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中国铁塔IFRS16 新租赁准则 2018年9月 2 议程 1 P a r t 影响概述 新租赁准则的直观报表影响 4 目前的会计处理 新准则 新的承租人费用概括会造成财务报表的波动 5 Years 利息 折旧 新租赁费用 现金租金 经营租赁费用 概述 6 使用资产的权利 已识别的资产 控制 与IFRS15新收入准则的互动 7 IFRS16 IFRS15互动 售后回租交易 分割租赁以及非租赁成份 提前采纳时的条件 2 P a r t 识别租赁 识别租赁 有什么变化 9 为什么在IFRS16下租赁的定义更重要 在现行会计准则下 在新会计准则下 表内项目 12 租赁的定义 已识别的资产 客户拥有控制权 11 识别租赁 决策树 12 客户拥有控制权 已识别的资产 何为已识别资产 明确指定或隐性指定实质性替换权部分资产 13 如果供应商有实质性的替换资产的权利 则不存在已识别的资产 实务上是否可行是否有经济利益 何为已识别资产 明确指定或隐性指定案例1汽车租赁 14 公司从汽车服务租赁公司A公司处租入一辆汽车供日常工作使用合同中明确指定具体需要使用的车辆 并约定了车牌 车架号等车辆唯一信息 假设是奥迪A6 车牌是粤A8888 车架号是1234 公司从汽车服务租赁公司A公司处租入十辆奥迪A6汽车供日常工作使用A公司只拥有十辆奥迪A6汽车 在目前的营业情况和财务状况下 其无法取得其他同型号的汽车 因此实际上用来执行移动任务的必须采用这十辆奥迪A6汽车 明确指定 隐性指定 15 何为已识别资产 替换权案例2汽车租赁 替换权具有实质性 公司和租车服务公司A公司签订了三年期使用一台奥迪A6合同规定了租车服务公司由于经营的需要可以随时给公司替换一台相同型号的奥迪A6 租车服务公司无需支付任何的赔偿金 为此承担的成本很低 不存在已识别资产 从而合同不包含租赁 16 何为已识别资产 替换权案例3手机摊位 不存在已识别资产 从而合同不包含租赁 替换权具有实质性 公司和手机销售商签订了三年期使用移动营业厅空地用来出售手机的合同 这些手机摊位很容易挪动合同规定了空地的面积公司可以随时变更出售摊位所处的位置而无需支付任何的赔偿 公司为此承担的成本很低 何为已识别资产 部分资产 17 部分资产 物理上可区分的部分 部分产能 已识别的资产 如果满足其他条件 非可识别的资产 除非该部分代表了几乎所有的产能且满足其他条件 如 大楼的某一层 光缆中可区分的黑色线缆 18 公司与一家通信公司签订了一份有偿使用通信公司的光缆合同合同约定公司对一根大光缆中的明确的黑色缆线具有排他性的使用权 该条光缆的编号为 001公司全权决定其电子设备和缆线的终端的连接 即客户端光缆 通信公司拥有除黑色缆线外的其他缆线 且仅能在修理 维护或失灵的情况下替换公司的缆线 识别租赁 部分资产案例4光缆租赁 存在已识别资产 物理上可区分的部分 租赁的定义 谁有控制权 Policychoice 服务 租赁 供应商 客户 19 公司与客户签订网络服务的合同 并在客户处安装一台服务器 公司可以在需要时重新配置或替换服务器以持续提供网络服务 客户并不运行该服务器 也不会作出任何与其使用相关的重大决策 公司确定使用服务器时网络传输数据的速度和质量 识别租赁 案例5服务器 合同不包含租赁 20 公司有权控制服务器的使用 因为是由其在整个使用期间作出服务器使用所有相关的决策 其决定如何传输数据 是否重新配置服务器以及是否将服务器用于其他目的 客户仅仅在服务期开始前决定网络服务的水平 也就是服务器的产出 是 否 是 分割租赁以及非租赁成分 租赁 服务汽车 司机飞机 机组房子 物业管理商场 保安 21 出租人必须拆分 分割租赁与非租赁成分案例6汽车租赁 司机服务 22 公司从汽车服务租赁公司A公司处租入一辆汽车供日常工作使用公司在合同中明确指定具体需要使用的车辆 并约定了车牌 车架号等车辆唯一信息 假设是奥迪A6 车牌是粤A8888 车架号是1234司机由汽车租赁公司配备 汽车 司机 需要拆分 确认和计量的豁免 短租及小额租赁 短租租赁期短于或等于12个月 包含购买期权的租赁不是短租 会计政策选择 按标的资产的类别 仅适用于承租人 小额资产的豁免标的资产的价值等于或低于5000美元 按新资产的价值 会计政策的选择 基于每一个租赁 仅适用于承租人 23 3 P a r t 承租人会计处理 承租人的会计处理 有什么变化 25 使用权资产 租赁负债 还原成本 租赁期结束时恢复原状 初始直接成本 租赁开始前已支付的款项 租赁负债 预计负债 类似固定资产准则中的弃置费用的处理方式 承租人的会计处理 初始计量 26 这部分款项主要包括 租赁的押金及保证金 租赁预付款 如部分合同的租金是先付款后使用 初始直接成本 是指为达成租赁所发生的增量成本 增量成本是指若企业不取得该租赁 则不会发生的成本 如 中介费 印花税等 固定付款额 可变租金付款额 剩余价值担保 租赁付款 包括实际上固定的付款额 仅当和指数 利率挂钩用租赁开始日的指数 利率计量 承租人预计在担保下需要支付的金额 购买期权的行权价 承租人合理确信将会行权 如果 终止合同的罚金 租赁期反映了承租人终止租赁 如果 承租人的会计处理 初始计量 27 可变租金付款 实际上固定的付款 指数 利率 取决于 其他变量 租赁负债的一部分 租赁负债的一部分 不是租赁负债的一部分 例如 通胀 利率或市场租金率 例如 销量 例如 仅当资产正常运营时才支付 承租人的会计处理 初始计量可变租金 28 哪些可变租金应当计入租赁负债 承租人的会计处理 初始计量案例7 可变租金 如何确定A电信公司的租赁付款额 A电力公司与铁塔公司签订电力塔的租赁合同 合同约定 合同期为5年 合同年租金为固定租金 可变租金模式 固定租金部分为 每年3万元 变动租金部分为 实际从铁塔目标客户收到的折后 基准价格 扣除维护费 场地费 结算费用的20 29 承租人的会计处理 初始计量租赁期 租赁不可撤销的期间 续租权所涵盖的期间 终止租赁选择权所涵盖的期间 如果承租人合理确定不会行权 如果承租人合理确定会行权 30 注 如在一份租赁合同中约定 合同期限为5年 从第3年初开始 铁塔公司有权终止该租赁合同 那么不可撤销期间为2年 因此 如果铁塔公司在租赁合同中拥有终止租赁选择权 那么不可撤销期间将小于等于合同约定的租赁期间 承租人的会计处理 初始计量选择权对租赁付款额的影响 31 如何评价 合理确定 重大的租赁资产改良支出 合同约定 租赁资产对企业的重要性 市场租赁率 承租人的会计处理 初始计量折现率 32 在确定租赁内含利率时 需要评估标的资产的公允价值 出租人所有初始直接成本 未担保余值等 类似经济环境下 获取类似资产 在类似期间以类似抵押条件借入资金须支付的利率 承租人的会计处理 使用权资产的后续计量 使用权资产 按照IAS16固定资产准则进行折旧 按照IAS36资产减值准则计提减值 如有 租赁负债以及预计还原成本的重新计量 调整使用权资产 33 计量方法 承租人的会计处理 租赁负债的后续计量 租赁负债 利息费用 付款 汇兑损益 需要重新计量的情况相应调整使用权资产租赁变更时或会对损益有影响 34 承租人的会计处理案例8 1 3 初始确认 租赁期5年 每年支付700万元租金 假定折现率为10 总租金的现值2 654万元 使用权资产 租赁负债 还原成本 假定无 初始直接费用 假定无 租赁开始前已支付的款项 假定无 2654万元 2654万元 700万元 5年 10 折现率 35 承租人的会计处理案例8 2 3 后续计量 租赁负债2 654万元按10 计提利息 第一年利息 265 4万元 同时支付700万元 使用权资产 租赁负债 2 654万元在5年内按直线法摊销 每年折旧531万元 36 现有准则 新准则 租金费用 700 资产负债表 利润表 37 承租人的会计处理案例8 3 3 4 P a r t 出租人会计处理 出租人的会计处理 有什么变化 39 出租人会计处理 分类 标的资产 应收租赁款 租赁的净投资 融资租赁 经营租赁 基于风险和报酬 增加披露 披露 和现行准则相比没有重大变化 40 出租人会计处理 租赁变更 41 对融资租赁的变更 对经营租赁的变更 作为一项新租赁预付 预提租赁付款 对新租赁的付款 摊销 取决于变更是否导致 一项单独的租赁 或对现有租赁的变更 新租赁准则提供了明确的指引 5 P a r t 准则转换及挑战 新旧准则转换 承租人可以选择以下任一方法 43 出租人 出租人基本上于首次执行日无需做调整 转租中的中间出租人 重新评价尚未结束的经营租赁并核算 影响 承租人 出租人 44 影响超越会计 普华永道认为客户须要为实行新租赁准则设立一个项目管理框架该框架须涵盖新租赁准则对公司运营的各个方面的影响 56 项目管理框架 分阶段的方法 58 联系我们 47 张君审计部经理 010 6533 3425Vivian J Zhang 高峰审计部经理 010 6533 2572lake gao 谢谢 48 本文仅为提供一般性信息之目的 不应用于替代专业咨询者提供的咨询意见 2018普华永道中天会计师事务所 特殊普通合伙 版权所有 普华永道系指普华永道网络中国成员机构 有时也指普华永道网络 每家成员机构各自独立 详情请进入 6 P a r t 公司总部对于部分判断标准的界定 目前公司总部对于租赁期的界定标准 租赁不可撤销的期间 续租权所涵盖的期间 终止租赁选择权所涵盖的期间 由于铁塔公司为站址而租赁的场地均建立在运营商需求的基础上 因此在合同签订之日一般情况下不会预期将提