长期股权投资总结.doc

目录同一控制下的合并的长期股权投资1非同一控制下的合并的长期股权投资2不形成控股合并的长期股权投资同一控制下合并报表编制3非同一控制下企业合并报表编制4非同一控制下（多次交易形成合并）6同一控制下的多次交易企业合并6长期股权投资的转换7长期股权投资的损益调整9合并财务报表编制的思路9同一控制下的合并的长期股权投资合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价合并方以发行权益性证券作为合并对价借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）应收股利（已宣告未发放）贷：负债（承担债务账面价值）资产（投出资产账面价值）资本公积资本溢价或股本溢价（差额，可能在借方）借：管理费用（审计、法律服务等相关费用）贷：银行存款借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）贷：股本（发行股票的数量每股面值）资本公积股本溢价（差额） 借：资本公积股本溢价（权益性证券发行费用）贷：银行存款同一控制下的多次交易企业合并12344.1 个别财务报表合并日初始投资成本=合并日相对于最终控制方而言的被合并方所有者权益账面价值全部持股比例+最终控制方收购被合并方而形成的商誉新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本-原长期股权投资账面价值新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分所支付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，冲减留存收益。【提示】（1）被合并方在合并日的净资产账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记。（2）长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。（3）企业合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的，应基于重要性原则，统一合并方与被合并方的会计政策。在按照合并方的会计政策对被合并方净资产的账面价值进行调整的基础上，计算确定长期股权投资的初始投资成本。（4）在商誉未发生减值的情况下，同一控制企业合并中，不同母公司编制合并财务报表时，合并财务报表中反映的商誉是相同的。如，甲公司和乙公司属于同一集团，甲公司从本集团外部购入丁公司80%股权（属于非同一控制下企业合并）时，甲公司合并财务报表中确认商誉80万元。两年后，乙公司购入甲公司所持有的丁公司60%股权，乙公司编制合并财务报表时列示的商誉仍为80万元，而不是60万元。(拥有完整的商誉)（5）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理，不计入企业合并成本。非同一控制下的合并的长期股权投资1.一次交易实现的控股合并购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。相关费用的会计处理：与同一控制相同。对于非同一控制下控股合并取得的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本，借记“长期股权投资”科目，按付出的合并对价的账面价值，贷记或借记有关资产、负债科目，按其差额，贷记“营业外收入”或“投资收益”等科目，或借记“营业外支出”、“投资收益”等科目。按发生的直接相关费用（如资产处置费用），贷记“银行存款”等科目。企业合并成本中包含的应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收股利进行核算。【提示】非同一控制下的控股合并，投出资产为非货币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产进行会计处理（与出售资产影响损益的处理是相同）：（1）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。（2）投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入，按其账面价值结转主营业务成本或其他业务成本，若存货计提跌价准备的，应将存货跌价准备一并结转。（3）投出资产为可供出售金融资产等投资的，其差额计入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的“其他综合收益”应一并转入投资收益。（4）换出资产为投资性房地产的，确认收入，结转成本。2.企业通过多次交换交易分步实现非同一控制下控股合并（1）个别财务报表原投资为长期股权投资购买日长期股权投资初始投资成本=原投资账面价值+新增股份公允价值【提示】购买日之前因权益法形成的其他综合收益或资本公积其他资本公积暂时不做处理，待到处置该项投资时将与其相关的其他综合收益或资本公积其他资本公积再按长期股权投资的规定进行处理。（都是长期股权投资，不用卖了来处理）原投资为可供出售金融资产或交易性金融资产购买日长期股权投资初始投资成本=原投资公允价值+新增股份公允价值（原来的不是长期股权投资，要卖了来处理。s）【提示】原投资因公允价值变动形成的其他综合收益或公允价值变动损益应转入投资收益。不形成控股合并的长期股权投资同一控制下合并报表编制个别报表合并资产负债表借：长期股权投资（合并日享有被合并方相对于最终控制方而言的所有者权益账面价值的份额+最终控制方收购被合并方而形成的商誉） 应收股利 （已经宣告的股利）贷：有关资产、负债（支付的合并对价的账面价值） 股本（发行股票面值总额）资本公积资本溢价或股本溢价（倒挤）借：股本资本公积 盈余公积未分配利润商誉（原来的商誉，不是新产生的。）贷：长期股权投资少数股东权益借：资本公积（以资本溢价或股本溢价的贷方余额为限）贷：盈余公积（归属于现行母公司部分）（按控股比例恢复原来的）未分配利润（归属于现行母公司部分）（2）合并利润表、合并现金流量表（合并当年全年的利润）：合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，双方在当期发生的交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵销。1. 同一控制下的吸收合并（被合并方的法人资格消失）（考试一般不会涉及，知道概念就行了） 吸收合并只有个别报表。借：资产（被合并方原账面价值）资本公积（资本溢价或股本溢价）（不足冲减部分冲减盈余公积和未分配利润）贷：负债（被合并方原账面价值）资产（合并方非现金资产账面价值）银行存款股本资本公积（资本溢价或股本溢价）【提示1】合并方向被合并方原股东支付对价，取得的是被合并方的资产和负债，上述分录中不会涉及被合并方的所有者权益（被吸收方法人资格消失了）。（买的是对方资产，承担其负债。）【提示2】吸收合并编制的是个别财务报表，不存在合并财务报表的问题。长期股权投资关于费用，只要是要合并报表的，都是计入管理费用，否则会增加商誉。为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。（应付债券-利息调整 计入应付债券的成本 ）（冲减发行债券收入）企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。（冲减溢价收入）【例题】A公司于2015年1月1日按面值发行5 000万元的债券取得B公司60%的股份，2015年1月1日B公司所有者权益的账面价值为10 000万元，A公司另支付发行债券手续费15万元。A公司和B公司为同一集团的两家子公司。要求：编制A公司的会计分录。【答案】A公司会计处理如下：借：长期股权投资B公司 6 000（10 00060%）贷：应付债券面值 5 000资本公积 1 000借：应付债券利息调整15贷：银行存款15+【例题】2015年3月31日,A公司通过增发6 000万股本公司普通股(每股面值l元)取得B公司60%的股权,按照增发前后的平均股价计算,该6 000万股股份的公允价值为13 000万元。为增发该部分,A公司向证券承销机构等支付了400万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后能够对B公司的生产经营决策实施控制。2015年3月31日，B公司所有者权益的账面价值为20 000万元。A公司和B公司为同一集团的两家公司。要求：编制A公司的会计分录。【答案】本例中A公司应当以B公司所有者权益账面价值的份额作为取得长期股权投资的成本：借：长期股权投资12 000贷：股本 6 000资本公积股本溢价 6 000发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费,应冲减权益性证券的溢价发行收入：借：资本公积股本溢价 400贷：银行存款 400非同一控制下企业合并报表编制个别报表：以付出的对价为公允入账，相当于自己把资产先卖了，再买长投。与对方净资产公允相比，确认商誉或者营业外收入。（个别报表都不反应，只有合并报表反应。）确定购买日（控制权）购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，享有相应的收益并承担相应的风险。合并报表：（1）将子公司各项资产、负债由账面价值调整到公允价值以固定资产为例，假定固定资产的公允价值大于账面价值借：固定资产贷：资本公积（调的是子公司的分录）（2）确认递延所得税（非同一控制下的） 借：资本公积贷：递延所得税负债（调的是子公司的分录）购买日抵销分录：借：股本资本公积（该资本公积是子公司调整后的资本公积）其他综合收益盈余公积未分配利润商誉（借方差额）（新产生的商誉）（母公司商誉而已）贷：长期股权投资少数股东权益盈余公积或未分配利润（贷方差额）因购买日不需要编制合并利润表，该差额体现在合并资产负债表上，应调整合并资产负债表盈余公积和未分配利润。企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，应计入合并当期损益（营业外收入）。在控股合并的情况下，上述差额应体现在合并当期的合并利润表中，不影响购买方的个别利润表。合并财务报表个别报表（下面分录只是示意原理）合并报表不形成合并长期股权投资借：付出对价的公允贷：对价的公允买多了不调，买少了调营业外收入。同一控制下（一次就合并）只有同一控制下合并用账面借：母公司账面价值价值份额+商誉 贷：资产账面价值 资本公积（倒挤）“标记1”1 调公允，递延所得税负债（不需要）2母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消，少数股东权益，旧商誉3 按比例恢复子公司留存收益 （需要）非同一控制下（一次就合并）借：付出对价的公允 贷：对价的公允购买法，不管买多买少个别报表都不用调整。合并报表调整商誉或留存收益。1 调公允，递延所得税负债（需要）2母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消（子公司所有者权益的资本公积是调整过的），少数股东权益，新商誉或留存收益3 按比例恢复子公司留存收益 （不需要）非同一控制下（多次交易形成合并）同一控制下的多次交易企业合并5678123455.1 个别财务报表 （个别报表认为把可供出售金融资产卖了，转公允，所以合并报表不用调整。（个别报表卖可供，合并报表卖长投。）个别报表认为原长投认为没有卖，还是账面，到了合并报表才卖，才转成是公允。）（1）购买日初始投资成本=购买日之前所持被购买方的股权投资于购买日的账面价值（如原投资按公允价值计量，即为购买日公允价值）+购买日新增投资成本 （账面+公允，可供的账面等于公允，所以这里可以把可供卖了）（2）购买日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。（3）购买日之前持有的股权投资按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的有关规定进行会计处理的，购买日公允价值与购买日之前的账面价值的差额及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在改按成本法核算时转入当期损益。5.2 合并财务报表 （关键点是要算商誉，所以要认为把原投资卖了，再买回来。）（1）购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与账面价值的差额计入当期投资收益。 （将原投资调到公允，差额计入投资收益。）（2）合并成本=购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值+购买日新购入股权所支付对价的公允价值 （公允+公允，把长投卖了，算公允。）（一个时间点算商誉，商誉是合并对价的公允与对方可辨认净资产的公允价值去比较。 合并成本要算商誉 只能认为把原投资按照公允给卖了，然后追加成本，然后一起去买。 ） （3）比较购买日合并成本与被购买方可辨认净资产公允价值的份额，确定购买日应予确认的商誉，或者应计入营业外收入的金额。（正商誉、负商誉）（4）购买日之前持有的被购买方的股权涉及权益法核算下的其他综合收益以及除净损益、其他综合收益和利润分配外的其他所有者权益变动的，与其相关的其他综合收益、其他所有者权益变动应当转为购买日所属当期损益，由于被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产变动而产生的其他综合收益除外。(原投资相当于卖了，其他综合收益、资本公积其他资本公积要转入到损益。)长期股权投资的转换（先来一句总结，把原投资卖了；剩下的也卖了，然后把剩下的买回来其实就是转公允。）转换形式个别报表合并报表（不管是买还是卖，都是把原有的调成公允价值）（1）上升公允价值计量转换为权益法原投资卖出去，换成长投卖的公允+新的公允， 权益法调商誉借：长期股权投资投资成本 【原持有的股权投资的公允价值】其他综合收益【或贷方】贷：可供出售金融资产【原持有的股权投资的账面价值】投资收益 借：长期股权投资投资成本【新增投资而应支付对价的公允价值】贷：银行存款等借：长期股权投资投资成本（调商誉） 贷：营业外收入（2）上升权益法转换为成本法（非同一控制）原投资不卖，保持原投资账面价值账面+新的公允借：长期股权投资【原持有的股权投资账面价值】贷：长期股权投资投资成本损益调整其他综合收益其他权益变动借：长期股权投资 （新购买的） 贷：银行存款（新购买的）原投资调整到公允价值（投资收益），其他综合收益转投资收益原投资的公允+付出对价的公允对方可辨认净资产的份额=商誉原投资相当于卖了，其他综合收益转入投资收益（3）上升公允价值计量转换为成本法（非同一控制）同（上升公允价值计量转换为权益法），差别就是成本法不用调整商誉因个别报表原投资公允价值与账面价值相等，所以无需调整算商誉（4）下降成本法转换为权益法把原有的卖了，剩余投资调整到权益法，剩余投资追溯调整权益法账面价值，追溯调增商誉（商誉是长投形成的时点形成的，只认一个时间点）借：长期股权投资投资成本贷：盈余公积利润分配未分配利润（贷留存收益，前期的）借：长期股权投资损益调整其他综合收益其他权益变动贷：盈余公积 利润分配未分配利润（以前年度贷留存收益）投资收益其他综合收益资本公积其他资本公积1剩余投资调整到公允价值，其他综合收益转投资收益2对个别财务报表中确认的投资收益的归属期间进行调整（合并财务报表中确认的投资收益=处置股权取得的对价+剩余股权公允价值之和-按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产份额-按原持股比例计算的商誉+与原有子公司股权投资相关的其他综合收益（可转损益的部分）（5）下降权益法转换为公允价值计量把原有的卖了，剩余投资调整到公允价值，差额计入投资收益，原有的其他综合收益、资本公积转投资收益借：可供出售金融资产【原持有的股权投资的公允价值】贷：长期股权投资 【原持有的股权投资的账面价值】投资收益 借：其他综合收益资本公积其他资本公积贷：投资收益 （6）下降成本法转换为公允价值计量把原有的卖了，剩余投资调整到公允价值，差额计入投资收益借：可供出售金融资产【公允价值】贷：长期股权投资【账面价值】投资收益无需调整剩余投资价值长期股权投资的损益调整非同一控制下的购买法形成合并的 多买的算商誉，少买的算营业外收入，合并报表计入未分配利润或盈余公积 个别报表不调整权益法核算的 多买的算商誉，少买的算营业外收入，个别报表要调整 总结：都有商誉，但商誉只反应在合并报表，营业外收入有合并报表反应于合并报表，没有的话反应于个别报表。合并财务报表编制的思路1. 购买日、购买日之后（持续计算）2. 账面调公允3. 成本调权益4. 抵消分录5. 利润反应本年6. 购买日母公司份额的子公司留存收益。同一控制下非同一控制下（在同一控制的基础上调整公允。）1取得子公司合并日合并财务报表的编制合并过程中发生的审计、评估和法律服务等相关费用计入管理费用，不涉及抵销处理的问题。抵销分录为：借：股本（实收资本）资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润贷：长期股权投资少数股东权益【提示】1.同一控制下企业合并不产生新商誉。2.同一控制下企业合并中按一体化存续原则，在合并财务报表上，对被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应自合并方资本公积（资本溢价或股本溢价）转入留存收益。（一）按公允价值对非同一控制下取得子公司的财务报表进行调整调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）如下：借：固定资产原价（调增固定资产价值）贷：资本公积借：资本公积贷：递延所得税负债（二）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销处理借：股本（实收资本）资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润商誉（借方差额）贷：长期股权投资少数股东权益盈余公积、未分配利润（贷方差额）长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果调整分录如下：1.投资当年（1）调整被投资单位盈利借：长期股权投资贷：投资收益（2）调整被投资单位亏损借：投资收益贷：长期股权投资（3）调整被投资单位分派现金股利借：投资收益贷：长期股权投资【手写版】成本法：借：应收股利贷：投资收益权益法：借：应收股利贷：长期股权投资（4）调整子公