根据国务院1 9 8 8 年9 月2 7 日发布的中华人民 共和国城镇土地使用税暂行条例征收，2 0 0 6 年进行了修改。开征此税的目的是为 了保护土地资源的合理利用和开发，调节土地级差收入，提高土地的使用效益，加强 土地管理。 ( 三) 土地增值税 土地增值税是根据1 9 9 3 年1 2 月1 3 日国务院发布的中华人民共和国土地增值 税暂行条例，为了规范房地产市场交易秩序，适当调节土地增值收益，对纳税人转 让房地产所取得的增值额征收的一种财产税。 ( 四) 车船税 现行车船税是国务院根据我国目前车船拥有、使用和管理现状及发展趋势，本着 简化税制、公平税负、拓宽税基，方便税收征管的原则，将车船使用牌照税暂行条 例和中华人民共和国车船使用税暂行条例进行了合并修订，于2 0 0 7 年1 月1 日起 颁布实施中华人民共和国车船税暂行条例，对各类企业、行政事业单位和个人拥 关于我国财产税制重构的研究 第三章我国财产税的现状分析 有或管理的各种车辆和船舶统一征收的财产税。 我国现行财产税制有如下特点： 第一，我国现行的财产税属于个别财产税，分别针对有选择的个别财产，如房产、 车船、土地课税。从总体上看，财产税征税范围的选择较窄，各种征税的立法原则和 目标不一致。 第二，我国现行的财产税以对财产交易额或收益额征税为主。除个别财产税种如 城镇土地使用税、车船税依据财产的自然计量单位课征外，大部分财产税是依据财产 的交易额或收益额征税，而很少依据财产的自身价值课税。如房产税依据房产原值或 租金收入征税，土地增值税是对转让地产取得的增值额征税。 第三，我国现行的财产税政策内外有别。目前我国已开征的财产税在适用纳税人 的范围上，有些是适用国内各类纳税人及外商投资企业和外籍个人，有些则不适用外 商投资企业和外籍个人，形成了内外有别的两套财产税体系。 1 4 关于我国财产税制重构的研究 第三章我国财产税的现状分析 二、我国主要财产税收入及结构分析 表1 ：1 9 9 4 - - 2 0 0 7 年中国主要财产税收入构成( 单位：亿元) 城镇土 土地增车船财产税税收总收 占税收 地方财政 占地方 年份房产税地使用 值税税合计 入 总收入财政收 税 ( ) 收入 入( ) 1 9 9 46 4 5 13 4 5 5 o 0 11 2 1 41 1 1 2 15 1 2 6 8 82 1 72 3 1 1 。6 04 8 1 1 9 9 58 7 6 53 5 8 5o 3 01 4 5 01 3 8 3 06 0 3 8 0 42 2 9 2 9 5 8 5 84 6 7 1 9 9 61 0 2 1 83 9 4 21 1 21 5 1 51 5 7 8 76 9 0 9 8 22 2 83 4 7 6 9 24 5 4 1 9 9 71 2 3 9 34 3 9 92 5 31 7 2 11 8 7 6 68 2 3 4 0 42 2 84 4 2 4 2 2 4 2 4 1 9 9 81 5 9 8 55 4 2 14 2 71 9 0 52 3 7 3 89 2 6 2 8 02 5 64 9 3 8 9 54 8 1 1 9 9 91 8 3 5 35 9 0 76 1 82 0 8 62 6 9 6 41 0 6 8 2 5 82 5 25 5 9 4 8 74 8 2 2 0 0 02 0 9 5 8 6 4 9 48 3 92 3 4 43 0 6 3 51 2 5 8 1 5 l2 4 36 4 0 6 0 64 7 8 2 0 0 1 2 2 8 5 96 6 1 81 0 3 32 4 6 13 2 9 7 11 5 3 0 1 3 82 1 57 8 0 3 3 04 2 3 2 0 0 22 8 2 4 0 7 6 8 42 0 5 l2 8 8 94 0 8 5 51 7 6 3 6 4 52 3 28 5 1 5 0 04 8 0 2 0 0 3 3 2 3 9 09 1 6 03 7 3 03 2 2 04 8 5 0 02 0 4 6 6 1 02 3 79 8 4 9 9 84 9 2 2 0 0 4 3 6 6 3 01 0 6 2 07 5 1 03 5 6 05 8 3 2 02 5 7 1 8 o o2 2 71 1 8 7 9 7 54 9 l 2 0 0 54 3 5 9 01 3 7 3 3 1 4 0 0 23 8 8 97 5 2 1 43 0 8 6 5 8 32 4 41 2 7 2 6 7 35 9 1 2 0 0 65 1 5 1 81 7 6 8 92 3 1 3 24 9 9 69 7 3 3 5 3 7 6 3 6 2 72 5 91 5 2 3 3 5 86 3 9 2 0 0 75 7 5 0 53 8 5 4 54 0 3 1 56 8 1 61 4 3 1 8 14 9 4 4 9 2 92 9 0 1 9 6 4 3 7 77 2 9 资料来源：1 中国财政年鉴( 2 0 0 7 ) 、中国税务年鉴( 2 0 0 7 ) 、中国统计年鉴( 2 0 0 7 ) ； 2 0 0 7 年为快报数，来自w w w c h i n a t a x g o v c n 和关于2 0 0 5 年中央和地方预算执行情况与2 0 0 7 年 中央和地方预算草案的报告。 2 本表中房产税含城市房地产税 从表1 中可以看出，1 9 9 4 - - 2 0 0 7 年，我国的财产税收入的绝对额有大幅度的增长， 全国财产税收入总额由1 9 9 4 年的1 11 2 1 亿元上升n 2 0 0 7 年的1 4 3 1 8 1 亿元，年均增长 2 1 7 2 ；财产税收入在全国税收收入总额中所占比重为2 1 7 - 2 9 0 ，占地方财 政收入总额的比重为4 8 1 7 2 9 。 从财产税内部的各种税收收入结构分析见表2 1 5 关于我国财产税制重构的研究第三章我国财产税的现状分析 表2 ：财产税内部结构情况( 单位：亿元；比重：) 房产税城镇土地使用税土地增值税车船税财产税合计 年份 金额 比重 金额 比重金额比重金额比重金额比重 1 9 9 46 4 5 15 8 0 03 4 5 53 1 0 70 0 10 0 01 2 1 41 0 9 21 1 1 2 1i 0 0 2 0 0 02 0 9 5 86 8 4 1 6 4 9 4 2 1 2 08 3 92 7 42 3 4 47 6 53 0 6 3 5i 0 0 2 0 0 43 6 6 3 06 2 8 11 0 6 2 0 1 8 2 l 7 5 1 01 2 8 83 5 6 06 1 05 8 3 2 01 0 0 2 0 0 54 3 5 9 05 7 9 51 3 7 3 31 8 2 61 4 0 0 21 8 6 23 8 8 95 1 77 5 2 1 41 0 0 2 0 0 65 1 5 1 85 2 9 31 7 6 8 91 8 1 72 3 1 3 22 3 7 74 9 9 65 1 39 7 3 3 51 0 0 2 0 0 75 7 5 0 54 0 1 63 8 5 4 52 6 9 24 0 3 1 52 8 1 66 8 1 64 7 61 4 3 1 8 1i 0 0 资料来源：同表1 可以看出，我国目前的财产税主要课征于不动产( 房地产) ，其收入占财产税收 入总额的比重均在9 0 以上；相较而言，课征于动产的车船税收入占财产税收入总额 的比重比较低。 三、我国现行财产税制存在的问题及原因分析 从上述分析看来，我国现行财产税制仍存在以下问题。 ( 一) 财产税收入比重偏低，限制了其应有功能的发挥 长期以来，我国对于财产课税体系重视不够，我国财产课税收入占全国税收收 入比重还不到3 ，在整个地方财政收入中所占的比重也很小，这与世界主要市场经 济国家差距较大，与一些发展中国家相比也不具有优势。由于没有一定的收入作为基 础，财产税无法确立在我国地方税收中的主体地位，在整个税收中，其筹集税收收入 的作用几乎可以忽略不计，而财产税的收入调控功能，在某种程度上也受到一定的限 制。究其原因，在长期的计划经济体制下，我国在公有制基础上形成了个人拥有的财 产基本上只限于生活资料，并且劳动者的住房也主要由单位提供，而基本退出了商品 行列的财产分布格局。这与西方私有制基础上个人不仅拥有生活资料，也拥有生产资 料，拥有自己私人住宅的状况相比，税基自然要窄得多。另外，我国税制以流转税为 主体，加之税权集于中央，财产税微不足道也就可以理解了。 ( 二) 财产税体系不健全，税制设计不合理 1 6 关于我国财产税制重构的研究第三章我国财产税的现状分析 l 、财产税的税种少，税基窄，课税体系不健全 财产税根据课税财产性质的不同，分为对财产拥有的课税和对财产的转移课税。 前者包括一般财产税、土地税、房产税、不动产税、车辆税等，后者有遗产税和赠与 税。现在我国开征的财产税是个别财产税，只对土地、房产、车船等分别课征，却一 直没有征收遗产税和赠与税( 虽然1 9 9 4 年新税制内容已包括这两个税种，但仍未征 收) ，这是由于以前我国长期以来个人财富的拥有水平低导致的。但随着改革开放， 社会正在积聚起一批拥有大量甚至巨额财产的阶层，如果对转移财产缺乏相应的税种 调节，财产税的调控功能必然存在严重缺位。 同时，税收减免过多，征税范围较小，税基过窄，如房产税的征税范围仅限于城 市、县城、建制镇和工矿区内经营性企事业单位及各种租用的房产，而对个人所