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2014年注会职业能力综合测试一串讲审计二、审计基础流程2.了解内部控制与控制测试（2）了解内部控制，包括以下两个内容：评价控制设计的合理性：一项控制单独或连同其他控制是否能够有效防止或发现并纠正重大错报；（是否有）确定控制是否得以执行：该项控制是否实际存在且被审计单位正在使用。（是否执行）注册会计师在每项财务报表审计业务中都要了解内部控制。（3）注册会计师通常实施下列程序，以获取有关控制设计和执行的审计证据：询问被审计单位人员；评价设计；是否得以执行观察特定控制的运用；是否得以执行检查文件和报告；评价设计；是否得以执行追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）。是否得以执行（4）注册会计师对控制的评价结论可能是：所设计的控制单独或连同其他控制能够防止或发现并纠正重大错报，并得到执行；控制本身的设计是合理的，但没有得到执行；控制本身的设计就是无效的或缺乏必要的控制。该结论只是初步的，仍然会随着后续的审计而发生变化。注意：了解内部控制不能代替控制测试。（5）控制测试内容 控制测试是指评价内部控制运行有效性的审计程序。评价的内容包括控制：在所审计期间的相关时点是如何运行的；是否得到一贯执行；由谁或以何种方式执行。在了解控制是否得到执行时，注册会计师只需抽取少量的交易进行检查或观察某几个时点。但在测试控制运行的有效性时，注册会计师需要抽取足够数量的交易进行检查或对多个不同时点进行观察。（6）控制测试并非在任何情况下都需要实施。当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；仅实施实质性程序并不能够提供认定层次充分、适当的审计证据。控制测试程序：询问、观察、检查、重新执行。注意：询问不足以测试控制运行的有效性，需要与其他程序结合。（7）几个要点：控制测试的目的是评价控制是否有效运行；细节测试的目的是发现认定层次的重大错报。尽管两者目的不同，但注册会计师可以考虑针对同一交易同时实施控制测试和细节测试，以实现双重目的。例如，注册会计师通过检查某笔交易的发票可以确定其是否经过适当的授权也可以获取关于该交易的金额、发生时间等细节证据。当然，如果拟实施双重目的测试，注册会计师应当仔细设计和评价测试程序。如何对一项自动化的应用控制实施控制测试。鉴于特别风险的特殊性，对于旨在减轻特别风险的控制，不论该控制在本期是否发生变化，注册会计师都不应依赖以前审计获取的证据。仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险（自动化程度高）总结：程序所属的类型不同：了解内部控制属于风险评估程序，控制测试属于进一步审计程序。目的不同：了解内部控制的目的是评价控制的设计、确定控制是否执行，控制测试的目的是评价控制的执行效果。程序有所不同：穿行测试主要用于了解内部控制，重新执行主要用于控制测试。必要性不同：了解内部控制是必要程序，控制测试不是必要程序。程序的范围不同：在了解控制是否得到执行时，只需抽取少量交易检查或观察某几个时点。测试控制运行的有效性时，需要抽取足够数量的交易检查或对多个不同时点观察。三、审计实务重点（一）大纲核心就是各类交易和账户余额的审计，这也是审计工作的核心和主要内容。超纲的货币资金的审计也需掌握。1.销售与收款循环的审计2.采购与付款循环的审计3.生产与存货循环的审计需要掌握：各循环的特点；各循环的内部控制和控制测试以及各循环的实质性程序。（二）审计实务财务中存在大量的可操纵空间。上市公司财务造假现象并不是中国特有的现象，实质上财务造假是一个国际性的问题，从美国的安然、世通到日本的奥林巴斯等公司的财务丑闻都充分说明了这一点。通过实务增加考生对审计程序的重视货币资金和营业收入的重要性审计手段=“见数就函，见物就盘”+管理层声明？总体思路：但是总体思路仍旧是“账到实”测试真实性，或者“实到账”，测试完整性。衍生的有其他的各种认定，但是万变不离其宗。审计的重点是，假设公司粉饰财务报表，存在高估资产和收入，低估负债和费用的风险。函证的时候，应收账款必须要函证，除非有特别情况。但是应付账款，函证的迫切性没有那么强。（都记录在账面，未记录负债的情况发生的可能性比较小，但是有可能少记录）1.营业收入警惕事项：非营业收入营业化经营现金净流量远低于净利润特定行业的盈利模式贸易收入远超过生产和服务收入异常的交易安排提前或者延后确认收入2.虚构收入的通常做法：一是签订虚拟购销合同,虚开发票,确认收入；二是与关联公司对开发票,确认收入；三是白条出库，作销售入账（企业并未收到货物签收凭据，只用仓库发货的白条作账，作为收入的实现）。例如某上市公司利用子公司将商品按市场价销售给第三方,确认该子公司销售收入,再由另一子公司从第三方购回,这样操作避免了集团内部交易必须抵消的约束,达到了操纵收入的目的。3.应收账款：与收入的关系主要体现在应收账款项目，应收账款实质上就是“白条收入”。“白条收入”就是收入中含的应收账款。对上市公司进行财务分析时，如果应收账款急剧增加可能虚增收入和利润。应收账款审计很重要。4.负债：相对于资产来讲，负债一般很少存在“水分”，因为负债涉及到第三方。负债中的“水分”实际上就是将收入进行负债化处理，比如记入预收账款、应付账款甚至其他应付款，就是隐藏在资产负债表中的收入。因此，资产负债表中也可能记载收入。对于应确认的预计负债，企业为了操纵利润的需要，并不进行及时、足额确认。以预收账款为例，预收账款调节收入，表面上看起来是负债，但其实属于未来的收入。所以通过预收账款调节收入被很多上市公司使用。负债却不用还钱，通过发货调节收入。 “合理的调节”，需要优质的产品（比如小米）。其他应收款调节利润，往往是收不回来的坏账或投资、或早已发生的费用。对于账龄较长的其他应收款，要增加审计程序，了解清楚内容和性质。（三）审计程序1.重点一览销售和收款的审计每年必考销售收入（发生、完整性、准确性、截止）需要非常熟悉；应收账款（存在、计价与分摊）；应收账款函证的要点。生产与存货循环的审计（重点）。存货（存在、完整性、计价与分摊）；存货盘点。采购与付款循环的审计（一般）未记录负债的测试；采购和付款交易的截止性测试；应付账款和营业成本的实质性测试程序；货币资金的审计。银行函证程序的要点；库存现金监盘程序的要点；银行余额调节项的处理。另外在销售、采购和生产部分都需要记忆一些关键循环中的内部控制点。不管具体的案例是否涉及，在考前起码要知道重点会计科目的具体认定以及如何审计。做准备的有：（1）销售收入（发生、完整性、准确性、截止），上午卷必考，需要非常熟悉，并针对案例进行具体阐述；（2）应收账款（存在、计价与分摊）：如通过函证等程序；（3）营业成本：（发生、完整性、截止）；（4）存货：（存在、完整性、计价与分摊）：如通过监盘等程序；（5）固定资产：（计价与分摊、权利与义务）；（6）资产减值损失（完整性）；（7）应收票据（完整性）；（8）短期借款（完整性）；（9）预计负债（完整性）；（10）销售费用（完整性）。各类交易和事项相关的认定与具体审计目标认定分类各类认定的含义具体审计目标1.发生记录的交易或事项已发生，且与被审计单位有关已记录的交易是真实的2.完整性所有应当记录的交易和事项均已记录已发生的交易确实已经记录3.准确性与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录已记录的交易是按正确金额反映的4.截止交易和事项已记录于正确的会计期间接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间5.分类交易和事项已记录于恰当的账户被审计单位记录的交易经过适当分类期末账户余额相关的认定与具体审计目标认定分类各类认定的含义具体审计目标1.存在记录的资产、负债和所有者权益是存在的记录的金额确实存在2.权利和义务记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务资产归属于被审计单位，负债属于被审计单位的义务3.完整性所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录已存在的金额均已记录4.计价和分摊资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录好的审计程序都是“量身定做，重点突出”，记忆多种程序，考试结合案例，加以选择。2.实务中的内部控制及测试审计教材P181 表9-3（记忆）销售交易的内部控制目标、关键内部控制和审计测试一览表审计教材P213 表10-2（记忆）采购交易的内部控制目标、关键内部控制和审计测试一览表生产内部控制不重要3.销售与收款循环的审计（1）营业收入P197发生认定：“账到实”，以营业收入明细账为起点，追查到相应的记账凭证和发票、发货单、客户收货单、销售合同等支持性凭证；同时也可结合应收账款的函证，对当年销售额进行函证（考试要结合案例说明，注意“量身定做”）。不要忘了分析程序：对营业收入实施分析程序，对有异常情况的项目做进一步调查。按收入类别或产品名称对销售数量、毛利率等进行比较分析。按月度对本期和上期毛利率进行比较分析。销售的截止性认定：选取资产负债表日前后若干天一定金额以上的发运凭证，将应收账款和收入明细账进行核对；同时，从应收账款和收入明细账选取在资产负债表日前后若干天一定金额以上的凭证，与发运凭证核对，以确定销售是否存在跨期现象。复核资产负债表日前后“销售和发货水平”，确定业务活动水平是否异常，并考虑是否有必要追加截止测试程序。取得资产负债表日后所有的“销售退回记录”，检查是否存在提前确认收入的情况。结合对资产负债表日“应收账款的函证”程序，检查有无未取得对方认可的大额销售。调整重大跨期销售。审计路线目的测试程序以账簿记录为起点（真实性测试）防止高估营业收入从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入以销售发票为起点（完整性测试）防止低估营业收入从资产负债表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入以发运凭证为起点（完整性测试）防止低估营业收入从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定营业收入是否已记入恰当的会计期间（2）应收账款函证：应收账款函证可针对存在、权利和义务、计价和分摊。除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，注册会计师应当对应收账款进行函证。函证替代性程序：对函证未回函以及未函证应收账款实施替代审计程序。抽查有关原始凭据，如销售合同，销售订单，销售发票副本、发运凭证及回款单据等，以验证与其相关的应收账款的真实性。期后回款测试也可验证应收账款。不符事项的原因可能是由于：双方登记入账的时间不同；一方或双方记账错误；被审计单位的舞弊行为。其中：登记入账的时间不同而产生的不符事项主要表现为：询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单