房地产土地增值税税务筹划.docx

节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆薀袂羃莂蕿肄膈莈薈螄肁芄薇袆芇薂薇罿肀蒈薆肁芅莄蚅螁肈芀蚄袃芃膆蚃羅肆薅蚂螅节蒁蚁袇膄莇蚁羀莀芃蚀肂膃薁虿螁羆蒇螈袄膁莃螇羆羄艿螆蚆腿膅螅袈羂薄螅羀芈蒀螄肃肀莆螃螂芆节螂袅聿薁袁羇芄蒇袀聿肇莃衿蝿节芈蒆羁肅芄蒅肄莁薃蒄螃膄葿蒃袅荿莅蒃羈膂芁薂肀羅薀薁螀膀蒆 导致最近几年来各地房价高涨的原因众多，房地产企业税负过重是一个重要的原因，而土地增值税又是其中重要因素。因此加强土地增值税纳税筹划，对减轻房地产企业的税收负担、改善其经营环境具有重要作用。本文在分析房地产企业土地增值税筹划现状的基础上，举例说明土地增值税纳税筹划方法，并提出进一步加强土地增值税筹划的对策建议。自2000 年以来，我国房地产行业表现出了几次大起大落，尤其凸显在房价的涨跌中。导致房价高涨的因素众多，税负过重是其中较重要的一个因素。房地产行业涉及十多类税种，而土地增值税又是其中的重要税种，它税率高、税负重。2007 年2月，房地产企业土地增值税由先前的“预征制”转为“清算制”后，使某些房地产企业利润受损，资金链受到更大考验。因此加强对土地增值税的纳税筹划，对减轻房地产企业的税收负担、改善其经营环境具有重要的作用。本文试就房地产企业土地增值税的筹划现状、筹划方法以及如何进一步加强筹划的对策谈些看法。一、房地产企业的经营特征及土地增值税筹划的重要意义 纳税筹划是指企业在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规的前提下，通过对自身经营活动和投资等涉税事项作出事先安排，达到少缴税或递延缴纳以实现企业税后利益最大化目标的一系列活动。纳税筹划的形式有多种，本文的纳税筹划主要指企业利用税法规定不完善进行的非违法的税收筹划以及利用税法特例进行的节税筹划。与其他行业的企业相比，房地产企业具有如下经营特征：（1）开发产品的单件性及不可移动性；（2）开发建设周期长、投资数额大、经营风险高；（3）开发经营业务的复杂性。经营业务内容复杂、涉及面广，经济往来对象多，因此开发经营必须具有计划性。土地增值税是以纳税人转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物所取得的增值额为征税对象，依据规定的四级超额累进税率征收的一种税。增值额是指纳税人转让房地产所取得的收入减去扣除项目金额后的余额。扣除的项目包括取得土地使用权所支付的金额、开发土地的成本费用等。近几年来，为控制地价过高、投资过热、房价疯涨等问题，国家陆续出台了对房地产业的宏观调控政策，使房地产开发企业的经营环境发生了不小变化。如何规避纳税风险，如何在有限的空间内尽可能降低企业的纳税成本，增加营业利润，实现利润最大化，对房地产开发企业而言具有更重要的现实意义。因此房地产企业通过合理合法的方式进行土地增值税纳税筹划变得迫在眉睫。二、房地产企业土地增值税筹划现状 土地增值税自开征以来，总额虽不大，增长速度却很快。1994 年2006 年全国土地增值税平均增长速度91.27，2006年2008 年全国土地增值税收入从231 亿增长到537 亿元。虽然增长速度很快，但是与房价的增长、房地产销售收入对比，征税过程中存在的漏洞还非常巨大。清算工作障碍重重，不少地方政府出于政绩和效益考虑，在清算意愿和执行力度方面存在问题。再加上土地增值税存在征管难度大、税收成本高的问题，对过往楼盘土地增值税历史追缴的问题尚不明确，导致土地增值税征管效果不甚理想。从房地产企业角度看，随着房地产行业的快速发展，与之配套的税收法律法规日趋完善。近些年政府不断出台新的法律法规规范房地产行业的纳税行为，使许多原来合法的筹划方案成为违法行为，使纳税筹划的空间进一步缩小。1过去大多数房地产企业采用设立项目公司等方式经营，以房地产进行投资或联营来达到规避土地增值税的目的。然而，2006 年3 月颁布的关于土地增值税若干问题的通知（财税200621 号）中明确规定，房地产开发企业以房地产进行投资或联营也要缴纳相应的土地增值税。2以前许多房地产企业将开发的部分房地产转为自用或用于商业地产，把该部分房产的产权办到自己名下，从而免交土地增值税。但根据国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知（国税发200631 号）的规定，对转作自用部分的商品房应作为视同销售处理，计算缴纳土地增值税和企业所得税。3以前可利用借款费用资本化进行加计扣除，减少土地增值额。但根据土地增值税清算管理规程（国税发200991号）规定，公司不能将借款费用作为计算土地增值税时加计扣除的基数，应将利息支出从房地产开发成本中调整至开发费用，作为房地产开发费用扣除。三、房地产企业土地增值税纳税筹划方法例释 （一）利用土地增值税征税范围进行节税筹划 1利用合作建房节税。财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字199548 号）中规定“对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税，建成后转让的，应征收土地增值税。”房地产开发企业可以充分利用此项政策进行纳税筹划。2利用代建房节税。房地产的代建行为是指房地产开发 企业代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。对于房地产开发企业而言，此项收入属于劳务收入性质，故不属于土地增值税的征税范围。 （二）利用销售收入进行纳税筹划 1分散营业收入筹划法。房地产企业所负担的税收主要是土地增值税和营业税，而土地增值税的征收实行超率累进税率，即房地产的增值率越高，所适用的税率也越高。因此，如果有可能分解房地产销售价格，降低房地产的增值率，则房地产销售所承担的土地增值税就可以大大降低。由于很多房地产在出售时已经进行了简单装修，因此，可将装修作为单独业务独立核算，这样就可以通过两次销售房地产进行纳税筹划。例如：某房地产公司出售一栋总售价为1000 万元的商品房，该房屋进行了简单装修并安装了简单必备设施。根据相关税法的规定，该房地产开发业务允许扣除的费用为400 万元，增值额为600 万元。土地增值率为：600/400100=150。应当缴纳土地增值税：6005040015=240（万元）。如果进行纳税筹划，将该房屋的出售分为两个合同。房屋出售合同，不包括装修费用，房屋出售价格为700 万元，允许扣除的成本为300 万元；房屋装修合同，装修费用300 万元，允许扣除的成本为100 万元。则土地增值率为：400/300100=133（其中装修费用属于劳务收入，应征营业税，不用缴纳土地增值税），应该缴纳土地增值税：4005030015=155（万元）。2合理定价筹划法。税法规定：纳税人建造、出售普通标准住宅，增值额未超过扣除项目金额的20，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额的20，应就其全部增值额按规定计税。因此可以充分利用20这一临界点的税负效应进行筹划。例如，某房地产公司建成并待售一栋商品房，同行业房价为18001900 万元之间，已知为开发该商品房，支付的土地出让金为200 万元，开发成本为900 万元，利息支出不能按房地产开发项目分摊也不能提供金融机构的证明，假设城建税税率为7，教育费附加为3，当地政府规定允许扣除的房地产开发费用的比例为10。筹划过程如下：除销售税金及附加外的可扣除的项目金额为：200900（200900）10（200900）201430（万元）。第一，公司要享受起征点优惠，又想获得最佳利润，则最高售价应为：14301.2848=1837.264 万元（设全部允许扣除的项目金额为a，销售的房价总额为x，相应的销售税金及附加为：5x （173）5.5x，处于征免临界点时x=1.2（a+5.5 x）， 解得x 1.2848a），此时获利306.2 万元（1837.264 1430 1837.264 5.5）。当价格定在1800-1837.264 万元之间时，获利将逐渐增加，但都要小于306.2 万元。第二，公司要适当提高售价，则提高的价格至少要大于138.853 万元（14300.0971）（设提高价格y 单位，企业欲使提价后带来的收益突破临界点时，必须满足y30（x+ya5.5x5.5y）5.5y，其中x 为增值率为20时的售价，可以解得y0.0971a）。即总房价至少要超过1976.117 万元，提价才会增加总收益，否则提价只会导致总收益的减少。所以，当同行业的房价在18001900 万元之间时，公司应选择1837.264 万元作为自己的销售价格，使自身的房价较低，增强竞争力，又能给公司带来较大的利润。当然，如果公司能以高于1976.117 万元的价格出售该商品房的话，所获利润将会进一步增加。通过以上案例进一步说明，在出售普通标准住宅问题上，企业是完全可以利用合理定价的方法，使自己保持较高的竞争力，又可使自己获得较佳利润，但不可盲目提价，有时较高的价格所带来的利润反而会低于较低价格所带来的利润。如在上述纳税筹划案例中，1830 万元的售价能获利299.35 万元（1830143018305.5），而1840 万元的售价只能获利216.16 万元（1840143018405.5）（130），虽然售价提高了10 万元，利润却减少了83.19 万元。3不同增值率房产是否合并筹划法。由于土地增值税适用四档超率累进税率，其中最低税率为30，最高税率为60，如果对增值率不同的房地产合并核算，就有可能降低高增值率房地产的适用税率，使该部分房地产的税负下降，同时可能会提高低增值率房地产的适用税率，增加这部分房地产的税负。因而，纳税人需要具体测算分开核算与合并核算的相应税额，再选择低税负的核算方法，以达到节税的目的。例如，某房地产开发企业同时开发a、b 两幢商业用房，且处于同一片土地上，销售a 房产取得收入300 万元，允许扣除金额为200 万元；销售b 房产取得收入400 万元，允许扣除项目金额为100 万元。第一，分开核算时：a 房产的增值率= （300200）/200100=50，适用税率30；应纳土地增值税为：（300200）30=30 （万元）；b 房产的增值率= （400100）/100100=300，适用税率60；应纳土地增值税为：（400100）60%10035%145（万元）；共缴纳土地增值税175 万元。第二，合并核算时：两幢房产的收入总额为：300400700（万元）；允许扣除的金额：200100300（万元）；增值率为：（700300）/300100133.3，适用税率50；应纳土地增值税为：（700300）5030015=155（万元）。通过比较可以看出，合并核算对公司是有利的。从上例可以看出，由于两类房产增值率相差很大，只要房地产开发公司将两处房产安排在一起开发出售，并将两类房产的收入和扣除项目放在一起核算，一起申报纳税，就可以达到少缴税的目的。（三）利用扣除项目进行纳税筹划 1利息费用筹划法。房地产企业在开发业务中，一般都会发生大量借款，利息支出是不可避免的，而利息支出的不同扣除方法会对企业应纳土地增值税产生很大影响。根据税法规定，与房地产开发有关的利息支出分两种情况确定扣除。第一，凡能按转让房地产项目分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不得超过按银行同期利率计算的金额；其他房地产开发费用（房地产开发费用允许扣除的利息（取得土地使用权支付的金额房地产开发成本）扣除比例（5以内），按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本金额的5以内计算扣除。第二，凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，利息支出要并入房地产开发费用（房地产开发费用（取得土地使用权支付的金额房地产开发成本）扣除比例（10以内），一并计算扣除。以上两类计算扣除的具体比例，由省级人民政府具体规定。这项规定为纳税人筹划提供了机会。房地产企业在进行房地产开发时，如果第一种情况利息支出大于第二种情况计算出的利息支出，则企业应正确分摊利息支出并提供金融机构证明；如果前者小于后者，则企业可以不按照转让房地产开发项目计算分摊利息支出，或不提供金融机构证明，这样可以使扣除项目金额增加，土地增值税的计税依据减少。例如，某房地产公司开发一批商业用房，支付地价款600万元，开发成本1000 万元，假设按房地产开发项目分摊利息且能提供金融机构证明的应扣除利息100 万元，如何为该公司利用利息扣除进行筹划？如果应扣除的利息支出为70 万元时，又该如何筹划呢？设当地政府规定的两类扣除比例分别为5和10。筹划过程如下：首先，计算。（取得土地使用权所支付的金额房地产开发成本）（105）（6001000）580（万元）其次，判断。当允许扣除的利息支出为100 万元时，该公司应严格按房地产开发项目分摊利息并提供金融机构证明，这样就可以按100 万元扣除，否则只能按80 万元扣除；当允许扣除的利息支出为70 万元时，应选择第二种计扣方式，即不按房地产开发项目分摊利息或不向税务机关提供有关金融机构的证明，这样可以多扣除10 万元利息支出。但要注意的是，税法中允许扣除的利息支出应严格按企业会计准则借款费用规定的核算利息支出，不按规定核算一律不得扣除。2充分加计允许扣除项目筹划法。为了抑制对房地产的炒买炒卖行为，土地增值税实施细则规定，对从事房地产开发的企业，可按“合计数”的20加计扣除项目金额，其他企业从事房地产开发的，不享受此项费用扣除。因此，当非房地产开发企业欲进入房地产行业时，应考虑新设一个独立从事房地产开发和交易的关联企业。这样，不仅可以在房地产开发业务中享受前述附加扣除，实现土地增值税的节税筹划，而且可以在今后的各纳税年度中利用企业的关联关系实现其他税收的筹划。四、进一步加强房地产企业土地增值税纳税筹划的对策 （一）加快完善对房地产企业土地增值税的征收管理 1要进一步完善房地产税制，科学设立税种，合理确立土地和房地产业税负。变“多税调节”为“主税调节”，彻底解决税种之间相互交叉和重复的问题。同时，要简化土地增值税的清算和征收方法，充分发挥土地增值税的特殊调节功能。2要健全房地产评估机构，完善房地产评估规程，及时为税务机关征税提供真实可靠的评估材料。税务部门要加大对房地产业税源管理和征收征管的力度，完善委托代征管理办法，落实土地增值税预征管理措施，理顺征收管理秩序。（二）加大土地增值税清算工作力度 1 各地应强化房地产税收的一体化管理，强化相关政府部门对土地增值税征管工作的配合。 2 尽快建立一套简便易行的土地增值税清算实施办法，统一房地产土地增值税清算口径，明确清算时间、方法。 （三）房地产企业应树立正确的纳税筹划观 1 应坚持依法原则。在不违背国家的各项法律法规的前提下，结合房地产企业自身的实际情况进行筹划。 2应注重战略筹划。房地产企业的纳税筹划过程更重要的是公司管理层的决策过程，企业在决策时要注重规范性、战略性的筹划，切不可为单纯追求节税收益的增加而导致开发或经营成本的上涨。因此在纳税筹划时，管理层和财务部门不仅要关注财务、税务方面的事项，也要关注企业经营和战略管理的各个方面。 羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈螄袂莇薁蚀袁葿螇罿羀腿薀袅罿芁螅螁羈莄薈蚇羈薆莁肆羇芆蚆羂羆莈葿袈羅蒀蚄螄羄膀蒇蚀肃节蚃羈肃莅蒅袄肂蒇蚁螀肁芇蒄螆肀荿蝿蚂聿蒁薂羁肈膁螈袇肇芃薀螃膇莅螆虿膆蒈蕿羇膅膇莁羃膄莀薇衿膃蒂蒀螅膂膂蚅蚁膁芄蒈羀膁莆蚄袆芀葿蒆螂艿膈蚂蚈芈芁蒅肆芇蒃蚀羂芆薅薃袈芅芅螈