（工商管理专业论文）我国上市公司盈余管理与注册会计师鉴证风险研究.pdf

摘要 摘要回 f i 正券市场 尤其是股票市场 为经济社会提供了一个资本再 配置的场所 而资本再配置是建立在公开发行股票公司的业绩评 价机制之上的 目前我国上市公司的会计信息以及与会计信息相 关的其他信息必须经过注册会计师审计才能予以公开 并成为各 上市公司业绩评价的主要依据 这也是各国证券市场不争的事 实 但注册会计师审计作用的发挥常常受到公司管理当局盈余管 理活动的影响 而不恰当的盈余管理往往与公司舞弊联系在一 起 如果注册会计师不予以发现和适当披露 就可能导致审计失 败 甚至牵涉重大法律诉讼 因此注册会计师必须对上市公司进 行盈余管理的内在动机及其行为方式进行深入的调查研究 对上 述问题有充分认识 做到知己知彼 并有针对性地改进和完善审 计方法 以提高审计质量 增强财务数据的准确性 提高财务报 表的可信度 从而实现注册会计师 独立 客观 公正 的审计 目标9 本文利用实证分析的方法 通过对国内 国外盈余管理发展 沿革与现状分析 从会计背景 企业制度 国家有关政策等的角 度对上市公司盈余管理动因进行分析 并对上市公司盈余管理的 主要方式进行探讨 进而分析这些盈余管理行为给起中介鉴证作 用的注册会计师带来哪些影响和风险 从而对注册会计师的具体 审计业务提出相应对策 并对我国会计师事务所行业建设及有关 政府监管部门提出政策建议 最后通过对现实中某上市公司盈余 管理给一个会计师事务所带来毁灭性的后果的案例分析 增强本 文理论分析部分的说服力和感染力 使人们更容易理解一些抽象 的财务管理和审计的基本原则 更充分认识注册会计师防范鉴证 风险的必要性 同时突出m b a 学位论文理论与实践紧密结合的 特点 险文共分六个部分 第 一部分 引言 在这个部分 概述了国内外关于本研究领域的发展现状 水 平及存在的问题 论述了本研究的目的及意义 阐述了本论文的 研究思路和主要内容 第二部分 我国证券市场监管体系与注册会计师鉴证责任概 述 在这个部分 从介绍我国证券市场的监管体系入手 指出注 册会计师审计在证券市场所处的重要地位 接下来分析了注册会 计师审计的作用 在证券市场的法定业务与其在审计过程中所承 担的责任 第三部分 我国上市公司盈余管理的概念及其产生原因分析 在这个部分 首先介绍盈余管理的涵义及其所带来的危害 然后从四个层面上分析盈余管理产生的原因 一是会计学自身的 缺陷 二是现代企业制度的因素 三是政策法规背景 四是执行 层面的问题 会计理论和方法的不完善 为上市公司进行盈余管 理提供了可能 现代企业制度的 两权分离 促成了管理者进行 盈余管理 法规体系的不完善及对利润指标绝对值的片面强调是 上市公司进行盈余管理的直接原因 加上证券市场参顸各方对法 规制度执行不利 使利润操纵行为缺少应有的制约 又间接地鼓 励了盈余管理者 第四部分 我国上市公司盈余管理行为方式探析 在这个部分 通过对沪深1 0 0 0 余家上市公司的财务报告及其 附注内容的分析 将我国上市公司盈余管理方式分为关联交易 巧用会计政策和地方政府大力扶持等几种形式 在论文中对每种 方式迸行了深入的剖析 为下一部分注册会计师具体审计对策的 提出作好理论铺垫 第五部分 注册会计师鉴证风险防范对策与政策建议 在这个部分 在前文分析的基础上 就注册会计师具体审计 鉴证业务提出具体对策 指出注册会计师在执业过程中必须做到 勤勉尽职 才是防范风险的最好办法 同时对注册会计师行 业管理及政府有关部门提出政策建议 第六部分 红光实业 案例分析 在这个部分 笔者首先对 红光实业 审计大案的背景进行 介绍 然后详细分析了中蜀会计师事务所在审计鉴证过程中的过 失 从反面说明了上市公司盈余管理给注册会计师带来的风险 并进一步映证笔者在文章第五部分就注册会计师防范审计鉴证风 险所提对策及建议的合理性 结论y 7 关键词 上市公司 盈余管理 鉴证风险 塑墨 a b s t r a c t t h es e c u r i t ym a r k e t e s p e c i a l l yt h es t o c km a r k e t p r o v i d e sap l a c e w h e r et h ec a p i t a li sr e a l l o c a t e df o ro u re c o n o m i c a ls o c i e t y t h i si s b a s e do nt h ee v a l u a t i o nm e c h a n i s mo fb u s i n e s sa c h i e v e m e n to ft h e c o r p o r a t i o n n o w t h ea c c o u n t i n g i n f o r m a t i o na n do t h e r r e l a t e d i n f o r m a t i o no fc o r p o r a t i o nw h o s es t o c k i s1 i s t e da n dt r a d e do n o r g a n i z e ds e c u r i t ye x c h a n g e sc a n n o tb ep u b l i s h e do p e n l ya n db e c o m e t h eb a s i so fe v a l u a t i o nm e c h a n i s mu n t i l t h e yh a v eb e e na t t e s t e db y c p a t h i si st r u t hi no t h e rc o u n t r i e s b u tt h ee a r n i n gm a n a g e m e n to f c o r p o r a t i o nl i m i t st h ef u n c t i o no fc p aa u d i t m e a n w h i l e u n s u i t a b l e e a r n i n gm a n a g e m e n t i ss o m e t i m e sr e l a t e dt ot h es e r i o u sc h e a t i n go f t h e c o r p o r a t i o n t h e n i tw i l ll e a dt ot h ef a i l u r eo ft h ea u d i t o ra n de v e n i n v o l v ev e r ys e r i o u ss u i t c a s ei fc p ac a n n o tf i n da n dr e v e a lt h e s e p r o b l e m sp r o p e r l y s oc p a m u s ti n v e s t i g a t ea n dr e s e a r c ht h ei n t e r n a l m o t i v ea n dm e t h o do ft h ee a r n i n gm a n a g e m e n to ft h ec o r p o r a t i o n c p am u s t a d e q u a t e l y k n o wa b o v e p r o b l e m s a n d t h e nm a k e i m p r o v e m e n ti nt h ea u d i tm e 血o di no r d e r t oi m p r o v et h ea u d i tq u a l i t y s t r e n g t h e nt h ea c c u r a c yo ft h er e p o r td a t a a n di n c r e a s et h er e l i a b i l i t y o ft h ea r l r l u a l r e p o r t f i n a l l y t h eg o a l o fc p a i n d e p e n d e n c e o b j e c t i v i t ya n df a i m e s s c a nb ea c h i e v e dt h r o u g h t h ea b o v e m e n t i o n e d w o r k u s i n gt h ep o s i t i v ea n a l y s i sm e t h o d t h i sd i s s e r t a t i o na n a l y z e st h e m o t i v ea n dr e s e a r c h e st h em a i nw a yo fe a r n i n gm a n a g e m e n t a n d f o r e c a s t st h ei n f l u e n c ea n dr i s ko ft h ea c t i v i t yo fe a r n i n gm a n a g e m e n t t ot h ec p ao f t h ea t t e s t a t i o nf u n c t i o n a n dt h e nt h i sd i s s e r t a t i o nb r i n g s u ds o m ea p p r o a c h e st oc p ao ft h ea u d i tp r o f e s s i o n a lw o r k a n d p r o v i d e sp o l i c i e so f c p a 7sp r o f e s s i o nc o n s t r u c t i o na n d 也ei n s p e c t i o n d e p a r t m e n to fg o v e r n m e n t i no r d e rt om a k et h e s e a b s t r a c tb a s i c p r i n c i p l e s o ff i n a n c ea n da u d i tm o r ee a s i l yu n d e r s t a n d a b l ea n dl e t e v e r y o n ek n o w t h er i s ko fa t t e s t a t i o no fc p aa u d i t at r u ee a s et h a t e a r n i n gm a n a g e m e n t r u i n e da n a c c o u n t i n g o f f i c ei s a n a l y z e d a t t e n t i v e l y a tt h ee n do ft h ed i s s e r t a t i o n 0 nt h eo t h e rh a n dt h i s a n a l y s i so ft h ec a s ee m p h a s i z e so nt h ef e a t u r eo ft h ec o m b i n a t i o no f t h e o r ya n dp r a c t i c e s t h ed i s s e r t a t i o nc o n s i s t so f s i xc h a p t e r s c h a p t e r1 i n t r o d u c t i o n i ts u m m a r i z e st h es i t u a t i o n 1 e v e l a n d e x i s t i n gp r o b l e m so ft h i sf i e l dt h a ti sp r e s e n t e di nt h i sd i s s e r t a t i o n m o r e o v e r t h ep u r p o s ea n dm e a n i n go ft h er e s e a r c ha n dt h et r a i no f t h o u g h ta n d m a i nc o n t e n t sa r ea l s os u g g e s t e d 3 北方交通大学硕士学位论文 c h a p t e r2 e n t i t l e ds u m m a r i z e st h es u p e r v i s i o ns y s t e mo ft h e s e c u r i t i e sm a r k e ta n dc p aa t t e s t a t i o nr e s p o n s i b i l i t y i nt h i ss e c t i o n f i r s t l y i n t r o d u c e st h ei n s p e c t i o ns y s t e mo f o u rs t o c km a r k e t s e c o n d l y p o i n t so u tt h ei m p o r t a n c eo ft h ea u d i to fc p a t h i r d l y a n a l y s e st h e f u n c t i o no fc p aa u d i ts t a i u t o r yb u s i n e s si nt h es t o c km a r k e ta n dt h e l i a b i l i t yi nt h ea u d i to p e r a t i o n c h a p t e r3 e n t i t l e dt h ep r i n c i p l eo fe a r n i n gm a n a g e m e n ta n dt h e c a u s e so fe a r n i n gm a n a g e m e n t i nt h i ss e c t i o n t h em e a n i n ga n dt h e r i s ko f e a r n i n gm a n a g e m e n ta r ep r e s e n t e d t h e nt h ec a u s e st h a tl e a dt o e a r n i n gm a n a g e m e n t i s i n t r o d u c e d t h ef i r s ti st h ed e f e c t i v eo f a c c o u n t i n g t h e s e c o n di st h ef a c t o r so ft h em o d e mc o r p o r a t i o n s y s t e m t h et h i r di st h eb a c k g r o u n do fp o l i c i e sa n dl a w s t h ef o u r t hi s t h ew e a k n e s so fs u p e r v i s i o ns y s t e m t h ed e f e c to ft h et h e o r i e sa n d m e t h o d so f a c c o u n t i n gp r o v i d et h ep o s s i b i i t yo fd e a l i n gw i t he a r n i n g m a n a g e m e n t t h es e p a r a t i o nb e t w e e no w n e r s h i pa n dm a n a g e m e n t l e a d st oe a r n i n gm a n a g e m e n t t h ef a u l to f t h e s y s t e mo f r u l e sa n dl a w s t h a td e p e n dg r e a to n p r o f i to fc o r p o r a t i o nl e a d st h ec o m p a n yt om a k e e a r n i n gm a n a g e m e n t i na d d i t i o n t h ew e a k n e s so fs u p e r v i s i o ns y s t e m m a k e st h em a n i p u l a i i n ga c t i o nl a c ko fi i m i ta n d i n d i r e c t l ye n c o u r a g e s e a r n i n gm a n a g e m e n t c h a p t e r4 e n t i t l e di n v e s t i g a t i o no ft h ea p p r o a c h e so fe a r n i n g m a n a g e m e n t i n t h i s s e c t i o n t h ew a y so ft h ec o m p a n ye a r n i n g m a n a g e m e n t a r ed i v i d e di n t o t h r e e f o r l t i s r e l a t i n g t r a n s a c t i o n s k i l l f u l l yu s i n gp o l i c i e s o ft h e a c c o u n t i n g s u p p o r t i n g f r o ml o c a l g o v e r n m e n tt h r o u o g ha n a l y z i n g f i n a n c i n gr e p o r t a n d a p p e n d i x o f c o r p o r a t i o n e a c hm e t h o do fe a r n i n gm a n a g e m e n ti sa n a l y z e dd e e p l y t h e r e f o r et h et h e o r e t i c a lb a s ei sb u i l to nw h i c hs p e c i f i cc p a a u d i t i n g a p p r o a c h e sa r et ob em a d ei nt h en e x t c h a p t e r c h a p t e r5 e n t i t l e dp r e v e n t i o na p p r o a c h e so fc p a sr i s ka n dt h e s u g g e s t i o n t ot h eg o v e m m e n t i nt h i ss e c t i o n t h ev e r i f i c a t i o nb u s i n e s s a n dt h es y s t e mm a n a g e m e n to fc p a a r es u g g e s t e di no r d e rt oi m p r o v e t h ee f f i c i e n c y c h a p t e r6 e n t i t l e dt h ec a s eo f h o n gg u a n gs h iy e t h i s s e c t i o nb e g i n sw i t ht h ei n t r o d u c t i o no f t h e b a c k g r o u n d o f t h i sc a s e a n d t h e nt h ef a u l t so fc p aa r ea n a l y z e dc a r e f u 儿y s ot h ec o m b i n a t i o no f t h et h e o r ya n dt h e p r a c t i c ei n 血i ss t u d yi ss t r e n g t h e n e d m o r e o v e r t h i s s e c t i o nr e i n f o r c e st h e p e r s u a s i o na n di m p l i c a t i o no f t h ed i s s e r t a t i o n k e y w o r d s i n c e a r n i n gm a n a g e m e n t r i s k o fa t t e s t a t i o n 4 笙二童 童 1 引言 1 1 研究背景和研究目的 1 1 1 研究背景 我国的证券市场 从1 9 8 4 年上海飞乐音响公司改制为股份有 限公司并发行第一张股票算起 至今已有十六年了 这期间 我 国证券市场迅速发展 1 9 9 0 年年底 我国公开上市发行的股票共 1 0 只 筹集a 股资金4 5 9 亿元 每年市场交易额仅有数十亿元 而到了2 0 0 0 年1 1 月底 已拥有1 0 6 3 家上市公司 筹集a 股资金 25 0 0 亿元 分别比1 9 9 0 年年底增长1 0 0 倍和5 5 倍 开户投资者 已突破55 0 0 万户 年度市场交易额达到5 00 0 0 亿元 增长了近 千倍 证券市场上股票总市值超过4 6 00 0 0 亿元 约为g d p 的 5 0 我国证券市场已成为社会主义市场经济的重要组成部分 尽管我国证券市场建设取得一定成绩 但总体来说尚处于发展初 期 过度投机和违规现象较为严重 例如一些弄虚作假 散布虚 假信息等违规行为时有发生 部分公司股票发行上市后 公司高 层管理人员没有转变经营观念 没有建立起健全的法人治理结 构 实现企业经营机制的彻底转变 以致出现违规行为 过度的 股票投机行为造成股票市场几度大起大落 威胁证券市场的正常 秩序 甚至影响社会安定 正因为证券市场潜伏着巨大的风险能 量 说明了加强对证券市场监管的必要性 世界各国在加强证券市场监管时 都会不约而同地把目光注 视到以会计师事务所及其注册会计师为主体的独立审计上 并从 法律上赋予了注册会计师审计参与证券市场监管的使命 社会公 众要求注册会计师对重大舞弊负责的呼声也越来越高 国务院朱 总理曾经多次强调指出 要形成以注册会计师为中心的社会监 督体系 发展注册会计师事业是为市场经济奠基 是千秋万 代的大业 注册会计师事业发展的好坏 关系到国家的前途 命运 把发展我国注册会计师事业提到很高的高度 党的 十 五大 报告提出 培育和发展社会中介组织 为注册会计师 事业发展指明了方向 然而 当我国证券市场赋予注册会计师鉴 证法定地位和使命的时候 我们却发现现有的注册会计师鉴证的 理论和实务均落后于证券市场的各种需要 甚至发生了一些有损 北方交通大学硕士学位论文 于注册会计师形象的违规行为和事件 例如 北京长城 海 南华水 深圳原野 琼民源 红光实业 及最近的 郑百文 圣雪绒 等 还有许多由于注册会计师主观原因 导致的诉讼案件 不仅给我国注册会计师行业造成很坏的影响 也给国家和社会公众带来巨大的经济损失 教训极为惨痛 目前 我国的会计师事务所刚刚完成 脱钩 改制 工作 其风险更 高 责任更大 如何适应 满足证券市场监管的需要 是摆在注 册会计师审计理论研究者和实务工作者面前的一个难题 在当前 这种形势下进行注册会计师审计这一领域的研究 对促进我国证 券市场的健康发展 加快我国社会主义市场经济建设的步伐 具 有深远的意义 1 1 2 研究目的 站在注册会计师的角度研究上市公司进行盈余管理的内在动 机与行为方式 从更深层次理解会计盈余信息的形成机理和会计 行为的作用机制 并揭示上市公司盈余管理对注册会计师的审计 责任和风险所带来的影响 为注册会计师防范鉴证风险 实现 独立 客观 公正 的审计目标提出具体对策和建议 1 2 研究范围和研究方法 1 2 1 研究范围 现代证券是建立在信息披露制度上的 信息披露的核心内容 是财务数据 而财务数据中最重要的部分是会计盈余信息 随着 我国证券市场的成熟与发展 会计盈余信息越来越成为公司管理 人员与外部信息使用者利益关注的焦点 从近几年来我国证券市 场发生的几起重大公司舞弊案 都与盈余管理有关 美国公众监 督委员会 p u b l i co v e r s i g h tb o a r d 的一项调查表明 绝大多数公司舞弊案与盈余管理有关 其中超过7 0 是虚报收 益 基于上述考虑 笔者把研究重点放在两个方面 一是研究会 计盈余信息的形成机理和具体行为方式 二是盈余管理对注册会 计师审计的影响及注册会计师的具体对策 本论文的研究范围是 我国上市公司的盈余管理及由此引起注册会计师鉴证风险和具体 对策等相关问题 篁二主 壹 1 2 2 研究方法 本人在写作之前 仔细阅读大量有关上市公司盈余管理与注 册会计师审计这个研究方向的文献资料 在导师的指导下确定论 文框架 同时借助在会计师事务所工作的便利条件 广泛地与业 内人士交流 向资深注册会计师请教 结合在实际工作中的心得 体会 运用理论与实证分析 归纳比较的方法来对我国上市公司 盈余管理与注册会计师执业责任及风险防范对策进行研究探讨a 1 3 前人成果综述及本人所做工作 盈余管理行为 e a r n i n g sm a n a g e m e n t 是2 0 世纪8 0 年 代中后期兴起的实证会计在行为会计研究方面的一个重要领域 h e a l yf 1 9 8 5 发表的一篇名为 奖金计划对会计政策的影响 的 论文 就对奖金与盈余管理的关系进行了实证研究 h e a l y 得出 了以下结论 在企业当期的盈利低于奖金计划中规定的下限标准 或高于奖金上限标准时 经营者会通过盈余管理来调低报告净收 益 m c n i c h o l s w i l s o n 1 9 8 8 研究了奖金计划对坏账计提 的影响 h o l t h a u s e n l a r k e r s l o a n 1 9 9 5 精确地研究 了奖金计划与可调整应计项目的操纵两者之间的关系 尽管这些 研究使用的方法不尽相同 但他们的结论在根本点是一致的 即 经营者确实会利用盈余管理使其奖金收益最大化 f r i e d e l a n 在1 9 9 4 年对这一问题进行了实证论证 他以美国1 9 8 1 1 9 8 4 年 间1 5 5 家首次公开发行证券的公司为研究样本 观察企业在公开 上市之前最近的会计年度中是否进行盈余管理 f r i d e l a n 通过 大量的观察分析 得出结论 企业在公开上市前确实通过盈余管 理进行 财务包装 高估公司发行股票前年度的利润 增加了报 告净收益 从而使股票以较高价位顺利地上市发行 此外 还有 不少学者对这一问题进行细致的研究 就公司盈余管理问题发表 了一批高水平学术论文 我国学者对盈余管理的研究是从介绍 吸收西方研究成果开始的 随着我国证券市场的发展这一领域也 成了研究的热门 厦门大学工商管理学院院长吴世农教授和他的 研究生走在这一研究领域前沿 随着各国证券市场监管体系建立的需要和注册会计师审计准 则及质量控制准则的建立和完善 研究注册会计师审计的文章也 不在少数 1 9 3 3 年和1 9 3 4 年美国联邦政府颁布了 证券法 和 北方交通大学硕士学位论文 i i e 券交易法 加强了对证券发行上市公司公开披露信息的监 管 包括强化了注册会计师审计的规定 对会计审计概念方法作 了专门定义和解释 另外 s e c 前身联邦贸易委员会制定了 s x 规则 对注册会计师资格 审计报告 同行审查 有关 审计定义均作了详尽规定 等等 上述美国有关证券法规 管理 规则和文告对会计审计理论和实务的发展具有很大的促进作用 1 9 9 2 年我国上市公司发生第一个审计大案要案 原野公司 案 此案催生了我国注册会计师职业的规范进程 中国注册会计 师协会以此案为契机 开始了我国第一次注册会计师行业清理整 顿活动随后陆续出台了 独立审计准则 和 中国注册会计师职 业道德基本准则 这些准则的相继出台 对于规范注册会计师 的执业行为 提高注册会计师的执业质量 维护注册会计师的合 法权益 维护投资者的利益具有积极作用 此后不少学者和实际 工作者这一领域的进行有益的研究和探讨 当前 我国证券市场的会计信息批露尚不完善 人们研究的 热点多集中于此 对盈余管理的研究却涉及较少 在我国审计理 论界 研究注册会计师审计的文章为数不少 但是把盈余管理与 注册会计师独立审计结合起来并加以系统研究 尚不多见 把盈 余管理与注册会计师鉴证风险结合在一起研究就更少 本论文是 笔者申请工商管理硕士 m b a 学位的毕业论文 笔者拟发挥 m b a 学生知识面较广的优势 利用会计学 审计学 管理学等知 识 笔者站在注册会计师的角度来分析上市公司盈余管理的有关 问题 在这个基础上对注册会计师如何提高审计质量 防范鉴证 风险提出相应对策 针对我国证券市场与注册会计师行业中一个 亟待解决的问题做了较为系统的分析 对完善我国证券市场和规 范有关各方的实务操作均具有现实的意义 第二章我国证券市场监管体系与注册会计师审计鉴证概述 2 我国证券市场监管体系与注册会计师审计鉴 证概述 2 1 我国证券市场监管体系 经过十几年的发展 我国证券市场管理体系已初步形成 这 就是 国家证券主管部门 证券业自律组织和社会中介机构 2 1 1 国家证券主管部门 国家证券主管部门是全国证券市场进行统一管理 监督的机 构 1 9 9 2 年1 0 月成立的国务院证券委员会 简称 证券委 及其中国证券监督管理委员会 简称 证券会 是我国的国家 证券主管部门 其职能是负责组织拟定有关证券市场的法规法律 草案 研究制订有关证券市场的方针政策和规章及规则 制订证 券市场发展规划和提出计划建议 协调 监督和检查各地区 各 有关部门与证券市场有关的各项工作 对证券经营机构从事证券 业务进行监管 依法对证券发行和交易的公司实行监管 后来国 家将 证券委 与 证券会 合并 当前我国证券主管部门是中 国证券监督管理委员会 2 1 2 证券业自律组织 证券业自律组织包括证券交易所 证交所 和证券业协会 它们 方面要接受国家证券主管部门的监督和管理 另一方面又 要对其会员进行检查和监督 证交所有权对证券发行与交易进行 管理和控制 包括检查上市公司的财务报表及其对证券交易所规 章制度的遵守情况 1 9 9 0 年1 2 月及1 9 9 1 年4 月在上海 深圳分 别成立会员制形式的证交所 它们负有对会员进行有效管理 规 范证券交易行为 督促证券交易公开 公正 公平的责任 1 9 9 1 年6 月成立的中国证券业协会是具有社团法人资格的全国证券业 行业自律性管理组织 其主要任务是拟定自律性管理规章 加强 行业管理 2 1 3 社会中介服务机构 社会中介服务机构包括会计师 审计 事务所 律师事务 所 资产评估事务所和资信评估事务所等 其职能分别依照相关 北方交通大学硕士学位论文 的法律制度进行独立审计 法律见证和资产评估和资信评级 形 成对证券发行上市公司的有效社会监督 使投资者能够依据其独 立的意见和评价 做出证券投资的决策 因而它们被形象地视为 是政府不用花钱的 经济警察 会计师事务所等中介服务机构 介入证券市场 成为其管理体系的重要组成部分 是证券市场本 身发展的必然规律 在上述证券市场管理体系中 国家证券主管部门是证券市场 最高层次管理者 它通过颁布法规 条例和行政命令等形式参与 证券市场的直接管理 同时 又对证券业自律组织和社会中介服 务机构实行监督控制 证券业自律组织和社会中介服务机构是证 券市场第二层次的管理者 它们一方面受国家主管部门的监督 另一方面又担负对证券市场管理 由此形成我国证券市场管理体 系 其架构如图2 1 所示 幽2 一i我国证券市场管理体系 2 2 注册会计师审计鉴证 2 2 1 注册会计师审计鉴证作用 a 审计鉴证是提高信息价值的手段 鉴证 a t t e s t a t i o n 一词曾被定义为 鉴证是证 明事物的真实性或正确性 就是以正式的形式对事物进行鉴 定 是指对事实或帮助其他人作出判断的意见给予一种 客观的说明 审计鉴证的目的是提高经济信息的价值 经济活动会产生大 量的经济信息 经济信息接受者在使用这些信息的时候 必须评 箜三至垫里堡鲞立堑堕笪堡墨量婆盟全生堕皇盐鳖堡塑堕 一 价其质量 审计就是帮助信息使用者评价被传递的经济信息的质 量 从而增加经济信息的价值 所以审计鉴证本身并不产生新的 经济信息 而是提高经济信息价值的一种方式 美国a a a 在一 份研究报告中提出了有关审计如何增加信息价值的途径 如图 2 2 所示 图2 2 会计信息的传递路线示意图 从图2 2 可以看到两条信息传递路线 第一条为经济事物一 报告编制人一会计报告一会计信息使用者的传递路线 第二条为 经济事物一审计人员一审计报告一会计信息使用者的传递路线 第一条传递路线的目的是传送有关经济事物的信息来满足人们对 经济信息的需求 第二条传递线路的目的是直接与第一条信息传 递有关 是帮助经济信息使用者确定接受到的经济信息的质量 笔者认为在第二条传递路线中 审计人员之所以能作出审计 报告 是以审计鉴证为前提的 也就是审计人员在了解信息编制 人的陈述和信息使用人对信息的质量标准的基础上 通过收集有 关证据来证实所陈述的信息是否符合信息的质量标准 所以 审 计鉴证是提高信息价值的手段 b 审计鉴证是证券市场信息披露质量的重要保证 如前所述 审计能增加经济信息的价值 同样审计鉴证也能 提高证券市场信息披露的价值 并且是证券市场信息披露质量的 重要保证 证券市场的发展 一方面扩大了财产所有者和财产经 北方交通大学硕士学位论文 营者之间的信息不对称性 使许多财产所有者无法亲临现场 实 地感受了解财产经营者的经营情况 出于对自身利益的关心 这 些会计报表的使用者常常担心被审计单位提供带有偏见 不公正 的会计报表 为此 他们需要外部独立人员对这些会计信息进行 鉴证 另一方面也出现了其他的信息使用者 这些信息使用者与 财产经营者之间的关系是间接的 不确定的 从而造成了新的更 大的信息不对称性 第三 由于会计业务的处理及会计报表的编 制日趋复杂 会计报表的使用者因缺乏会计知识而难以对会计报 表的质量做出评估 为此 证券市场存在的上述信息不对称性要 靠信息披露来解决 而信息披露的质量在很大程度上是靠审计鉴 证作保障 2 2 2 注册会计师审计鉴证的法定业务 证券市场信息披露过程也是审计鉴证的过程 对上市公司而 言 其法定的审计鉴证内容可按信息披露的三个阶段分为以下三 部分 a 股份公司组建和股票发行阶段的法定审计业务 这一阶段批露的信息是招股说明书 编制招股说明书时涉及 审计鉴证的内容有 1 公司近三年或者成立以来的财务报表进行审计 2 发起人投入股份公司的认购股份资金进行验资 3 对股票发行人披露的未来期间的盈利预测方法和结果 进行审核 4 股份有限公司募集股金后 注册会计师对其实收资本 进行审验 同时一并对发行费用予以审验 b 股票上市阶段的法定审计业务 这一阶段信息批露主要是上市公告书 中期报告 年度报告 以及重大事顶公告 这些信息披露涉及的法定审计内容有 1 股份公司成立至上市时间超过六个月的财务报告进行 审计 2 对股份公司成立至上市时间超过六个月的盈利预测进 行审核 3 对是上市公司年度财务报告进行审计 4 对上市公司中期报告披露的财务数据进行审计 第二章我国证券市场监管体系与注册会计师审计鉴证概述 5 上市公司增资配股时 对距上次审计时间超过六个月 的财务报表进行审计 6 上市公司增资配股完毕时 对新增资本进行验资 c 股份公司被兼并 收购或破产清算阶段的法定审计 鉴证业务 这一阶段信息批露是重大事项公告 所涉及的法定审计鉴证 业务有 1 股份公司兼并 收购时的财务报告进行审计 2 对股份公司破产清算期间的财务报告和清算报告进行 审计 2 3 注册会计师审计责任分析 审计责任是注册会计师对委托人和被审计单位应尽的义务 是审计职业赖以生存和发展的基础 我国 独立审计基本准则 规定 按照独立审计准则的要求出具审计报告 保证审计报告 的真实性 合法性是注册会计师的审计责任 2 3 1 注册会计师审计责任的层次性 通常 用来衡量注册会计师审计责任的标准是以 职业谨 慎 d u ec a r e 为依据的 所谓 职业谨慎 是指 审计人 员在实施检查时予以考虑的事项 或是经过了 合理调查 r e a s o n a b l ei n v e s t i g a t i o n 职业谨慎 的意义在 于 如果审计人员按职业谨慎的要求进行审计 那么他将能发现 若干类应被发现的舞弊和差错 审计人员如果达到 职业谨慎 标准 不负任何审计责任 反之 要根据没有达到 职业谨慎 标准的程度 追究其审计责任 没有达到 职业谨慎 标准而追究审计责任的程度有 1 一般过失 o r d i n a r yn e g l i g e n c e 指审计人员 在执业过程中 没有按审计职业应有的能力和要求 缺乏 合理 谨慎 进行工作 通常这种能力和技术是由审计准则加以规定 的 2 重大过失或疏忽 g r o s sn e g l i g e n c eo r r e c k l e s s n e s s 重大过失或疏忽是相似的概念 但两者之 间存在着微小的差别 重大过失基本上是指审计人员在执业过程 中 违背其职业能力和技术要求 缺乏 最起码的谨慎 而发生 北方交通大学硕士学位论文 严重的过失 疏忽是指审计人员在不知道或没有采取合理措旋发 现财务报告是否恰当的情况下出具审计报告 因为审计人员因疏 忽出具审计报告 意味他已经过适当的审计 所以疏忽有时被称 作 推定欺诈 c o n s t r u c t i v ef r a u d 3 欺诈 f r a u d 指审计人员在已知财务报表有误的情 况下 出具审计报告 并在审计报告中引用 审计是按公认审计 准则进行 的标准格式用语 上述一般过失 重大过失和欺诈过失的相互关系如图2 3 所 不 图2 3 注册会计师一般过失 重大过失和欺诈过失判断流程图 第二章我国证券市场监管体系与注册会计p 瞪盐鉴堕塑垄 2 3 2 中国注册会计师法律责任 近年来我国颁布的不少重要的经济法律 法规中 都有专门 规定会计师事务所 注册会计师法律责任的条款 其中比较重要 的有全国人大常委会审议通过的自 9 9 4 年1 月1 日起施行的 中 华人民共和国注册会计师法 1 9 9 4 年7 月1 曰起施行的 中华 人民共公司法 中华人民共和国证券法 及 中华人民共和 国刑法 等 a 的规定 涉及注册会计师法律责任的最重要的法律是 注册会计师 法 其中的第六章为 法律责任 在第三十九条中规定了注 册会计师事务和注册会计师应承担的行政责任和刑事责任 第四 十二条规定了会计师事务所应承担的民事责任 1 注册会计师法 第三十九条的规定 注册会计师违反本法第二十条 第二十一条规定的 由省 级以上人民政府财政部门给予警告 情节严重的 可由省级以上 人民政府财政部门暂停其执行业务或者吊销注册会计师证书 会计师事务所 注册会计师违反本法第二十条 第二十一条 的规定 故意出具虚假的审计报告 验资报告 构成犯罪的 依 法追究刑事责任 2 注册会计师法 第四十二条的规定 会计师事务所违反本法规定 给委托人 其他利害关系人 造成损失的 应当依法承担赔偿责任 b 公司法 第二百一十九条的规定 承担资产评估 验资或验证的机构提供虚假证明文件的 没收违法所得 处以违法所得一倍以上五倍以下的罚款 并可由 有关主管部门依法责令该机构停业 吊销直接责任人员的资格证 书 构成犯罪的 依法追究刑事责任 承担资产评估 验资或者验证的机构因过失提供有重大遗漏 的报告的 责令改正 情节严重的 处以所得收入一倍以上三倍 以下的罚款 并可由有关主管部门依法责令该机构停业 吊销直 接责任人员的资格证书 c 证券法 的规定 北方交通大学硕士学位论文 于1 9 9 7 年7 月1 日起施行的 证券法 中的第一百八十二 条 第一百八十九条 第二百零二条均涉及注册会计师的法律责 任 1 一百八十二条的规定 为股票的发行或者上市出具审计报告 资产评估报告或法 律意见书等文件的专业机构和人员 违反本法第三十九条的规定 买卖股票的 责令依法处理非法获得的股票 没收违法所得 并 处以所买卖股票等值以下的罚款 2 一百八十九条的规定 证券交易所 社会中介机构及从业人员 在证券交易 活动中作出虚假陈述或信息误导的 责令改正 处以三万元以上 二十万元以下的罚款 构成犯罪的 依法追究刑事责任 3 二百零二条的规定 为证券的发行 上市或者证券交易活动出具审计报告 资 产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构 就其所应负责的 内容弄虚作假的 没收违法所得 并处以违法所得一倍以上五倍 以下的罚款 并由有关部门责令该机构停业 吊销直接责任人的 资格证书 造成损失的 承担连带赔偿责任 构成犯罪的 依法 追究刑事责任 c 中华人民共和国刑法 的规定 中华人民共和国刑法 第二百二十九条规定 承担资产 评估 验资 验证 会计 审计 法律服务等职责的中介组织的 人员故意提供虚假证明文件 情况严重的 处以五年以下有期徒 刑或者拘役 并处罚金 笙三兰垫里圭立坌望堡叁笪堡塑塑垒墨基兰生垦里坌塑 一 3 我国上市公司盈余管理的概念及其产生原因 分析 3 1 盈余管理的概念及其影响 关于盈余管理 e a r n i n g s m a n a g e m e n t 的概念及特 征 在国外有多种说法 美国凯塞琳 雪珀教授认为 盈余管理 实际上就是 披露管理 d i s c l o s u r e m a n a g e m e n t 其目的在于有意影响对外的财务报告 以从中获取秘密利益 保 罗 m 希利与詹姆士 m 华伦则认为 盈余管理是公司管理 当局在对财务报告进行修改 以在公司重要财务业绩方面误导利 益关系人或对依赖于所报告