会计理论学生版.pdf

1 财务会计基本理论财务会计基本理论财务会计基本理论财务会计基本理论 Chapter 2Chapter 2 2 第二章 会计规范和对会计准则的探索第二章 会计规范和对会计准则的探索 2 1 会计规范的起因会计规范的起因 一 铁路工业的发展拉开了会计规范的序幕一 铁路工业的发展拉开了会计规范的序幕 二 美国联邦储备委员会的成立与 统一会计 的出台二 美国联邦储备委员会的成立与 统一会计 的出台 三 美国三 美国1929 1933年经济危机对会计规范的影响年经济危机对会计规范的影响 四 会计规范的实质性启动四 会计规范的实质性启动 2 2 会计规范进程中的主要职业团体会计规范进程中的主要职业团体 一 美国会计程序委员会一 美国会计程序委员会 二 美国会计准则委员会二 美国会计准则委员会 三 美国财务会计准则委员会三 美国财务会计准则委员会 四 国际会计准则委员会四 国际会计准则委员会 3 第二章 会计规范和对会计准则的探索第二章 会计规范和对会计准则的探索 2 3 会计规范体系会计规范体系 一 会计的法律规范一 会计的法律规范 二 会计的职业道德规范二 会计的职业道德规范 三 会计准则规范三 会计准则规范 2 4 会计准则的性质会计准则的性质 一 技术规范观一 技术规范观 二 经济规范观二 经济规范观 三 公共合约观三 公共合约观 2 5 我国会计准则的制定问题我国会计准则的制定问题 一 我国会计准则的制定机构及其运作一 我国会计准则的制定机构及其运作 二 会计准则制定模式的中国特色二 会计准则制定模式的中国特色 三 会计准则制定的方法和程序三 会计准则制定的方法和程序 4 2 1 会计规范的起因会计规范的起因 必备知识 会计信息 公共物品 会计实务的规范性会计信息 公共物品 会计实务的规范性 会计规范 会计规范 是指所有能对会计实务起约束作用的原则 准则 法规 条例和道德守则等的总和 是为适应会计实践活动需要而发 展起来而又用于指导和约束会计行为的准绳 是指所有能对会计实务起约束作用的原则 准则 法规 条例和道德守则等的总和 是为适应会计实践活动需要而发 展起来而又用于指导和约束会计行为的准绳 内因 内因 为会计信息的取舍建立一整套确认 计量和报告准 则 为会计信息的取舍建立一整套确认 计量和报告准 则 外因 外因 会计信息的使用者 包括政府机构对会计信息的可 靠性 有用性和可比性等方面的要求最终促成了会计规范体 系的建立 会计信息的使用者 包括政府机构对会计信息的可 靠性 有用性和可比性等方面的要求最终促成了会计规范体 系的建立 5 一 铁路工业的发展拉开了会计规范的序幕一 铁路工业的发展拉开了会计规范的序幕 从美国会计的演进中考察会计规范的发展线索从美国会计的演进中考察会计规范的发展线索 1 资本需求 股份公司 资本支付股利 股票下 跌 投资者损失 资本需求 股份公司 资本支付股利 股票下 跌 投资者损失 2 一年后议会决定成立第一个联邦规范机构 一年后议会决定成立第一个联邦规范机构 州际商务委员会 并被授权建立统一会计制度 从 而正式拉开了会计规范的序幕 州际商务委员会 并被授权建立统一会计制度 从 而正式拉开了会计规范的序幕 6 当时 美国会计实务处理呈现极度自由化 会计 的目标 当时 美国会计实务处理呈现极度自由化 会计 的目标 计算应税收益 会计程序处理方法没有 明确的规定 大多数企业不能定期编报财务报 表 只有少数上市公司为了从社会上获取更多的资 金才报送财务报表 但报表的内容和格式却互不相 同 根本不具可比性 给投资人 债权人和税务部 门带来诸多不利 计算应税收益 会计程序处理方法没有 明确的规定 大多数企业不能定期编报财务报 表 只有少数上市公司为了从社会上获取更多的资 金才报送财务报表 但报表的内容和格式却互不相 同 根本不具可比性 给投资人 债权人和税务部 门带来诸多不利 股份有限公司股份有限公司 所有权和经营权分离 投资人 的要求 企业也意识到应向股东以及有关方面及时 提供财务报表 以取得他们的信任 所有权和经营权分离 投资人 的要求 企业也意识到应向股东以及有关方面及时 提供财务报表 以取得他们的信任 7 二美国联邦储备委员会的成立与 统一会计 的出台 二美国联邦储备委员会的成立与 统一会计 的出台 1914年一战爆发 美成立联邦储备委员会 首次建立由政府控制的 中央银行系统 年一战爆发 美成立联邦储备委员会 首次建立由政府控制的 中央银行系统 当时企业的外部资金当时企业的外部资金 银行贷款银行贷款 债权人债权人 偿债能力偿债能力 资产 负债表最重要的会报表 资产 负债表最重要的会报表 1917年对资产负债表予以标准化年对资产负债表予以标准化 美国会计师协会提出标准会计 报表及其编制程序的备忘录 美国会计师协会提出标准会计 报表及其编制程序的备忘录 联邦储备委员会把上述备忘录批转作 为 联邦储备公报 正式发表 联邦储备委员会把上述备忘录批转作 为 联邦储备公报 正式发表 同年以 统一会计 之名再版发 行 同年以 统一会计 之名再版发 行 1918年这份文件由美国会计师协会改名为 编制资产负债表的标准 方法 重版 年这份文件由美国会计师协会改名为 编制资产负债表的标准 方法 重版 8 统一会计 侧重于资产负债表内容及其编制方法 其中规定 资 产应 按流动性递减顺序排列 负债应按偿还期先后顺序排列 存货必须按成 本与市价孰低计价 固定资产必须把价值变动分开记录 等等 统一会计 侧重于资产负债表内容及其编制方法 其中规定 资 产应 按流动性递减顺序排列 负债应按偿还期先后顺序排列 存货必须按成 本与市价孰低计价 固定资产必须把价值变动分开记录 等等 1929年 联邦储备委员会又以 财务报表的验证 为题再次发表标准化 的会计方法程序 旨在 统一会计实务 而 年 联邦储备委员会又以 财务报表的验证 为题再次发表标准化 的会计方法程序 旨在 统一会计实务 而1929年 财务报表的验证 重版时 增加了对收益表的一些规 定程序 如 折旧必须和利息与税金 一起作为 年 财务报表的验证 重版时 增加了对收益表的一些规 定程序 如 折旧必须和利息与税金 一起作为 收益减项收益减项 1933年联邦储备委员会印行的 统一会计 经过修改 成为在纽约证 券交易所上市公司财务报表审计的官方标准 年联邦储备委员会印行的 统一会计 经过修改 成为在纽约证 券交易所上市公司财务报表审计的官方标准 9 三三 1929 1933年经济危机对会计规范影响年经济危机对会计规范影响 由于会计标准不具刚性 而法律又未对其施加任 何的具体限 制 所以 董事及其会计师们可以在有 限的范围内尽其所能 地组合数字 事实是 会计人 员自身没能制定出 由于会计标准不具刚性 而法律又未对其施加任 何的具体限 制 所以 董事及其会计师们可以在有 限的范围内尽其所能 地组合数字 事实是 会计人 员自身没能制定出 套系统的 标准规则套系统的 标准规则 经济危机加重了会计规范的紧迫感经济危机加重了会计规范的紧迫感 10 1929 1933年的大危机严重破坏了美国的经济 而其中一个重要原因被归咎于证券市场上投机诈骗 盛行 企业财务报表严重失实 大危机过后 迫使 美国政府加强对市场经济的干预 1933年和1934年 美国国会相继通过了证券法和 证券交易法 规定所有证券上市企业都必须提供统 一的会计信息 规定所有证券上市企业都必须提供统 一的会计信息 并授权证券交易委员会 SEC 负责 制订统一的会计规则或准则 11 四 会计规范的实质性启动四 会计规范的实质性启动 一 证券交易委员会 一 证券交易委员会 SEC 成立 成立 1934年年6月月26日 美国政府根据议会的一项法案 设立证 券交易委员会 日 美国政府根据议会的一项法案 设立证 券交易委员会 Securities Exchange mmission SEC 作为美国政府的一个独立规范机构 作为美国政府的一个独立规范机构 如果财务报表不符合一定的质量要求 如果财务报表不符合一定的质量要求 SEC将签发一份无 效通知 如再不及时解决的话 将被取消公司股票的上市资 格或暂停该种股票的交易 将签发一份无 效通知 如再不及时解决的话 将被取消公司股票的上市资 格或暂停该种股票的交易 由于证券交易委员会对上市公司财务信息的揭示具有强制 性 因此 证券交易委员会对会计报表编制的会计程序和格 式拥有很大的权力 由于证券交易委员会对上市公司财务信息的揭示具有强制 性 因此 证券交易委员会对会计报表编制的会计程序和格 式拥有很大的权力 12 二 二 SEC决定由会计职业界挂帅 制定会计原则 决定由会计职业界挂帅 制定会计原则 1936 1938 SEC曾试图自身制定会计原则曾试图自身制定会计原则 1938年决定由会计职业界挂帅制定会计原则 年决定由会计职业界挂帅制定会计原则 1973年该委员会第年该委员会第150号会计系列文告更直接声称 号会计系列文告更直接声称 财务会计准则委员财务会计准则委员 会通过其公告和解释性文件所颁布的原则 标准和实务将由本委员会作为具会通过其公告和解释性文件所颁布的原则 标准和实务将由本委员会作为具 有重要的实质性支持来加以考虑 而那些与财务会计准则委员会公告相对立有重要的实质性支持来加以考虑 而那些与财务会计准则委员会公告相对立 的意见将被认为不具有这方面的支持的意见将被认为不具有这方面的支持 形成了形成了SEC与会计职业界的特定关系与会计职业界的特定关系 即美国准则制定机构的特色即美国准则制定机构的特色 13 2 2 会计规范进程中的主要职业团体会计规范进程中的主要职业团体 CAP APB FASB 一 美国会计程序委员会 一 美国会计程序委员会 CAP 会计程序委员会 会计程序委员会 Committee on Accounting Procedure CAP 属于美国注册会计师协会的分支机构 属于美国注册会计师协会的分支机构 1936 1959 年 二十余年间发布了年 二十余年间发布了51号会计研究公报 号会计研究公报 Accounting Research Bulletins ARB 目标目标 从众多的会计惯例中确认和描述从众多的会计惯例中确认和描述 最佳最佳 惯例 惯例 其所发布的会计研究公报 只是针对某一突发事件而就事论事的 与我 国以前发布的对 其所发布的会计研究公报 只是针对某一突发事件而就事论事的 与我 国以前发布的对 意见的函 意见的函 之类的通知颇为相似 它只是对已有会 计惯例进行归纳和总结 之类的通知颇为相似 它只是对已有会 计惯例进行归纳和总结 解体 解体 CAP提出了数量过多的会计惯例 它非但未解决会计规 范需要解决的问题 反而导致了公司间财务信息的不可比性 公认会计 原则概念的模糊性 以及各原则之间缺乏逻辑上的一致性 也是导致其 失败的主要原因 提出了数量过多的会计惯例 它非但未解决会计规 范需要解决的问题 反而导致了公司间财务信息的不可比性 公认会计 原则概念的模糊性 以及各原则之间缺乏逻辑上的一致性 也是导致其 失败的主要原因 14 二 美国会计原则委员会二 美国会计原则委员会 会计原则委员会会计原则委员会 Accounting Principles Board APB 成 立于 成 立于1959年 它同样是美国注册会计师协会的一个分支机 构 其成员也全是 年 它同样是美国注册会计师协会的一个分支机 构 其成员也全是AICPA的会员 且兼职和无偿服务 的会员 且兼职和无偿服务 会计研究处会计研究处 Accounting Research Division ARD 与 与APB同 时成立 主要致力于制定准则的理论研究工作 它同样是美国注册会 计师协会的一个分支机构 其成员大多也是 同 时成立 主要致力于制定准则的理论研究工作 它同样是美国注册会 计师协会的一个分支机构 其成员大多也是CPA 但其主要来自代表学 术界的各大学 但其主要来自代表学 术界的各大学 APB的官方公报 希望以的官方公报 希望以ARS的广泛研究为基础的广泛研究为基础 以通 过推理的方式来支持其结论 以通 过推理的方式来支持其结论 15 APB和和ARD之间的关系如图所示 之间的关系如图所示 16 二 美国会计原则委员会二 美国会计原则委员会 目标目标 促进公认会计原则的成文化 缩小所认可之惯例中的差异 以及引 导未决和有争议问题的讨论 促进公认会计原则的成文化 缩小所认可之惯例中的差异 以及引 导未决和有争议问题的讨论 研究成果 研究成果 其研究成果通常以其研究成果通常以ARS会计研究论文集 会计研究论文集 Accounting Research Studies ARS s 和会计原则委员会公告 和会计原则委员会公告 APB Statements 两种形式发表 具有代表性的成果是会计研究论 文集第 两种形式发表 具有代表性的成果是会计研究论 文集第1辑辑 会计基本假设 会计基本假设 The Basic Postulates of Accounting 1961 和第 和第3辑辑 广义会计原则 广义会计原则 Broad Principles of Accounting 1962 17 二 美国会计原则委员会二 美国会计原则委员会 受挫 受挫 ARS的第一辑和第三辑在当时遭到了几乎是一致 性的反对 会计研究还是在没有共同性基础支持的 前提下各行其是 每项研究都取决于研究者本人的 基本观念及其在该特定领域内的发现 这无异于闭 门造车 难以趋同 的第一辑和第三辑在当时遭到了几乎是一致 性的反对 会计研究还是在没有共同性基础支持的 前提下各行其是 每项研究都取决于研究者本人的 基本观念及其在该特定领域内的发现 这无异于闭 门造车 难以趋同 如 投资税收抵免 直接冲销法或递延法 如 投资税收抵免 直接冲销法或递延法 APB 得不到得不到SEC的支持 遭到职业界的拒绝 使的支持 遭到职业界的拒绝 使APB的研究 又回到了原曾想改革的起点 的研究 又回到了原曾想改革的起点 1964 1972年 年 APB公发布公发布31份意见书 份意见书 18 三 美国财务会计准则委员会三 美国财务会计准则委员会 1970年年12月 月 AICPA决定由协会资助两项研究工 作 即 决定由协会资助两项研究工 作 即 一是研究会计原则建立的方式 一是研究会计原则建立的方式 二是审视财务报表的目标 二是审视财务报表的目标 并与并与1971年年3月迅速成立了两个小组 月迅速成立了两个小组 Wheat和和Trueblood委员会的成立拉开了确立财务 会计目标和制定会计准则的序幕 委员会的成立拉开了确立财务 会计目标和制定会计准则的序幕 19 Wheat委员会委员会在进行研究之后提出了建立准则制定机 构的意见 该意见很快被采纳 由此导致了美国历史上第三 个 也是目前尚存的准则机构 在进行研究之后提出了建立准则制定机 构的意见 该意见很快被采纳 由此导致了美国历史上第三 个 也是目前尚存的准则机构 财务会计准则委员会的诞 生 财务会计准则委员会的诞 生 原则一词由准则一词取代原则一词由准则一词取代 认为 原则是自然科学中的术语 准则可定义为认为 原则是自然科学中的术语 准则可定义为 财务会 计问题的解决办法 财务会 计问题的解决办法 这个专用名词的些微变化 标志着会 计研究方法和方向的重大变化 这个专用名词的些微变化 标志着会 计研究方法和方向的重大变化 Trueblood 委员会委员会经过两年的研究于经过两年的研究于1973年发表了一 份题为 财务报表的目标 的研究报告 该报表报告提出财 务报表的基本目标是向有关使用者提供 年发表了一 份题为 财务报表的目标 的研究报告 该报表报告提出财 务报表的基本目标是向有关使用者提供 据以进行经济决策 的信息 据以进行经济决策 的信息 即著名的特鲁伯罗德报告即著名的特鲁伯罗德报告 20 三 美国财务会计准则委员会三 美国财务会计准则委员会 财务会计准则委员会 财务会计准则委员会 Financial Accounting Standards Board FASB 与与1973年成立 它的成立是美国会计准则制定历程中的一 个重要 年成立 它的成立是美国会计准则制定历程中的一 个重要里程碑里程碑 Hendriksen称开创了会计规范的称开创了会计规范的现代纪元现代纪元 FASB的委员全日制 高额报酬 机构设置则强调独立性 和广泛的代 表性 以使其制定的会计准则具有客观性和中立性 的委员全日制 高额报酬 机构设置则强调独立性 和广泛的代 表性 以使其制定的会计准则具有客观性和中立性 FASB既不属于既不属于AICPA 也不属于其他组织 它是一个为 也不属于其他组织 它是一个为SEC和会计 职业界所承认的民间专业机构 其建立与任命由 和会计 职业界所承认的民间专业机构 其建立与任命由 财务会计基金会财务会计基金会 负责 该基金会每年向 负责 该基金会每年向FASB提供提供1500万美元的活动经费 其独立于其他机构 理事来源于 万美元的活动经费 其独立于其他机构 理事来源于AICPA AAA 财务分析协会 财务经理协会 证券行业 协会和各种政府会计组织 财务分析协会 财务经理协会 证券行业 协会和各种政府会计组织 FASB设设7位专职委员 任期位专职委员 任期5年 并具有较为 广泛的代表性 它的组织结构如下图所示 年 并具有较为 广泛的代表性 它的组织结构如下图所示 21 22 三 美国财务会计准则委员会三 美国财务会计准则委员会 目标 目标 建立和改进财务会计的标准 并向财务信息的发布者 审计 人员 和信息使用者在内的公众提供指南和教育方面的报告 建立和改进财务会计的标准 并向财务信息的发布者 审计 人员 和信息使用者在内的公众提供指南和教育方面的报告 FASB公告发布的方式 公告发布的方式 1 财务会计准则公告 财务会计准则公告 Statements of Financial Accounting Standards SFAS 2 对以前发布公告的解释 对以前发布公告的解释 Interpretations 3 技术公告 技术公告 Technical Bulletins 4 财务会计概念 财务会计概念 Statements of financial Accounting Concepts SFAC 会计理论框架的构建 会计理论框架的构建 业已形成一个前后协调 浑然一体会计理论体系 被英国 澳大利亚 业已形成一个前后协调 浑然一体会计理论体系 被英国 澳大利亚 IASB所效仿 所效仿 23 三 美国财务会计准则委员会三 美国财务会计准则委员会 现状 现状 迄今为止 迄今为止 FASB制定了制定了150多项会计准则 大量的解释 多项会计准则 大量的解释 Interpretations 技术公告 技术公告 Technical Bulletins 7辑财务会计概 念 辑财务会计概 念 Statements of financial Accounting Concepts SFAC 其前任 其前任 CAP APB发布的发布的 会计研究公报会计研究公报 和和 APB意见书意见书 只要未被只要未被FASB公告所 取代则继续有效 公告所 取代则继续有效 受到指责 受到指责 1 AICPA对对FASB的实际控制权问题的实际控制权问题 2 所制定之准则数量过多问题 有时对同一事项的处理要用好几项会 计准则加以规范 前后甚至出现不一致的情况 准则超载 会计消化 不良症 所制定之准则数量过多问题 有时对同一事项的处理要用好几项会 计准则加以规范 前后甚至出现不一致的情况 准则超载 会计消化 不良症 3 对于一些新产生的交易和事项 尤其是各种衍生金融工具 未能 及时制定相应的会计准则 致使会计造假者有机可乘 导致虚假或欺诈性 财务报告的产生 对于一些新产生的交易和事项 尤其是各种衍生金融工具 未能 及时制定相应的会计准则 致使会计造假者有机可乘 导致虚假或欺诈性 财务报告的产生 4 以前较少支持会计准则的国际协调 惟我独尊 以前较少支持会计准则的国际协调 惟我独尊 近年来 近年来 强权地位正在消失 而强权地位正在消失 而IASB的影响正在扩大 尤其是安然 世 界通信等财务丑闻后 开始对 的影响正在扩大 尤其是安然 世 界通信等财务丑闻后 开始对 公认会计原则公认会计原则 及其制定模式进行反思 及其制定模式进行反思 24 当前美国会计准则的发展趋势当前美国会计准则的发展趋势 致力于高质量会计准则的建设致力于高质量会计准则的建设 高质量的会计准则必须做到 高质量的会计准则必须做到 1 与基本的财务报告概念框架 相一致 与基本的财务报告概念框架 相一致 2 只允许保留最低限度的备选会计程序 只允许保留最低限度的备选会计程序 3 必须清晰 和全面 使准则容易被编报者 审计师 监管机构和使用者所理解 必须清晰 和全面 使准则容易被编报者 审计师 监管机构和使用者所理解 对会计准则的制定模式作出反思对会计准则的制定模式作出反思 美国会计准则采用的是美国会计准则采用的是 以规则为基础的方法以规则为基础的方法 Rules Based Approach 国际会计准则采用的是国际会计准则采用的是 以原则为基础的方法以原则为基础的方法 Principles Based Approach 一曰随着企业经济业务的日益复杂 会计准则也应越来越详 细 二曰详细的会计准则很难使用 执行成本太高 并且为不同业务 制定的详细规则仅仅满足了规则的文字性要求 而忽略了准则的意图 和精神 一曰随着企业经济业务的日益复杂 会计准则也应越来越详 细 二曰详细的会计准则很难使用 执行成本太高 并且为不同业务 制定的详细规则仅仅满足了规则的文字性要求 而忽略了准则的意图 和精神 也有人担心也有人担心 以原则为基础的方法以原则为基础的方法 会降低财务信息的可比性 并 且会留给公司和审计师太大的判断空间 会降低财务信息的可比性 并 且会留给公司和审计师太大的判断空间 25 迈向与国际会计准则接轨之路迈向与国际会计准则接轨之路 从分庭抗礼到积极参与从分庭抗礼到积极参与IASC的改组的改组 世纪之交 世纪之交FASB与与IASC之间 的关系从原来的竞争对抗关系发展成为合作伙伴关系 极大地促进了美国会计 准则与国际会计准则的 之间 的关系从原来的竞争对抗关系发展成为合作伙伴关系 极大地促进了美国会计 准则与国际会计准则的 接轨接轨 或或 融合融合 具有典型意义的事件 具有典型意义的事件 1 1988年 年 FASB以观察员身份加入了当时的以观察员身份加入了当时的IASC理事会 理事会 2 1991年 年 FASB发表了一份关于发表了一份关于 开展国际活动的战略计划开展国际活动的战略计划 首次正式提 出在美国会计准则与其他国家会计准则以及国际会计准则之间取得更大可比性 首次正式提 出在美国会计准则与其他国家会计准则以及国际会计准则之间取得更大可比性 的目标 并明确表示支持国际性会计准则的制定 的目标 并明确表示支持国际性会计准则的制定 3 1994年至年至1997年 年 FASB先后与加拿大特许会计师协会和先后与加拿大特许会计师协会和IASC合作制定 了 合作制定 了 分部报告分部报告 和和 每股收益每股收益 等准则 等准则 4 上世纪 上世纪90年代初开始 年代初开始 FASB与澳大利亚 加拿大 英国的会计准则制定 机构建立了一个相对松散的四国联盟小组 并邀请 与澳大利亚 加拿大 英国的会计准则制定 机构建立了一个相对松散的四国联盟小组 并邀请IASC作为观察员参加 就提 高会计准则的质量 建立共同的财务报告概念框架 提高财务信息的可比性和 解决财务报告的有关问题等进行定期磋商 该小组后来发展成为著名的 作为观察员参加 就提 高会计准则的质量 建立共同的财务报告概念框架 提高财务信息的可比性和 解决财务报告的有关问题等进行定期磋商 该小组后来发展成为著名的 G4 1 小组小组 直至 直至2001年年IASB成立后才解散 成立后才解散 26 迈向与国际会计准则接轨之路迈向与国际会计准则接轨之路 5 1998年底 年底 FASB发表了发表了 国际会计准则的制定 着眼于未来国际会计准则的制定 着眼于未来 的 报告 再一次强调建立高质量国际性准则的重要性 并指出高质量会计 准则的制定机构应具有 的 报告 再一次强调建立高质量国际性准则的重要性 并指出高质量会计 准则的制定机构应具有5项特征 是一个独立的决策机构 具有恰当的 充分程序 具有合适的人员 能够独立地筹集资金 具有独立的监督机 制等 以上 项特征 是一个独立的决策机构 具有恰当的 充分程序 具有合适的人员 能够独立地筹集资金 具有独立的监督机 制等 以上5项特征以后成为项特征以后成为IASC改组的基础 改组的基础 6 从 从1999年开始 年开始 FASB与其他一些国家准则制定机构一起被邀请 参与 与其他一些国家准则制定机构一起被邀请 参与IASC的改组工作 在的改组工作 在IASC改组过程中 美国坚持新的准则制定机 构成员必须由以个人名义参加的会计专家担任 而不代表国家 改组过程中 美国坚持新的准则制定机 构成员必须由以个人名义参加的会计专家担任 而不代表国家 2001年年 1月月25日 新的准则制定机构日 新的准则制定机构 国际会计准则理事会国际会计准则理事会 IASB 的全部 的全部14 位理事宣告产生 来自美国的专家就占了位理事宣告产生 来自美国的专家就占了5位 其中位 其中2位还来自于位还来自于FASB 在此情况下 在此情况下 FASB表态将检讨其经营政策和程序 以便与表态将检讨其经营政策和程序 以便与IASB开展最 好的合作 开展最 好的合作 7 2002年年9月月18日 日 FASB与与IASB签署了一份重要协议 双方同意 在 签署了一份重要协议 双方同意 在2005年前将它们的准则基本上达成相互协调 并赞成倚重年前将它们的准则基本上达成相互协调 并赞成倚重IASB的的 以 原则为基础的方法 以 原则为基础的方法 而不是而不是FASB的的 以规则为基础的方法以规则为基础的方法 27 迈向与国际会计准则接轨之路迈向与国际会计准则接轨之路 8 趋同概念框架 趋同概念框架 2005年年IASB与与FASB决定联合制定趋同的概念框架决定联合制定趋同的概念框架 将来这一框架既 适用于 将来这一框架既 适用于IASB 又适用于又适用于FASB 这就等于 这就等于FASB对现在的财务会计概念公 告进行了修订 目前这一联合制定工作尚在进行中 对现在的财务会计概念公 告进行了修订 目前这一联合制定工作尚在进行中 该联合制定的趋同框 架项目共分八个部分 该联合制定的趋同框 架项目共分八个部分 目标和信息质量特征 要素确认和计量属性 初始和后续计 量 报告主体 财务报告的编报与披露 框架的目的和在 目标和信息质量特征 要素确认和计量属性 初始和后续计 量 报告主体 财务报告的编报与披露 框架的目的和在GAAP 层次中的地位 非盈利部门的应用 完整的框架 层次中的地位 非盈利部门的应用 完整的框架 第五 第六两个部分是明显地弥补概念框架应有内容的不足 在这一 趋同框架的研究中 第五 第六两个部分是明显地弥补概念框架应有内容的不足 在这一 趋同框架的研究中 双方都承认趋同的概念框架将是单一的 内在一致的 文献 这表明 双方都承认趋同的概念框架将是单一的 内在一致的 文献 这表明FASB将放弃七份文献将放弃七份文献 而与而与IASB趋同 另外趋同 另外 双方也一致 同意提升趋同的概念框架在 双方也一致 同意提升趋同的概念框架在GAAP中的层次中的层次 即由外在于即由外在于GAAP而跃居而跃居 GAAP中的顶尖层次 这是双方都主张按原则为基础制定会计准则的必 然要求 中的顶尖层次 这是双方都主张按原则为基础制定会计准则的必 然要求 双方目前已就目标和信息质量特征达成初步一致意见 双方目前已就目标和信息质量特征达成初步一致意见 28 四 国际会计准则委员会四 国际会计准则委员会 背景 背景 一方面 资本市场日趋全球化 跨国融资与投资活动在世 界经济中所占的比重无疑将会越来越大 理性的投资者不可 能漠视这一极具诱惑力的国际资本市场 一方面 资本市场日趋全球化 跨国融资与投资活动在世 界经济中所占的比重无疑将会越来越大 理性的投资者不可 能漠视这一极具诱惑力的国际资本市场 另一方面 受各国不同的政治 经济 法律 社会环境的 影响 各目的会计准则和会计实务存在诸多差异 这种情况 严重地影响了不同国家 不同部门 不同公司之间 甚至是 同一公司不同时期财务信息的 另一方面 受各国不同的政治 经济 法律 社会环境的 影响 各目的会计准则和会计实务存在诸多差异 这种情况 严重地影响了不同国家 不同部门 不同公司之间 甚至是 同一公司不同时期财务信息的可比性可比性 29 四 国际会计准则委员会四 国际会计准则委员会 案例 案例 德国德国 戴姆勒戴姆勒 奔驰奔驰 Daimler Benz 1993年首次在纽约 证券交易所上市 当年该公司按德国会计标准计算是 年首次在纽约 证券交易所上市 当年该公司按德国会计标准计算是1 68亿 美元的利润 亿 美元的利润 而按照美国公认会计原则计算而按照美国公认会计原则计算 却是大约却是大约10亿美 元的巨额亏损 两者差距之悬殊 亿美 元的巨额亏损 两者差距之悬殊 令人咋舌令人咋舌 可见 采用一套普遍适用的国际会计准则 可以降低全球 投资和融资的分析成本 节省会计开支 提高决策的有效 性 增强投资者的信心 促进资本市场的有效竞争 实现跨 国经营的战略 可见 采用一套普遍适用的国际会计准则 可以降低全球 投资和融资的分析成本 节省会计开支 提高决策的有效 性 增强投资者的信心 促进资本市场的有效竞争 实现跨 国经营的战略 30 四 国际会计准则委员会四 国际会计准则委员会 发展历程 发展历程 1 1973年年6月月29日 由澳大利亚 加拿大 法国 联邦德国 日本 墨西哥 荷兰 英国和美国等 日 由澳大利亚 加拿大 法国 联邦德国 日本 墨西哥 荷兰 英国和美国等9 个国家的个国家的16个主要会计职业团体在伦敦发起成立了 国际会计准则委员会 个主要会计职业团体在伦敦发起成立了 国际会计准则委员会 International Accounting Standards Committee IASC 2 1989年参考美国 论财务会计概念 制定了 编 制和呈报财务报表底结构 共经历了大约 年参考美国 论财务会计概念 制定了 编 制和呈报财务报表底结构 共经历了大约16年时 间 先由具体准则 后提出理论框架 年时 间 先由具体准则 后提出理论框架 31 四 国际会计准则委员会四 国际会计准则委员会 3 在在1989年建立概念框架以后 国际会计准则委员会主要是 通过 年建立概念框架以后 国际会计准则委员会主要是 通过 可比性和改进计划可比性和改进计划 来改进现有的会计准则 并根据 其工作计划陆续制定了一些新的准则 来改进现有的会计准则 并根据 其工作计划陆续制定了一些新的准则 其改革方法是将以公布的会计准则划分为三类 其改革方法是将以公布的会计准则划分为三类 1 基准性处理方法 基准性处理方法 2 许可的替代方法 许可的替代方法 3 应取消的处理方法 应取消的处理方法 其改进获得了大多数国家会计职业团体的广泛支持 其改进获得了大多数国家会计职业团体的广泛支持 4 1997年年7月 我国加入国际会计准则委员会 月 我国加入国际会计准则委员会 32 四 国际会计准则委员会四 国际会计准则委员会 5 IASC改组为IASB 至至2000年底年底 IASC的会员数量已扩大到的会员数量已扩大到112个国家的个国家的153个会计职业团体 个会计职业团体 但但IASC仅靠其会员单位仅靠其会员单位推广国际会计准则推广国际会计准则是不够的是不够的 国际会计准则既缺乏像美 国公认会计原则 国际会计准则既缺乏像美 国公认会计原则 GAAP 得到证券交易委员会得到证券交易委员会 SEC 那样的实质性权威支持那样的实质性权威支持 也缺 乏像有些国家所采用的行政或法律制度保障的强制性 也缺 乏像有些国家所采用的行政或法律制度保障的强制性 因此其应用能力受到很大 的限制 因此其应用能力受到很大 的限制 2001年年4月月IASC的成功改组的成功改组 为以上问题的解决带来了希望的曙光为以上问题的解决带来了希望的曙光 首先首先 改组后设立的国际会计准则理事会改组后设立的国际会计准则理事会 IASB 不再是隶属于会计职业界的机构不再是隶属于会计职业界的机构 而是仿照美国而是仿照美国FASB的的组织框架组织框架进行重新设计进行重新设计 改造成为由改造成为由IASC基金会的受托人 任命和管理的独立民间机构 基金会的受托人 任命和管理的独立民间机构 第二第二 IASB明显加强了明显加强了与各国会计准则制定机构的联系与各国会计准则制定机构的联系 在在IASB的的14位新任成员 中 位新任成员 中 包括了来自于美国包括了来自于美国 英国英国 加拿大加拿大 澳大利亚澳大利亚 新西兰和日本等主要西方国家会计 准则制定机构的代表 新西兰和日本等主要西方国家会计 准则制定机构的代表 这一举措可以促进各国对这一举措可以促进各国对IASB国际财务报告准则的认同国际财务报告准则的认同 并推动各国会计准则的趋同并推动各国会计准则的趋同 33 四 国际会计准则委员会四 国际会计准则委员会 5 IASC改组为IASB 第三第三 美国积极参与美国积极参与了了IASC的改组活动的改组活动 在改组后的组织架构中在改组后的组织架构中 美国人 不仅担当了提名委员会 美国人 不仅担当了提名委员会 受托人委员会的主席等要职受托人委员会的主席等要职 还在还在IASB的的14个席 位中占据了 个席 位中占据了5个席位个席位 从而取得了主发言人从而取得了主发言人 的地位的地位 由于由于IASC的成功改组的成功改组 使得使得IASC与与FASB之间的关系从对抗变成合作之间的关系从对抗变成合作 IASC准则与美国及其他 国家会计准则之间的趋同成为可能之事 准则与美国及其他 国家会计准则之间的趋同成为可能之事 制定在全世界范围内制定在全世界范围内 至少在国 际资本市场上 至少在国 际资本市场上 通用的统一会计准则将从遥远的梦想变成现实通用的统一会计准则将从遥远的梦想变成现实 自自2001年年4月 月 IASC改组后的新框架正式启运 改组后的新框架正式启运 IASB开动运作 其发 展目标和战略 组织结构 人事安排 国际财务报告准则 开动运作 其发 展目标和战略 组织结构 人事安排 国际财务报告准则 IFRS 建设计 划和国际会计准则 建设计 划和国际会计准则 IAS 修订计划等方面都明显不同于以往的国际会计准 则委员会 同时 欧盟以及美国 澳大利亚 加拿大等国的会计准则制 定机构也纷纷对 修订计划等方面都明显不同于以往的国际会计准 则委员会 同时 欧盟以及美国 澳大利亚 加拿大等国的会计准则制 定机构也纷纷对IASB展开实质性合作 实现会计准则的趋同表示积极 的态度 并采取了一些措施 会计准则趋同似乎已成定局 展开实质性合作 实现会计准则的趋同表示积极 的态度 并采取了一些措施 会计准则趋同似乎已成定局 34 四 国际会计准则委员会四 国际会计准则委员会 6 IASC于IASB制定的国际会计标 准 目前的国际会计标准有 编制财务报表的 框架 国际会计准则 解释公告 国际 财务报告准则 其组成内容如下 35 A 编报财务报表的框架 编报财务报表的框架 1个 相当与中国的基 本准则 个 相当与中国的基 本准则 B 国际财务报告准则 国际财务报告准则 5个 个 1 国际财务报告准则第国际财务报告准则第1号号 首次采用国际财务报 告准则 首次采用国际财务报 告准则 2 国际财务报告准则第国际财务报告准则第2号号 以股份为基础的支付以股份为基础的支付 3 国际财务报告准则第国际财务报告准则第3号号 企业合并企业合并 4 国际财务报告准则第国际财务报告准则第4号号 保险合同保险合同 5 国际财务报告准则第国际财务报告准则第5号号 持有待售的非流动资 产和终止经营 持有待售的非流动资 产和终止经营 36 C 国际会计准则 发布了 国际会计准则 发布了41个 有效的个 有效的32个 个 1 国际会计准则第国际会计准则第1号号 财务表报的列报财务表报的列报 2 国际会计准则第国际会计准则第2号号 存货存货 3 国际会计准则第国际会计准则第7号号 现金流量表现金流量表 4 国际会计准则第国际会计准则第8号号 会计政策 会计估计变更和差错会计政策 会计估计变更和差错 5 国际会计准则第国际会计准则第10号号 资产负债表日后事项资产负债表日后事项 6 国际会计准则第国际会计准则第11号号 建造合同建造合同 7 国际会计准则第国际会计准则第12号所号所 所得税所得税 8 国际会计准则第国际会计准则第14号号 分部报告分部报告 9 国际会计准则第国际会计准则第15号号 国际会计准则理事会决议 理事 会撤销 国际会计准则第 国际会计准则理事会决议 理事 会撤销 国际会计准则第15号 号 10 国际会计准则第国际会计准则第16号号 不动产 厂场和设备不动产 厂场和设备 37 11 国际会计准则第国际会计准则第17号号 租赁租赁 12 国际会计准则第国际会计准则第18号号 收入收入 13 国际会计准则第国际会计准则第19号号 雇员福利雇员福利 14 国际会计准则第国际会计准则第20号号 政府补助的会计和政府援助的 披露 政府补助的会计和政府援助的 披露 15 国际会计准则第国际会计准则第21号号 汇率变动的影响汇率变动的影响 16 国际会计准则第国际会计准则第23号号 借款费用借款费用 17 国际会计准则第国际会计准则第24号号 关联方披露关联方披露 18 国际会计准则第国际会计准则第26号号 退休福利计划的会计和报告退休福利计划的会计和报告 19 国际会计准则第国际会计准则第27号号 合并财务报表和单独财务报表合并财务报表和单独财务报表 20 国际会计准则第国际会计准则第28号号 联营中的投资联营中的投资 21 国际会计准则第国际会计准则第29号号 恶性通货膨胀经济中的财务报 告 恶性通货膨胀经济中的财务报 告 38 22 国际会计准则国际会计准则30号号 银行和类似金融机构财 务报表中的披露 银行和类似金融机构财 务报表中的披露 23 国际会计准则第国际会计准则第31号号 合营中的权益合营中的权益 24 国际会计准则第国际会计准则第32号号 金融工具 披露和列 报 金融工具 披露和列 报 25 国际会计准则第国际会计准则第33号号 每股收益每股收益 26 国际会计准则第国际会计准则第34号号 中期财务报告中期财务报告 27 国际会计准则第国际会计准则第36号号 资产减值资产减值 28 国际会计准则第国际会计准则第37号号 准备 或有负债和或 有资产 准备 或有负债和或 有资产 29 国际会计准则第国际会计准则第38号号 无形资产无形资产 30 国际会计准则第国际会计准则第39号号 金融工具 确认和计 量 金融工具 确认和计 量 31 国际会计准则第国际会计准则第40号号 投资性房地产投资性房地产 32 国际会计准则第国际会计准则第41号号 农业农业 39 D 解释公告 解释公告 11个 个 国际财务报告解释委员会前言国际财务报告解释委员会前言 1 解释公告第解释公告第7号号 引入欧元引入欧元 2 解释公告第解释公告第10号号 政府援助 与经营活动没有特定联系 的政府援助 政府援助 与经营活动没有特定联系 的政府援助 3 解释公告第解释公告第12号号 合并 特殊目的主体合并 特殊目的主体 4 解释公告第解释公告第13号号 共同控制主体 合营者的非货币性投 入 共同控制主体 合营者的非货币性投 入 5 解释公告第解释公告第15号号 经营租赁 激励措施经营租赁 激励措施 6 解释公告第解释公告第21号号 所得税 已重估非折旧资产的收回所得税 已重估非折旧资产的收回 7 解释公告第解释公告第25号号 所得税 主体或其股东纳税状况的改 变 所得税 主体或其股东纳税状况的改 变 8 解释公告第解释公告第27号号 评价涉及租赁法律形式的交易的实质评价涉及租赁法律形式的交易的实质 9 解释公告第解释公告第29号号 披露 服务特许权协议披露 服务特许权协议 10 解释公告第解释公告第31号号 收入 涉及广告服务的易货交易收入 涉及广告服务的易货交易 11 解释公告第解释公告第32号号 无形资产 网站成本无形资产 网站成本 40 四 国际会计准则委员会四 国际会计准则委员会 7 IASB改组之后最具典型的事例有改组之后最具典型的事例有 1 02年年7月月 欧洲议会欧洲议会 EC 和和欧盟欧盟委员会讨论通过了 关 于 委员会讨论通过了 关 于运用国际会计准则运用国际会计准则的第的第1606号号 2002 决议 该决议所 指的国际会计准则包括国际会计准则 决议 该决议所 指的国际会计准则包括国际会计准则 IAS 国际财务报告 准则 国际财务报告 准则 IFRS 及相关解释对准则的修订及相关解释及相关解释对准则的修订及相关解释 以及由其 他国际会计准则理事会 以及由其 他国际会计准则理事会 IASB 发布或采纳的准则及相关解 释 发布或采纳的准则及相关解 释 2 02年年9月月 美国美国财务会计准则委员会财务会计准则委员会 FASB 与国际会 计准则理事会 与国际会 计准则理事会 IASB 签署了一份谅解备忘录签署了一份谅解备忘录 双方在各自的 议程中 双方在各自的 议程中 都增加了一个共同的短期都增加了一个共同的短期趋同趋同项目项目 对双方准则中 的某些特定差异寻求一般的解决方式 对双方准则中 的某些特定差异寻求一般的解决方式 41 四 国际会计准则委员会四 国际会计准则委员会 7 IASB改组之后最具典型的事例有改组之后最具典型的事例有 3 02年年10月月 美国和欧洲美国和欧洲的会计监管部门达成协议共同的会计监管部门达成协议共同构建统一构建统一的 会计准则 的 会计准则 具体路径是具体路径是2003年前确认主要分歧年前确认主要分歧 2005年前消除这些分歧年前消除这些分歧 建立统一的会计准则 建立统一的会计准则 4 广大广大发展中国家发展中国家为了争取进入美欧资本和商品市场为了争取进入美欧资本和商品市场 降低融资和交 易成本 降低融资和交 易成本 同时推进本国经济全球化也同时推进本国经济全球化也纷纷宣布采用国际财务报告准则纷纷宣布采用国际财务报告准则 事例说明事例说明 美国主导美国主导IASB后后 凭借其经济和政治力量凭借其经济和政治力量 已使新的国际会 计准则在国际上迅速得到广泛采用 据统计 已使新的国际会 计准则在国际上迅速得到广泛采用 据统计 到到2005年年 要求本国公司采 用国际财务报告准则编制财务报告的国家达到 要求本国公司采 用国际财务报告准则编制财务报告的国家达到65个 对于会计准则的个 对于会计准则的 统一统一 IASB副总裁副总裁Jones先生曾做过这样的预测先生曾