（国际法学专业论文）论跨国公司转移定价的法律规制.pdf

。啄峻。l 硕士学位论文独创性声明 驯i j f j | | j i j i | j i j i j j j j i jj j j j j y 17 8 9 9 2 , | l l i i1iiii。 本人所提交的学位论文 论跨国公司转移定价的法律规制，是在导师的指导下， 独立进行研究工作所取得的原创性成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不包含 任何其他个人或集体已经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出重要贡献的个人 和集体，均已在文中标明。 本声明的法律后果由本人承担。 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解河北经贸大学有权保留并向国家有关部门或机构送交学 位论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅。本人授权河北经贸大学可以将学位论 文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或其它复制手段保 存、汇编学位论文。 ( 保密的学位论文在年解密后适用本授权书) 论文作者( 签名) ：刍乡杰 侈d 年每月矿日 指导教师( 签名 ? o 年占只 n 一 摘要 全球经济一体化是现代经济的特征与发展趋势，跨国公司由于其在全球经济贸易中 特殊的作用，使得其在国际上的地位日益提升，角色越来越重要。而跨国公司转移定价 的法律规制问题则成为当前世界经济不断融合过程中，税收东道国均要面对的一个棘手 的问题。一般来讲，东道国对引进外资都抱有迫切心态，且多数国家在规范转移定价的 立法机制不够健全，这使得跨国公司有机可乘，通过在多国设立子公司来操纵交易，转 移定价来规避税收，从而使得税收东道国蒙受损失。所以，本文试图从惩罚性法律规制 的理念出发，从跨国公司的非法行为着眼，就跨国公司在东道国的主要不当行为及其法 规制进行了介绍和分析。 本文对转移定价与转让定价的概念进行了界定与对比，从跨国企业转移定价的具体 方法入手进行研究分析，全面地介绍了转让定价税收调整法律制度的基本内容，包括关 联企业的认定、跨国公司关联企业间的转移定价行为的认定、转让定价的调整原则和调 整方法。本文重点对跨国公司转移定价法律规制的新方法的提出进行详细的分析和研 究，在介绍了其发展趋势后，提出了自己的新观点，及以预约定价为发展方向，事后处 理适用一般办法以及定价比较惩罚制度，建立三为一体的护税制度。 最后本文分析了我国转移定价法律规制的现状，并就现阶段我国在此方面存在的诸 多问题进行了研究分析，认为转移定价法律规制要从宏观与微观两方面入手进行调控。 同时要提高行政管理的效率。而通过研究各国转移定价税收调整的立法经验和实践经 验，然后结合本国的实际税收现状，提出完善我国转移定价税收问题的建议。 关键词：转移定价；关联企业；避税；法律规制 n l a b s t r a c t t h eg l o b a le c o n o m i ci n t e g r a t i o ni st h ec h a r a c t e r i s t i co ft h em o d e me c o n o m i ca n dt h e d e v e l o p m e n tt r e n d ，t h em u l t i n a t i o n a lc o m p a n i e s ，b e c a u s eo fi t ss p e c i a lr o l e i nt h eg l o b a l e c o n o m ya n dt r a d e ，i ti sb e c o m i n gm o r ea n dm o r ei m p o r t a n tr o l e b u tt h el a w sr e g u l a t i n g p r o b l e mo f t h em u l t i n a t i o n a lc o m p a n yt r a n s f e rp r i c i n gh a sb e c o m ead i f f i c u l tp r o b l e mw h i c h t h eh o s tc o u n t r ym u s tb ef a c et oi nt h ec u r r e n tw o r l de c o n o m i c a l g e n e r a l l y , t h eh o s t c o u n t r i e sa r e u r g e n t t ot h e f o r e i g nc a p i t a li n t r o d u c t i o n ，m o r e o v e rt h et r a n s f e rp r i c i n g m e c h a n i s mi s i m p e r f e c ti nm o s tc o u n t r i e s ，w h i c hm a k e st h em u l t i n a t i o n a lc o m p a n yh a v e c h a n c et oc o n t r o l 仃a d ea n dt r a n s f e rp r i c i n gt oe v a d et a x a t i o nb ye s t a b l i s h i n gs u b s i d i a r y c o m p a n yi nm a n yc o u n t r i e sa n dm a k e st h eh o s tc o u n t r ys u s t a i nal o s s t h e r e f o r e ，t h i sa r t i c l e a t t e m p t ss t a r t i n gf r o mt h ec o n c e p to f t h ep e n a ll a w sa n dr e g u l a t i o n sa n dh a v i n gt h ei l l e g a l i t y o ft h em u l t i n a t i o n a lc o r p o r a t i o ni nm i n d ，i n t r o d u c ea n da n a l y s i st h ei l l e g a l i t yo ft h e m u l t i n a t i o n a lc o r p o r a t i o ni nt h eh o s tc o u n l e y t h i sa r t i c l em a k et h ed e f i n i t i o na n dc o n t r a s tb e t w e e nt h et r a n s f e rp r i c i n ga n dt h ed i v e r t p r i c i n g ，r e s e a r c ha n da n a l y s e sf r o mt h e m a i nm e t h o do ft h et r a n s f e r p r i c i n g o ft h e t r a n s n a t i o n a le n t e r p r i s e ，r o u n d l yi n t r o d u c et h eb a s i cc o n t e n to ft h ei n s t i t u t i o na n d l a w so ft h e t a xa d j u s t m e n to ft h ed i v e r tp r i c i n g ，i n c l u d i n gd e f i n et h ea s s o c i a t e de n t e r p r i s e s ，t h e b e h a v i o r so ft h e t r a n s f e r p r i c i n gw h i c hi s d o n eb yt h ea s s o c i a t e de n t e r p r i s e s ，t h e c o o r din a tio np rin cip lea n dm e t h o do ft h ed i v e r tp r i c i n g t h i sp a p e rm a k ead e t a i l e d a n a l y s i sa n dr e s e a r c ha b o u tt h en e wm e t h o do ft h em u l t i n a t i o n a lc o m p a n yt r a n s f e rp r i c i n g l a w sa n dr e g u l a t i o n s a f t e ri n t r o d u c i n gt h ed e v e l o p m e n tt r e n do fi t , lp u tf o r w a r dm yo w n n e wi d e a sw h i c ht a k er e s e r v ep r i c i n ga st h ed e v e l o p i n gd i r e c t i o n , p o s t p r o c e s s o ra p p l yt h e g e n e r a lm e t h o da n dt h ep u n i s h m e n ts y s t e mo fp r i c i n gc o n t r a s t ，e s t a b l i s ht h et r i n i t ys y s t e mo f t h ep r o t e c t i v et a r i f f f i n a l l y , t h i sp a p e ra n a l y s e st h ep r e s e n ts i t u a t i o no ft h el a w sa n dr e g u l a t i o n so ft h e t r a n s f e rp r i c i n gi nc h i n aa n dr e s e a r c h e st h ep r e s e n tp r o b l e m sw h i c ho c c u r si nt h i sr e s p e c t ， t h i n kt h a ta d j u s ta n dc o n t r o lt h el a w sa n dr e g u l a t i o n so ft h et r a n s f e rp r i c i n gs h o u l df r o mt h e m a c r oa n dm i c r ot w oa s p e c t s ，a n dt o i m p r o v et h ee f f i c i e n c yo ft h e a d m i n i s t r a t i v e i v v 2 l 一一 一 目录、 摘! 要iii a b s t r a c t i v 弓i言1 1 跨国公司转移定价问题概述2 1 1 转移定价的内涵 1 2 转移定价主体关联企业 2 2 7 4 1 3 跨国公司利用转移定价进行国际避税的主要方法6 7 j z ? 兹金移芳努膨转移宕织。7 1 4 跨国公司转移定价法律规制的意义。 8 j 幺2 架趁冶9 蒙家刃调骢耘修耋：旅一8 1 4 3 贯彻h 公平税负。促进竞争另的税收原赙 彦 2 跨国公司转移定价法律规制的传统原则与方法9 2 1 转移定价法律规范机制的传统原则9 。j 9 j 9 2 2 转移定价法律规范机制的传统方法 2 2 。2 转售( 再销售) 价格j ：。 2 3 转移定价法律调整方法的新发展 1 0 1 0 。j j 。1l n i 2 1 3 1 4 1 4 1 5 。，f f 二夕勇霹爹多凭毒钐尹名彰焦五萌穸差耋刁哟z 爵 1 6 1 6 1 6 。m 。m1 7 。 1 9 i 9 _ p ， 一 謦 ( 1 ) 单边预约定价存在诸多缺陷。0 8 0 0 0 0 。m 。m 。19 ( 2 ) 预约定价程枣繁琐。需耗费一定的时间和或本限翻7 其适用范匿m m 。1 9 ( 3 ) 预约定价不能解决传统调整方法面临的难题m m 。一m 2 0 ( 4 ) 关健性假设设置的不合理将导致预约定价协议无法适用。2 0 佑夕预劲定笏会导致_ 启秀巨复撤述廊迸耩一。2 0 ( 6 ) 实旌管理难度大征管水平 钓配合要求藤m m m m m m 2 i 3 跨国公司转移定价法律规制的新模式探讨。2 2 3 1 定价比较惩罚制度的必要性。 3 2 设立专门的机构处理转移定价避税问题。 3 3 以法律形式建立全面的信息资源数据库与资料库 3 4 惩罚制度必不可少 3 5 国际税务征纳合作 3 6 新模式的构建 2 2 2 3 2 3 2 5 2 5 4 我国规制跨国公司转移定价的法律制度的完善2 6 4 1 我国规范跨国公司转移定价税务管理现状 4 2 我国现行转移定价法律调整制度存在的问题 4 3 完善我国转移定价法律调整制度的建议。 4 3 1 宏观调整。 么& 2 缨骝旖竺落 2 6 2 7 。2 7 3 0 以 结论3 3 参考文献3 4 后记3 6 攻读学位期间的研究成果3 7 v 引言 以目前的世界经济环境来看，世界各国的重要税源之一就是跨国公司的赋税，这是 由于跨国公司的发展飞速，随之而来的就是税收东道国一系列的税收问题，由于跨国公 司运用转移定价方式进行避税活动的现象频繁，使得国际间税收权益的正常分配秩序遭 到破坏，从而使国际税收管理陷入不利局面。因此跨国公司转移定价的防范和调整问题 研究，成为国际法学科的重要理论问题。 面对经济全球化的发展趋势，笔者认为有必要加强对转移定价法律调整制度的研 究，而现阶段，跨国公司转移定价的方式日益复杂化，在比较分析国际税法上现有法律 制度基础上，应当探讨转移定价法律规制的新方法，找到新的突破口。即在借鉴国际最 新成果的基础上，提出完善我国调整转移定价税收法律制度的合理化建议，使得我国对 跨国公司的税收得到保障，从而保护国家的根本利益。 本文从跨国公司转移定价的基本问题着手，详细介绍了跨国公司转移定价的动机与 方法，并就现在国际社会上对转移定价的一般调整方法做了阐述，且着重论述了转移定 价法律规制的新发展，提出了笔者自己的观点，即建立以可比非受控价格法为理论基础 的“定价比较惩罚制度 并提倡与一般的调整办法和预约定价协议一起，组成三位一体 的护税体系，用以完善东道国包括我国在内的转移定价法律制度。 1跨国公司转移定价问题概述 1 1 转移定价的内涵 1 1 1 转移定价与转让定价 关于转移定价与转让定价的概念，在许多文献与资料里将二者作同一解释与理解， 这其实是一种错误的概念，我们有必要在此作出j 下确的解读。对于此问题，在国际范围 内，并没有一个被大家统一认可的定义，对t r a n f e rp r i c i n g 可以翻译成两种意思， 一是转让定价，这表示一个中性的意义，并不能就把他与非法避税划等号，因为转让定 价既包括法非避税的的行为，也包括正常定价即根据正常交易原则定价的行为，而这种 按照正常交易原则的定价的行为对跨国公司来说是必须的。而另一种翻译转移定价，就 是只将这种行为理解为非法转移利润的行为。本文主要讨论跨国公司操纵利润的定价行 为，因此采用了后者的译法。 转移定价可以看作是属于转让定价的一部分，而对于转移定价，新帕尔格雷夫经 济学大辞典9 0 对“转移定价 如此定义：是指所有权统一的工商企业内部不同部门 或分支之间进行交易所使用的价格。对那些规模较大的企业，处于管理上的考虑，一般 都会确定这种内部核算价格，以监督所属各个行业部门的运营情况。在这些部门被授予 一定的经营管理自主权的情况下，调拨价格对各个部门的决策过程更有重要意义，他们 能使个内部“市场 更充分透明。也就是说是企业内部或利益关联方之间为了实现其整 体战略目标，有效协调内部各个分部之间或利益关联方之间的关系，谋求企业整体利益 最大化的一种交易定价。它一般发生在关联企业的内部交易中，但也不排除有业务关系 的企业互相勾结进行此类交易的可能。 从某种意义上说，转移定价也就是企业内部交易定价。这种定价一般不受外部市场 供求关系的影响，也不是买卖双方在市场上按正常交易原则确立的价格，只服从于跨国 公司的利益最大化，是根据企业的战略和利益的需要，由企业少数上层人员在综合分析 评价交易双方的利率水平、经济环境、外利政策、税收政策及政治气候等因素之后确定 的。通过转移定价，可以使企业的内部成本远远低于或高于实际成本，能导致东道国国 国新帕尔格雷大经济学火辞典足由英国经济学家伊特书尔约请美国经济学家米尔盖特和纽曼为他的合作 者。于1 9 8 3 年开始编纂，1 9 8 6 年编成，1 9 8 7 年9 月 j i 版的。 2 家的税收流失，是转移定价最大的弊端。 1 1 2 转移定价的动机 通过操纵和运用转让价格来实现其国际经营战略和全球利润最大化是跨国公司关 联企业制定转让价格的主要动机。跨国公司一方面要考虑怎样能赋税最经济，另一方面 要考虑其全球产业的整体发展，对于我们国家的跨国企业集团也是一样。所以，通过转 移定价规避税收是跨国公司实施战略发展目标的一个重要手段，其战略动机具体体现在 以下两大动机：税收动机和非税收的动机。 ( 1 ) 税收动机 逃避所得税 我们知道所得税税率和税制的差异在世界范围内的很多国家或地区存在，跨国公司 正是利用了这一点，通过转让定价行为将利润从高税率的国家或地区转移到低税率的国 家或地区，从而实现利润的转移，规避巨额税收。 增加外国的税收抵免 现阶段，各国间都签订双边或多边税收协定，允许税收抵免。跨国公司利用这一点 利用转让定价来充分利用外国税收抵兔制的规定，尤其是当母公司所在国允许综合抵免 法，来逃避税收。 减少关税 以成交价格为基础来确定税收是现在多数国家采用的办法。跨国公司可以通过内部 定价将商品价格降至很低的水平，然后向高关税国家和地区出口其产品，从而达到少交 关税的目的。 ( 2 ) 非税收动机 打入和控制外国市场 跨国公司利用转移定价将其产品以很低的价格销售给某一国其属下的子公司，这 样，由于其价格远远低于市场的公平交易价格，就使得跨国公司的子公司在该国的市场 上拥有绝对的价格优势，从而控制国外市场。 调节利润水平 跨国公司的母公司有时为了子公司在东道国的荣誉利益，往往通过低价提供原材 料、零部件、劳务而后再高价回购其产品，使子公司盈利表现良好；还有，因为害怕受 到当地企业抵制或者迫于职员工资压力，跨国公司还会采用相反的操作手法，降低子公 西胡勇辉：o i 资企业转让定价避税与反避税探讨，税务研究，2 0 0 4 年第4 期。 3 司的利润水平。 逃避外汇管制 某些国家由于政治或者经济目的，会对外汇的自由出入境进行管制，限制外汇的流 通，跨国公司可以通过转移定价高价收购或者是低价出口产品或原材料给国外子公司， 以达到将资金转移的目的，这期间也会对东道国的税收政策产生不好的影响。 回避外汇风险或获取汇率差价收益 由于跨国公司的经营活动遍布全世界，使用不同的货币，使得跨国公司面临相当的 外汇风险。跨国公司会利用转移定价指定以其中某一个国家的货币结算，把经营利润从 一个子公司转移到另一个子公司，用以规避货币风险。同时，由于各国的外汇汇率都有 波动，跨国公司以上做法还可以减少汇率波动带来的损失且获得汇率波动带来的好处。 侵占合作方的利润 跨国公司往往在东道国月该国企业合资合作，它们之间一般按股权多少来进行利益 分配，出于对利益的考虑，跨国公司通过内部操作将合资公司的产品以较低的价格转让 给其他的自己持有股权比例更高的子公司以使得自己整体获得较高的利润，却损害了东 道国合资者的利益。 保持和东道国政府的良好关系 因为跨国公司转移定价规避东道国税收使得东道国损失严重，所以往往会遭到东道 国税收部门的抵制，使得其公司形象和信誉受到影响，为了保持和政府的良好关系，跨 国公司将销售给国外子公司的产品价格通过转移定价提高到很高的水准，从而将利润留 在东道国内。 规避政治风险 当跨国公司的子公司所在国家有军事政变，战争等政治风险时，其在该国家的财产 可能会受到巨大损失，跨国公司会很快改变销售给该子公司的产品价格，使得价格暴涨， 同时让其他国家子公司对处于该政治风险的国的子公司收取高额原材料费用技术管理 费用等，这样，使得跨国公司的财产能迅速从该国转移出来。 1 2 转移定价主体一关联企业 1 2 1 关联企业的法律界定 关联企业是跨国公司转移定价实现的载体。如果没有关联企业这种特殊的企业组织 结构，转移定价就无法得以实现。关联企业并不是一种具体的企业形态，而是一个经济 4 学上的概念，所以，从一般意义上来讲，关联企业是指在资本、管理和经营等方面彼此 发生联系，并达到一定程度的企业。 从税收角度看，世界各国所常用的是控制标准，即只要跨国公司与某企业之间存在 着某种控制与被控制关系，即为关联企业。 在世界范围内比较有影响力的规定有国际税收协定的0 e c d 范本和联合国范 本。对国际关联企业作了如下定义：“当缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方 的管理、控制或资本，或者同一人直接或间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业 的管理、控制或资本，在上述任何一种情况下，两个企业间的商业或财务关系不同于独 立企业之间的关系。 实际上，一个国家关于关联企业的认定标准是根据本国的经济发展水平来规定的。 因为，如果标准过高，转移定价制度太过宽松，则对本国的税收不利；相反，标准过低， 转移定价制度太过严格，则不利于对外资的利用。笔者以为，此问题也只能分别对待处 理，全世界制定一个统一的标准，在经济发展水平环境都不尽相同的情况下，比较困难。 1 2 2 我国对关联企业的认定 我国公司法 中对关联企业有如下规定：“关联关系，是指公司控股股东、实际 控制人、董事、监事、高级管理人员与其直接或者间接控制的企业之间的关系，以及可 能导致公司利益转移的其他关系。但是，国家控股的企业之间不仅因为同受国家控股而 具有关联关系 。 ， 我们将关联企业概括为：经营、资金、购销等方面，关联做作业间存在直接或间接 的拥有或控制的关系，或直接或间接地同为第三方所有或控股，或与其他经济组织、公 司、企业具有利益上的关联。从税法中的规定来看关联企业是一个特别复杂的问题，其 还涉及到其关联程度以一些量的问题来判断。不能只是用文字来简单定义。 在我国，基本上采用了国际上通用的股权控制标准和人身控制标准。其中的股权控 制标准，我国采用了2 5 的股权控制标准，而不像有些国家在公司法上规定的关联企业 通常规定的5 0 标准。之所以这样规定，一方面是因为税法没有必要执行公司法的标准， 另一面是因为关联企业的转让定价通常是有一种共同利益的存在。另外根据中华人民 共和国中外合资经营企业法规定，在中外合资经营的企业里，外商的投资比例最低为 2 5 ，但是在实际的经营中，特别是在原材料的采购或产品销售的定价上，外商通常拥有 西何再润：外阿投资企业转移定价j 税收管理，绛济科学f l l 版 i ：，2 0 0 6 年1 2 月第l 版。 西2 0 0 5 年1 0 月2 71 1 中华人民共和国主席令第l h i 十二号公布，自2 0 0 6 年1 月l f 二l 起施行 5 决定定价的权利。所以我国采取2 5 的标准符合我国的实际情况和要求。而且，我国的 做法与国际上不少国家也相一致。 对于我国在经营管理上的其他控制标准，我国也是根据自身的实际情况而制定的。 因为我国的外商投资企业中，还有一种是中外合作经营企业，中外双方采用股权控制标 准一般是不计算出资比例的，对于这类企业来说没什么实际意义。所以对中外合作经营 企业必须用其他控制标准。 1 - 3 跨国公司利用转移定价进行国际避税的主要方法 跨国公司无论是处于哪种动机转移收入，也无论选用哪种转移定价的方法，都会造 成东道国的税收损失。这是各国税务部门必须面对的问题。 1 3 1 有形业务来往的转移定价 跨国公司在进出口商品时，将进口商品的价格定的很高，而出口自己的商品时候却 低的出奇，通过这种方法，就可以将设在东道国的子公司的利润转移到跨国母公司，跨 国公司的子公司之间还可以通过有形财产的使用费来转移利润。比如在合资企业成立的 时候，高估外资方资产，低估中方资产。 有形业务的来往转移定价可分为两类： ( 1 ) 内部成本转移价格 一般一个企业内，分为以成本为中心，以利润为中心和生产同类产品的和生产单位 之间这样三种转移定价的的种类。前者是以成本为基础确定转移定价，后两者分别以成 本加一定毛利确定转移定价和易成本管理费确定转移定价。 ( 2 ) 外部市场转移价格 这种体系的含义为：在商品有国际市场价格的时候，则按国际市场价格作为定价基 础；如果商品没有国际市场价格，则按成本加成的方法定价。这些跨国公司在对它内部 交易的有形资产时，由于其可以随意定价，它可以考虑各个国家的税收现状，然后制定 价格，这种价格往往与公平交易价格相差甚远。 此外，租赁、租用和租购也是跨国公司将有形资产转移的办法。通过这种办法跨国 公司可以将资产的使用权转移给自己的子公司，然后收取使用费。这里的操作可以概括 为一个高税率国家的子公司将自己的某项产业用极低的价格转移给一个低税率国家的 子公司，然后由此子公司再以极高的价格转移给另外一家子公司，这样，两部分资金的 车就转化为了低税率国家的子公司的利润。事实上，跨国公司也经常直接支付极高或者 6 极的租金来直接调节自己的资金使用，而不再通过多次中转利润。 1 3 2 无形资产的转移定价 无形资产除了传统意义的的无形资产包括专利、商标、专有技术和商誉，还有就是 贸易无形资产，这类资产一般指通过研究、开发而创设的无形资产，还包括销售活动。 由于无形资产开发成功后会有巨大的经济效益，所以利用无形资产进行转移定价是 跨国公司常用的方法，是世界上技术贸易的重要组成部分。这里无形资产的交易主要包 括转让或许可使用商标、著作权专利、专有技术、等知识产权。一个跨国公司可以向国 外子公司或者关联企业收取极高的无形资产使用费和转让费，来控制该企业的利润，同 样的，也可以收取极低的使用费和转让费，将利润向对方转移，以增加子公司或者关联 企业的竞争力。 无形资产虽然没有具体的实物价值，但是通过对无形资产的转让和使用，就可以实 现利润的转移，因此，外商大都喜欢利用无形资产交易来调控利润，以追求利润最大化。 其价格的制定主要取决于两类因素：一是外商掌握信息的情况：二是谈判中讨价还价的 能力。 1 3 3 资金和劳务的转移定价 此类转移定价是指跨国公司的母公司与子公司之间，在提供劳务时和融通资金所实 施的价格转移。包括市场调查、行销、管理、行政事务、技术服务、维修、设计、咨询、 代理、科研、法律、会计事务等服务的提供等 。此类转移定价主要包括以下几种形式：； ， 一是通过提供贷款和利息的高低来影响子公司的成本费用：二是通过扩大向子公司借款 的比例以使子公司增加支出，从而达到减轻税赋的目的：三是通过公司之间所提供的技 术、管理、广告、咨询等收取费用的高低来影响子公司的成本和利润：四是通过租赁方 式转移利润，减轻税负。 跨国公司的支付利息是可以在税前扣除的，所以其关联企业就可以认为地增加或较 少贷款利息，用这种方法也可以时间转移利润。比如少收或者不收某一关联企业的的贷 款利息，这样就减少了此企业的的费用，是此企业盈利，相反有时为了减少纳税，跨国 公司就会操作贷款利息，收取高额利息，使得企业出现轻微亏损，用以逃避税收。 国1 9 9 6 年4 月经合组织( o e c d ) ，关于各国公j d 和税务管理的转让定价准则。 毋周永：转移价格在跨国公司中的作用及j 限制，新华文摘经济，2 0 0 2 年第5 期。 e m s t , & y o u n g t r a n s f e rp r i c i n g2 0 0 3g l o b a ls u r v e y n e wy o r k ：e m s t & y o u n gi n t e r n a t i o n a ll i m i t e d ，2 0 0 3 ：11 3 2 11 3 3 7 1 4 跨国公司转移定价法律规制的意义 1 4 1 维护国家权益，充裕国家财政收入 跨国公司的转移定价规避税收减轻了跨国公司的税收分担，但是却使得东道国的税 收减少，同时由于跨国公司的这种行为，造成了资本在国际间的不正常流动，使得各个 国家的税收权益难以j 下确划分，而且不利于经济技术的交流。只有加强反避税，才可以 使得税收正常、及时上缴国库，这对于国家间的税收权益矛盾的解决也大有好处。 1 4 2 保证国家宏观调控的实施 东道国为了吸引外资，发展本国经济，往往会对外商投资基业实行一系列的优惠政 策，这些政策是作为国家的宏观调控政策，用以引导经济发展，加强地区经济结构、企 业经济结构、促进产业化等经济结构的合理性。而跨国公司利用转移定价非法避税的行 为却使得东道国的税收优惠政策失灵，背离了东道国实行一系列优惠税收政策的初衷， 大量税源流失，使得东道国经济受损失，宏观调控失去实际意义。加强反避税工作已经 是东道国税务部门必须从严、尽快实施的政策，这样才能体现东道国的税收政策。 1 - 4 3 贯彻“公平税负，促进竞争 的税收原则 跨国公司的转移定价所制定的商品价格都会很大程度上偏离按照公平竞争原则所 制定的市场价格，这对国际资金的正常流动是一种打击，破怪了国际收支平衡，并且严 重妨碍正常的国际投资活动和国际技术交往，使得国际经济秩序出现混乱。 公平税负是指在同等条件下按同等办法征税，不同条件下的纳税人区别征税。公 平税负的宗旨是开展公平竞争，提倡大家勇夺先进，鼓励企业奋进，从而达到提高整体 的地区经济繁荣。然而由于非法避税行为的出现，使得那部分按税收政策纳税的纳税人 实际上处于一种不利的竞争地位，也就是增大了这部分纳税人的负担，这严重破坏了公 平税负的原则，使得国家税收遭受损失，影响社会风气。只有鸡鸡丌展反避税的工作， 加大执法力度才能解决这个由人为造成的对税收的影响，实现公平税负。 1 4 4 提高东道国税务人员的素质，维护东道国税法的尊严 反避税工作的开战，可以使得东道国的税务工作人员在实战中增长反避税工作的经 验，熟悉自己的业务，对形形色色的反避税工作进行深入观察和研究，很大程度上能提 高税务工作人员的反避税能力，同时，加强反避税工作可以更好的警示纳税人，提高其 纳税意识，防止其出现非法避税行为。对非法避税行为进行打击，最终的目的是为了改 善东道国的投资环境，完善本国的税收制度，维护东道国的法制尊严。 西j i a nl i ，a l a np a i s e y i n t e r n a t i o n a lt r a n s f e rp r i c i n gi na s i ap a c i f i c m n e wy o r k ：p a l g r a v em a c m i l l a n 2 0 0 5 8 2 跨国公司转移定价法律规制的传统原则与方法 2 1 转移定价法律规范机制的传统原则 2 1 1 正常交易原则 正常交易原则，亦称公平交易原则、独立核算原则或独立企业原则，是转移定价的 核心原则，也是目前各国一致遵行的基本原则。其含义是跨国公司关联企业之间所进行 的交易应当按照没有关联企业的企业之间的交易价格进行定价，即按照正常的市场价格 进行。 经合组织范本和联合国范本第9 条第一款：“( 当) 两个( 关联) 企业之间的商业 或财务关系不同于独立企业之间的关系，那么，任何本应由其中一个企业取得，但由于 这些情况而没有取得的利润，可以记入该企业的利润内，并据以征税。一 正常交易原则现以成为各个国家制定调整转移定价法律制度的基石，它是各国税务 机关处理跨国公司利用转移定价非法避税案件的基本准则。 它也存在着一些方面的不足。首先，正常交易原则采用独立实体标准，并不能充分 考虑一体经营的规模经济及各种经济活动的内在联系。在关联企业之间还存在着由于规 模经济而产生的利润分配的客观标准。因为被用来进行比较的可比交易往往难以找到。 跨国关联企业，尤其是大型的跨国企业，其内部往往是分工细致，其在内部进行交易的 产品常常是在市场上无法买到的具有一定独特性的产品，特别是在高新技术产业，无形 资产的转让和使用费用很难找到可比交易。而且，在某些情形下，使用正常交易原则对 大量多类型的跨国交易进行调整时，对纳税人和税务当局都会造成管理上的负担。在获 取适用正常交易原则所需要的资料时，税务当局和纳税人都会遇到较大的困难。 从实践来看，正常交易原则对很多的转移定价案件具有很有效的调整作用，其在理 论上的合理性已经被大家接受。在许多涉及商品买卖和资金借贷案例中，税务当局按照 相对独立企业的可比交易对关联交易进行比较，发挥正常交易原则的作用。 2 1 2 最优法原则 在实际的经济贸易当中，交易的复杂程度远超想象，种类繁多，情况复杂，对于某 毋令称为绐济合作j 发j 砭组织关于避免所得和财产双霞征税的协定范奉它是由经济台作j 发髓组织( o e c d ) 制 定、十1 9 7 7 年公布的签i 1 i 国际税收协定的示范文4 i = 。 。伞弱：为联合闲关于发达同家j 发跹中陶家问避免双莺征税的协定范本。它是出联合国专家小组制定，于1 9 7 7 年公布的签i j 闲跏：税收协定f l ：j 4 ：范文本。 9 一项交易是否符合正常的交易标准，有很多种方法可以进行确定。在进行这种交易的检 验测定时可以首先采取其中一种方法，但是，当发现另外一种方法可以更有效更合理的 对交易结果进行认定时，那么就必须采用另外一种方法；此外，如果使用同一方法在不 同的交易结果认定时出现不同的结果，那就必须选择能够根据实际情况，对正常交易结 果进行最可靠衡量的那一次来确定，这就是最有法原则。 需要注意的是，最优法原则并不是说要通过多种方法来进行交易的认定，最后选择 其中一种，而是通过排除法，以说明为何其他方法不合适或者不适用。 2 1 3 可比性原则 可比性原则就是指对以跨国公司关联企业问的交易的客观情况为基础进行可比性 分析，列举的可比性因素包括：经济条件、资产与劳务合同条款、经济环境及商务策略。 我们在确定一项交易是否为正常交易时，应当以非受控交易为参照，通过其与跨国 公司内部交易价格的数据做比较来判断此项交易是否为正常交易。影响两种交易可比度 的因素包括：一是两项交易之间的差异能否被计量和调整。这是因为，一般完全相同的 交易时难以找到的，两项交易存在差异是狠正常的事情，如果两项交易之间的差异可以 被准确计量和精确调整，则对交易的判断起到关键作用。二是可比性分析所使用数据与 设定前提的质量的高低。原始数据的的完成、准确，是以其为基础的分析必不可少的措 施，选作为参照的非受控交易的各种资料与数据对于交易本身的判断尤为重要。如果所 设定的的提合理，那么得出的结论就比较可靠。 2 1 4 总利润原则 总利润原则是指东道国税务当局并不干涉跨国公司关联企业平时的转移定价转移 利润的行为，而在年终的纳税额度终结时，按照跨国公司的整体也就是全球范围内的利 润汇总，再按事先设定好的合理指标与标准对跨国公司征税，这样，税务部门就不考虑 跨国公司的内部交易情况，而是只需要制定出比较合理的指标与标准。这些既定的指标 与标准是通过综合考察该跨国公司在各国的销售、成本、资产、员工及其他重要因素而 制定的。 由于总利润原则在使用过程中免去了税务部门逐笔审核关联企业间的每项交易的 工作，使得税务征管工作简化，方便快捷。在双重征税的问题上，如果各国能针对某一 跨国公司的年终总利润及其分配达成一致意见，就可以解决双重征税的问题。同时，国 际社会，对总利润原则持反对意见的也很多，通常都认为总利润原则定量的做法非常武 国王铁军转：移定价及税务处理上的国际惯例中国财政经济 l l 版社，1 9 8 9 年出版。 1 0 断，因为在实际中必须考虑各个跨国公司各关联企业所处的经济环境，商业风险，业务 的性质等都有可能存在不同，这样就造成了，国际社会中对某一跨国公司的最终年利润 分配的认定各国税务部门难以达成共识。因此总利润原则并没有被广泛应用，目前全球 使用该原则的只有美国及个别国家。 2 1 5 合理原则 经济合理性是合理原则的基础。它强调“合理 的解决方法，运用合理原则可以适 用跨国公司内部的交易，弥补正常交易原则的不足，乃至代替j 下常交易原则。但是在国 际实践来看，运用合理原则所取得成果却是很少，其标准难以确定，故实施的意义不大。 2 2 转移定价法律规范机制的传统方法 2 2 1 可比非受控价格法 ( 1 ) 可比非受控价格法的适用 此方法的内涵是具有相同的或者相似的交易对象。这种方法是将关联企业内部货物 交易价格与独立企业之间相同或相似的货物交易价格相比较，并以后者的交易价格作为 衡量判断关联企业内部货物交易价格是否符合公平市场交易价格和进行重新调整的标 准。 同一跨国集团内部企业间转移商品或服务时所使用的价格，将与独立非受控交易中 所使用的正常价格进行对比。非受控交易是非关联企业之间或非关联企业与关联企业中 的一方的交易。要找到完全相同或是十分相近的交易是十分困难的，因此只要比较双方 的交易在商品本身、合同条款、交易数量、市场情况、转售利润预期等方面的差别可以 被确定或调整，甚至是存在一些无法被确定的细小差别，只要没有其他现有的转移定价 法能比可比非受控价格法得出更为可靠的结果，可比非受控价格法仍是可以使用的。与 其他方法比较，可比非受控价格法最为直截了当，能提供大量的数据证明准确性，因此 最为各国税务当局所偏爱。 可比非受控价格法要求比较受控交易价与非受控交易价，同受控交易具有可比性的 非受控交易必须满足以下条件之一：一是，交易之间的差别不会在实质上影响公开市场 上的价格；二是，可进行合理准确的调整以消除这些差异对价格的影响。在判断受控 交易和非受控交易之间是否存在可比性时，首先要考察的是产品的可比性。如果产品之 间存在差异，但是又不足以对产品的交易价格造成实质性影响时，应当对差异所造成的 国r a i m o n d o sm o i l e rp a s c a l i s , a n ds c h a r f , k i m b e d y t r a n s f e rp h c i n gr u l e sa n dc o m p e t i n g g o v e m m e n t s j o x f o r de c o n o m i c p a p e r s 2 0 0 2 ，5 4 ：2 3 0 2 4 6 1 1 影响进行适当的调整。如果存在实质性的影响，那么可比非受控价格法不再适用。 ( 2 ) 可比非受控价格法的优缺点 笔者认为，可比非受控价格法符合市场交易的规律，具有明显的合理性，强调产品 的可比性，被认为是最符合正常交易原则，各国税法一般都规定优先适用此法。可是， 可比非受控价格法也存在缺点。首先，在独立企业之间找到与受控交易非常类似的且不 存在对价格产生影响的差异因素的交易是非常困难的。一旦存在差异，则对这些差异所 造成的价格差异进行调整是非常不容易的事情。可比非受控价格法从原则上说，是最适 用的方式，理沦也简单，然而要在日常大量的交易活动中找到真j 下的可比非受控交易价 格似乎是件奇事。 2 2 2 转售( 再销售) 价格法 ( 1 ) 转售价格法的适用 根据o e c d 转让价格指南的定义，再销售价格法，是指以从关联企业购迸的产 品再销售给一个独立的企业的价格为基础的一种调整转移定价的方法。其含义为认定跨 国公司关联企业间的交易为虚假交易，买卖双方是一种代理的关系，那么他们之间的价 格也就不能作为正常交易价格。关联企业的买方将从关联企业的卖方购进的商品再销售 给无关联关系的第三者时所取得的销售收入，减去关联企业中买方商品再销售给第三者 时所发生的合理费用和按正常利润水平计算的利润后的差额，就是关联企业中卖方的正 常销售价格。这其中的关键是确定分销商的合理销售利润。 使用转售价格法时，必须满足以下四项条件：无法找到可比非受控价格；可以 找到在内部交易之前或之后的合理时间内发生的转售价格；转售方在转售有形资产之 前没有对资产的物理性质加以改变，导致其财产价值显著增加；转售方在转售之前没 有改进该有形资产，显著增加其价值。其中第、两项条件是适用转售价格法所必须 满足的前提。 在采用再销售价格法时，有一点也需