2015CPA审计简答题考试要点.doc

2015CPA审计简答题考试要点简答题易考点：初步业务活动(一)初步业务活动的目的注册会计师在计划审计工作时，需要开展初步业务活动，确保实现以下三个主要目的：1.具备执行业务所需的独立性和能力;2.不存在因管理层诚信问题而可能影响注册会计师保持该项业务的意愿的事项;3.与被审计单位之间不存在对业务约定条款的误解。(二)初步业务活动的内容注册会计师应当在本期审计业务活动开始时，从以下三个方面实施初步业务活动工作：1.针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序;2.评价遵守相关职业道德要求的情况;3.就审计业务约定条款与被审计单位达成一致意见。简答题易考点：审计的前提条件(一)审计的前提条件的定义根据中国注册会计师审计准则第1111号就审计业务约定条款达成一致意见第三条，审计的前提条件是指管理层在编制财务报表时采用可接受的财务报告编制基础，以及管理层对注册会计师执行审计工作的前提的认同。【解读】在审计的前提条件的定义中，提到了两个“条件”：其一，注册会计师应当评价被审计单位管理层编制财务报表时采用的财务报告编制基础是否可接受或是否适用。例如，假设ABC会计师事务所拟承接甲钢铁股份有限公司(简称甲公司，中国境内主板上市公司)2014年度财务报表审计，ABC会计师事务所承接该审计业务的审计的前提条件之一是，评价甲公司2014年度财务报表是否依据“企业会计准则”编制，讨论的是甲公司管理层编制财务报表时选择的“标准”是否恰当。其二，注册会计师应当评价被审计单位管理层对注册会计师执行审计工作的前提的认同，此为注册会计师能否承接审计业务第二个审计的前提条件。(二)执行审计工作的前提的定义执行审计工作的前提，是指管理层已认可并理解其对财务报表承担的责任。【解读】管理层应当认可并理解其对财务报表承担的哪些责任?根据中国注册会计师审计准则第1111号就审计业务约定条款达成一致意见第六条第二款，管理层应当理解并认可其对财务报表的责任包括：(1)按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映(如适用);(2)设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报;(3)向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息(如记录、文件和其他事项)，向注册会计师提供审计所需要的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。(三)注册会计师应当如何确定审计的前提条件已经满足(或不能满足)?或者说，注册会计师为了确定“审计的前提条件”是否满足应当实施哪些方面的工作?【解读】根据中国注册会计师审计准则第1111号就审计业务约定条款达成一致意见第六条，为了确定审计的前提条件是否存在，注册会计师应当：(1)确定管理层在编制财务报表时采用的财务报告编制基础是否是可接受的;(2)就管理层认可并理解其责任与管理层达成一致意见。【提示】本节以下内容属于高频率的考核点：1.审计的前提条件;2.执行审计工作的前提;3.管理层责任;4.确定审计的前提条件应当实施的工作。简答题易考点：审计业务约定书(一)审计业务变更对业务约定书的影响在完成审计业务前，如果被审计单位或委托人要求将审计业务变更为保证程度较低的业务，变更业务的可能原因包括：1.环境变化对审计服务的需求产生影响;2.对原来要求的审计业务的性质存在误解;3.无论是管理层施加的还是其他情况引起的审计范围受到限制。【解读】上述第(1)、(2)两种情形通常被认为是变更业务的合理理由，第(3)种情形则不属于通常认为的变更业务的合理理由。(二)变更为审阅业务或相关服务业务的要求1.在同意将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务前，接受委托按照审计准则执行审计工作的注册会计师，除考虑上述变更理由外，还需要评估变更业务对法律责任或业务约定的影响;2.如果注册会计师认为将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务具有合理理由，截至变更日已执行的审计工作可能与变更后的业务相关，相应地，注册会计师需要执行的工作和出具的报告会适用于变更后的业务;3.为避免引起报告使用者的误解，对相关服务业务出具的报告不应提及原审计业务和在原审计业务中已执行的程序;4.只有将审计业务变更为执行商定程序业务，注册会计师才可在报告中提及已执行的程序。简答题易考点：总体审计策略(一)制定总体审计策略的目的注册会计师制定总体审计策略的目的是用以确定审计范围、时间安排和方向，并指导具体审计计划的制定。【提示】总体审计策略的内容非常庞杂，文字也比较抽象，如果考查到“总体审计策略”知识点内容，则考题会让大家“防不胜防”，请大家结合教材附录2-1理解。教材P26图2-1：总体审计策略与具体审计计划的关系(二)制定总体审计策略应考虑的事项注册会计师在制定总体审计策略时，应当考虑以下主要事项(请对照教材P37-40附录2-1的理解)：1.确定审计范围;2.审计报告目标、时间安排及所需沟通的性质;3.确定审计方向;4.所需要的审计资源。简答题易考点：具体审计计划(一)制定具体审计计划的目的1.获取充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平;2.确定审计程序的性质、时间安排和范围。【提示】具体审计计划中讨论的审计证据、审计风险、审计程序等概念，均针对认定层次。请链接2015年教材P155表7-5、P157表7-6、P159表7-7中所提及的认定层次。(二)具体审计计划的内容1.为了充分识别和评估财务报表重大错报风险，注册会计师计划实施的风险评估程序(P123)的性质、时间安排和范围;2.针对评估的认定层次的重大错报风险，注册会计师计划实施的进一步审计程序(P164)的性质、时间安排和范围，即控制测试和实质性程序;3.对财务报表项目之外的特殊事项(教材第13-17章)实施的其他审计程序。简答题易考点：审计过程中对计划的更改(一)总体要求计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。(二)导致审计计划更改的特别事项以下事项的修改会直接导致修改审计计划，也会导致对审计工作作出适时调整：1.对重要性水平的调整(P34);2.对某类交易、账户余额和披露的重大错报风险(P17图1-1)评估的更新和修改;3.对进一步审计程序(P164)的更新和修改。简答题易考点：重要性的含义(一)理解重要性概念1.如果合理预期错报(包括漏报)单独或汇总起来可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则通常认为错报是重大的;2.对重要性的判断是根据具体环境作出的，并受错报的金额或性质的影响，或受两者共同作用的影响;3.判断某事项对财务报表使用者是否重大，是在考虑财务报表使用者整体共同的财务信息需求的基础上作出的。(二)运用重要性概念的环节(基础班补充内容)环节要求应用范围1在“计划和执行财务报表审计工作时”，注册会计师运用重要性对错报作出一个判断(1)确定风险评估程序的性质、时间安排和范围；(2)识别和评估重大错报风险；(3)确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围。2确定“审计意见类型”时，注册会计师需要考虑重要性水平，评价识别出的错报对审计报告中审计意见的影响，以及评价未更正错报对财务报表的影响(1)错报重大但不广泛，保留意见审计报告；(2)错报重大且广泛，否定意见审计报告；(3)请参见教材P420表19-1。简答题易考点：重要性水平的确定一、(一)确定财务报表整体的重要性的总体要求注册会计师在制定总体审计策略时，应当确定财务报表整体的重要性，以便能够评价财务报表整体是否公允反映。(二)财务报表整体的重要性的含义如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。(三)确定财务报表整体的重要性的方法1.基本方法注册会计师通常先选定一个基准，再乘以某一百分比作为财务报表整体的重要性。2.选择基准注册会计师在选择基准时需要考虑以下因素：(1)财务报表要素(如资产、负债、所有者权益、收入和费用);(2)是否存在特定会计主体的财务报表使用者特别关注的项目(如为了评价财务业绩，使用者可能更关注利润、收入或净资产);(3)被审计单位的性质、所处的生命周期阶段以及所处行业和经济环境;(4)被审计单位的所有权结构和融资方式(例如，如果被审计单位仅通过债务而非权益进行融资，财务报表使用者可能更关注资产及资产的索偿权，而非被审计单位的收益);(5)基准的相对波动性。3.审计实务中较为常用的基准举例(教材P32新增表2-1)被审计单位的情况可能选择的基准1.企业的盈利水平保持稳定经常性业务的税前利润2.企业近年来经营状况大幅度波动，盈利和亏损交替发生，或者由正常盈利变为微利或微亏，或者本年度税前利润因情况变化而出现意外增加或减少过去3-5年经常性业务的平均税前利润或亏损（取绝对值），或其他基准，例如营业收入3.企业为新设企业，处于开办期，尚未开始经营，目前正在建造厂房及购买机器设备总资产4.企业处于新兴行业，目前侧重于抢占市场份额、扩大企业知名度和影响力营业收入5.开放式基金，致力于优化投资组合、提高基金净值、为基金持有人创造投资价值净资产6.国际企业集团设立的研发中心，主要为集团下属各企业提供研发服务，并以成本加成的方式向相关企业收取费用成本与营业费用总额7.公益性质的基金会捐赠收入或捐赠支出总额4.审计实务中确定百分比时应考虑的因素(教材P32新增)在确定百分比时，除了考虑被审计单位是否为上市公司或公众利益实体外，其他因素也会影响注册会计师对百分比的选择，这些因素包括但不限于：(1)财务报表使用者的范围;(2)被审计单位是否由集团内部关联方提供融资或是否有大额对外融资(如债券或银行贷款);(3)财务报表使用者是否对基准数据特别敏感(如抱有特殊目的财务报表的使用者)。二、下列因素可能表明存在一个或多个特定类别的交易、账户余额或披露，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性，但合理预期将影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，比如：1.法律法规或适用的财务报告编制基础是否影响财务报表使用者对特定项目(如关联方交易、管理层和治理层的薪酬)计量或披露的预期;2.与被审计单位所处行业相关的关键性披露(如制药企业的研究与开发成本);3.财务报表使用者是否特别关注财务报表中单独披露的业务的特定方面(如新收购的业务)。【解读】如果存在以上因素，注册会计师结合图2-2中财务报表整体的重要性(“杯子”中“A”)，评估一个或多个特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平(即 “杯子”中“B”)。从金额大小来看，一个或多个特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平(“杯子”中“B”)应当低于财务报表整体的重要性(“杯子”中“A”)。三、(一)实际执行的重要性的定义实际执行的重要性，是指注册会计师确定的低于财务报表整体重要性的一个或多个金额，旨在将未更正和未发现错报的汇总数超过财务报表整体重要性的可能性降至适当的低水平。如果适用，实际执行的重要性还指注册会计师确定的低于特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平的一个或多个金额。(二)确定实际执行的重要性应考虑的因素1.对被审计单位的了解(这些了解在实施风险评估程序的过程中会得到更新);2.前期审计工作中识别出的错报的性质和范围;3.根据前期识别出的错报对本期错报作出的预期。(三)实际执行的重要性水平的经验值(教材修订)通常而言，实际执行的重要性通常为财务报表整体重要性的50%-75%。具体情况汇总于下表：四、1.修改重要性的基本要求注册会计师可能需要修改财务报表整体的重要性和特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平(如适用)。2.导致需要修改财务报表整体重要性和特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平(如适用)的原因：(1)审计过程中情况发生重大变化(如决定处置被审计单位的一个重要组成部分);(2)获取新信息;(3)通过实施进一步审计程序，注册会计师对被审计单位及其经营所了解的情况发生变化。五、1.注册会计师在计划审计工作时可以根据实际执行的重要性确定需要对哪些类型的交易、账户余额和披露实施进一步审计程序，即通常选取金额超过实际执行的重要性的财务报表项目，因为这些财务报表项目有可能导致财务报表出现重大错报。但是，这不代表注册会计师可以对所有金额低于实际执行的重要性的财务报表项目不实施进一步审计程序，这主要出于以下考虑：(1)单个金额低于实际执行的重要性的财务报表项目汇总起来可能金额重大(可能远远超过财务报表整体的重要性)，注册会计师需要考虑汇总后的潜在错报风险;(2)对于存在低估风险的财务报表项目，不能仅仅因为其金额低于实际执行的重要性而不实施进一步审计程序;(3)对于识别出存在舞弊风险的财务报表项目，不能因为其金额低于实际执行的重要性而不实施进一步审计程序。【解读】金额超过实际执行的重要性的财务报表项目，注册会计师应当实施进一步审计程序;但是金额低于实际执行的重要性的财务报表项目，注册会计师应当运用职业判断(包括错报的偶然性、错报是否属于舞弊等因素)，考虑是否实施进一步审计程序。2.运用实际执行的重要性确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围。例如，在实施实质性分析程序时，注册会计师确定的已记录金额与预期值之间的可接受差异额通常不超过实际执行的重要性;在运用审计抽样实施细节测试时，注册会计师可以将可容忍错报的金额设定为等于或低于实际执行的重要性。【解读】(1)注册会计师实施实质性分析程序，如果错报超过“可接受差异额”，说明被审计事项存在重大错报，注册会计师应当考虑扩大审计范围或修改审计程序。(2)在运用审计抽样实施细节测试时，以样本的错报推断出的总体错报如果大于(含等于)实际执行的重要性，则说明被测试项目中存在重大错报，注册会计师应当拒绝总体或者考虑对审计意见的影响。经验值情形（教材P33修订后）接近财务报表整体重要性50%的情况（较低的）1.首次接受委托的审计项目；2.连续审计项目，以前年度审计调整较多；3.项目总体风险较高，例如处于高风险行业、管理层能力欠缺、面临较大市场竞争压力或业绩压力等；4.存在或预期存在值得关注的内部控制缺陷接近财务报表整体重要性75%的情况（较高的）1.连续审计项目，以前年度审计调整较少；2.项目总体风险为低到中等，例如处于非高风险行业、管理层有足够能力、面临较低的业绩压力等；3.以前期间的审计经验表明内部控制运行有效简答题易考点：错报(一)错报的定义1.错报，是指某一财务报表项目的金额、分类、列报或披露，与按照适用的财务报告编制基础应当列示的金额、分类、列报或披露之间存在的差异;或根据注册会计师的判断，为使财务报表在所有重大方面实现公允反映，需要对金额、分类、列报或披露作出的必要调整。2.导致错报的事项(1)收集或处理用以编制财务报表的数据时出现错误;(2)遗漏某项金额或披露;(3)由于疏忽或明显误解有关事实导致作出不正确的会计估计;(4)注册会计师认为管理层对会计估计作出不合理的判断或对会计政策作出不恰当的选择和运用。(二)累积识别出的错报1.确定明显微小错报的临界值的要求2.确定明显微小错报的临界值应当考虑的因素(教材新增)3.区分三种不同类别的错报1.确定明显微小错报的临界值的要求(教材P35)注册会计师需要在制定审计策略和审计计划时，确定一个明显微小错报的临界值，低于该临界值的错报视为明显微小的错报，可以不累积。2.确定明显微小错报的临界值应当考虑的因素(教材新增)(1)以前年度审计中识别出的错报(包括已更正和未更正错报)的数量和金额;(2)重大错报风险的评估结果;(3)被审计单位治理层和管理层对注册会计师与其沟通错报的期望;(4)被审计单位的财务指标是否勉强达到监管机构的要求或投资者的期望。【基础班补充审计准则指南内容】(1)明显微小错报临界值低于财务报表整体重要性5%的情况举例：预计有较多审计调整;较高重大错报风险;已识别出较多重大风险;跨地域大型联合项目审计;被审计单位和审计委员会希望知晓所有错报或低于财务报表整体重要性5%的金额错报。(2)明显微小错报临界值高于财务报表整体重要性5%的情况举例：预计当年审计调整较少或金额不重大;以前年度调整较少或金额不重大;风险评估结果为低;跨地域项目所涉及地区较少;被审计单位和审计委员会希望仅沟通大于5%的未更正错报。3.区分三种不同类别的错报为了帮助注册会计师评价审计过程中累积的错报的影响以及与管理层和治理层沟通错报事项，将错报区分为以下三种情形：识别出的错报具体情形事实错报(1)被审计单位收集和处理数据的错误；(2)对事实的忽略或误解；(3)故意舞弊行为。判断错报(1)管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异；(2)管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异，由于注册会计师认为管理层选用会计政策造成错报，管理层却认为选用会计政策适当，导致出现判断差异。推断错报通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报。【提示】请见教材P92，推断的总体错报62400（1040000-977600）。(三)对审计过程识别出的错报的考虑1.错报可能不会孤立发生，一项错报的发生还可能表明存在其他错报。2.抽样风险和非抽样风险可能导致某些错报未被发现。审计过程中累积错报的汇总数接近确定的重要性，则表明存在比可接受的低风险水平更大的风险，即可能未被发现的错报连同审计过程中累积错报的汇总数，可能超过重要性。3.注册会计师可能要求管理层检查某类交易、账户余额或披露，以使管理层了解注册会计师识别出的错报的产生原因，并要求管理层采取措施以确定这些交易、账户余额或披露实际发生错报的金额，以及对财务报表作出适当的调整。简答题易考点：审计证据的含义审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括构成财务报表基础的会计记录所含有的信息和其他信息。【解读】“审计证据”除了包含实质性程序所获取的“错报”的审计证据外，还包括风险评估程序所识别、评估的“重大错报风险”的审计证据、了解内部控制时所获取的“预期控制有效或无效”的审计证据、控制测试时所获取的“控制运行有效性”的审计证据等。因此，“审计证据”除了“构成财务报表基础的会计记录所含有的信息”外，还包括“其他信息”。如下图所示：简答题易考点：审计证据的充分性与适当性(一)审计证据的充分性1.审计证据充分性的含义2.影响审计证据充分性的因素1.审计证据充分性的含义审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。2.影响审计证据充分性的因素(1)注册会计师确定的样本量;(2)注册会计师对重大错报风险的评估。若评估的重大错报风险越高，需要的审计证据可能越多;(3)注册会计师获取的审计证据质量。若审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少。1.审计证据适当性的含义审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持审计意见所依据的结论方面具有的相关性和可靠性。2.审计证据的相关性(1)审计证据的相关性的含义审计证据的相关性是指用作审计证据的信息与审计程序的目的和所考虑的相关认定之间的逻辑联系。【解读】用作审计证据的信息的相关性可能受到控制测试和细节测试方向的影响。比如：在对现金支付授权控制测试中，如果注册会计师为了测试现金支付授权控制是否有效运行，获取的审计证据与控制测试的方向相关。比如，注册会计师从已得到授权的项目中抽取样本，则不能发现控制偏差，因为该总体不包含那些已支付但未得到授权的项目。比如，在销售收入的实质性程序中，如果注册会计师为了测试销售收入的发生认定或完整性认定，那么，获取的审计证据与细节测试的方向相关。比如，注册会计师以销售收入明细账为起点追查至发运单和销售发票等凭证，则获取的审计证据与当期销售收入的发生认定有关;反之，如果注册会计师以发运单为起点追查至销售发票和销售收入明细账等凭证，则获取的审计证据与当期销售收入的完整性认定有关。(2)确定审计证据相关性时应当考虑的因素特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关;有关某一特定认定(如存货的存在认定)的审计证据，不能替代与其他认定(如该存货的计价和分摊认定)相关的审计证据;不同来源或不同性质的审计证据可能与同一认定相关。3.审计证据的可靠性审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。注册会计师在判断审计证据的可靠性时，通常考虑下列原则：(1)从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠;(2)内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠;(3)直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠;(4)以文件、记录形式(无论是纸质、电子或其他介质)存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠;(5)从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。(三)充分性与适当性之间的关系1.对审计证据的充分性与适当性的基本要求充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。2.审计证据越适当，需要的审计证据数量越少注册会计师需要获取的审计证据的数量受审计证据质量的影响，审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。3.审计证据的质量存在缺陷无法通过数量弥补如果审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。(四)评价充分性和适当性时的特殊考虑1.对文件记录可靠性的考虑(1)审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成和维护相关内部控制的有效性;(2)如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的，或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当做出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。2.使用被审计单位生成信息时的考虑(1)注册会计师为获取可靠的审计证据，实施审计程序时使用的被审计单位生成的信息需要足够完整和准确;(2)如果针对被审计单位生成信息的完整性和准确性获取审计证据是所实施审计程序本身不可分割的组成部分，则可以与对这些信息实施的审计程序同时进行;(3)在某些情况下，注册会计师可能打算将被审计单位生成的信息用于其他审计目的。在这种情况下，获取的审计证据的适当性受到该信息对于审计目的而言是否足够精确和详细的影响。3.审计证据相互矛盾时的考虑(1)如果针对某项认定从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据能够相互印证，与该项认定相关的审计证据则具有更强的说服力;(2)如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据可能不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。4.获取审计证据时对成本的考虑(1)注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序;(2)为了保证得出的审计结论、形成的审计意见是恰当的，注册会计师不应将获取审计证据的成本高低和难易程度作为减少不可替代的审计程序的理由。简答题易考点：审计证据的充分性与适当性(一)审计证据的充分性1.审计证据充分性的含义2.影响审计证据充分性的因素1.审计证据充分性的含义审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。2.影响审计证据充分性的因素(1)注册会计师确定的样本量;(2)注册会计师对重大错报风险的评估。若评估的重大错报风险越高，需要的审计证据可能越多;(3)注册会计师获取的审计证据质量。若审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少。1.审计证据适当性的含义审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持审计意见所依据的结论方面具有的相关性和可靠性。2.审计证据的相关性(1)审计证据的相关性的含义审计证据的相关性是指用作审计证据的信息与审计程序的目的和所考虑的相关认定之间的逻辑联系。【解读】用作审计证据的信息的相关性可能受到控制测试和细节测试方向的影响。比如：在对现金支付授权控制测试中，如果注册会计师为了测试现金支付授权控制是否有效运行，获取的审计证据与控制测试的方向相关。比如，注册会计师从已得到授权的项目中抽取样本，则不能发现控制偏差，因为该总体不包含那些已支付但未得到授权的项目。比如，在销售收入的实质性程序中，如果注册会计师为了测试销售收入的发生认定或完整性认定，那么，获取的审计证据与细节测试的方向相关。比如，注册会计师以销售收入明细账为起点追查至发运单和销售发票等凭证，则获取的审计证据与当期销售收入的发生认定有关;反之，如果注册会计师以发运单为起点追查至销售发票和销售收入明细账等凭证，则获取的审计证据与当期销售收入的完整性认定有关。(2)确定审计证据相关性时应当考虑的因素特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关;有关某一特定认定(如存货的存在认定)的审计证据，不能替代与其他认定(如该存货的计价和分摊认定)相关的审计证据;不同来源或不同性质的审计证据可能与同一认定相关。3.审计证据的可靠性审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。注册会计师在判断审计证据的可靠性时，通常考虑下列原则：(1)从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠;(2)内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠;(3)直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠;(4)以文件、记录形式(无论是纸质、电子或其他介质)存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠;(5)从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。(三)充分性与适当性之间的关系1.对审计证据的充分性与适当性的基本要求充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。2.审计证据越适当，需要的审计证据数量越少注册会计师需要获取的审计证据的数量受审计证据质量的影响，审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。3.审计证据的质量存在缺陷无法通过数量弥补如果审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。(四)评价充分性和适当性时的特殊考虑1.对文件记录可靠性的考虑(1)审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成和维护相关内部控制的有效性;(2)如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的，或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当做出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。2.使用被审计单位生成信息时的考虑(1)注册会计师为获取可靠的审计证据，实施审计程序时使用的被审计单位生成的信息需要足够完整和准确;(2)如果针对被审计单位生成信息的完整性和准确性获取审计证据是所实施审计程序本身不可分割的组成部分，则可以与对这些信息实施的审计程序同时进行;(3)在某些情况下，注册会计师可能打算将被审计单位生成的信息用于其他审计目的。在这种情况下，获取的审计证据的适当性受到该信息对于审计目的而言是否足够精确和详细的影响。3.审计证据相互矛盾时的考虑(1)如果针对某项认定从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据能够相互印证，与该项认定相关的审计证据则具有更强的说服力;(2)如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据可能不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。4.获取审计证据时对成本的考虑(1)注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序;(2)为了保证得出的审计结论、形成的审计意见是恰当的，注册会计师不应将获取审计证据的成本高低和难易程度作为减少不可替代的审计程序的理由。简答题易考点：用作风险评估程序的分析程序(一)用作风险评估程序时分析程序的目的注册会计师在实施风险评估程序时，应当运用分析程序，其目的是了解被审计单位及其环境，并评估重大错报风险。(二)用作风险评估程序时分析程序的具体要求1.将分析程序与询问、检查和观察程序结合运用。2.注册会计师应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率关系等方面，对其形成一个合理的预期，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较。3.通过发现异常来识别重大错报如果分析程序的结果显示的比率、比例或趋势与注册会计师对被审计单位及其环境的了解不一致，并且被审计单位管理层无法提供合理的解释，或者无法取得相关的支持性文件证据，注册会计师应当考虑其是否表明被审计单位的财务报表存在重大错报风险。(三)用作风险评估程序时分析程序的特点风险评估程序中运用的分析程序主要目的在于识别那些可能表明财务报表存在重大错报风险的异常变化，因此有以下特点：1.所使用的数据汇总性比较强，其对象主要是财务报表中账户余额及其相互之间的关系;2.所使用的分析程序通常包括对账户余额变化的分析，并辅之以趋势分析和比率分析;3.与实质性分析程序相比，在风险评估过程中使用的分析程序所进行比较的性质、预期值的精确程度，以及所进行的分析和调查的范围都并不足以提供很高的保证水平。简答题易考点：用作实质性程序的分析程序(一)实质性分析程序的目的当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计师可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。(二)实质性分析程序的考虑因素1.考虑针对所涉及认定评估的重大错报风险和实施的细节测试(如有)，确定特定实质性分析程序对这些认定的适用性;2.考虑可获得信息的来源、可比性、性质和相关性以及与信息编制相关的控制，评价在对已记录的金额或比率作出预期时使用数据的可靠性;3.对已记录的金额或比率作出预期，并评价预期值是否足够精确以识别重大错报;4.确定已记录金额与预期值之间可接受的，且无需作进一步调查的差异额。(三)实质性分析程序对特定认定的考虑1.评估的重大错报风险鉴于实质性分析程序能够提供的精确度受到种种限制，评估的重大错报风险水平越高，注册会计师越应当谨慎使用实质性分析程序。2.针对同一认定的细节测试在对同一认定实施细节测试的同时实施实质性分析程序可能是适当的。(四)实质性分析程序对使用数据可靠性的要求在确定数据的可靠性是否能够满足实质性分析程序的需要时，下列因素是相关的：1.可获得信息的来源数据来源的客观性或独立性愈强，所获取数据的可靠性将愈高;来源不同的数据相互印证时比单一来源的数据更可靠。2.可获得信息的可比性。实施分析程序使用的相关数据必须具有可比性。3.可获得信息的性质和相关性。4.与信息编制相关的控制。(五)实质性分析程序对可接受的差异额的考虑1.考虑重要性和计划的保证水平可容忍错报越低，可接受的差异额越小;计划的保证水平越高，可接受的差异额越小。2.考虑更多的审计证据可接受的差异额越低，注册会计师需要收集越多审计证据，以尽可能发现财务报表中的重大错报，获取计划的保证水平。简答题易考点：用于总体复核的分析程序(一)用于总体复核的分析程序的目的注册会计师用于总体复核的分析程序的目的是确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致。(二)用于总体复核的分析程序的特点注册会计师在总体复核阶段实施的分析程序主要在于强调并解释财务报表项目自上个会计期间以来发生的重大变化，以证实财务报表中列报的所有信息与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致、与注册会计师取得的审计证据一致。(三)用于总体复核时，需要再评估重大错报风险的情形如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额或披露评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。简答题易考点：样本设计阶段(一)控制测试的样本设计(结合教材P66+P75)【解读】控制测试的样本设计需要解决的是“抽取什么样的样本?”的问题，需要从以下5个要素展开：1.控制测试目标(教材P66+P75)2.定义总体(教材P66+P75)3.定义抽样单元(教材P67+P75)4.定义偏差(教材P68+P76)5.定义测试期间(教材P76)1.控制测试目标(1)控制测试是为了获取关于某项控制运行是否有效的证据(教材P66倒数第2段)。(2)注册会计师实施控制测试的目标是提供关于控制运行有效性的审计证据，以支持计划的重大错报风险评估水平。(教材P75)Y=K/X2.定义总体(适当性、完整性)(1)评价总体的适当(教材P67)注册会计师应确定总体适合于控制测试的审计目标，包括适合于控制测试的方向。例如：测试用以保证所有发运商品都已开单的控制是否有效运行，注册会计师应将所有已发运的项目作为总体。(2)评价总体的完整性注册会计师应当从总体项目内容和涉及时间等方面确定总体的完整性。例如：如果注册会计师从档案中选取付款证明，除非确信所有的付款证明都已归档，否则注册会计师不能对该期间的所有付款证明得出结论(总体项目内容完整)。又如：如果注册会计师对某一控制活动在财务报告期间是否有效运行得出结论，总体应包括来自整个报告期间的所有相关项目(总体的涉及时间完整)。3.定义抽样单元(1)抽样单元，是指构成总体的个体项目(教材P67倒数第3段)。(2)在控制测试中，抽样单元通常是能够提供控制运行证据的一份文件资料、一个记录或其中一行(教材P75倒数第1段)。4.定义偏差(1)在控制测试中，误差是指控制偏差，注册会计师要仔细定义所要测试的控制及可能出现偏差的情况(教材P68第3段)。(2)在控制测试中，误差是指控制偏差，实际工作中常常采用偏差率的表现形式(教材P76第3段)。5.定义测试期间(教材P76)控制测试需要得出“某一控制活动在财务报告期间是否有效运行”的结论，因此控制测试的期间与财务报表期间一致。(1)期中实施的控制测试(初始测试)。(2)剩余期间的补充测试。(二)细节测试的样本设计(结合教材P66+P85)【解读】细节测试的样本设计需要解决的是“抽取什么样的样本?”的问题，需要从以下5个要素展开：1.细节测试目标(教材P66+P84)2.定义总体(教材P66+P84)3.定义抽样单元(教材P67+P85)4.定义误差(教材P68+P85)5.分层(教材P67)1.细节测试目标(1)细节测试的目的是确定某类交易或账户余额的金额是否正确，获取与存在的错报有关的证据(教材P66倒数第2段)。(2)在细节测试中，抽样通常用来为有关财务报表金额的一项或多项(认定、如应收账款的存在性)提供特定水平的合理保证(教材P84倒数第2段)。2.定义总体(1)评价总体的适当性注册会计师应确定总体适合于细节测试的审计目标，包括适合于细节测试的方向。例如：测试应付账款的高估时，将应付账款明细表定义为总体。例如：测试应付账款的低估时，将被审计单位的供货商对账单作为总体比将应付账款明细表作为总体更加适当;也可以用后来支付的证明、未付款的发票、未付款的验收报告等也可以作为总体，它们都能提供低估应付账款的证据。(教材P67)教材P84倒数第1段(4.4)：注册会计师如果对已记录的项目进行抽样，就无法发现由于某些项目被隐瞒而导致的金额低估。为发现这类低估错报，注册会计师应从包含被隐瞒项目的来源选取样本。例如：注册会计师可能对随后的现金支付进行抽样，以测试由隐瞒采购所导致的应付账款账面金额低估(内部控制设计问题，“逆流而上”)。教材P84倒数第1段(4.4)：又例如：对装运单据进行抽样，以发现由已装运但未确认为销售的交易所导致的低估销售收入问题(内部控制设计问题，“顺流而下”)。(2)评价总体的完整性注册会计师应当从总体项目内容和涉及时间等方面确定总体的完整性。(3)从代表总体的实物中选取样本项目注册会计师通常从代表总体的实物中选取样本项目。例如，如果将总体定义为特定日期的所有应收账款余额，代表总体的实物就是该日应收账款余额明细表。又如，如果总体是某一测试期间的销售收入，代表总体的实物就可能是记录在销售明细账中的销售交易，也可能是销售发票。注册会计师必须详细了解代表总体的实物，确定代表总体的实物是否包括整个总体。注册会计师通常通过加总或计算来完成这一工作。例如，注册会计师可将发票金额总数与已记入总账的销售收入金额总数进行核对。3.定义抽样单元(1)抽样单元，是指构成总体的个体项目(教材P67倒数第3段)。(2)在细节测试中，抽样单元可能是一个账户余额、一笔交易或交易中的一项记录，甚至为每个货币单元(PPS抽样)(教材P85第4段)。4.分层(教材P67)(1)分层是指将总体划分为多个子总体的过程，每个子总体由一组具有相同特征(通常为货币金额)的抽样单元组成;(2)如果总体项目存在重大的变异性，注册会计师可以考虑分层;(3)分层可以降低每一层中项目的变异性，从而在抽样风险没有成比例增加的前提下减小样本规模，提高审计效率。例如，函证应收账款时，可以按应收账款账户金额大小分为三层：第1层：对于金额在10000元以上的应收账款账户，应进行全部函证;第2层：对于金额在5000-10000元的应收账款账户，作为一个子总体选取样本进行函证;第3层：对于金额在5000元以下的应收账款账户，作为一个子总体选取样本进行函证。5.定义误差(1)在控制测试中，误差是指控制偏差，注册会计师要仔细定义所要测试的控制及可能出现偏差的情况(教材P68第3段)。(2)在细节测试中，误差是指错报，实际审计工作中常常采用错报金额(元)的表现形式(教材85)。简答题易考点：选取样本阶段(一)控制测试时的选取样本(结合教材P68+P77)【解读】控制测试的选取样本需要解决的是“抽多少?怎么抽?样本审查结果是什么?”的问题，需要从以下3个方面展开：1.确定样本规模(教材P68+P77)2.选取样本的方法(教材P70+P79)3.对样本实施审计程序(教材P71+P79)1.确定样本规模注册会计师在控制测试中确定的样本规模受到以下因素的影响，如下表(结合教材P69表4-1)：2.选取样本的方法(教材P70-71)(1)使用随机数表或计算机辅助审计技术选样;(2)系统选样;(3)随意选样(略，没有遵循随机原则，不用于统计抽样)。(1)使用随机数表或计算机辅助审计技术(教材P105.5.5)选样。根据教材P70表4-2：对总体项目进行编号，建立总体中的项目与表中数字的一一对应关系。比如由40页、每页50行组成的应收账款明细表，可采用4位数字编号，前两位由01-40的整数组成，表示该记录在明细表中的页数，后两位数字由01-50的整数组成，表示该记录的行次。这样，编号0534表示第5页第34行的记录。确定连续选取随机数的方法即从随机数表中选择一个随机起点和一个选号路线，随机起点和选号路线可以任意选择，但一经选定就不得改变。从随机数表中任选一行或任何一栏开始，按照一定的方向(上下左右均可)依