（经济法学专业论文）我国社会保障税收法律制度研究.pdf

中文摘要 我国社会主义市场经济的健康迅速发展，除了要保持一个持续稳定的经济 增长率外，还必须要有一个稳定祥和的社会环境。但近年来，随着中国经济的 快速发展，国民生产总值有了显著提高，但“基尼系数”也已扩大到了o 4 4 7 ， 比国际警戒线0 4 超过了0 0 4 7 。这表明在我国贫富差距有进一步扩大的趋势， 并已达到了危险边缘。社会保障制度是市场经济体制的重要组成部分，其加快 建立和完善对于缓和社会矛盾，维护社会稳定具有极其重要的意义。与此同时， 也有助于建立现代企业制度、转变政府职能和推进经济体制改革的深入。而社 会保障制度的建立与完善，首当其冲的便是社会保障资金的来源和筹措问题。 我国现行社会保障制度还不健全，管理也不够规范，尤其是社会保障收费制度 征收缺乏刚性，力度不够，大量的单位和个人欠缴、偷逃社会保障费，难以保 证及时筹集到足额的社会保障资金。为了进一步完善、健全我国的社会保障体 系，解决社会保障资金的来源和管理问题，进行社会保障税立法，实行社会保 障费改税，开征社会保障税已成为当务之急。 本文以社会保障税的基本理论问题为开端，阐明了社会保障税的性质及征 收的理论依据，通过借鉴国外尤其是西方市场经济发达国家在社会保障税制理 论和实践的成功经验并结合我国的具体国情，阐明在我国进行社会保障税立法， 开征社会保障税的必要性和可行性，并进一步对我国社会保障税法的具体制度 进行了设计。在进行制度设计时，笔者在阅读大量相关著作和学术论文的基础 上提出社会保障税应属于中央与地方共享税，这样既调动了地方政府的积极性， 又有利于中央政府在全国范围内统筹利用社会保障资金；对于计税依据同时设 置起征点和最高应税额，起征点的设计应以当地最低生活保障线和当地最低社 会保障税综合税率为参考来确定；同时为了减少社会保障税的累退性，使税负 相对公平，笔者提出了在规定相对较高的最高应税额的前提下，以起征点为最 低应税额，实行适度的累进税率。 本文共分以下四章： 第一章对社会保障税作了一般分析，阐述了社会保障税的内涵、特征、性 质及其征收的理论依据。揭示了社会保障资金的性质是税的一种，而不是一种 行政收费，社会保障税法属于公法范畴。 第二章对国外社会保障税的法律制度进行了比较研究，分析了具有代表性 的市场经济发达国家和发展中国家社会保障税的设置方式、基本要素和征收管 理，为我国制定社会保障税法提供借鉴。 第三章对我国社会保障税立法，开征社会保障税的必要性和可行性进行了 具体分析，得出现阶段我国开征社会保障税的条件已基本成熟，同时有助于克 服现行社会保障费制度的弊端。 第四章对我国社会保障税法律制度进行了具体设计。笔者从借鉴国际经验 和我国的国情出发，提出了我国社会保障税的立法的总体要求、应遵循的立法 原则、立法模式、税种的归属，并从纳税人、课税对象与计税依据、税率、征 管体制和法律责任等五个方面对我国的社会保障税法的基本制度进行了具体框 架设计。 关键词：社会保障社会保障税社会保障税收法律制度 a b s t r a c t t h eh e a l t h ya n dr a p i dd e v e l o p m e n to ft h es o c i a l i s tm a r k e te c o n o m yo fo u r c o u n t r yd e p e n d s o nn o to n l yt h ec o n t i n u a la n ds t e a d ye c o n o m i cg r o w t hr a t eb u ta l s oa s t e a d ya n da u s p i c i o u ss o c i a l e n v i r o n m e n t b u ti nr e c e n ty e a r s ，w i t ht h er a p i d d e v e l o p m e n to fs o c i a le c o n o m y , t h eg n pi si m p r o v e dn o t a b l y a tt h es a n l et i m e ， “g i n ic o e f f i c i e n t ”o fo u rc o u n t r yh a sa l r e a d yb e e ne x p a n d e dt o0 4 4 7 h a v ee x c e e d e d o 0 4 7m o r et h a ni n t e r n a t i o n a lc o r d o n0 4 i ts u g g e s t st h a tt h eg a p sb e t w e e nr i c ha n d p o o ri nc h i n ab e c o m el a r g e ra n dl a r g e r , a n di th a sr e a c h e dt h ed a n g e r o u se d g e t h e s o c i a ls e c u r i t ys y s t e mi sam a j o rc o m p o n e n to ft h es y s t e mo fs o c i a l i s tm a r k e t e c o n o m yi nc h i n a i t se s t a b l i s h m e n ta n di m p r o v e m e n ta r ev e r yi m p o r t a n tt or e l a xt h e s o c i a lc o n t r a d i c t i o na n dm a i n t a i nt h es o c i a ls t a b i l i t y m e a n w h i l e ，f a c i l i t a t et h e d e e p e n i n gt h a ts e t su pm o d e me n t e r p r i s es y s t e m ，c h a n g e sg o v e r n m e n t sf u n c t i o na n d a d v a n c e st h er e f o r mo f e c o n o m i cs y s t e mt o o a n ds e r i n g u pa n dc o m p l e t i o no f s o c i a l s e c u r i t ys y s t e m ，t h eo n e st h a ts t o o di nt h eb r e a c ha r es o u r c eo ft h ef u n do fs o c i a l s e c u r i t ya n dc o l l e c t i n gq u e s t i o n t h ec u r r e n ts o c i a ls e c u r i t ys y s t e mo fo u rc o u n t r yi s s t i l li m p e r f e c t ，i ti sn o te n o u g hf o rt h en o r me i t h e rt om a n a g e ，e f f o r t si sn o te n o u g ht o e s p e c i a l l yc h a r g et h es y s t e ma n dc o l l e c tt h er i g i d i t yo fl a c k i n gi ns o c i a ls e c u r i t y , a l a r g en u m b e ro f u n i t sa n di n d i v i d u a l sa r ei na r r e a r s ，e v a d et h ef e eo f s o c i a ls e c u r i t y , i t i sd i f f i c u l tt og u a r a n t e et or a i s et h ef u l l a m o u n ts o c i a ls e c u r i t yf u n di nt i m e i no r d e r t of i k r t h e ri m p r o v e ，p e r f e c tt h es o c i a ls e c u r i t ys y s t e mo f o u rc o u n t r y ，s o l v et h es o u r c e o f t h ef u n do f s o c i a ls e c u r i t ya n dp r o b l e mo f m a n a g e m e n t ，c a r r yo ns o c i a ls e c u r i t yt a x l e g i s l a t e ，i m p l e m e n ts o c i a ls e c u r i t yt r a n s f o r ma d m i n i s t r a t i v ef e e s i n t ot a x e s ，l e v y s o c i a ls e c u r i t yt a xb e c o m et a s ko f t o pp r i o r i t y t h i st e x tr e g a r d sb a s i ct h e o r e t i c a lq u e s t i o no ft h es o c i a ls e c u r i t yt a xa st h e b e g i n n i n g ，h a se x p o u n d e dt h ep r o p e r t i e so ft h es o c i a ls e c u r i t yt a xa n dt h et h e o r e t i c a l f o u n d a t i o no fc o l l e c t i o n ，t h r o u g hu s ef o rr e f e r e n c ef o r e i g nw e s t e r nm a r k e te c o n o m y d e v e l o p e dc o u n t r ys o c i e t ye n s u r et a xs y s t e m s u c c e s s f u le x p e r i e n c ea n dc o n c r e t e n a t i o n a lc o n d i t i o n st oc o m b i n eo u rc o u n t r yo ft h e o r ya n dp r a c t i c ee s p e c i a l l y , e x p o u n d t h a tc a r r i e so nt h es o c i a ls e c u r i t yt a xt ol e g i s l a t ei no u rc o u n t r y , l e v yn e c e s s i t ya n d f e a s i b i l i t yo ft h es o c i a ls e c u r i t yt a x ，a n dh a sf u r t h e rd e s i g n e dt h ec o n c r e t es y s t e mo f t h et a xl a wo fs o c i a ls e c u r i t yo fo u rc o u r l t i r y w h i l ec a r r y i n go ns y s t e md e s i g n ，i p r o p o s es o c i a ls e c u r i t yt a xs h o u l db e l o n g t oc e n t r a la u t h o r i t i e sw i t hp l a c es h a r et a x e s o nt h eb a s i so fr e a d i n gal a r g ea m o u n to fr e l e v a n tw o r k s 、i t l ls c i e n t i f i cp a p e ls on o t o n l ya r o u s et h ee n t h u s i a s mo fl o c a lg o v e r n m e n tb u t a l s oh e l pt h ec e n t r a lg o v e m m e m t oc o n d u c ta n du t i l i z ef u n do f s o c i a ls e c u r i t yn a t i o n w i d e ；f o rt a xb a s i ss e tu p ，g e tu p ， s o l i c i tp i e c ea n dm o s th i g hi nc o n f o r m i t yw i t ht h ea m o u n to ft a xt ob ep a i da tt h e s a m et i m e ，g e tu pd e s i g no r d e r e dt os o l i c i ts h o u l dw i t hl o c a lm i n i m u ml i f es e c u r i t y s y s t e ma n dl o c a lm i n i m u ml i v i n gg u a r a n t e et a xc o m p r e h e n s i v e t a xr a t ef o rc o n s u l t ； f o rr e d u c es o c i a ls e c u r i t yt i r e dp e r s o nw h or e t r e a to ft a x ，m a k et h eb u r d e no f t a x a t i o nr e l a t i v e l yf a i ra tt h es a m et i m e ，ih a v ep u tf o r w a r di tu n d e rt h eh i g h e s t p r e r e q u i s i t ei nc o n f o r m i t yw i t ht h ea m o u n to ft a xt ob ep a i dw i 也r e l a t i v e l yh i g h r e g a l a t i o n ，i no r d e rt og e tu p ，s o l i c i tp i e c em i n i m u mt o i nc o n f o r m i t yw i t ht h e a m o u n to f t a xt ob ep a i d ，i m p l e m e n tt h ea p p r o p r i a t ep r o g r e s s i o nt a xr a t e t h i st e x ti sd i v i d ei n t ot o t a l l yf o u rc h a p t e r s c h a p t e r 1 e x p a t i a t e s t h ec o n n o t a t i o n ，b a s i c c h a r a c t e r i s t i c ，p r o p e r t y a n d t h e o r e t i c a lf o u n d a t i o nc o l l e c t e do f t h es o c i a ls e c u r i t yt a x a n da n n o u n c e dt h es o c i e t y s e c u r i t yf u n d sb e l o n gt oak i n do ft a xn o tb u tak i n do ff e e ，t h et a xl a wo ft h es o c i a l s e c u r i t yi sap u b l i cl a wc a t e g o r y c h a p t e r 2 s y n t h e t i c a l l yc o m p a r e st h es o c i e t ys e c u r i t y t a xi nt h ew o r l d ， a n a l y z i n gt h ed e v e l o p e dc o u n t r i e sa n dt h ed e v e l o p i n gc o u n t r i e s e s t a b l i s hw a y , m a i n f a c t o r s ，l e v ya n dm a n a g e m e n ta n dt h ee n l i g h t e n m e n tt oo u rc o u n t r y c h a p t e r3a n a l y z e sp a r t i c u l a r l yt h en e c e s s i t ya n dt h ef e a s i b i l i t yo ft h et a x l e v y i n g a n dd r a w i n gac o n c l u s i o nt h a tw es h o u l dl e v yt h es o c i e t ys e c u r i t yt a xa n d o v e r c o m et h es h o r t a g e so f t h es o c i e t ys e c u r i t yf e e c h a p t e r4h a v ed e s i g n e dt h el e g a ls y s t e mo fs o c i a ls e c u r i t yt a xo fo u rc o u n t r y s p e c i f i c a l l y i s e to u tf r o mu s i n gi n t e m a t i o n a le x p e r i e n c ea n do u rc o u n t r y s c o n d i t i o n sf o rr e f e r e n c e ，h a v ep u tf o r w a r dg e n e r a lr e q u i r e m e n t ，l e g i s l a t i v ep r i n c i p l e ， l e g i s l a t i v em o d e ，o w n e r s h i po ft h et a xc a t e g o r yt h a ts h o u l db ef o l l o w e do ft h e l e g i s l a t i o no ft h es o c i a ls e c u r i t yt a xo fo u rc o u n t r y , a n df r o mt h et a x p a y e r , t a x a t i o n t a r g e t 谢t l lt a xb a s i s ，t a xr a t e ，c o l l e c t i o na n da d m i n i s t r a t i o ns y s t e m ，l e g a ll i a b i l i t y f i v er e s p e c ts o c i a ls e c u r i t yt a xl a wi no u rc o u n t r ya r eb e i n gd e s i g n e d k e yw o r d s ：t h es o c i a ls e c u r i t y ；t h es o c i a ls e c u r i t yt a x ；l e g a ls y s t e mo ft a x r e v e n u eo f t h es o c i a ls e c u r i t y 独创性声明 y 9 7 9 0 3 0 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的 研究成果据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其 他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获毪垂锨太善或其他教育机构 的学位或证书而使用过的材料与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均 已在论文中作了明确的说明并表示谢意 学位论文作者签名：s 、l 勇 签字日期：力一年乒月沙日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解名 敬大善有关保留、使用学位论文的规定， 有权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和 借阕本人授权磕 孜夫俪以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行 检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存，汇编学位论文。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：争j 勇导师签名：学员久 签字日期：沙g 年乒月妒日 签字日期： 铆年牛月舛日 学位论文作者毕业去向： 工作单位：电话： 通讯地址：邮编： 引言 引言 从1 6 0 1 年英国的济贫法开始，经过四百多年的发展，社会保障制度已经形 成了较完整的体系，成为一个国家社会经济制度的重要组成部分。我国作为社 会主义国家，从建国初期就十分重视社会保障工作，1 9 5 1 年颁布了劳动保险 条例，建立了适应计划经济体制要求的社会保障制度，其特点是国家出资、单 位管理。这一制度对保障职工生活和社会稳定曾起过积极作用。但随着我国向 社会主义市场经济转轨，计划经济下形成的传统社会保障制度日益暴露出其弊 端。从1 9 7 8 年党的十一届三中全会起，中央政府就开始在一些社会保障项目上 进行了不懈的改革探索。 近年来，我国社会保障制度的改革取得了较大的进展，一个符合社会主义 市场经济体制要求的社会保障制度框架已经建立起来。在这一过程中，社会保 障资金的筹集方式发生了根本性变化，由过去国家包揽一切，转变为实行国家、 单位和职工个人三方负担，养老、医疗保险实行社会统筹和个人帐户相结合， 将资金的筹集纳入了社会组织体系。以社会统筹方式筹措社会保障资金，使该 项资金的筹集脱离了企业自主的轨道，并且设立了专门的资金管理结构。但是 也应清醒地看到，现行的社会保障缴费方式仍存在着覆盖面小，征收力度不够、 政策不统一、资金挪用问题严重等一系列问题。同时社会主义市场经济的发展、 企业经营机制的转换、行政事业单位用人制度的改革、家庭规模小型化、人口 老龄化的快速增长都要求完善我国的社会保障制度。其中，如何改革我国社会 保障资金的筹集方式，进而完善我国社会保障制度，则是摆在我们面前的重要 课题。目前，理论界不少学者建议开征社会保障税，以代替现行的社会保障缴 费方式。2 0 0 5 年中国财税论坛上，国务院研究室宏观司副司长丛明就表示，中 国经济增长立足点应该更加重视扩大消费，而扩大消费需要财税政策的支持， 开征社会保障税，以社会保障税的形式来统筹社会保障资金，可以令社会保障 资金有一个稳定的来源，国家有稳定的社会保障资金收入，才能对居民提供强 有力的社会保障服务。笔者认为，在我国进行社会保障税立法，开征社会保障 税，无论是从社会保障基金的角度，还是从可操作性角度来看，都是合理的、 。陈光：国务院官员建议开征社会保障税，h t t p ：l l n e w s 3 x i n h u a n e t c o m f o r t u n e 2 0 0 5 一1 1 1 2 2 我国社会保障税收法律制度研究 必然的选择。以下本文拟就我国社会保障税收法律制度作些探讨。 分析 第一章社会保障税收法律制度的一般 为社会成员提供社会保障，是现代社会政府的一项重要职能，也是一个国 家现代市场经济的一项重要组成部分，对于中国这样一个正处在转型期的国家 来说更是如此，而充足的社会保障资金是社会保障制度存在、发展和不断完善 的基础。近年来，虽然我国社会保障制度改革取得了较大进展，一个符合社会 主义市场经济体制要求的社会保障制度框架正在逐步建立起来，但是，我国原 有的社会保障体系正在随着市场经济体制改革的深化而明显滞后于经济发展， 迫切需要对其进行改革与完善。与此相适应，如何建立起一个完善的社会保障 税收法律制度则值得深入研究。 一、社会保障税的内涵及其特征 ( 一) 社会保障税的内涵 社会保障税( s o c i a ls e c u r i t yt a x ) ，也称为社会保险税，或社会保障缴 款，是指国家为筹集实施社会保障制度所需资金，以存在劳动关系的单位、工 资劳动者和自营人员为纳税人，以工资或薪金或自营人员的纯收入为课税对象， 在发放和领取工资、薪金或自营人员获得收入时按相应税率进行征收的一种税。 社会保障制度在1 9 世纪8 0 年代首创于德国，为了有效筹集社会保障资金， 德国俾斯麦政府于1 8 8 9 年创建了社会保障税制度。此后，英国于1 9 0 8 年、法 国于1 9 1 0 年、瑞典于1 9 1 3 年、意大利于1 9 1 9 年也先后开征了类似于社会保障 税性质的规费和基金。 美国1 9 3 5 年开征社会保障税，罗斯福政府制定了社会保障法，首次以 立法的形式确定用税收的手段筹集社会保障基金。之后，社会保障税得到了更 。李珍著：社会保障理论，中国劳动保障出版社2 0 0 1 年第l 版，第2 4 5 页。 。各国税制比较研究课题组编著：社会保障税制国际比较，中国财政经济出版社1 9 9 6 年第l 版，第2 8 页。 第一章社会保障税收法律制度的一般分析 多国家的认同，逐渐在世界范围内迅速发展起来。根据财政部提供的数据，截 至2 0 0 1 年，在世界1 7 0 多个国家中，至少有1 3 2 个国家实行社会保障税制度， 其中1 0 8 个国家正式实行含有工资税、社会保险税、社会税、社会保障捐赠在 内的社会保障税。这些国家大都是发达国家、o e c d ( 经济合作和发展组织) 成 员国和许多发展中国家。许多国家社会保障税已经成为中央税收的重要税源， 例如德国为4 0 左右，超过个人所得税，成为第一大税种。在美国、意大利、 埃及、巴拿马等国社会保障税也是其国内的主要税种。从其发展势头看，社会 保障税的覆盖面还在扩大，征收率也在提高，很可能在不久的将来超过所得税 或流转税，成为第一主力税种。 ( 二) 社会保障税的特征 社会保障税作为社会保障资金的筹集手段，它不仅具有一般税收的基本特 征，还具有一些明显有别于其他税种的自身特征，其中最显著的是专税专用性、 有偿性、再分配性和累退性。 1 、专税专用性 税收根据其用途可分为一般税收和专项税收两类。一般税收在征集时没有 预定的使用方向，入库后要纳入政府的财政预算，用于执行政府职能所需的各 项经费开支。而社会保障税，其资金来源和社会保障用途直接挂钩，税款入库 后要按照不同的保障类别分别纳入各项基金，专款专用。由于社会保障税的这 一特性，使得该税款实行专户管理，以免社会保障基金受政府财政预算状况恶 化而造成不良影响。 2 、有偿性 社会保障税与一般税收不同，其一个重要区别就是其有偿性的特征。众所 周知，税收作为国家实现职能的手段，强制地向纳税人无偿征收货币或实物。 无偿性是税收的重要特征。而社会保障税的征收则有所不同：一方面，社会保 障税作为社会保障的一种重要筹资方式，虽然是由国家依法以税收形式强制征 。李明著：社会保障与社会保障税，中国税务出版社2 0 0 0 年第l 版，第1 7 8 页。 o 尽管不同国家名称不同，如英国称“国民保险税”( n a t i o n a li n s u r a n c ec o n t r i b u t i o n s ) ，爱尔兰叫“社 会保障付款”( p a yr e l a t e ds o c i a ls e c u r i t y ) 加拿大联邦政府征收的失业保险缴费叫“失业保险费” ( u ip r e m i u m ) ，荷兰称“社会保障税”，新加坡称“工薪税”，但是本质是一样的，部是为了实现社会保 障制度，筹措社会保障资金而开征的税种。 o 胡鞍钢：开征社会保障税已具条件，h t t p ：w w wd r c n e tc o m c n n e wp r o d u c t e x p e r t 。 墨里垫叁堡壁塾坚鲨堡! ! 鏖竺壅 收的，但所筹集的全部资金却以保险金的形式返还给了纳税人；另一方面，就 社会保障制度本身来说，只有交纳了社会保障税的纳税人，将来才有资格享受 社会保障的利益。虽然将来社会保障的收益值并不取决于纳税人的实际缴纳的 税款，而要根据纳税人的具体条件和国家的经济状况加以确定，但在形式上它 却是同纳税人实际缴纳的税款有着内在联系。这就使得社会保障税的纳税人感 到自己领取社会保障津贴是一种权利，而不是恩赐，是政府对自己以前所缴纳 的社会保障税的一种偿付，而不是政府无偿给予的福利。 3 、再分配性 社会保障税的有偿性不仅带有再分配的性质，而且在一定条件下还具有总 偿还量不断扩大的性质。其原因就在于，只要人口和经济继续增长，那么这一 代较多的就业人口所缴纳的社会保障税，显然就会超过上一代就业人口所交纳 的社会保障税，因而就有可能使这一代受益人口得到更好的保障：同理，由于 经济的增长，即使在社会保障税率不提高的情况下，也会使这一代退休人口所 得到的总福利远远超过他们当年工作时所缴纳的社会保障税总额。 4 、累退性 社会保障税是以工薪收入额为课税对象，而将利息、股息、资本利得等非 工薪收入完全排除在外，从而使拥有大量的非工薪收入的高收入阶层比只有少 量的非工薪收入甚至没有非工薪收入的低收入阶层的社会保障税负相对较轻。 同个人所得税相b e ，社会保障税支出成为低收入者的一项重大的开支，而对高 收入者只是较小的支出。另外，在许多国家，社会保障税的税率采用比例税率， 且多设有最高应税额，工薪所得中超过最高应税额部分的收入免缴社会保障税。 加之没有宽免扣除，也不考虑家庭人口的多寡和其他特殊情况，从而使高收入 者缴纳的社会保障税占其收入的比例远小于低收入者。这都使得社会保障税具 有强烈的累退性。 二、社会保障税的性质 关于社会保障税的性质，学界主要有以下三种观点： 1 、社会保障税是规费，是财产所有人为了获得政府的服务和帮助，在法律 。李明著：社会保障与社会保障税中国税务出版社2 0 0 0 年第l 版，第1 t 9 页。 4 苎二童塾垒堡堂坚笙型堡堕二墼坌堑 的强制规定下向国家支付一定的费用，是一种交换。 2 、社会保障税是税收的一种，具有税收的财政性、强制性、政策性和再分 配性。 3 、社会保障税是在政府的法律强制规定下为自身需要进行积累，并带有一 定程度互济性质的特殊缴款，它不同于公民为直接交换某种政府服务而付出代 价的一般财政收入的规费。但社会保障税的专用性与直接返还性也是一般税收 所不具有的。因而也不同于一般税收。因此在理论和实践上都不应该简单的界 定为一般的费和税。 上述三种观点都各有理由，但笔者更倾向于第二种观点，即社会保障税是 税的一种。第一，社会保障资金与税收都来源于国民收入的再分配。早在1 0 0 多年前，马克思在哥达纲领批判中指出，社会总产品在个人分配之前，应 进行社会必要扣除，包括“用来应付不幸事故、自然灾害等后备基金或保险基 金”和“为丧失劳动能力的人等设立基金”等，。“至于扣除多少应当根据概 率论来确定”。固马克思从产品分配的高度概括了社会保障制度的性质和内容。 因此，在本质上说，社会保障的资金来源于剩余产品的价值，是对国民收入的 再分配。而税收的实质也是对国民收入的分配与再分配，故而社会保障资金的 性质是社会保障税。第二，国家征税的目的主要是为了满足其政务( 公共管理 活动) 支出的财政需要，但亦可能有为其他特定的、专门的行政目的的征税， 如社会保障税、环境税、固定资产投资方向调节税等。第三，社会保障税的收 缴是由国家行政机关实施，具有一定的强制性，凡是具备一定条件的公民都必 须参加；具有固定性，税率比例是按照国家法律或地方政府的法规规定统一执 行的：虽然社会保障税具有有偿性的特征，但这种偿还不是即刻的、直接的偿 还，更不是等价的偿还，仍然符合税收“取之于民，用之于民”的特点。第四， 从适用范围角度来看，社会保障税属于公共产品中受益难以区分型。产品大体 上可分为两类：一是受益可以区分型，这些物品与劳务的受益对象可以明显的 划分确定，如高等教育费、工商管理费；二是受益难以区分型，如国防、科技 。尹丹莉：开征社会保障税与完善社会保障制度的思考，现代财经，2 0 0 4 年第1 0 期。 。庞风喜：论我国社会保障税的开征，中南财经大学学报，2 0 0 1 年第1 期。 。马克思恩格斯全集( 第1 9 卷) ，人民出版社1 9 6 3 年第l 版，第1 9 页。 。马克思恩格斯全集( 第1 9 卷) ，人民出版社1 9 6 3 年第l 版，第2 0 页。 塞里垫垒堡堕望坚鲨垡型壅堡茎 等。对受益难以区分型则需要采用税收方式来弥补成本。这是由于无法准确的 确定受益者受益的多少，因而无法向受益者收费。社会保障是社会实施的保证 劳动者在遇到风险的情况下维持劳动力生产和再生产的公共产品，对劳动者而 言，风险是不确定的，受益也是不确定的，由此可见，社会保障属于受益难以 区分型的公共产品，应采用税收形式弥补成本。 我国社会保障税是以纳税义务人的工资薪金收入或实际收入，包括基本工 资、津贴、补贴和奖金等个人所得为征税对象，同时社会保障税还具有类似于 所得税的功能，如：实现收入分配公平，保证社会保障资金的筹集和社会内在 稳定器的功能。因此社会保障税具有所得税的性质，属于所得税的一种。 三、社会保障税法的性质 关于社会保障税法的性质问题，主要是讨论社会保障税法的公私法属性。 对法律进行公私法划分是大陆法系的基本分类和重要传统。公私法划分源于古 罗马学说汇纂记载的乌尔比安的观点：“公法是关于罗马国家的法律，私法 是关于个人利益的法律”，这一划分其在罗马法中并无实际意义，因为当时公法 并不存在，刑法也只是在私法周围发展。近代随着国家主权观念兴起，行政机 关向多功能发展以及资产阶级的形成，导致集权化的行政机关以“公共利益” 名义而发展形成公法。在1 9 世纪西欧大陆，公私法划分得以普遍运用，成为 法律分类的重要标准。在法律划分上，普遍将民法、商法列为私法，将宪法、 行政法、刑法列入公法已成定势，而且普遍认为，私法关系是平等地位主体关 系，公法关系是国家机关之间及其与公民之间的权利服从关系。 社会保障税法作为实体税法的重要组成部分，特别重视社会公平和社会正 义的实现；在社会保障税收法律关系中，国家作为权力主体地位是始终不会改 变和动摇的，享受税法上权利，负担税法上义务。所以笔者认为，社会保障税 法作为税法的一个分支，与宪法、行政法、刑法等部门法一样，属于公、私法 分类中典型的公法。 四、社会保障税立法征收的理论依据 。邹安霞：实行“费改税”搭建我国社会保障的新平台，黑龙江对外经贸，2 0 0 4 年第1 1 期。 。朱景文著：比较法社会学的框架和方法法制化、本土化和全球化，中国人民大学出版社2 0 0 1 年 版，第9 2 页。 。沈宗灵著：比较法总论，北京大学出版社1 9 9 8 年第l 版，第1 2 1 页。 6 兰二兰垫全堡堕塾些婆堡! ! 鏖塑= 璧坌堑 任何一项成功的社会实践活动，都需要有深厚的社会基础和正确的理论作 指导，社会保障税的征收及其立法也是如此。具体而言，社会保障税的征收及 其立法具有以下理论基础： ( 一) 人权保障思想 人权制度的发展迄今已经历自由权本位时期和生存权本位时期。我国的人 权制度，以人民的生存权为首要人权。生存权基于人类的生存本能而产生，是 一种自然权利，是伴随人的出生而自然产生，直至人的死亡而自然消灭的一种 权利。每个人都有自谋生活自我生存的权利，但当仅靠自己无法生活生存下去 的时候，有向社会主张生活生存的权利，社会必须履行保障社会成员生活生存 的义务。因为生存权是维持人生存所必需的物质和其他方面的生活条件受保障 的基本权利。马克思指出：“人们为了能够创造历史，必须能够生活。但是 为了生活，首先就需要吃喝住穿以及其他一些东西”。不能在物质生产基础上 维持生存，人类的一切发展也就无从谈起。因此，维持人类的物质生存是实现 人类发展的最基本前提。 最初在宪法中明确规定生存权的，是德国1 9 1 9 年的魏玛宪法。魏玛宪法 的重要作用在于确立了现代意义上的生存权，并赋予生存权以具体的内涵，即 生存权不仅仅是活下去的权利，而且是能够体现人的价值、体现人的尊严的生 活下去的权利。魏玛宪法在生存权上的规定，对西方各国的立法产生了深远的 影响。 1 9 4 8 年的联合国世界人权宣言比较全面地确认了人的生存权。宣布人 人有权享有生命、自由和人身安全，有权享受社会保障、维持健康和福利所需 要的基本生活水准，有工作的权利、受教育的权利和文化生活的权利。1 9 6 6 年 的经济、社会、文化权利国际公约，进一步对生存权及相关权利作了详细规 定。如，该公约第6 至8 条规定了劳动权，第9 条规定了保障健康权，第1 1 条 规定了基本生活水准权、免于饥饿权，第1 3 条、1 4 条规定了受教育权，第1 5 条规定了有关文化的生活权利。 中国作为社会主义国家，历来重视人权、保障人权，把生存权和发展权作 。张文显主编：法理学，高等教育出版、社北京大学出版社1 9 9 9 年第1 版，第9 7 页。 。马克思恩格斯选集( 第l 卷) ，人民出版社1 9 9 5 年第l 版，第7 9 页。 我国社会保障税收法律制度研究 为人权保障的重点。究其原因，最根本的是由我国现阶段的国情决定的。正如 江泽民同志所指出的，“中国是一个有十二亿人口的发展中国家，这个国情决定 了在中国生存权、发展权是最基本最重要的人权”。我国农村目前仍然有近3 0 0 0 万贫困人口，城镇的贫困人口也有相当数量，并且，随着经济社会转型，由于 下岗、失业带来的贫困人口仍在不断出现。所有这些，决定了在全面建设小康 社会新阶段，维护和促进人民的生存权和发展权的任务仍然十分艰巨，还需要 付出巨大的努力。因此，把生存权和发展权作为最重要的人权，把保障全体人 民的生存权和发展权放在首位，是现阶段中国人权发展的现实要求，也是中国 人民的最大利益所在。 我国宪法第1 4 条第4 款规定：“国家建立健全同经济发展水平相适应 的社会保障制度”，第4 5 条规定：“中华人民共和国公民在年老、疾病或者丧 失劳动能力的情况下，有从国家和社会获得物质帮助的权利。国家发展为公民 享受这些权利所需要的社会保险、社会救济和医疗卫生事业。国家保障残疾军 人的生活，抚恤烈士家属，优待军人家属。国家和社会帮助安排盲、聋、哑和 其他有残疾的公民的劳动、生活和教育”。在人权保障原则作为宪法规范被确认 以后，就需要由国家立法机关通过立法加以落实。此外，1 9 9 7 年1 0 月2 7 日我 国签署了经济、社会、文化权利国际盟约，这既是中国在保障人权方面与世 界的接轨，也是对世界的庄严承诺。而政府要保护公民的社会保障权，即要满 足公民的基本生活要求，就需要有足够的财力作支持，否则，社会保障权的保 护就会变为纸上谈兵。而开征社会保障税是实现这一目的的最好办法。用征税 的办法来保证社会保障基金的稳定来源，体现了法律作为国家意志的强制性， 使每个社会成员都有纳税的义务。 ( 二) 平等权思想 平等是人类的崇高理想，也是人类的追求目标。美国独立宣言宣称“所 有人生而平等”为不言自明的真理。关于什么是平等，马克思主义认为：“平等 是人在实践领域中对自身的意识，也就是人意识到别人是和自己平等的人，人 把别人当作和自己平等的人来对待。平等是法国的用语，它表明人的本质的统 。江泽民论有中国特色社会主义( 专题摘编) ，中央文献出版社2 0 0 2 年第l 版，第3 2 3 页。 苎二兰垫叁堡壁塾些鲨堡型鏖竺二墼坌塑 一，人的类意识和类行为、人和人的实际的统一，也就是说，他表明人对人的 社会关系或人的关系。”。“一切人，或至少是一个国家的一切公民，或一个社 会的一切成员，都应当有平等的政治地位和社会地位。”。马克思主义的这种平 等观指出，平等是人在社会实践中的自我意识的反映，视别人与自己为相同的 人，这是从哲学的层面上来阐述平等概念的。 在现代社会里，“平等乃是一个有多种含义的多型概念。它所指的对象可 以是政治参与权利、收分配制度，也可以是不得势的群体的社会地位与法律地 位。其范围涉及法律待遇的平等，机会的平等以及人类基本需要的平等”。 但 平等不等于平均，平均追求的是一种毫无差别，真正意义上的平等并不反对适 当的差别对待，这就牵涉到平等权的类别问题，平等分为形式上的平等和实质 上的平等，形式平等指机会均等或机会平等，每一社会个体自由、充分、平等 地参与到社会方方面面的竞争，但是由于个体在生理体能、智力能力、心理承 受能力、专业技能的熟练程度和社会经验方面是都是有差别的，这样竞争下来 的结果也必定是于差万别的，也就是说结果是不平等的。而实质上的平等，是 指为了弥补形式上的平等可能导致的事实上的不平等，根据理性决定而采取某 些合理的差别，促使达到实质上的平等。“实质上的平等”主要是为了“抑强扶 弱”。 平等权是平等观念的载体或者说是表现形式，所以，平等权也并不意味着 无差别对待，而应该是在形式平等的基础之上规定合理的差别对待，以求达到 最为近似和尽可能的平等。人与人之间具有的基本生活权利的平等应当是其他 权利平等的前提。孟德斯鸠曾说过，“对一个大街上衣不蔽