会计学专业毕业论文-独立审计收费问题探析.doc

独立审计收费问题探析摘要审计收费作为审计服务的价格，是传递审计质量的重要信号。它至少会从三个方面影响审计质量：首先，合理的审计收费有利于吸引和凝聚高素质的审计人才，而雄厚的人力资本正是保证审计师专业胜任能力的根本所在；其次，在专业胜任能力既定情况下，审计师发现客户违约行为的概率显然取决于其实际投入的资源，而审计师作为“理性经济人”，其投入的审计资源（货币计量的审计成本）则要受审计收费（审计服务的价格）的约束；最后，审计师之间在审计收费方面展开的激烈竞争，以及客户在审计收费上以解聘相要挟施加的压力势必会严重损害审计师独立性。因此，深入地研究并规范审计收费行为就显得尤为重要。本文首先从经济学的角度探析了审计收费的本质和内涵，同时分析了审计收费研究对审计质量提高的重要性，为甄别影响审计收费的因素作好了理论铺垫。然后，在评述中西方文献的基础上，结合我国目前审计市场的问题，本文提出了一些有益的建议，即我国应该逐步建立以市场定价为主导，政府监督为辅助的审计收费市场调节价格；改变现有审计支付方式；应加大上市公司违规行为的法律风险，遏制上市公司购买审计意见的不良动机；最后，本文对优化会计事务所审计收费结构即合理发展非审计服务进行了展望。关键词：审计收费 独立审计 影响因素 政策建议 目录1.引言31.1 研究背景31.2 研究意义42审计收费、审计独立性、审计质量相关概念简析52.1.审计市场52.2.审计质量与审计收费62.3.审计独立性概念辨析73独立审计收费存在的问题93.1审计收费标准不统一93.2“低价揽客”对审计独立性的影响123.3.审计收费回扣现象133.4.审计收费披露信息不规范133.5 我国注册会计师非审计服务的发展滞后164完善解决中国独立审计收费问题的相关建议174.1审计定价市场化，规范审计收费标准.174. 2改变现有审计支付方式184. 3强化上市公司审计收费信息披露制度194.4强化会计师事务所内部质量控制194.5优化会计事务所收费结构205.结束语226.参考文献237.致谢241.引言1.1 研究背景独立审计在当今资本市场上扮演着非常重要的角色，它对于资本市场资源配置功能的正常发挥，维护资本市场的稳定都起着不可或缺的作用。独立审计之所以有这样的功能，是因为它的独立性，以及建立在独立性基础之上的可靠的审计服务质量。审计服务质量越高，市场配置和利用货币资本的效率就越高，注册会计师行业也越能得到社会公众的认可。但审计服务的高知识含量和专业技能导致了审计质量的不易观察性，所以为了考察审计服务的质量，必须通过其他可观察到的现象。审计收费就是其中的一种，它会从那三个方面影响独立审计的质量。 近年来我国很多学者也开始关注审计收费问题，2001年以前我国学者在审计收费与审计质量、审计独立性方面的研究大多停留在规范性研究阶段。2001年12月24日中国证券监督管理委员会颁布了公开发行证券的公司信息披露规范问答第6号支付会计师事务所报酬及其披露，要求上市公司从2001年年报开始披露支付给会计师事务所的报酬。至此，我国成为继美国、英国、澳大利亚和中国香港等国家和地区之后又一公开披露上市公司审计费用的国家。这不仅进一步保障了股东权利，同时也为学术界利用公开披露的数据进行相关研究提供了契机。1.2 研究意义鉴于审计服务的重要性和审计质量的不易观察性，我们有必要寻求一种有效的手段来控制其质量，以维护广大投资者的利益和市场经济的有效运转，而对于审计收费的研究是控制和管理审计质量的一个重要方面。首先，审计服务收费是保证审计质量的一个必要条件。虽然较高的审计收费并不一定代表较高的审计质量，但要保证一定标准的审计质量，就必须有一定标准的审计成本的投入，会计师事务所也就自然要收取高于这一审计成本的收费。另外，审计收费的定价模式会影响到注册会计师的独立性。如果会计师事务所之间在审计定价方面展开激烈竞争，客户有可能会在审计收费上以解聘来威胁事务所就范。而且那些远远超过了审计服务成本的不正常定价，也会使人们怀疑上市公司是否在“收买审计意见”。可见，对我国上市公司的年报审计收费问题进行一系列研究，必将为广大投资者正确解读审计收费信息提供帮助，从而帮助他们从上市公司的年报中获得更多对投资决策有用的信息,也可以为证券监管部门制定相关监管措施提供依据。2审计收费、审计独立性、审计质量相关概念概述2.1.审计市场2.1.1审计市场主体 现代审计的诞生，是以现代公司制的产生和证券市场的发展为基础的。在现代公司制的框架下，公司财产的所有权与经营权实现了分离，同时也引致了信息不对称现象的产生。表现在股东需要了解其投入资本的运行情况，而企业的经营者也需要向股东进行报告。 而财务报告是否真实、公允表达，越来越受到社会公众的关注。公司一方面通过现代企业治理结构来进行约束，表现在建立公司董事会以及审计委员会、内部控制系统等约束公司管理层的行为；另一方面，要求由独立、专业人士对公司财务报告提供签证的呼声也越来越高。这样，独立审计师职业便应运而生。独立审计师的职责便是加强公司股东和管理层的信息交流，为公司财务报告的真实、公允进行签证，提供合理保证，并且有效的减少信息风险。 注册会计师职业的产生和发展，即意味着审计市场主体的产生和发展。审计市场主体是由经济责任关系双方和审计师所构成三维结构。在此结构中，所有者的利益是要求资本增值；经营者的利益是经营成果得到肯定和经济责任的解脱，物质利益取之有道以及精神利益的享有；审计师利益是通过提供审计服务，确保会计师事务所的生存与发展以及审计师等员工的物质、精神利益的享有。 2.1.2审计市场客体审计市场主体三维结构的维护，是通过审计市场客体的多维结构的实现。审计市场客体多维是由会计师事务所（或审计师）所作的审计报告或签证报告所构成。根据审计市场规定的要求，审计报告质量要求必须要真实、合法和合理。因此审计市场客体的三维结构应该是真实性、合法性和合理性。 2.2.审计质量与审计收费2.2.1审计质量审计质量是在专业胜任能力和独立性的保证下，审计主体作用于审计客体而产生的客观效果，其中既包括审计组织本身的运行效率及效果，也包含了审计工作的结果质量。审计服务之所以有价值，在于会计报表的使用者，也就是审计服务的使用者相信通过审计师的审计，可以减少错弊，提高会计报表的可信任程度。换句话说，如果会计报表存在错弊，审计师通过审计可以发现并报告这种错弊。发现并报告这种错弊的可能性越大，审计服务的价值就越高，价值越高说明其质量越好。DeAngelo,L (1951)的研究认为，注册会计师的审计质量取决于两种概率:一是注册会计师发现问题的概率(专业能力):二是注册会计师披露问题的概率.如果注册会计师已经发现问题，那么披露问题的概率则取决于其独立性。2.2.2审计收费审计收费即审计服务价格，是客户就审计业务支付给会计师事务所的报酬，是会计师事务所与客户间审计服务供求关系的价值表现。作为审计服务的供给方，会计师事务所在承办审计业务时，收费应公允反映其向客户提供专业服务的价值；同时，还应能补偿会计师事务所在人、财、物等方面的支出并产生合理的利润。根据Simunic(1980)的研究，审计收费一般由三部分组成:一是产品费用，即执行必要的审计程序，出具审计报告所需要的费用;二是预期损失费用，包括诉讼损失和恢复名誉的潜在成本等;三是事务所的正常利润。产品费用实质是会计师事务所审计资源消耗所形成的直接成本，预期损失费用是对注册会计师将来因审计失败而受到处罚的风险补偿，可以看作是注册会计师将来诉讼损失和恢复名誉的潜在成本。因此，审计收费从内容上讲应包括会计师事务所执行审计所支付的审计成本和事务所的正常利润两个部分。2.2.3审计质量与审计收费关系审计收费与审计质量间的关系历来是理论界研究的焦点之一。众多实证研究的结果都表明审计收费与审计质量之间存在显著的相关性;而规范研究也普遍认为由于审计具有异质性，高质量审计服务的审计收费较高同时又需花费较高的审计成本。可见，审计收费与审计质量间的关系是互动的。首先，过高或低的审计收费都有可能给审计质量带来负面效应。审计收费过高，则注册会计师和事务所被审计单位所收买的可能性就越大，导致注册会计师丧失应有的独立性并出具与被审计单位财务报表状况不相符的虚假审计意见。审计收费过低，一方面，可能导致注册会计师和事务所为了获取审计业务而不断降低审计收费水平的低价竞争行为发生;这种低价竞争行为一旦成为注册会计师行业的潜规则，则势必会导致整个审计行业的审计业务质量的逐步下降。另一方面，当审计收费己经低到不足以补偿正常审计活动的成本时，事务所在执行审计业务时只能省略和放弃一些审计程序和活动，其结果只会是导致审计质量的下降。其次，审计质量反过来也会通过对审计成本的影响进而影响审计收费。高质量的审计服务，一方面可以为事务所降低审计风险提供有益的保证，从而降低事务所预期的诉讼损失和恢复名誉的潜在成本并将潜在成本转换为事务所的收入;另一方面由于高质量的审计服务需要事务所投入更多的经济资源，又会使事务所的审计成本增加，审计成本的增加使事务所有可能要求更高水平的审计收费。2.3.审计独立性概念辨析独立性是审计服务的本质要求，也是影响审计质量的决定性因素。从最简单直接的思路，将审计独立性理解为：审计师不屈服于客户管理当局以及其他外在的压力和诱惑，自主地根据自己的专业判断来形成并报告审计意见。众所周知，我国审计师实际上是由公司管理当局聘请(或解聘)和付费的。也就是说，审计师的经济命脉基本上是掌握在公司管理者手中。因此，在将审计师作为“经济人”的假设之下，被管理者掌握了经济命脉的审计师如何能够不屈服于管理者的压力自主地报告审计发现便引起了广泛的怀疑与争论。也正因为此，独立性这一质量特征受到的关注远远高于技术性特征所受到的关注。一种观点认为，在现行制度安排之下，审计师从心理上没有可能保持客观，即使是最诚实的审计师，审计失败也难以避免。审计失败是审计关系的自然产物。另一种观点认为，审计师的独立性只有在严厉的外部监管和高额的经济赔偿之下才有可能实现。本文亦不否认外部监管和经济赔偿是提高审计独立性的重要因素。但是，不论是监管还是经济赔偿，都只是外部因素，不是导致审计师保持独立性的内在动因，因而无法解释在外部监管制度和经济赔偿制度产生之前，审计独立性从何而来。 审计师是否具有保持独立性的内在动因呢？Benston(1975)、DeAngelo，L(1951)和Watts和Zimmeman (1983)等人的研究认为，在没有外部监管时，在有效资本市场中，市场参与者将有能力预测或感觉审计师的独立性程度，并将这种感觉反映在聘请该审计师的公司的股价中。也就是说，被市场所感觉的审计师的独立性对审计师的客户具有经济价值，这种经济价值通过股价的变动来实现。因此，公司更愿意聘请独立性程度高的审计师。由此，审计师的独立性对审计师也具有经济价值，这种经济价值通过审计师在竞争市场上得到更多的业务机会而实现，这种被市场感觉的审计独立性，就是审计师的声誉。正因为声誉对客户和对审计师都具有经济价值，所以审计师具有保持独立性从而建立良好声誉的内在经济动因。声誉是会计师事务所的资本，声誉越好的事务所其声誉资本价值越大，创造未来经济利益的能力也越强。任何审计师都不可能达到百分之百的独立。要求受聘于公司管理者的审计师在发表审计意见时完全不受管理者意愿的影响是不现实的。审计独立性程度的高低差别是构成审计质量差别的最重要因素之一。3独立审计收费存在的问题3.1审计收费标准不统一在西方国家，以审计项目所需的审计工作小时为公认的审计收费标准。但目前，我国缺乏公认、统一、权威的审计业务收费标准，有的会计师事务所以被审计客户资产总额为标准确定审计收费，有的以完成审计业务所需人工小时工资率为标准确定，更多的则是通过与客户讨价还价来确定审计收费。以下本文将通过几组表格数据来说明我国审计收费标准的不统一。1.不同经济水平地区之间的审计收费标准存在差异广东省深圳市和贵州省进行对比（见表3.1）。深圳根据深圳市注册会计师协会制定的深圳市会计师事务所业务收费管理办法(2005第3号文)的相关规定，贵州省根据2004年1月1日起执行的贵州省会计师事务所收费暂行办法的规定，注册会计师执业审计业务均以被审计单位的资产总额为基础确定审计收费标准。表3.1深圳与贵州审计收费标准对比表深圳市审计收费标准 贵州神审计收费标准收费依据（资产总额）收费标准（元）收费依据（资产总额）收费标准（元）100万以下4000100万以下2000101-500万6000101-200万2200-3000501-1000万8000201-500万3200-40001001-3000万10000501-1000万4200-60003001-5000万200001001-3000万6200-80005001-7000万300003001-5000万8500-100007001-10000万400005001-8000万10020-1200010001-20000万600008001-10000万12020-1400020001-40000万8000010000万以上0.15%40001-60000万10000060001-80000万12000080001-100000万140000100000以上不低于200000根据表3.1，我们不难发现深圳市的审计收费水平明显高于贵州省，尤其是在1亿这一区间点上，如贵州按14000元计算审计收费，则它只是深圳按40000元计算的35%。同时，深圳市在客户的资产总额高于1亿元时又划分了6个档次，而贵州对1亿元以上的只笼统规定按客户资产总额的0.15%计算审计收费。以上对比结果说明，不同经济发展水平下，审计收费标准存在悬殊。2、同一经济发展水平地区的审计收费标准存在差异北京和深圳都是我国经济最发达的城市之一，我们对北京和深圳的以资产总额为依据的审计收费标准(见表3.2)进行对比研究;其中:北京的收费标准是依据北京市财政局关于调整北京地区会计师事务所收费标准的通知(京财协1995第2305号)来确定的。表3.2北京与深圳审计收费标准对比表深圳市审计收费标准北京市审计收费标准收费依据（资产总额）收费标准（元）收费依据（资产总额）收费标准（元）100万以下40001000万以下千分之2.5101-500万60001000-10000万万分之1.2501-1000万800010000以上万分之11001-3000万100003001-5000万200005001-7000万300007001-10000万4000010001-20000万6000020001-40000万8000040001-60000万10000060001-80000万12000080001-100000万140000100000以上不低于200000根据表3.2，我们可以发现北京市采用得是将客户资产总额划分为不同区间，并按区间以差额定率累计收费的方式来确定审计收费标准，而深圳则采用的是在收费区间内定额收取的方法。其次，深圳划分的收费依据区间较北京更为精细，深圳对客户资产总额1亿以下的划分了3个区间，对1亿以上的又划分了6个区间;而北京一共才3个收费区间。深圳对会计师事务所计件收费标准区间的详细划分减少了会计师事务所收费操纵空间，便于对会计师事务所业务收费进行监管。3、同一城市会计师事务所收费标准存在较大差异根据上海市物价局与财政局2003年7月联合制定的上海市会计师事务所服务收费管理办法(试行)的规定，上海会计师事务所实行政府指导下的市场调节价格，各项业务的收费标准由事务所自主确定。为比较不同会计师事务所间审计收费业务标准，我们选取规模相当的上海至臻联合会计师事务所和上海铭瑞会计师事务所进行比较(见表3.3)表3.3上海市至臻联合事务所和铭瑞事务所审计收费标准对比表至臻联合会计师事务所审计收费标准铭瑞会计师事务所审计收费标准收费依据（资产总额）收费标准（元）收费标准（资产总额）收费标准（元）50万以下250050万以下400050-100万300050-100万6000100-500万4500100-500万10000500-1000万7000500-1000万200001000-2000万90001000-2000万250002000-5000万150002000-5000万300005000-10000万200005000-10000万4000010000以上万分之1.210000以上万分之1.5根据表3.3，我们可以发现虽然至臻联合会计师事务所与铭瑞会计师事务所收费区间的跨度一致，但铭瑞每一区间的收费总额明显高于至臻联合。通过对以上四组数据的对比分析，我们发现在审计收费标准问题上各地各自为政，各省、各地区对收费标准的划分不统一且详略程度差距较大。此外，即使处于同一收费区间的不同地区与不同事务所间或处于同等级的不同地区执业人员间，标准也存在悬殊。3.2“低价揽客”对审计独立性的影响DeAngelo（1981b）的研究结论认为，“低价揽客”（Low-balling）本身并不有损于独立性，但Low-balling使审计师获得客户委托，通过对客户的了解和熟悉，相对于其他审计师而言，拥有技术成本优势和在任价值（Value of incumbent），并期望在其随后连任的几年中获取特定委托人的“准租金”，因此在任审计师就不可能不关心委托客户的生存状况，审计独立性也会受到损害。 事务所以低于通常的价格首次接受委托进行审计主要有两种情况:第一种是纯粹为了争夺客户，先把业务弄到手，而不管时间是否有保证，人员是否胜任，成本收入是否配比.如果时间不够，就省略几个审计程序，有些项目过过场就行，存货就看清单而不监盘等等.这种敷衍了事的方法不仅影响到审计质量，而且最终会影响到注册会计师的独立性;第二种是为了与客户保持长期的合作关系，期望通过较长的任期来弥补开始接受委托时折扣的“损失”。因为初次审计的启动成本比连续审计的成本要高得多，频繁更换客户对于事务所极为不利。“低价进入”就等同子被审计公司经理人持有的一笔“准租金”，注册会计师一旦发表对其不利的审计意见，经理人就会以没收“准租金”相威胁，为了保持长期合作以赚取未来的准租，注册会计师有可能对上市公司做出让步。这种对客户过分依赖的关系与注册会计师应该保持的独立性相矛盾。因此，本文认为，若低价揽客存在将会影响注册会计师的审计独立性。3.3.审计收费回扣现象中国注册会计师职业道德基本准则第六章“其他责任”中明确规定，注册会计师及其所在会计师事务所不得以向他人支付佣金等不正当方式招揽业务;而目前，注册会计师行业普遍存在着向客户或第三方支付回扣的现象。根据王雄元(2004)的调查，我国审计回扣高达40%一60%，国家会计学院于2001年就事务所内部管理方面进行的一项调查也表明56.25%的事务所承认承接业务的重要手段之一是靠搞关系，给回扣或好处。审计回扣反映的是会计师事务所实际收到的审计收费与名义价格(按政府指导价或市场价格确定的价格)的差额;由于客户与事务所是以未扣除回扣的名义价格来签订合约且双方也是以此入账，审计回扣便有可能成为了客户与事务所私下进行秘密交易的渠道，审计回扣隐蔽性这一特点给事务所自身及其他利益各方带来巨大的危害:(1)我国的审计市场存在着激烈竞争，审计回扣通常是以牺牲事务所审计业务利润为代价的。当会计师事务所为获得业务所提供的回扣率过高会使事务所获利很少甚至不能弥补其所投入的审计资源时，事务所和注册会计师会考虑削减审计成本以确保获得利润;审计成本的不当削减会使审计质量无从保证。(2)审计回扣也可能成为客户盈余管理的手段，客户以名义上支付的审计费用计列审计报告购买成本导致成本的虚增甚至国家税款的流失。(3)由于法律不允许回扣，会计师事务所以名义收费计列收入，但实际收入是扣除回扣后所取得的审计收费，为了抵消名义收入与实际收入的差额，会计师事务所往往会将高额的审计回扣合理化为实际成本。事务所的这一行为将导致审计收费信息的失真，不利于监管部门监管工作的开展。3.4.审计收费披露信息不规范3.4.1审计收费信息披露体系缺失为了更好地考察会计师事务所的独立性和职业道德遵守情况，中国证监会于2001年12月发布了公开发行证券的公司信息披露规范问答第6号一支付会计师事务所报酬及其披露(以下简称规范)，对支付给会计师事务所的报酬作出了规定。但规范有一定的局限性:(l)从规范对象来看，它只针对审计费用支付方，对审计费用收取方的信息披露行为未做任何规定;这样使信息使用者、监管者无法从往来两个方面印证审计收费信息披露的正确性。(2)从规范要求披露的内容来看，披露内容过于笼统，不能帮助使用者进行更为有效地决策。比如:规范要求“为上市公司担任财务审计业务的会计师事务所，如同时为上市公司提供了其他收费服务(如咨询服务)，上市公司董事会应在披露支付会计师事务所报酬后，同时披露董事会关于其他服务收费是否影响注册会计师审计独立性的意见”，但该条款并未要求分项披露产生与不产生利益冲突的服务的报酬支付情况。除上述问题外，我国还尚未形成保障审计收费披露行为有效性的机制。虽然已有审计收费信息披露制度，但保障披露行为有效性机制的缺失，使信息披露制度的执行缺乏约束和力度，使审计收费信息的披露流于形式。3.4.2上市公司审计收费信息披露不规范由于审计收费信息披露体系缺失，目前有关注册会计师审计收费情况的信息披露情况并不理想，所披露信息复杂混乱，数据之间的可比性不强。表3.4列示了本文从中国证监会网站随机抽取的8家上市公司2005年年报对审计收费相关信息的披露内容以及本文根据规范要求对此披露所作的评价。表3.4 8家上市公司2005年年报会计师事务所审计收费披露情况抽样表序 号上市公司在2005年年报中披露的所聘审计机构及审计收费相关信息评价1万科股份所聘事务所为毕马威华振，己连续服务9年;支付05年审计费用100万，支付04年审计费用80万;同时聘请香港毕马威执行补充审计，支付其港币150万(04年支付港币140万);以上费用均含差旅费。按规定披露了05, 0 4年两年的比较数字并分事务所披露报酬支付情况;但未披露所负担差旅费金额2康佳集团所聘事务所为深圳大华;支付05年审计费用73万。未按规定披露05, 04年两年注册会计师报酬比较数字及服务年限3中兴通讯所聘事务所为深圳大华;支付05年审计费用50万;同时聘请香港安永执行补充审计，支付其港币400万，且安永己服务2年;披露国内审计事务所由深圳大华天诚变为安永华明的原因是为了使境内外机构更高协作。披露了变更事务所的名称及原因，但未按规定披露05, 04年两年注册会计师报酬比较数字4海王生物所聘事务所为深圳南方民和，已连续服务1年;支付05年审计收费58万;事务所发生变更。未按规定披露05, 04年两年注册会计师报酬比较数字且未披露改聘原因及原事务所名称5广聚能源所聘事务所为德勤华永，己连续服务5年;支付05年审计费用76万，另行负担审计人员差旅费。未按规定披露了05, 0 4年两年的比较数字;且未披露所负担差旅费金额6九芝堂所聘事务所为湖南开元，己连续服务6年;支付05年审计费用55万，不负担差旅费;04年支付55万。按规定披露了05, 04年两年的比较数字7天山股份所聘事务所为五洲联合;支付05年审计费用50万，不负人员担差旅费，另付公积金弥补累计亏损审计23万。对专项审计支付报酬作了详细说明，但未按规定披露了05, 04年两年的比较数字与服务年限8大庆联谊所聘事务所为辽宁天健，己连续服务9年;拟支付05年审计费用30万;支付04年审计费用50万。按规定披露了05, 04年两年的比较数字，但对于05年的金额为应付而非实际支付数从表3.4可以看出，审计收费信息披露不规范的主要表现有:1、披露的信息混乱不清 （1）对于有补充审计的一些上市公司，未将国内审计会计师事务所和执行补充审计的国外会计师事务所报酬支付情况分开进行披露。(2)有些上市公司披露实际支付报酬额，有些披露的则是应付报酬额。2、未按规定要求进行披露(1)多数上市公司未按规范的规定以表格或其他适当的方式披露报告年度和前一年度的比较数字。(2)大多数上市公司未披露所支付报酬的制定程序和标准;更有甚者未披露任何审计费用支付信息，事后亦未就此问题提供补充公告。(3)有的上市公司对改聘会计师事务所情况未作详细说明，如中兴通讯。 (4)部分上市公司故意将财务审计费用和其他费用混在一起披露，甚至对承担的其他费用不披露所付金额。审计收费信息披露的不充分、透明度不高，使社会公众、监管部门无法通过审计收费信息来判断审计收费是否影响注册会计师的独立性以及被审计单位是否存在“买断会计原则”的行为;从而不利于对审计收费的市场监督，最终也将影响审计质量。3.5 我国注册会计师非审计服务的发展滞后我国的非审计服务尚处于起步阶段，其发展现状具有以下特点：第一，我国会计师事务所中开展非审计服务的事务所所占比重较低，不少的会师事务所仍是以提供单纯的审计服务为主，大规模事务所中提供非审计服务和咨询服务的事务所的比重要远高于小规模所。同时，咨询服务是国内事务所提供的一种比较重要的非审计服务。第二，我国会计师事务所提供的非审计服务在内容上主要还是以一直以来开展较为成熟的服务为主，主要是资产评估、独立财务顾问报告、业务培训及出具内部控制审核报告和财务咨询，较少提供一些国外已开展的新兴服务，并且规模较大的事务所提供的非审计服务以及咨询服务的种类较之规模较小事务所要更多，服务复杂程度也有所提高。同时，我国会计师事务所提供的非审计服务以及咨询服务还存在服务集中度不高、服务名称不规范问题。第三，我国会计师事务所非审计服务占事务所总收入的比重都比较低，同时，由于特有的国情造成了小规模事务所非审计服务和咨询服务收入占总收入的比重要高于大规模事务所的现状。4完善解决中国独立审计收费问题的相关建议4.1审计定价市场化，规范审计收费标准.市场经济的精髓在于依靠市场力量调节市场主体的行为，以实现经济运行。注册会计师是市场经济发展到一定阶段的产物，如果不按照市场规律运行，必然会遭到市场最严厉的惩罚。因而，审计定价市场化是完善市场经济的内在要求，也是注册会计师行业健康发展的必然要求。按照国际惯例，审计收费是注册会计师为客户提供专业服务价值的公允反映;而注册会计师提供专业服务的价值主要体现在:服务所需的技能和知识、所需人员的培训水平和经验、提供服务所需的时间以及承担的责任。我国政府部门硬性规定会计师事务所统一按资产总额定价，无法体现不同会计师事务所劳动成果的差别，违背了市场经济的价值规律。因此，应将审计定价权还予市场，让服务价格体现会计师事务所审计服务的差异性。审计定价市场化，并不意味着要取消政府对会计师事务所收费的管理，特别是在我国审计市场存在恶性价格竞争的情况下，审计定价仍然需要政府的引导，但政府的引导应是方向性的而非对市场的行政干预。即由国家通过法律形式对审计收费做出原则性的规定，具体定价交由市场决定。围绕审计定价的总原则，本文将审计收费标准的规范按以下思路进行： (1)政府部门根据不同级别专业人员所需的专业技能、培训水平，科学测算出不同级别专业人员的基本小时工作率，作为基础收费标准，并要求会计师事务所严格按此执行。(2)由于各事务所规模不同、声誉不同、被审计客户所处行业不同以及各地经济发展水平不同，政府部门在公布不同级别专业人员小时工作率的同时，允许事务所对这一小时工资率进行修正。(3)在基础收费标准及修正系数确定的基础上，会计师事务所则根据客户的规模、业务复杂程度、客户的内部控制状况、审计风险以及所处的宏观经济环境等具体情况，事先测量出工作量和不同级别审计人员的配备需要，并根据体现差价的不同级别人员的小时工资率，确定其所需投入的人工成本和其他业务成本进而确定审计收费。4. 2改变现有审计支付方式现行审计费用的支付方式是由事务所直接向被审计单位收取审计费用，导致事务所与被审计单位形成依赖性，长期以来是审计各界关注的焦点之一。针对目前审计委托人和被审计人合二为一的现象，应该设立审计收费监管机构。由于我国现在还不具备由审计报告使用者支付审计费用的条件，应该在事务所与被审计单位之间加入一个独立的第三方机构审计监管中心，该机构必须与双方单位均无直接或间接经济关系，其性质是非营利的监管机构，必须能够保证公正性。审计监管中心的设置，改变审计者与被审计者的“直接见面”的委托关系，切断两者之间的经济利益谈判关系，防止购买审计意见，建立起“企业（委托方）审计监管中心会计师事务所”的审计委托关系，组织审计业务的招投标，改变审计付款方式，监督审计质量。加入这一中立机构后，在审计费用的支付流程中加入第三方这一环节，使审计费用在审计工作开始前由被审计单位交由第三方保管，排除被审计单位对事务所的钳制，由第三方负责聘用事务所对被审计单位进行审计。最大程度地切断了被审计单位与事务所之间的利益联系，在这种新型的审计关系框架下构建了一个审计收费与审计质量相关性较高的审计收费模式。4. 3强化上市公司审计收费信息披露制度鉴于上市公司审计收费信息披露存在的问题，本文认为，应围绕以下个几方面，修改或加强原有规定并在条文或规定中体现出审计收费信息披霶的集中性、详细性和强制性原则:(1)要求上市公司披露确定会计师事务所及其报酬的决策程序，以及公司股东大会、审计委员会、独立董事对这一决策程序的相应意见。(2)为防止上市公司利用审计收费购买审计意见，对于改聘会计师事务所的上市公司，还应强制要求其披露改聘的理由、股东大会等机构对改聘事项的意见、前任会计师事务所的服务年限以及报酬支付情况。(3)对于支付给会计师事务所的报酬，要求上市公司分别按审计费用、评估费用和咨询费用进行披露，并且披露支付会计事务所各类报酬的数额比例以及支付方式和日期;对于会计事务所发生的差旅费，应同时说明承担的方式，如由客户承担，则公司还应披露承担的数额;对于含在所支付审计费用中由客户承担的差旅费，也应从审计费用中剔除并单独反映。 (4)如上市公司同时由两个以及上的会计师事务所提供服务，应要求其按上述规定分事务所分别进行披露。(5)为了确保审计收费信息的可比性，应严格要求上市公司按规定披露三年的比较数据;对于三年收费差异较大的，还应披露报酬变化的原因。(6)为了确保上市公司审计收费信息地披露不流于形式，证监会还应制定相关惩处措施，如发现上市公司有不按条文或规范进行信息披露的行为，应对其按规定予以严惩。4.4强化会计师事务所内部质量控制质量信誉的高低直接关系到产品、服务价格的高低和销售状况的好坏;会计师事务所要想获取声誉效应，保持并扩大市场份额，应树立较高的质量信誉。质量信誉的树立，不仅需要执业的注册会计师个人具有较高的职业素养和道德水平上，而且更需要在会计师事务所内部建立健全一套严密、科学的内部质量控制制度，并把这套制度推行到每一个人、每一个部门和每一项业务，迫使审计人员按照专业标准的要求执行，在审计的每一环节上识别风险因素，消除或减少风险因素，从而保证审计报告的质量，避免审计失败的出现。为此，本文提出以下建议： (1)建立会计师事务客户风险等级评价和管理制度，对潜在被审计客户进行风险评估，帮助业务承揽人员甄选客户，以避免会计师事务所高级管理人员在承接业务时的短期经营化行为。(2)在会计师事务所中成立的由主任会计师领导的专门的业务督导部门;同时，要保证业务督导部门人员与业务执行人员的独立性，以避免督导流于形式。(3)制定明确的业务指导和监督程序和方法，使督导部门的监督工作严格按照己有的程序和方法进行。(4)将会计师事务所的三级复核制度落实到实处;鉴于目前我国会计师事务所“条线”型管理模式的局限，在执行三级复核时，应指派项目组以外的人员进行复核并要求复核人员出具详细的复核意见。4.5优化会计事务所收费结构4.5.1限制非审计服务和审计服务同时开展在目前审计市场管理体制下，事务所的竞争越来越激烈，为了生存和发展，只有不断拓展新的业务领域，为企业提供管理咨询等服务。但是，如果事务所向同一上市公司既提供审计服务又提供管理咨询服务，必将严重影响审计独立性。“双安事件”后，2002年7月美国总统布什签署通过了萨班斯奥克斯莱法案（Sarbanes-Oxley Act，简称“SOX法案”），正式禁止会计公司向其审计客户同时提供任何非审计服务。我国现行法律规定，采取“对非审计业务基本不予禁止”的模式，在注册会计师职业道德基本准则中规定：注册会计师不能为审计客户提供不相容业务，但未明确规定不相容业务的具体范围。上述两者内容是矛盾的，不利于审计事业的发展。因此，建议立法实施“部分禁止非审计服务”模式，从法律上对部分非审计服务做出禁止性规定，限制委托人向同一事务所同时购买两种服务。对某些非审计服务作出禁止，并不是指禁止事务所从事非审计服务，而是指某一个事务所不得对本所的审计客户提供非审计服务，可以向其他所的审计客户提供非审计服务。通过法律法规的形式明确咨询业务和审计业务之间的关系，要求注册会计师把为客户提供的咨询服务和审计服务分开，即只能对同一客户提供一种服务，从而在形式上和实质上提高注册会计师的独立性。4.5.2.合理发展新兴的非审计服务增加收入随着审计及相关服务收费信息披露的展开，围绕审计定价和审计独立性的理论问题成为相关领域的未来研究方向。值得关注的问题包括:能否从根本上改变目前的审计报酬决定及支付方式；会计师事务所和上市公司如何确定合理的审计和非审计服务定价；包括监管部门和行业自律组织在内的信息使用者又如何判断审计和非审计服务定价的合理性；年报审计收费对审计意见有什么影响等。由于事务所业务构成单一，同时我国实行的是同一会计年度，造成审计业务多半集中在每年度的上半年，下半年则主要忙于应付有关部门的检查，甚至出现“无所事事”的局面，明显的淡旺季现象形成资源严重浪费。如果会计师事务所积极开展非审计服务，就能缓解或彻底解决这种淡旺季业务不均的问题，不仅增加事务所收入，降低成本，而且有利于事务所稳定发展。新兴的非审计服务是最近几年由美国注册会计师协会和加拿大注册会计师协会联合推出的新服务，主要包括网誉认证、系统认证、业绩评价与养老服务认证。这些服务都是通过注册会计师对某一对象的评价，增强相关信息的可信性，增加信息使用者的信心。比如，网誉认证是通过对电子商务网站进行审查，验证电子商务的安全性及合法性，为消费者识别电子商务的可靠程度提供依据，从而增强其交易信心。系统认证是对信息系统的可靠性进行评价和测试并发表报告，以增强管理者、客户、商业伙伴对企业的信息系统的信赖。养老服务认证则是由不能完全独立生活的老龄人的家属或亲属委托注册会计师完成的，旨在让委托人确信该老龄人得到的照料和护理符合一定标准的服务。可见，这些服务的直接受益者都是第三方的信息使用者，这些服务与审计服务一样，都需要注册会计师在执业过程中保持独立性。因此，这些服务是不会对审计独立性产生负面影响的。新兴的非审计服务大都是由于信息技术的发展、电子商务的兴起而发展起来的，比如网誉认证产生的原因就是电子商务的崛起的发展。业绩评价和养老服务认证也是为了适应经济的发展、社会的进步而涌现的。我国的电子商务迅速发展，企业信息化程度也不断提高，这为网誉认证、系统认证提供了广阔的发展空间。同时，随着我国企业改革的不断深化、社会老龄化和养老服务社会化，业绩评价及养老服务认证也会出现巨大的需求。因此，我们应该大力发展新兴非审计服务，这样不仅可以满足社会公众的需要，