新企业会计准则对存货的影响.doc

四川农业大学网络教育毕业论文专业财务管理学号W510112163013姓名杨璐成绩初审意见 初审老师签名：评审意见 评审老师签名：备注新企业会计准则对存货的影响 远程与继续教育学院 专业：会计 姓名：杨璐指导教师：郭珊摘 要 2006年2月15日，财政部发布了企业会计准则第1号存货，它是在企业会计准则存货施行4年的基础上，为满足建立完整的会计准则体系，适应世界经济一体化发展进程，进一步规范存货的确认、计量和相关信息的披露等方面迫切要求而修订完善的，本文结合新会计准则下存货的核算方法及成都蜀绣工艺制品有限公司对存货的管理及带来的影响作出分析。关键词存货成本；期末计价；会计分录；差异1 对存货入账价值的影响 存货是指企业在正常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品，或者为了出售仍然处在生产过程的在产品，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料。存货属于企业的流动资产。按新准则的要求存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本，加工成本和其他成本。 1.1 对购入存货价值的影响 成都蜀绣工艺制品有限公司是一家集生产、设计、销售为一体，主要从事学生床上用品、酒店床上用品、家居用品、各类服装的公司。它的存货的成本是采购成本，包括购买价款，相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于采购成本的费用。在成都蜀绣工艺制品有限公司存货的核算中这一部分始终作为存货的成本在进行核算，没有太大的影响，但值得注意的是在该公司商品流通存货核算中往往将采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、包储费、入库前的挑选整理费用等计入当期损益（营业费用），而且旧准则是认可这一会计处理的。新准则取消这一规定，意味着该公司商品流通的存货成本构成不能再搞特殊化。因此对商品流通会计的核算有一定的影响。2005年12月，成都蜀绣工艺制品有限公司外购棉花材料一批，增值税专用发票列示的购买价格为50000元，进项增值税为8500元；运输过程中发生运输费用2000元，保险费1500元，途中发生棉花损耗估价800元，其中500元属定额内损耗，材料入库前发生人工挑选整理费用1000元，挑选整理费用中毁损物质的估价为500元，则材料采购的成本为=50000+2000+1500+500+1000+500=55500（元） 对于采购过程中发生的物资损耗、短缺等，合理损耗部分应当作为存货采购费用计入存货的采购成本，其他损耗不得计入存货成本，如从供应单位、外部运输机构等收回的物资短缺、毁赔款应冲减物资采购成本；购入的存货需要经过挑选整理才能使用的，在整理挑选过程中发生的工资、费用支出以及物资损耗的价值也应计入存货的成本。 1.2 对自制存货成本的影响 自制存货的成本主要指的是需加工的材料的采购成本,加工成本和其他成本。在新准则中明确规定了非正常消耗的直接材料，直接人工和制造费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本。因为这些费用的发生无助于存货达到目前场所和状态。同时新准则允许将用于存货生产的借款费用资本化。新准则规定，应计入存货成本的借款费用，按照企业会计准则第17号借款费用的规定处理。企业会计准则第17号借款费用规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产时，应当予以资本化。这就意味着允许为生产周期较长且用于出售的资产所借入的款项所发生的利息资本化，计入存货价值，而不再直接计入损益，也就是可资本化的资产不再限于使用专门借款购建的固定资产。而这些在旧的企业会计准则中却是没有提到的。2005年12月成都蜀绣工艺制品有限公司的生产部门同时生产棉被、儿童衣服两种产品，分别耗用了棉花、布料两种材料。棉花外购成本为43000元，布料外购成本为38000元；发生生产棉被的生产工人计件工资17000元，发生生产布料的生产工人计件工资12000元；棉被、儿童衣服两种产品共耗用动力费5000元。该生产部门为组织管理棉被、儿童衣服两种产品生产发生间接费用6200元，棉被、儿童衣服两种产品生产工时分别为380、240小时。棉被、儿童两种产品共同耗用的动力费和组织管理费均按生产工时比例法进行分配。 棉被产品加工成本=17000（1+14%）+（3806205000）+（3806206200）=26244.52（元） 布料产品加工成本=12000（1+14%）+（2406205000）+（2406206200）=18015.48（元） 棉被生产成本=43000+26244.52=69244.52（元） 布料生产成本=38000+18015.48=56015.48（元） 存货的加工成本包括直接加工费用和间接加工费用。直接加工费用是指在产品的加工过程中直接作用于产品加工过程的费用，如直接人工费、燃料及动力费、其他直接费；间接加工费用即指制造费用，是指为组织和管理产品生产而发生的费用。 1.3 对投资者投入存货成本的影响 新准则与旧准则相比，投资者投入的存货成本确认方法不同。旧准则中规定投资者投入的存货，按照投资各方确认的价值作为实际成本入账。新准则规定，投资者投入的存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定。但合同或协议约定价值不公允的除外。即应当按照公允价值来确定存货的成本。公允价值的确定是这次新制定的会计准则的一个亮点。原准则规定的投资者投入的存货的成本，人为可操纵性很大，容易造成存货资产不实，提供虚假的会计信息。 2 对存货发出计价方法的影响 新企业会计准则除对成都蜀绣工艺制品有限公司存货的入账价值产生影响外，对存货发出计价也产生了一定的影响。 首先从大的方面来看，新准则下，成都蜀绣工艺制品有限公司存货取消了“后进先出法”，规定成都蜀绣工艺制品有限公司应当采用先进先出法，加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。这对生产周期较长的成都蜀绣工艺制品有限公司产生一定的影响。原用“后进先出”法，且存货较多，周转率较低的该公司。若存货价格下跌，在明年年报存货核算法改变后，其利润可能出现大幅下降，对公司业绩将产生一定的影响。 其次从具体方面来看，对低值易耗品和包装物摊销方面有了新规定。新准则规定，企业只能采用一次转销法或者五五摊销法两种方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。原来成都蜀绣工艺制品有限公司采用系统合理的方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入成本费用。可选用的方法有一次转销法、五五摊销法、分次摊销法等。新准则不认可低值易耗品和包装物摊销的分次摊销法，因此成都蜀绣工艺制品有限公司将它们通过待摊费用列支，以后分期摊入相关资产成本或者当期损益的做法已经不再符合规定。新旧准则的变化，防止了利用低值易耗品和包装物摊销方法的变化，多计提或者少计提费用，减少了人为操纵利润的空间。成都蜀绣工艺制品有限公司本月生产过程中领用棉花材料20吨，经确认其中10吨属第一批入库，单位成本为18000元；其中6吨属第二批入库，单位成本为18100元；其中4吨属第三批入库，单位成本为18000元。本月发出棉花的成本计算如下： 发出材料实际成本=1018000+618100+418000=360600（元） 个别计价法能比较合理、准确计算发出存货的成本和期末存货的成本，但采用此方法的前提是对发出和结转存货的批次进行具体认定，以辨别其所属的收入批次，实务操作繁重。另外，原准则中对于不能替代使用的存货，为特定项目专门购入或制造的存货，一般应当采用个别计价法确定发出存货的成本。新准则扩展为对于不能替代使用的存货，为特定目的专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。 3 存货期末计价的影响 新准则规定，在资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值就低计量。存货的成本高于其可变现净值的，按其差额计提存货跌价准备；存货的成本低于其可变现净值的，按其成本计量，不计提存货跌价准备，但原已计提存货跌价准备的，应按已计提存货跌价准备金额的范围内转回。 存货的可变净值是指未来净现金流入，而不是指存货的售价或合同价。企业销售存货预计取得的现金流入，并不完全构成存货的可变现净值。由于存货在销售过程中可能发生相关税费和销售费用，以及为达到预定可销售状态还可能发生进一步的加工成本，这些相关税费，销售费用和成本支出，均构成存货销售产生现金流入的抵减项目。只有扣除这些现金流出后，才能确定存货的可变现净值。所以成都蜀绣工艺制品有限公司确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债类日后事项的影响等因素，而存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明。如该公司产品或商品的市场销售价格，与该公司产品或商品相同或类似商品的市场销售价格、供货方提供的有关资料、销售方提供的有关资料、生产成本资料等。成都蜀绣工艺制品有限公司公司2005年12月31日库存被套20000套，成本（不含增值税）为48万元，单位成本为24元。该批被套全部销售给某大学。与该大学签订的销售合同约定,2003年1月18日，成都蜀绣工艺制品有限公司应按每套24元的价格（不含增值税）向乙公司提供被套10000套。成都蜀绣工艺制品有限公司销售部门提供的资料表明向长期客户该大学销售的被套平均运杂费等销售费用为0.012元/套；抽其他客户销售该机器的平均运杂费等销售费用为0.01元/套。2005年12月31日，被套的市场销售价格为26元/套。 在本销售合同中，能够证明被套的可变现净值的确凿证据是成都蜀绣工艺制品有限公司与该大学签订的有关销售合同，市场销售价格资料，账簿记录和成都蜀绣工艺制品有限公司销售部门提供的有关销售费用的资料等。根据该销售合同规定，库存的20000套被套的销售价格全部由销售合同约定。在这种情况下，被套的可变现净值应以销售合同约定的价格24元/套为基础确定。被套的可变现净值=24200000.0122000047.976（元）低于成本48万元，应按其差额0.024万元计提存货跌价准备（假定以前没有提过）。而这些在原来的准则中并没有这么规范过。 除了对存货的可变现净值做了明确的规定外，其计提存货跌价准备的账务处理也发生了变化。旧准则下，成都蜀绣工艺制品有限公司存货跌价准备的对应科目是“管理费用”，其会计分录为：借记“管理费用” 贷记“存货跌价准备”。而在新准则下成都蜀绣工艺制品有限公司的会计分录变为借记“资产减值损失”，贷记“存货跌价准备”。相关资产的价值又将以恢复，应在原已计提的跌价准备金额内，按恢复增加的金额，借记“存货跌价准备”，贷记“资产减值损失”。 4 和存货核算有关的会计科目的变化 除上面所提到的在计提存货跌价准备时，和“存货跌价准备”对应的科目从“管理费用”变为“资产减值损失”外，成都蜀绣工艺制品有限公司采用计划成本进行材料日常核算而购入材料的采购成本的科目又从“物资采购”恢复原来的“材料采购”了。和存货购进、销售有关的“应交税金”和“其他应交款”科目合并成了“应交税费”科目，其核算范围较以前变大了，内容多了。 5 新旧会计准则中存货主要差异 51 取消后进先出法 原准则中发出存货成本的计算方法有：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法等；我国修订的存货准则依照改进后国际会计准则第2号取消了后进先出法，主要是因为后进先出法不能真实反映存货流转。 2006年企业会计准则规定，“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。”准则的这一变化引起了广泛的关注。诚然，如果成都蜀绣工艺制品有限公司可以任意选择并随时变更它的会计处理方法，是可以通过后进先出法和先进先出法的交替使用达到粉饰报表、操纵利润的目的的。所谓“后进先出”法，即企业在核算成本时，参考的是最近购入的原材料存货的价格，而“先进先出”法，则是参考最早购入的原材料存货价格。在原材料价格一路下跌时，采用“后进先出”法，显然扩大了该公司的利润率，而用“先进先出法”，则缩小了该公司的利润率，原材料价格上升时则反之。可以说，“先进先出”法更侧重于反映公司长期的经营情况。比如使用“后进先出”法的成都蜀绣工艺制品有限公司，在棉花价格下跌过程中，一旦使用了“先进先出”法，后果将是成本大幅上升，当期利润下降。又如在布料涨价的过程中，一些以布料为原料的公司，在把“后进先出”法改为“先进先出”，则将增加利润。另外新的存货记账方法，对于生产周期长的行业，允许将用于存货生产的借款费用资本化。这将降低它们的成本，提高毛利率，提高会计利润。 52 关于存货的借款费用的会计处理问题 成都蜀绣工艺制品有限公司原存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。未明确其他成本中是否包含使存货达到目前场所和状态所发生的借款费用；在新准则明确规定有限情况下，该公司某些存货发生的借款费用可以根据借款费用准则的规定予以资本化，计入存货成本。这对于生产周期长的该公司，将降低它的成本，提高毛利率，提高会计利润。 53 禁止资产减值转回 资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。可收回金额根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产账面价值大于该资产可收回金额部分确认为资产减值损失。禁止减值转回，截断了一些公司调增利润的一大途径。一些公司，往往在前一年大幅计提减值准备，又在第二年以种种理由进行转回，造成盈利假象。 54新旧会计准则衔接规定 新旧会计科目对照表与原准则相同；相关衔接会计处理（比如追溯调整等）：对于新准则施行之日以前取得的存货，除跌价准备的提取应当追溯调整外，其余的不作追溯调整。 6 执行新准则对企业财务状况的影响 第一，由于新准则取消了确定发出存货成本的移动平均法和后进先出法，在市场不稳定的情况下，成都蜀绣工艺制品有限公司对采用上述方法确定发出存货成本企业的财务状况和经营成果构成了一定的影响。如在物价持续上升时，成都蜀绣工艺制品有限公司采用后进先出法确定存货成本，其发出存货的成本偏高，期末存货价值偏低，损益表中当期利润、资产负责表中的存货资产额和权益额均相应减少；而物价持续下降时，损益表中当期利润、资产负责表中的存货资产额和