（会计学专业论文）企业纳税筹划若干问题的运筹学研究.pdf

摘要 纳税筹划正日益发展成为一门综合性学科。在其发展过程中，很少有人将运 筹学方法在纳税筹划中的应用问题作为一个专门课题加以研究。事实上，随着企 业纳税筹划复杂程度的日益提高，应用运筹学方法定量处理纳税筹划中众多因素 相互影响的复杂问题，既具有必要性又具有可行性，并且具有重要的理论和现实 意义。本文以运筹学方法作为贯穿全文的线索，对企业纳税筹划若干具体问题的 优化决策展开研究。具体而言，本文应用运筹学中的线性规划和非线性规划原理、 单目标决策分析和多目标决策分析方法，研究企业的跨国经营转让定价纳税筹 划、税前利润弥补亏损纳税筹划、固定资产折旧方法纳税筹划、跨国投资地点选 择纳税筹划这四个方面的问题。主要研究成果集中体现为所建立的各种数学模 型、推导的计算公式和提出的重要参数。这些成果对于纳税筹划学科领域的发展 提供了重要的理论支持，对于纳税筹划实践操作的量化提供了有用的决策工具， 从而成功地实现了对纳税筹划以数学为手段进行规律性描述和定量化决策的创 新性探索。 本文的主要创新如下：( 1 ) 建立了具有普遍适用性的跨国经营转让定价纳 税筹划的线性规划模型，其中特别考虑了股利分配及其己付预提税和所得税的国 际双重征税免除因素。( 2 ) 推导了连续亏损状态下的亏损弥补纳税筹划的非线性 规划模型，该模型对于发生连续年度亏损的企业具有普适性。( 3 ) 提出了非连续 亏损状态下的亏损弥补纳税筹划的非线性规划模型，该模型对于发生非连续年度 亏损的企业具有普适性。( 4 ) 建立了考虑货币时间价值影响的亏损弥补纳税筹划 的非线性规划模型，该模型对于发生连续年度亏损的企业具有普适性。( 5 ) 应用 单目标决策分析方法，提出了“临界折现率判据参数”并推导其数学公式，在考 虑风险因素的固定资产折旧方法纳税筹划中可用于作为最优折旧方法的普遍性 直接判据。( 6 ) 应用多目标决策分析方法，提出了跨国投资地点选择纳税筹划的 层次分析结构模型，从而可综合考虑多种税制因素以确定出最佳跨国投资地点。 关键词：纳税筹划；数学模型；运筹学 a b s t r a e t t a x p l a n n i n gi sn o ws p e c i a l i z e da sac o m p r e h e n s i v ed i s c i p l i n e ，t h o u g hf e wp e o p l e h a v ea p p l i e do p e r a t i o n a lr e s e a r c hi nt a xp l a n n i n gs t u d ya n dr e s e a r c h i nf a c t , a st a x p l a n n i n go fe n m p r i s e sb o t , o m 器i n c r e a s i n g l yc o m p l i c a t e d , a p p l y i n go p e r a t i o n a l r e s e a r c ha saq u a n t i t a t i v ea n a l y s i sm e t h o dt o s o l v i n gc o m p l i c a t e dt a xp l a n n i n g p r o b l e m sw h i c hi n v o l v em a n yi n t e r a c t i v ef a c t o r si sn o to n l yn e c e s s a r ya n dp r a c t i c a b l e , b u ta l s os u p p o s e dt oh a v et h e o r e t i c a la n dr e a l i s t i cs i g n i f i c a n c e u s i n go p e r a t i o n a l r e s e a r c hm e t h o d sa st h em a i nt h r e a d , t h i sd i s s e r t a t i o ne x p l o r e st h eo p t i m i z a t i o n d e c i s i o n so fs o m em a t e r i a lt a xp l a n n i n gp r o b l e m s b ya d o p t i n gd i f f e r e n to p e r a t i o n a l r e s e a r c hm e t h o d s ，i ts t u d i e sf o u rs i g n i f i c a n tt a xp l a n n i n gp r o b l e m s ，t h a ti s , t h et a x p l a n n i n gp r o b l e mo ft r a n s f e rp r i c i n gi nt r a n s n a t i o n a lo p e r a t i o na n a l y s i sb a s e do n l i n e a rp r o g r a m m i n g ，t h et a xp l a n n i n gp r o b l e mo f l o s sc a n tf o r w a r da n a l y s i sb a s e do n n o n l i n e a rp r o g r a m m i n g ，t h et a xp l a n n i n gp r o b l e mo fd e p r e c i a t i o nm e t h o d sf o rf i x e d a s s e t sa n a l y s i sb a s e do ns i n g l e - o b j e c t i v ed e c i s i o na n a l y s i s ，a n dt h et a xp l a n n i n g p r o b l e m o ff o r e i g nd i r e c ti n v e s t m e n tl o c a t i o nc h o i c e a n a l y s i s b a s e do n m n l t i p l e - o b j e c t i v ed e c i s i o na n a l y s i s m a j o rr e s e a r c ha c h i e v e m e n t so f t h i sd i s s e r t a t i o n a r ee m b o d i e di nt h em a t h e m a t i c a lm o d e l se s t a b l i s h e d , t h ec o m p u t i n gf o r m u l a s d e r i v e da n dt h ei m p o r t a n tp a r a m e t e r sa d v a n c e d t h e s ea c h i e v e m e n t sc a nl e n d i m p o r t a n tt h e o r e t i c a ls u p p o r tt ot h ed i s c i p l i n a r yf i e l do ft a xp l a n n i n ga n dp r o v i d e u s e f u ld e c i s i o nt o o l sf o rt h eq u a n t i f i c a t i o no ft a xp l a n n i n gp r a c t i c e t h e r e f o r e ，t h i s d i s s e r t a t i o n i n n o v a t i v e l y s u c c e e d si n e x p l o r i n g t h e r e g u l a rd e s c r i p t i o n sa n d q u a n t i t a t i v ed e c i s i o n so f t a xp l a n n i n gw i t h m a t h e m a t i c a lm e t h o d s n 蟛m a i na c a d e m i cc o n t r i b u t i o n so ft h i sd i s s 盯m t i o na r cd e s c r i b e da sf o l l o w s ： f i r s t l y ，w i t has p e c i a lc o n s i d e r a t i o no nt h ef a c t o r so fd i v i d e n d sd i s t r i b u t e da n dt h e r e l a t e da v o i d a n c eo fi n t e r n a t i o n a ld o u b l et a x a t i o nw i t hr e s p e c tt ow i t h d r a w a lt a xa n d i n c o m et a x ，t h i sd i s s e r t a t i o ne s t a b l i s h e sau n i v e r s a ll i n e a rp r o g r a m m i n gm o d e lf o rt a x p l a n n i n go ft r a n s f e rp r i c i n gi nt r a n s n a t i o n a lo p e r a t i o n s e c o n d l y ，t h i sd i s s e r t a t i o n d 髓i v e san o n l i n e a rp r o g r a m m i n gm o d e lf o rt a xp l a n n i n go fl o s sc a r r yf o r w a r di nt h e c a s eo fc o m i n u o u sl o s s w h i c hh a sg e n e r a la p p l i c a b i l i t yf o re n t e r p r i s e sw i t h c o n t i n u o u sl o s s t h i r d l y ，t h i sd i s s e r t a t i o nb r i n g sf o r w a r dan o n l i n e a rp r o g r a m m i n g m o d e lf o rt a xp l a n n i n go fl o s sc a r r yf o r w a r di nt h ec a o fd i s c o n t i n u o u sl o s s , w h i c h h a sg e n e r a la p p l i c a b i l i t yf o re n t e r p r i s e sw i t hd i s c o m i n u o u sl o s s f o u r t h l y ，t h i s d i s s e r t a t i o ns e t su pan o n l i n e a rp r o g r a m m i n gm o d e lf o rt a xp l a n n i n go fl o s sc a l t y f o r w a r dc o n s i d e r i n gt h ei n f l u e n c eo fm o n e t a r yt i m ev a l u e ，a n dt h em o d e la l s oh a s g e n e r a la p p l i c a b i l i t y f o re n t e r p r i s e sw i t hc o n t i n u o u sl o s s f i f t h l y , b y a p p l y i n g s i n g l e o b j e e t i v ed e c i s i o na n a l y s i sm e t h o d , t h i sd i s s e r t a t i o ni n u o d u c e sac r i t e r i o n p a r a m e t e ro fc r i t i c a ld i s c o u n tr a t ea n dd e r i v e si t sm a t h 伽n a t i c a lf o r m u l a s ，a n dt h e p a r a m e t e rc a ns e r v ea sag e n e r a ld i r e c t c r i t e r i o ni nt a x # a n n l n gf o rd e p r e c i a t i o n m e t h o d so ff i x e da s s e t sw h e nt a k i n gi n t oc o n s i d e r a t i o nt h ef a c t o ro f d s k s i x t h l y , b y a p p l y i n gm n l t i - o b j e e t i v ed e c i s i o na n a l y s i sm e t h o d , t h i sd i s s e r t a t i o ne o n s l l n c t sa na h p m o d e lf o rt a xp l a n n i n go ff o r e i g nd i r e c ti n v e s t m e n tl o c a t i o nc h o i c e ，w i t hw h i c ht h e o p t i m a ll o c a t i o nc h o i c ec a nb em a d ew h i l ec o n s i d e r i n gm a n yf a c t o r so f t a x a t i o n k e yw o r d s ：t a xp l a n n i n g ：m a t h e m a t i c a lm o d e l s ；o p e r a t i o n a lr e s e a r c h 厦门大学学位论文原创性声明 兹呈交的学位论文，是本人在导师指导下独立完成的研究成 果。本人在论文写作中参考的其他个人或集体的研究成果，均在 文中以明确方式标明。本人依法享有和承担由此论文产生的权利 和责任。 声明人( 签名) ：杨绚 2 嵋年年月，5 日 厦门大学学位论文著作权使用声明 本人完全了解厦门大学有关保留、使用学位论文的规定。厦 门大学有权保留并向国家主管部门或其指定机构送交论文的纸 质版和电子版，有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允 许论文进入学校图书馆被查阅，有权将学位论文的内容编入有关 数据库进行检索，有权将学位论文的标题和摘要汇编出版。保密 的学位论文在解密后适用本规定。 本学位论文属于 i 、保密( ) ，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密( ) ( 请在以上相应括号内打“”) 作者签名：物绚 导师签名： 日期：州年辟月1 5 日 日期：年月日 第一章导论 第一章导论 本章为开篇之论，主要提出本文的选题背景和意义、研究方法、结构安排、 主要创新点。 第一节选题背景和意义 马克思曾说过：“一门科学，只有当它成功地运用数学时，才能达到真正完 善豹地步。”o 不论是自然科学还是社会科学，将数学应用于各相关学科领域已成 为当今科学发展的必然趋势。纳税筹划是一门涉及税收学、会计学、财务管理学、 法学等多门学科知识的新兴现代边缘学科。因此，数学方法在纳税筹划中的应用 正是这门综合性学科向数学化和定量化方向发展的迫切需要。 在众多的数学分支中，运筹学在经济生活中运用极广，其最擅长的就是透过 纷繁芜杂的经济现象剥离出数学本质，提供解决各类问题的优化方法。深入分析 可以看出，运筹学所具备的系统的整体观念与纳税筹划的全局观要求相契合，运 筹学所追求的最优化目标与纳税筹划的方案最优化要求相一致，运筹学的事前规 划性质与纳税筹划的预期性要求相吻合，这些属性上的对接为纳税筹划引入运筹 学方法提供了可行性。由于纳税筹划是一门专业性很强的学科，故而运筹学方法 在纳税筹划中的应用显然不是一个纯数学的理论问题，而是一个需要深入研究的 数学应用问题。 从纳税筹划的理论研究现状看，国内外学者们往往把更多的精力集中于纳税 筹划学科自身理论体系构建的理论研究和纳税筹划具体策略实施的实证检验上， 很少有人将运筹学方法在纳税筹划中的应用问题作为一个专门课题加以研究。纵 观现有在纳税筹划中应用运筹学方面的文献，或是对企业纳税筹划应用运筹学方 法提出一些概念性设想圆；或是泛泛提出一些高度抽象化的企业整体纳税筹划的 运筹学模型。；至于如何具体应用运筹学方法解决纳税筹划中的具体问题，尤其 m 苏共中央马列主义研究院编。胡尧之等译回忆马克思恩格斯d 田北京；人民出舨社，1 9 5 7 ：7 3 。这样的文献如w i s e r n 衄( 1 9 8 8 ) 、e v e r e t t ( 2 0 0 3 ) 等。 这样的的文献如章相云( 1 9 9 9 ) 、高晓静( 2 0 0 2 ) 、陈国庆( 2 0 0 4 ) 等 1 企业纳税筹划若干问题的运筹学研究 解决带有普遍性质的问题，却很少加以深入研究o 基于此，本文所确立的研究 对象是：对若干具体的纳税筹划闯题，如何应用运筹学的模型和方法，以实现有 效纳税筹划( e f f e c t i v et a xp l a n n i n g ) o 的目标税负的最小化或税后利益的最 大化。本文的研究成果将为纳税筹划学科领域的发展提供重要的理论支持，从而 实现对纳税筹划以数学为手段进行规律性描述和定量化决策的创新性探索。因 此，本文的研究成果在理论上将具有重要的理论价值和学术意义。 从纳税筹划的实务操作现状看，实务工作者们往往宁愿把更多的时间倾注于 纳税筹划具体策略技术的探索。事实上，在纳税筹划实务中有效地应用运筹学方 法，将增强筹划过程相关信息处理的科学性，从而真正地实现纳税筹划方案设计 和选择过程的最优化。本研究探索纳税筹划方案最优化的运筹学方法，其动机或 者说出发点不仅仅在于学术上的意义，而更在于为纳税筹划工作者提供多种实用 的、有效的优化纳税筹划方案的运筹学方法。因此，本文的研究成果在实践上又 具有重要的实用价值和指导意义。 一、研究方法 第二节研究方法和结构安排 本文的研究目的是应用运筹学方法去实现企业具体纳税筹划的优化决策，属 于定量研究范畴，但它与采用统计分析方法去检验企业纳税筹划具体策略的实证 研究不同。本文并不试图检验企业纳税筹划具体策略的存在性、有效性、影响因 素等问题 ，而旨在探索如何应用运筹学工具寻求企业具体纳税筹划问题的最优 化方案。基于此，本文所采用的研究方法是规范研究方法，其逻辑推理既有演绎 法也有归纳法。 二、结构安排 从国内企业纳税筹划的规范研究方面的文献看，往往是以企业纳税筹划自身 。对具体纳税筹划问题的运筹学研究文献的分析参见本文各章“文献综述”部分的阐述 o 有效纳税筹划概念的提出可参见：s c h o l e s , 乩s m 九w o l f s o n , m e r i c k s o n , e l m a y d e w e i t s h e v l i n t a x e s a n d b u s z h e s s s t r a t e g y ：a p l a n n n g a p p r o a c h 【m 】n e w j e r s e y ：p i o 嘣h a l t , 2 0 0 2 o 我国学者在研究纳税筹划时主耍采用的是规范研究方法，这主璺是基十获取企业纳税筹划相关公开信息 的难度。而国外学者在应用实证研究方法研究纳税筹划问题时，主要研究对象是税法变更或税率变化对企 业纳税筹划具体策略影响的检验、纳税筹划具体策略存在性的椅验、具体策略有效性的检验具体策略实 施公一j 的特征检验，具体策略的选择及其影响因素检验，具体策略实施后果的检验等。 2 第一章导论 的理论体系为研究主线，即基本上按三种传统思路展开：按照税种分类研究纳税 筹划，如张中秀( 1 9 9 5 ) 等、梁云风( 2 0 0 1 ) 、盖地( 2 0 0 4 ) ；按照企业经营决策 行为分类研究纳税筹划，如方卫平( 2 0 0 1 ) 、宋献中( 2 0 0 2 ) 、卢强( 2 0 0 4 ) 等； 按会计报表项目分类研究纳税筹划，如周华洋( 2 0 0 2 ) 等。 然而，本文并不打算按上述传统思路展开纳税筹划研究。其原因在于：与传 统的企业纳税筹划研究不同，本文是从学科交叉点的角度上去研究企业纳税筹 划，即应用运筹学方法研究企业纳税筹划的优化决策。从实用性原则考虑，并不 是所有的纳税筹划问题的解决都需要运筹学方法，也不是所有的纳税筹划问题都 能应用运筹学方法加以解决。也就是说，运筹学方法在企业纳税筹划中的应用不 可能全面涵盖各税种纳税筹划、各经营决策行为纳税筹划、各会计报表项目纳税 筹划。故而，本文选择以运筹学方法作为贯穿全文的潜在线索，专门针对若干具 体纳税筹划闯题的优化决策展开研究。 韩伯棠( 2 0 0 5 ) 指出，在财务与会计领域使用较多的运筹学方法是数学规划 和决策分析 。这是因为数学规划和决策分析是两个应用最为广泛的运筹学分支。 因此，本文将重点研究运筹学中的线性规划、非线性规划、单目标决策分析、多 目标决策分析这四种重要方法在具体纳税筹划领域的应用，即以这四种运筹学方 法作为贯穿本文的研究主线。其中，线性规划和非线性规划属于运筹学的数学规 划分支，而单目标决策分析和多目标决策分析则属于运筹学的决策分析分支。 基于上述考虑，本文共分六章，各章内容安排如下： 第一章，导论。简要介绍本文的选题背景及意义，界定本文的研究方法和结 构安排，并指出本文的主要创新之处。 第二章，纳税筹划的运筹学应用基础。本章从纳税筹划对定量分析的需求入 手，分析企业纳税筹划中应用运筹学方法的必要性；从纳税筹划与运筹学的契合 点着眼，研究企业纳税筹划中应用运筹学方法的可行性；并在此基础上，剖析运 筹学中的数学规划和决策分析分支的基本特征及其对纳税筹划的重要意义。本章 的分析为本文的主体内容企业在面对具体纳税筹划问题时如何运用运筹学 方法提供了理论基础。 第三章，跨国经营转让定价纳税筹划线性规划的应用。本章以企业在跨 。韩伯棠管理运筹学嗍北京：高等教育出版社，2 0 0 5 t4 3 企业纳税筹划若干问题的运筹学研究 国经营转让定价中的纳税筹划问题为研究对象，对运筹学中的线性规划原理在企 业具体纳税筹划中的应用展开研究。在分析跨国经营转让定价纳税筹划的决策目 标和决策因素及其限制边界的基础上，建立了转让定价纳税筹划的线性规划模 型，以运筹学的定量分析视角研究在各种内外因素制约条件下，如何寻求实现目 标最优化的跨国经营转让定价决策策略，从而为企业的跨国经营转让定价纳税筹 划提供决策依据。 第四章，税前利润弥补亏损纳税筹划非线性规划的应用。本章以企业在 税前利润弥补亏损中的纳税筹划问题为研究对象，对运筹学中的非线性规划原理 在企业具体纳税筹划中的实际应用展开了研究。在分析税前利润弥补亏损纳税筹 划的决策目标及其度量、决策变量及其边界的基础上，分别针对连续亏损和非连 续亏损两种不同情况建立亏损弥补纳税筹划的非线性规划模型，并以实例输入模 型，得到优化后的纳税筹划方案。在此基础上，本章进一步考虑了货币时间价值 因素对企业的亏损弥补纳税筹划模型的影响。 第五章，固定资产折旧方法纳税筹划单目标决策分析的应用。本章以企 业在固定资产折旧方法中的纳税筹划问题为研究对象，对运筹学中的单目标决策 分析原理在企业具体纳税筹划中的实际应用展开了研究。本章所研究的固定资产 折旧方法纳税筹划是专门针对所得税税种的纳税筹划，即以未来期问所得税税负 现值的最小化作为其明确的目标，并且考虑了未来期间扣除折旧前的应税利润的 风险，因此可归结为单目标风险型决策问题，需要引入单目标决策分析方法。具 体而言，分别针对不允许亏损弥补的税制和允许亏损后转弥补的税制进行固定资 产折旧方法纳税筹划的单目标决策分析，定量研究折现率和未来折旧| ； 应税利润 的概率分布这两个因素对企业的固定资产折旧方法纳税筹划最优方案的影响 第六章，跨国投资地点选择纳税筹划多目标决策分析的应用。本章以企 业在跨国投资地点选择中的纳税筹划问题为研究对象，对运筹学中的多目标决策 分析原理在企业具体纳税筹划中的实际应用展开了研究。跨国投资地点选择纳税 筹划是一个多目标的决策问题，因此需要应用多目标决策分析方法。本章在分析 跨国投资地点选择纳税筹划的总目标和子且标的基础上，应用多目标决策分析中 的层次分析法构建层次分析结构模型，从而得出企业在跨国投资地点上的优化选 择。 4 第一章导论 第三节主要创新点 本文的学术价值与现实意义主要体现在不同学科领域交叉应用所产生的创 新点，即比较系统地应用运筹学的多种方法较为成功地解决了企业具体纳税筹划 中的多个优化决策闯题。具体创新点如下： 第一，建立了具有普遍适用性的跨国经营转让定价纳税筹划的线性规划模 型，其中特别考虑了股利分配及其已付预提税和所得税的国际双重征税免除因 素。 第二，推导了连续亏损状态下的亏损弥补纳税筹划的非线性规划模型，该模 型对于发生连续年度亏损的企业具有普适性。 第三，提出了非连续亏损状态下的亏损弥补纳税筹划的非线性规划模型，该 模型对于发生非连续年度亏损的企业具有普适性。 第四，建立了考虑货币时间价值影响的亏损弥补纳税筹划的非线性规划模 型，该模型对于发生连续年度亏损的企业具有普适性。 第五，应用单目标决策分析方法，提出了。临界折现率判据参数”并推导其 数学公式，在考虑风险因素的固定资产折旧方法纳税筹划中可用于作为最优折旧 方法的普遍性直接判据。 第六，应用多目标决策分析方法，提出了跨国投资地点选择纳税筹划的层次 分析结构模型，从而可综合考虑多种税制因素以确定出最佳跨国投资地点。 企业纳税筹划若干问题的运筹学研究 第二章纳税筹划的运筹学应用基础 企业纳税筹划有引入运筹学方法的必要性吗? 企业纳税筹划引入运筹学是 否具备现实条件? 本文所研究的纳税筹划应用运筹学的主要方法有哪些? 本章 将针对这些问题展开分析，以期为本文后续对具体纳税筹划问题的运筹学研究奠 定基础。 第一节纳税筹划应用运筹学的必要性 无论是在经济领域还是管理领域，应用运筹学解决实际问题的前景都是非常 广阔的。同样地，在纳税筹划中应用运筹学解决实际问题也具有必要性。本节将 从运筹学在提高纳税筹划定量分析能力上的作用入手，探讨在纳税筹划中应用运 筹学的必要性。 一、纳税筹期需要定量分析 关于纳税筹划( t a xp l a n n i n g ) ，国际上尚无统一而权威的定义。 美国南加州大学的w b m e i g s 和r f m e i g s ( 1 9 8 4 ) 在其合著的已发行 多版的会计学中指出“在纳税发生之前，有系统地对企业经营或投资行为做 出事先安排，以达到尽量地少缴所得税，这个过程就是纳税筹划。”国 荷兰国际财政文献局( 2 0 0 1 ) 在国际税收辞汇中将纳税筹划定义为“纳 税人通过经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收。”o 唐腾翔、唐向( 1 9 9 4 ) 认为，“纳税筹划是指在法律规定许可的范围内，通 过对经营、投资理财活动的事先筹划和安排，尽可能地取得节税的税收利益。”西 国家税务总局注册税务师管理中心( 1 9 9 9 ) 则将纳税筹划界定为“在遵循税 收法律、法规的前提下，当存在两个或两个以上纳税方案时，为实现最小合理纳 税而进行设计和运筹” 。 。m e i g s , w ：b 。a n d l l e m c i g s a c c o u n t i n g m n e w y o r k ：m c g r a w - h i l l1 9 8 4 z7 3 8 。i b f d i n t e m 砒i o n a l t a x o l o s s , , r y m a m s t e r d a m ：m f dp u b l i c a t i o n s , 2 0 0 1 s9 2 , 。唐腾翔、唐向税收筹划嗍北京；中国财政经济出版社，1 9 9 4 ：9 。国家税务总局注册税务师管理中心税务代理实务嗍北京t 中国税务出版社，1 9 9 9 ；5 7 7 6 第二章纳税筹划的运筹学应用摹础 虽然上述对纳税筹划的定义不尽相同，但是从这些定义可以看出，纳税筹划 实质上就是一种管理决策活动，即以企业税负最小化或税后利益最大化为目标而 对实现方案进行科学抉择的分析、判断过程 。作为这样一个科学的决策过程， 自然离不开能对相关资料进行量化处理和科学分析的数学工具。 一般而言，一个具体的纳税筹划问题的解决过程，可分为以下七个步骤： 第一，认清纳税筹划的对象、性质和特征； 第二，制定一些可供选择的纳税筹划方案； 第三，确定纳税筹划目标或评估纳税筹划方案的标准： 第四，评估各个纳税筹划方案； 第五，选出一个最优的纳税筹划方案； 第六，执行该纳税筹划方案； 第七，进行方案执行后的评估。 本文的研究主要涉及前五个步骤，即具体纳税筹划问题的决策过程。 这五个步骤的前三步，可归结为纳税筹划方案的形成阶段。这一阶段，纳税 筹划人主要基于自身经验对纳税筹划问题进行深入的定性分析，对本阶段的准确 定位无疑将大大提高后续阶段的效率和效果。 而这五个步骤的后两步，可归结为纳税筹划方案的分析阶段。这一阶段是纳 税筹划的核心阶段，纳税筹划人往往需要同时进行定性和定量的分析。定性分析 是基于纳税筹划人的直觉、判断能力及其过去的经验，因此，当纳税筹划人对所 决策的纳税筹划问题具有丰富的经验，或者所决策的纳税筹划问题相对比较简单 时，纳税筹划问题的决策就可以完全倚重于定性分析。然而，随着经济的发展， 纳税筹划人所面临的纳税筹划问题越来越复杂，要考虑的因素越来越多，仅依靠 直觉判断或凭既往的经验来迸行筹划会变得越来越困难，风险也会越来越大。因 此，借助于定量分析进行纳税筹划，以实现纳税筹划行为的客观、精确，就成为 至关重要的事情了。 由上述分析可知，虽然定性分析在纳税筹划中必不可少，但单纯的定性分析 会变得越来越不足取。随着纳税筹划复杂程度的日益提高，人们会更加重视定性 分析和定量分析的结合，定量化、数字化必将成为纳税筹划研究的重要手段。简 。本文所研究的纳税筹划是广义的纳税筹捌。按盖地( 2 0 0 5 ) 的定义，狭义的纳税筹划仅指节税，广义的 纳税筹划既包括节税、又包括避税，税负转嫁 7 企业纳税筹划若干问题的运筹学研究 而言之，纳税筹划需要定量分析。 二、运筹学是进行定量分析的有力工具 在纳税筹划中，积累相关的实践经验，有助于提高定性分析的能力；而引入 运筹学的思想和方法，则有助于提高定量分析的能力。 迄今为止，运筹学。( o p e r a t i o n a lr e s e a r c ho ro p e r a t i o n sr e s e a r c h ，缩 写为o r ) 并无统一的定义。 西方学者p m m o r s e 和g e k i m b a l l 提出的定义是：“运筹学是为决策机 构在对其控制下的业务活动进行决策时，提供以数量化为基础的科学方法”o 英国运筹学会认为：“运筹学是科学地建立系统模型，包括度量各种因素， 例如分析机会和风险，以此预测和比较各种决策、策略或控制的结果，使管理机 构科学地确定它的政策及其行动。”o 中国企业管理百科全书( 1 9 8 4 年版) 中的定义是：“运筹学是应用分析、 试验、量化的方法，对经济管理系统中的人力、物力、财力等资源进行统筹安排， 为决策者提供有依据的最优方案，以实现最有效的管理。” 辞海( 1 9 9 9 年版) 中有关运筹学条目的释义是：“运筹学主要研究经济、 管理、军事活动中能用数量来表达的有关运用、筹划与决策等方面的问题，它根 据问题的要求，通过数学的分析与运算，作出综合性、合理的安排，以便较经济、 较有效地使用人力物力。 虽然人们对运筹学具体含义的认识不尽相同，但是从中我们可以发现，运筹 学的关键词是量化、决策、最优，即运筹学就是用定量分析的方法为决策者最优 决策提供依据。正如黄培清等( 2 0 0 0 ) 所指出的，运筹学是管理中的定量方法， 对于大多数经济管理人员来讲，他们的主要任务是能够运用运筹学方法解决经济 管理问题o ，而不是为了应用运筹学方法而去应用运筹学方法。 o 运筹学是在第二次世界大战期间首先在英美两国发展起来的，而运筹学这一中译名，则是借用7 史记 。运筹策于帷幄之中，决胜于千里之外”一语中的。运筹”二字 om o r s v 是美国运筹学会第一届主席。 o 转引自龙子泉、陆菊春管理运筹学f m i 武汉；武汉大学出版社，2 0 0 2 ：2 - 3 o 转引自菲利普斯，瑞温德伦，索尔伯哥著，刘泉、万敏译运筹学的理论与实践【m 1 北京；中国商业出 版社，1 9 8 7 ：3 o 中国企业管理百科全书编辑委员会中国企业管理百科全书 m l ，北京t 企业管理出版社，1 9 8 4 ：7 2 0 o 辞海编辑委员会编辞海( 1 9 9 9 年版缩印本) 【m 】上海：上海辞书出版社，2 0 0 0 ：1 2 6 0 o 黄培清，刘樵良、任建标运筹学管理中的定量方法嗍上海：上海交通大学出版社，2 0 0 0 ：2 8 第二章纳税筹划的运筹学应用基础 综上所述，随着纳税筹划问题复杂程度的提高，定量分析必将成为纳税筹划 问题解决的重要手段，而运筹学正是进行定量分析的有力工具。因此，将运筹学 的思想和方法引入纳税筹划中，必将大大提高纳税筹划决策的科学性，同时也将 为纳税筹划理论研究开辟了一个新的领域和思考方向。对于企业的纳税筹划入而 言，掌握了运筹学的思想和方法并将其应用于纳税筹划的决策中，可以大幅提高 其在纳税筹划中选择最优方案的科学决策能力。 第二节纳税筹划应用运筹学的可行性 运筹学作为- f l 应用性科学，不受行业、部门的限制，从而具有广泛的适用 性。同样地，在纳税筹划中应用运筹学解决实际问题也具备可行性。本节将从二 者在特征和原则上的契合点入手，探讨在纳税筹划中应用运筹学的可行性。 一、全局观的契合点 企业纳税筹划中很重要的一条原则就是整体性原则。所谓整体性原则，是指 在纳税筹划中，要站在全局的角度，以整体的观念和系统的思维来看待不同的纳 税筹划方案。也就是说，在制定纳税筹划方案时，应当从全局的角度出发，着眼 于企业整体税负的下降，而非仅仅减少某一税种的税负；着眼于企业长期税负的 下降，而非仅仅减少某一期间的税负。 而运筹学最大的特点就是系统的整体观，即全局观。系统论认为，系统是由 相互关联、相互制约、相互作用的一些部分( 即子系统) 组成的具有某种功能的 有机整体，因此，应用运筹学的方法，不是对各子系统的决策行为孤立评价，而 是把有关子系统相互关联的决策结合起来考虑，把相互影响和制约的各个方面作 为一个统一体。从系统整体利益出发，寻找一个最有利于系统整体利益的优化协 调方案来解决系统内部的利益冲突 可见，运筹学的“全局双”出发点，完全符合纳税筹划。整体性”原则的要 求。如果把企业整体税负作为一个系统，那么这个系统就是由相互关联、相互制 约的各税种税负子系统所形成的有机整体；如果把企业长期税负作为一个系统， 那么这个系统就是由相互关联、相互制约的各期间税负子系统所形成的有机整 体无疑，这些都可以考虑应用运筹学的基本原理加以研究。 9 企业纳税筹划若干问题的运筹学研究 = 、最优化的契合点 企业纳税筹划具有很强的目的性，即纳税筹划人通过纳税筹划要取得相应的 税收利益。如前所述，纳税筹划是以企业税负最小化或税后利益最大化为目标而 对实现方案进行合理抉择的分析、判断过程。也就是说，企业纳税筹划的主要目 标就是定位于企业财务利益的“最大化”。 在运筹学的应用过程中，都有一个明确的目标，这个目标就是从众多的可行 方案中挑选出一个最优方案。应该说，运筹学所强调的就是要为被研究的问题寻 找最优的解决方案，而不仅仅满足于对现状的改善提高。通过模型的建立寻求最 优解，从而向决策者提出最优决策方案，是运筹学的重要课题。所以它也可看成 是一门优化技术，提供的是解决各类问题的优化方法。 可见，运筹学对“最优化”的追求，完全符合纳税筹划财务利益“最大化” 的主旨。如果纳税筹划目标定位于税负最小化，那么应用运筹学的基本原理加以 研究时，可以把最优解的标准定位于税负最小化，从而求得纳税筹划人所需的最 优决策。 兰、预期性的契合点 企业纳税筹划是在应税行为发生之前进行的规划、设计与安排，即有“预期 性( 超前性) ”的特点。纳税义务本身具有滞后性，即其产生是以经济事项的存 在、发生为前提。如企业交易行为发生后，才可能缴纳有关流转税；财产取得或 应税行为发生之后，才可能缴纳财产税、行为税；收益实现或分配后，才缴纳所 得税。这在客观上提供了在纳税前进行事先筹划的可能性。一旦经营活动实际发 生，应纳税款就己确定，此时再来“谋求”少缴税款，则不属于纳税筹划行为， 而是税务违法行为了 而运筹学采用的是“计划方法” ，包括观察问题、确定实际问题、建立可 选择的解( 模型) 、用实验办法选择模型最优解等事前计划过程。也就是说，运 筹学也具有“超前性”，它是在决策行为实施之前的规划行为。通过运筹学方法 确定出最优决策之后，再付诸实施。 可见，运筹学“计划方法”的特征，完全满足纳税筹划“超前性”的要求。 。罗伯特吉瑟罗夫著薛华成等译运筹学入门【h q 北京s 清华大学出版社，1 9 8 4 z1 2 1 0 第二章纳税筹划的运筹学应用基础 从上述分析可知，纳税筹划问题的属性和运筹学的属性之间相互吻合，即存 在属性对接。从筹划过程看，纳税筹划要求关注整体性，而运筹学方法强调的就 是全局观；从筹划目标看，纳税筹划要求决策最优化，而运筹学方法的目标就是 寻求最优化方案；从筹划时点看，纳税筹划要求事前进行，而运筹学方法就是在 决策进行之前的事先规划。显而易见，纳税筹划具有应用运筹学的可行性。 第三节运筹学重要分支之规划论和决策论对纳税筹划的意义 运筹学按所解决问题性质的差别，将实际问题归结为不同类型的数学模型。 这些不同类型的数学模型构成了运筹学的各个分支。主要分支有：规划论( 包括 线性规划、非线性规划、动态规划等) 、决策论、图论、存储论、排队论、对策 论等o 。如前所述，在财务与会计领域，可资应用的运筹学方法主要是数学规划 和决策分析，即规划论和决策论。本文的研究对象也正是运筹学的这两个重要分 支在企业纳税筹划中的应用。下面将重点对此二者的含义及其对纳税筹划的指导 意义和重要价值作进一步阐释。 一、规划论 规划论，即数学规划，是运筹学的重要分支。其解决的主要问题是，在给定 条件下，按某一衡量指标来寻找安排的最优方案。它可以表示成函数在满足约束 条件下的极大极小值问题。数学规划与古典的求极值的问题有本质上的不同，古 典方法只能处理具有简单表达式和简单约束条件的情况，而现代的数学规划问题 中的目标函数和约束条件都很复杂，而且要求给出某种精确度的数字解答。数学 规划的主要方法包括线性规划、非线性规划、整数规划、动态规划等。虽然数学 规划有多种方法之分，但是从工商企业实际使用数学规划方法的频率相关调查 看，数学规划中的线性规划和非线性规划是最常用的方法 。 数学规划中最简单的类型就是线性规划。如果约束条件和目标函数都是呈线 性关系，那么这类模型即为线性规划。早在1 9 3 9 年，苏联的数学家和经济学家 康脱罗维奇( l v k a n t o r o v i c h ) 就提出和解决了一个关于生产组织和计划的 母李占利运筹学简明教程【h 日西安：西北工业大学出版社，2 0 0 1 ：4 - 6 。韩伯棠管理运筹学i m i 北京：高等教育出版社，2 0 0 5 ：5 - 6 1 i 企业纳税筹划若干问题的运筹学研究 线性规划问题。此后，自1 9 4 7 年美国人丹捷格( g b d a n t z i g ) 提出求解线性 规划的单纯形法以后，它在理论上日趋成熟o 。随着电子计算机的出现和日益完 善，更使规划论得到迅速的发展，可用电子计算机来处理成千上万个约束条件和 变量的大规模线性规划问题，从解决技术问题的最优化，到工业、农业、商业、 交通运输业以及决策分析部门都可以发挥作用。应该说，线性规划模型在数学结 构上是简单的，但由于它在应用中适用的范围极其广泛，所以是一种强有力的方 法。 虽然线性规划的用途的多样性和适用范围的广泛性，似乎是没有穷尽的，然 而，这一领域的早期工作者看到了这个线性模型的某些局限性，进而对一些特殊 的和一般的非线性规划问题探讨它们的理论基础和计算方法的基础。所谓非线 性规划，是指约束条件和目标函数出现非线性。不可否认，从实际出发，许多实 际问题都应归于非线性规划的范围。因此，作为线性规划的进一步发展和延伸的 非线性规划，扩大了数学规划的应用范围，成为优化设计的有力工具。论及非线 性规划的发展，则是与寇恩和塔凯尔( h w k u h n a 霄t u c k e r ) 于1 9 5 1 年发 表的非线性规划基本定理分不开的。 可以预见，随着运筹学应用领域的不断扩大和深入，数学规划无论是在理论 和方法上，还是在应用的深度和广度上都将得到进一步的发展。就数学规划在企 业纳税筹划中的应用而言，在企业的具