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环境管理会计 2 环境管理战略 环境问题与可持续发展战略的提出20世纪70 80年代环境问题引发人们对环境保护的重视可持续发展是从环境和自然资源角度提出的关于人类社会长期发展的战略和模式受可持续发展观念的影响 社会各层面开始对企业提出 为环境负责 的要求 3 企业环境管理战略的形成企业可能采取的环境管理战略有三种 符合性战略注重改变公司内部的经营行为 使其符合环境法规的要求 并尽可能同时使成本最小 竞争优势战略企业在产品或流程的设计中开始考虑环境的影响因素 以期通过优先于环境法律的要求 有效的使用资源 获得竞争优势 可持续性战略组织将环境因素融入企业活动的各个方面 环境问题不论大小都成为企业日常决策的一个部分 企业开始从废物的管理和回收利用中获得利润 开发出具有生态经济效率的产品 通过保持环境的可持续性而获得长期的经济增长 实现可持续经营 4 环境管理会计的理论框架 环境会计的基本框架 5 企业环境会计按照传统会计的分类模式 根据使用者的不同 包括两个分支 外部环境会计 满足企业外部利害关系集团需要的环境会计系统 主要涉及对环境负债和重大的环境成本进行对外报告问题 内部环境会计 主要用于满足企业管理当局进行环境管理的需要 即环境管理会计 6 其中 环境管理会计按其计量手段和反映的内容分为两种 主要以货币形式计量与环境有关的活动对企业的财务影响主要采用实物单位反映企业活动对环境的影响 7 环境管理会计的内涵与外延环境管理会计的含义美国环保局 在管理会计背景下使用环境会计概念 指将环境成本与环境业绩的信息用于企业的经营和决策中 如在成本分配 资本预算和流程 产品设计中考虑环境成本和效益 加拿大管理会计师协会 环境会计是对环境成本进行辨认 计量和分配 将环境成本融入企业的经营决策中 并在此后将有关信息传递给公司的利益关系人的过程 8 国际会计师联合会 环境管理会计是通过设计和实施适当的与环境相关的会计系统和管理对环境业绩和经济业绩进行的管理 联合国 环境管理会计是为满足组织内部进行系统决策和环境决策的需要 而对实物流信息 如材料 水和能源流量等 环境成本信息和其他货币信息进行的确认 收集 估计 编制内部报告和利用 9 环境管理会计的外延环境管理会计由货币计量和实物计量两部分构成 货币计量的环境管理会计是对传统会计的发展或改进 主要是将环境成本和环境业绩的数据用于企业的决策和经营中 实物计量的环境管理会计是适应公司内外不同的利益关系者对企业活动的环境业绩的关心而产生的 计量企业经济活动的环境影响 可以为企业的清洁生产和生态设计等提供决策支持 环境会计可以在许多管理会计领域中发挥作用 例如进行作业成本计算和作业成本管理 实施全面质量管理和全面质量环境管理 企业流程再造和成本削减 质量成本模型和环境质量成本模型 环境设计和寿命周期设计 寿命周期评价和寿命周期成本计算 10 环境管理会计是在环境问题严重的形势下 为促进企业的可持续性和改进生态经济效率而由管理会计和环境管理相结合而发展起来的 现有的管理会计系统未充分辨别环境成本 难以提供与可持续性经营目标相关的信息 环境管理会计特别强调环境成本的重要性 不仅包括环境和其他成本信息 也包括诸如材料 水资源和能源等实物流量信息 11 插入图宋献中第369页图13 2 12 环境管理会计的组成部分货币计量的环境管理会计以货币形式反映企业经济活动的环境影响 例如 反映违反环境法规的成本 环保投资可改进的环境业绩等 并生成相关信息供管理者使用 它既是内部管理决策的基础 也提供了控制企业环境活动产生的成本 改善环境业绩的基本工具 实物计量的环境管理会计以实物为计量单位收集环境影响的信息 如吨 排放量等 它有助于管理者发现企业在生态方面的优势和弱势 促进企业环境质量的改善 13 插入图余绪缨第183页表10 2 14 环境管理会计的作用对环境成本和收入进行确认 借以发现削减成本和改进业绩的机会 提供财务和非财务信息系统和控制系统 促进对环境有利的管理决策 更好的理解环境成本和流程及产品的业绩 借以更准确的进行成本计算和产品定价 拓展和改进投资评价程序 以考虑潜在的环境影响 为企业整体的环境管理系统的建立提供支持 环境业绩评价 制定定量的业绩标准 帮助实施清洁生产 预防污染和供应链管理及环境设计项目 15 环境成本会计 环境成本的确认根据成本的负担者与成本的产生者之间的关系 环境成本可以分为外部成本 社会成本 和内部成本 私人成本 外部成本它指的是成本的产生与某一主体的环境影响有关 但却造成成本或获得利益以外的主体承担的成本 即某一活动对环境造成了影响 产生影响的企业却不为此承担责任 例如 企业排污对下游水系造成影响 产生了环境成本 但在目前的法律体系下企业却不负担这部分成本 16 内部成本它是在造成成本的主体里进行会计反映的成本 例如 在当前法律体系下应由企业支付的排污费等 内部成本与外部成本之间的界限并不是固定的 随着环境问题压力的增大 一些政府正试图将外部成本内部化 比如 随着污染者付费原则的实施 一些外部成本将转为内部成本 17 环境成本的计量在传统的会计领域 环境成本通常是归集在制造费用中 并采用某种武断的分配标准 如直接人工 机器工时等将其分配到不同的产品或过程中去 由于成本的发生与费用分配标准之间缺乏直接的因果关系 结果往往导致成本信息的扭曲 造成污染型产品成本偏低 清洁型产品成本偏高 从而可能使企业采取错误的决策 18 一些环境成本分散于企业的销售和管理费用中 直接从当期损益中扣除 并没有分配到产品或流程之上 从而使不同产品或流程的不同环境影响无法显现出来 也不利于企业做出有助于改善环境业绩的决策 为了准确计量环境成本 必须对分散于制造费用和销售 管理费用中的环境成本进行辨别 计量 并采取科学的方法将其分配到成本对象上 19 通常采用作业成本计算法分配环境成本 明确计算的目的 包括信息将用于哪一级的管理层 应包含哪一类环境成本 确定环境成本以及造成这些成本的活动 选择合适的成本动因 计算不同产品或流程应承担的环境成本 通常有四类成本动因 产生的废弃物或排放物的实物量 产生的废弃物或排放物中所含的有毒 害 物质浓度 增量环境影响 排放量与有毒物质浓度之乘积 处理不同类型的废弃物和排放物的相关成本 20 环境成本控制要对环境成本进行控制 就必须对环境成本进行正确的计量 具体的计量方法包括 环境质量成本计算生命周期成本计算完全成本会计法 21 环境质量成本计算在全面环境质量管理模型中 追求的是对环境的零损害 为了实现零损害目标 必须建立环境质量成本模型 通过计算不同的环境成本 分析其增长与环境质量的关系 环境质量成本可分为两大类 符合性成本 即符合严格的环境业绩标准的成本非符合性成本 即违反这些标准的成本 它又可分为环境预防成本和环境监测成本两种 22 环境预防成本 是为了防止产生污染物或废物导致环境损害的成本 包括评价和选择供应商的成本 预防污染的设备的评价和选择成本 为减少或消除污染物而对产品或流程进行设计的成本 员工培训成本 环境影响研究成本 环境风险评估成本 环境管理系统的设计成本 产品的回收成本和ISO14001认证的成本 环境检测成本 是监督企业的产品 流程或其他活动是否符合相应的环境标准要求而进行的活动的成本 包括环境审计成本 污染物测试成本 环境业绩指标的设计成本 供应商环境业绩的检测成本等 23 当预防机制失效时为纠正环境问题而产生的成本是非符合性成本 包括环境内部损失成本和环境外部损失成本 内部损失成本是在污染物或废物产生之后排放到环境之前而发生的活动的成本 外部损失成本是在污染物或废物排放到环境之后发生的成本 包括已实现的成本和未实现的成本 采用环境质量成本计算 要使企业向零环境缺陷推进 需要增加符合性成本的投入 随着环境质量的上升 非符合性成本将下降 24 生命周期成本计算法生命周期成本计算可以评价和分配生产者在不同寿命阶段所引起的成本 从而使其能够对不同的设计进行对比选优 它常和生命周期评价联系在一起 生命周期评价是对产品在整个生命周期的环境影响进行辨认并确定实现环境改进机会的方法 它本身更关注的是整个价值链对环境的影响 而不是环境成本 在生命周期评价中需要识别三种成本 普通成本 负债成本和环境成本 在每种成本中都可能包含环境成本成分 产品的生命周期中处置阶段承担大部分的环境成本 25 普通成本是指使产品进入市场所发生的专门的成本 如资本 设备 人工 能源 空气排放 污水控制 放射 有毒废弃物管理等 负债成本包括律师费用 惩罚 罚款 个人伤害 补救活动 经济损失 财产损害 未来市场变化 公众形象损害等 环境成本主要包括那些必须加以评价其成本和效益的外部性 如全球变暖 臭氧损耗 资源损耗 水污染 慢性的健康影响 急性的健康影响 居住地改变等 生命周期评价是企业环境战略实施框架的一个重要组成部分 26 完全成本会计法传统的成本会计系统在提供成本信息时存在严重的缺陷 使得传统成本会计系统框架下计算出的企业绩效无法反映企业的持续能力 将已发生的环境成本隐藏在其他产品或制造费用中没有单列只包括内部成本 没有包括企业对环境产生的影响中由外部主体承担的那部分成本 外部成本 即社会成本 完全成本会计法指的是将与企业经营 产品或劳务对环境产生的影响有关的内部成本和外部成本综合起来的方法 在完全成本会计框架下 产品对环境的损害包括在产品成本中 企业的税前利润就会扣除掉这部分成本 由此即可得出 绿色经济业绩 完全成本会计是计量企业可持续发展能力的基础 27 环境业绩评价 主要的环境业绩评价指标环境状况指标 直接计量环境质量 反映对某地 某区 全国性和全球性的环境状况的影响 如污水排放对生产地点附近水域的影响