补充资料：分步实现控股合并的处理(1).doc

企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理，分别参见教材第一章P25和第二章P43的内容（2011年7月第11次印刷）。第一章P25（与10印刷的教材相比，处理方法有所变化）（二）分步实现企业合并时要注意的问题（在个别财务报表中的确认与计量）通过多次交易实现的企业合并，在确认合并交易过程中应注意三个问题：（1）购买日的确定。如果企业合并是通过多次交换交易分步实现的，交易日是各单项投资在购买方财务报表中确认之日，购买日则是获得控制权之日。也就是说，每一单项交易发生之日并不一定就是购买日，购买日是获得控制权的交易日。（2）初始投资成本的确定。通过多次交换交易分步实现的企业合并，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本。（3）在在个别财务报表中的会计处理思路。购买方在购买日应按照以下步骤在个别报表中对合并交易进行确认：原股权投资账面价值不变。在购买日之前持有的对被购买方的股权投资，保持其账面价值不变，无论该投资是作为按公允价值计量的金融资产核算还是按长期股权投资核算的，也无论是采用成本法还是权益法核算的。其他综合收益的处理。购买日之前持有的被购买方的股权投资，涉及其他综合收益的（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同），购买方按持股比例计算应享有的其他综合收益部分，不予处理；待处置该股权投资时，将与其相关的其他综合收益转入当期投资收益。购买日长期股权投资的确认。购买日追加的投资，按购买日支付的合并对价计量，并将该新增投资成本与购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值之和作为购买日的初始投资成本，确认长期股权投资。【例1-18】甲公司于20X5年7月初用银行存款2 500万元取得乙公司20%的股份，当日乙公司可辨认净资产的账面价值为9 800万元、公允价值为10 000万元。取得投资后甲公司派人参与乙公司的生产经营决策，对该投资采用权益法核算。20X5年下半年乙公司实现净利润1 500万元，乙公司未宣告发放现金股利。20X6年1月，甲公司以6 800万元的价格进一步购入乙公司40%的股份，购买日乙公司可辨认净资产的账面价值为11 300万元、公允价值为15 000万元。假定乙公司净资产公允价值高于账面价值的差额属于固定资产的评估增值，不考虑相关税费和其他会计事项。试编制上述业务与个别报表有关的会计分录，并计算购买日甲公司对乙公司的股权投资初始成本。（1）20X5年7月初（交易日）进行初始投资借：长期股权投资 2 500 贷：银行存款 2 500（2）20X5年末按权益法确认投资收益应确认投资收益1 50020%300（万元）借：长期股权投资 300 贷：投资收益 300（3）20X6年1月（购买日）追加投资借：长期股权投资 6 800 贷：银行存款 6 800购买日甲公司对乙公司的股权投资初始成本2 5003006 8009 600（万元）第二章P43（10印刷的教材无此部分内容）（三）分步实现企业合并股权取得日合并报表的处理（在合并报表中的确认与计量）通过多次交换交易分步实现的企业合并，在购买日（股权取得日）合并报表中的处理要点：1.对购买日之前股权投资的调整。购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益。2.合并成本的确定。购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值，加入购买日新购入股权所支付的公允价值，两者之和作为合并报表中的合并成本。3.确认合并商誉。比较合并成本与购买方在购买日被购买方可辨认净资产公允价值中应享有的份额，确认购买日应确认的合并商誉或应计入当期损益的金额。4.对其他综合收益的处理。购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权涉及的其他综合收益中购买方应享有的份额，转为购买日所属当期投资收益。 P43【例2-7】 根据例1-18资料，购买日甲公司与合并报表中有关的会计处理如下：1）对购买日之前股权投资的调整公允价值份额15 00020%3 000（万元）应调整金额3 000（2 500300）200（万元）借：长期股权投资 200 贷：投资收益 2002）计算合并成本合并成本3 0006 8009 800（万元）3）计算合并商誉合并商誉9 80015 00060%800（万元）