企业会计利润与纳税所得的差异分析.doc

企业会计利润与纳税所得的差异调整分析内容提要：在日常的工作中存在着很多税收与会计计算方法不同、计算口径不一致而导致的一些问题，这些问题的出现很正常，因为原本税收与会计就是两个领域，虽然有相通的一些层面也有相对立的一面，这篇文章就是具体讨论的其差异存在于解决的问题关键字：企业会计利润 应税所得额 企业所得税法 永久性差异 时间性差异企业会计利润是企业按照财务会计制度规定的程序、方法和标准进行核算而得出的一个时期缴纳所得税前的利润总额。但是应纳税所得额并不是简单的等于企业会计利润。由于税收和会计属于经济领域中两个不同的分支，而且它们在核算目的、口径、计量方法均有很大区别，所以使得同一企业在同一时期按会计方法计算的税前会计利润与按税法规定计算的应税利润之间存在差异。根据企业所得税法关于企业所得税应纳税所得额的规定：企业应纳税所得额为每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。本文就具体讨论关于企业所得税与企业会计利润差异的调整问题。首先。我们先了解一下关于中华人民共和国企业所得税法：为了保证企业所得税的及时足额收缴，2007年3月16日由中华人民共和国第十届全国人民代表大会第五次会议通过中华人民共和国企业所得税法（以下简称企业所得税法），并与当日公布，自2008年1月1日起施行。在2007年之前我国一直施行的是中华人民共和国企业所得税暂行条例（国务院令【1993】第137号）该条例是由国务院1993年颁布1994年1月1日施行至2007年12月31日废止，并且本条例由财政部负责解释，实施细则由财政部制定。根据企业所得税法的规定企业所得税税率为25%。但是，非居民企业在中国境内未设立机构场所的或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际关系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税的适用税率为20%。即： 应纳税额=应纳税所得额适用税率但是，我们说了应纳税所得额与企业会计利润之间有很大的差异，下面我们就具体讨论一下这些不同之处以及这些差异出现的原因：一、应税所得额与企业会计利润之间的差异分类由于应纳税所得与税前会计利润确定的目的有所不同，使得两者之间存在一定的差异。这种差异分为两类：一类是永久性差异，的出现一类是时间性差异。永久性差异是由于税前会计利润与纳税所得的计算口径不一致造成的。这种差异形成以后，在以后各期不能转回。如购买国库券的利息收入，在税前会计利润中作收入处理，而在应纳税所得中则不被作为收入。时间性差异的出现是由于税前会计利润与纳税所得确认收入和费用的时间不一致造成的。其特点是在以后各期可以转回，如企业在会计核算中对固定资产计提折旧的方法与纳税法规不一致时产生的差异。二、应税所得额与企业会计利润之间的差异原因由于会计和税收是经济领域中的两个不同的分支，分别遵循不同的规范，我国会计改革后制定的企业会计准则与企业会计制度和税制改革后的一系列税收法规，都体现了会计与税收各自独立和适当分离的原则。所以，税前会计利润与应纳税所得是两个不同领域的概念，分别按照会计与税收两种不同规定计算的结果，就存在差异。这种差异主要体现在企业会计核算的税前会计利润的确认和计算上，即企业按照会计核算的原则计算的应交所得税前的利润总额（或亏损总额），与按照中华人民共和国企业所得税法及其实施细则等有关规定计算的一个时期应纳税所得额之间，由于包括的内容和计算的时间不同而产生差异，由此而导致税收和会计上对应纳所得税的计算也出现差异。 三、应税所得额与企业会计利润之间的差异具体形式在前面已经提到了，税前会计利润与纳税所得之间存在着差异，而就其原因和性质的不同，我们已将差异分为两类。1、永久性差异2、时间性差异1、永久性差异。指某一会计期间，应纳税所得（或亏损）与企业税前会计利润（或亏损）之间由于计算口径不同而产生的差额。这种差额在本期发生，将不会在以后各期转回。当企业按照会计原则计算的税前会计利润与按税法规定计算的纳税所得包括的内容不同时，即所确认的收支口径不同时，税前会计利润与纳税所得之间就会出现差异，这种差异包括两种情况：税前会计利润小于纳税所得。例如：企业违法经营的罚款和被没收财产的损失等，按照会计核算原则的规定，应在计算税前会计利润时予以扣除。因为这些支出属于企业发生的费用支出的范畴，所以应体现在经营损益中。但是，按照中华人民共和国企业所得税法及其实施细则的规定，这些支出在计算应纳税所得额时，不得从中扣除。在这种情况下，税前会计利润就会小于纳税所得。产生这种永久性差异的事项还有：利息支出（计入损益的部分）：税法规定，企业发生的非金融机构的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予在纳税时扣除；按照会计核算的有关规定，无论是从金融机构还是从非金融机构借款的利息，无论利率的高低，均应按照实际发生数计入损益。 捐赠：按照税法的规定，企业用于公益、非救济性的捐赠，在年度内应纳税所得额3以内的部分，准予扣除。超过国家规定允许扣除的公益、救济性的捐赠，以及非公益性、救济性的捐赠和不通过规定的组织直接向受赠人的捐赠不得扣除；按照会计核算的规定，无论是否属于公益、救济性的捐赠，也无论是否通过规定的组织捐赠，都可直接计入损益。 工资：按照税法的规定，企业支付给职工的工资，应按照计税工资（即计算应纳税昕得额时，允许扣除的工资标准，包括企业以各种形式支付给职工的基本工资、浮动工资、各类补贴、津贴、奖金）扣除；按照会计核算的规定，按照应付给职工的实际工资计入成本、费用，这样，计税工资与实际应付工资之间也会存在差额。业务招待费：按照税法的规定，企业按照财政部的有关规定支出的与生产、经营有关的业务招待费，由企业提供确实的记录或单据，经核准准予扣除；在会计核算中，业务招待费按实际发生数额列支，计入当期损益。 提取坏账准备：按照税法的规定，企业按照财政部的规定，提取的坏账准备，准予在计算应纳税所得额时扣除，按照会计核算的有关规定，坏账准备可以按照财务制度规定的方法和比例计算提取，也可以按照其他方法和比例计算提取，按照其他方法计算提取的坏账准备与按照财务制度规定的方法和比例计算提取的差额都可以计入当期损益。赞助支出：按照税法的规定，各种广告性的赞助支出可以在所得税前扣除；按照会计核算的规定，无论是广告性质的支出还是非广告性质的赞助支出，均可在当期计入损益。 此外，企业发生的其他有关费用支出超过国家规定标准的，在会计核算中应据实列支，但在纳税时应按照税法的有关规定进行调整。另外，增值税实施细则中规定的某些视同销售的行为，如用货物对外投资，将货物用于非增值税应税项目等，在会计核算中不作为销售实现处理，但按照税法的有关规定应交纳所得税。税前会计利润大于纳税所得例如：企业购买债券等取得利息收入，按照会计核算原则的规定，无论何种债券的利息收入均属于企业的一项收益，构成税前会计利润的组成内容。但是，出于鼓励企业购买国债等原因，税法可能规定企业的某些债券取得的利息收入（如购买国库券和特种国债取得的利息收入）可以从纳税所得额中扣除。在这种情况下，税前会计利润就会大于纳税所得。产生这种永久性差异的事项还有：对外投资分回利润：按照税法的规定企业从其他单位分回的、已经交纳所得税的利润，其已交纳税额可以在计算本企业所得税时予以调整；按照会计核算的规定，企业从其他单位分回的已缴纳所得税的利润要并人本企业的利润总额。 来源于境外的所得：按照税法的规定，企业来源于境外的所得在境外实际交纳的税款，按照规定可以从本期或以后各期的应纳税额中按实扣除；按照会计核算的规定，企业取得的境外所得也应计入利润总额。 企业税前会计利润与纳税所得之间的这两种差异情况，均是由所确认收支的口径不同所产生的。这种由于企业一定时期的税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径不同而产生的差额即称为永久性差异，这种差异的产生不仅限于本会计期间，以后会计期也可能产生，而且这种差异产生以后，不能够在以后期间转回。 2、时间性差异。时间性差异，指某一会计期间，由于有些收入和支出项目计入税前会计利润（或亏损），与计入纳税所得（或亏损）的时间不一致，所产生的税前会计利润（或亏损）与纳税所得（或亏损）之的差额。时性差额发生于某一期间，但在以后的一期或若干期内将会转回。时性差额可分为应纳税时间性差额和可抵减时间性差额。其中，应纳税时间性差额，指在未来会计期间内将产生应纳所得税金额的时性差额；可抵减时间性差额，指在未来期间内将产生可抵减所得税金额的时间性差额。 对于某些收入与支出，虽然企业在按会计原则计算税前会计利润与按税法规定计算纳税所得时采用的口径一致，但如果两者采用的计算时期不同，即确认的时间不同，也会使得税前会计利润与纳税所得之间产生差异。例如：某企业的某项固定资产，按照会计核算的规定，其使用期限为20年，如果按直线法计算折旧，则年折旧率为5；而国家出于鼓励投资，从而刺激经济增长，就业增加，税源扩大等目的，在税收上规定企业对该项固定资产采用加速折旧的方法。假如：税收上规定该项固定资产的使用年限为10年，按直线法计算，则年折旧率为10；如果该项固定资产计提折旧的金额为10000元，则企业会计核算每年计提的折旧额为500元，按税法规定计算每年计提的折旧额为1000元。计提折旧额的不同，使得税前会计利润与纳税所得之间产生500元的差异额。如果该企业适用的所得税税率为25，则税前会计利润与纳税所得之间的500元差异，会导致应纳所得税额出现125元（50025）的差异。这样，从一个会计年度看，该项固定资产由于会计核算和税收计算所采用使用年限和年折旧率的不同，从而使得按会计原则计算的税前会计利润和按税法规定计算的纳税所得之间产生差异，并由此导致从当期损益中扣除的所得税和当期应交所得税的计算之间产生差异。这种企业一定时期的税前会计利润与纳税所得之间由于计算时间不同所产生的差异即称为时间性差异.这种差异在某一时期产生以后，可以在以后一期或若干期内转回。这500元的差额在未来会计期间内将产生可抵减应纳所得税的金额，所以，它是可抵减时间性差额。反之，如果，该企业的该项固定资产，按照会计核算的规定，其使用期限为10年，如果按直线法计算折旧，则年折旧率为10；假如税收上规定该项固定资产的使用年限为20年，按直线法计算，则年折旧率为5。如果该项固定资产计提折旧的金额为10000元，则企业会计核算每年计提的折旧额为1000元，按税法规定计算每年计提的折旧额为500元。计提折旧额的不同，使得税前会计利润与纳税所得之间产生500元的差异额。如果该企业适用的所得税税率为25，则税前会计利润与纳税所得之问的500元差异，会导致应纳所得税额出现125元（50025）的差异。这500元的差额在未来会计期间内将产生应纳所得税金额，所以，它是应纳税时间性差额。四、会计利润与应税利润差异的会计处理方法由于会计上计算出的利润与按税法计算出的应税所得额之间存在永久性差异和时间性差异，因此，在会计核算中可以采用“应付税款法”或“纳税影响会计法”进行处理。（一）应付税款法应付税款法，是将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异，均在当期确认所得税费用的会计处理方法。在应付税款法下，本期发生的时间性差异不单独核算，与本期发生的永久性差异同样处理。也就是说，不管税前会计利润多少，在计算交纳所得税时均应按税法规定，对税前会计利润进行调整，调整为应税所得，再按应税所得计算出本期应交的所得税，作为本期所得税费用。企业按纳税所得计算出应交所得税时，借记“所得税”科目，贷记“应交税费应交所得税”科目。实际缴纳时，借记“应交税费应交所得税”科目，贷记“银行存款”科目。（二）纳税影响会计法纳税影响会计法，是将本期时间性差异的所得税影响金额，递延和分配到以后各期的会计处理方法。在具体运用纳税影响会计法核算时，有两种可供选择的方法，即递延法和债务法。在所得税税率不变的情况下，两种处理方法的核算结果相同；但在所得税税率变动的情况下，则两种处理方法的结果不完全相同。1、递延法。递延法是将本期由于时间性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回原已确认的时间性差异对本期所得税的影响金额。本期发生的时间性差异影响所得税的金额，用现行税率计算；以前发生而在本期转回的各项时间性差异影响所得税的金额，一般用当初的原有税率计算。采用递延法时，一定时期的所得税费用包括：（1）本期应交所得税；（2）本期发生或转回的时间性差异所产生的递延税款贷项或借项。2、债务法。债务法是指本期由于时间性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回已确认的时间性差异的所得税影响金额，在税率变动或开征新税时，需要调整递延税款的账面余额。本期发生或转回的时间性差异的所得税影响金额，均应用现行所得税税率计算确定。采用债务法时，一定时期的所得税费用包括：（1）本期应交所得税；（2）本期发生或转回的时间性差异所产生的递延所得税负债或递延所得税资产；（3）由于税率变更或开征新税，对以前各期确认的递延所得税负债或递延所得税资产账面余额的调整数。以上两种所得税会计处理方法，企业可以自由选择。