行政事业单位基建并账原理与方法思考.doc

行政事业单位基建并账原理与方法思考 发布日期：2014年08月11日 王淑霞 新修订的行政单位会计制度及事业单位会计制度均要求基建并账，原行政事业单位会计制度是基本建设投资单独建账，按照国有建设单位会计制度核算及编报表，基建资产负债信息“游离大账”，无法准确反映行政事业单位国有资产的实际价值，新制度要求基建并账很好地解决了以上问题,使行政事业单位全面反映财务状况，会计信息更加完整。但是，由于国有建设单位会计制度是1995年出台的，整个按照“资金占用=资金来源”理念设置会计科目，科目设置复杂，且会计核算基础是权责发生制，要并账到以收付实现制为主要核算基础的行政事业单位会计制度，确实难度大，基建账相关数据如何并入单位“大账”，“新旧事业单位/行政单位会计制度有关衔接问题的处理规定”写得并不详细，会计人员深感无从下手。也有观点认为，应把行政事业单位每笔基建支出直接反映到“大账”，不必单独设账，既省事又达到会计信息完整的目的。针对以上问题与现象，笔者从会计理论与实践的角度对行政事业单位基建并账的原理与具体并账方法进行思考，提出如下看法：一、行政事业单位会计与基建会计分设两套账的必要性目前，行政事业单位会计与基建会计分设两套账有其必要性：一是二者的核算基础不一样，行政事业单位账主要反映财政资金的来龙去脉，首先要满足预算管理的要求，其会计核算基础是收付实现制（即现金收付制），只是在个别业务引入权责发生制；而基建核算是反映基建投资支出资本化的过程，其会计核算基础必然是权责发生制，因此，在单位账中难以详细反映基建业务来龙去脉。二是基建往往是跨年度的，时间很长，基建过程发生的经济业务复杂，凭证繁多，如果在单位账中反映，则把基建投资支出业务分散“淹没”在单位账中，不利于基建日常查账及审计监督。因此，事业单位会计制度明确规定“事业单位对基本建设投资的会计核算在执行本制度的同时，还应当按照国家有关基本建设会计核算的规定单独建账、单独核算”，而新旧事业单位会计制度衔接规定以及新旧行政单位会计制度衔接规定均要求“单位应当在按照国家有关规定单独核算基本建设投资的同时，将基建账相关数据并入单位按照新制度规定设置的会计账（大账）”。二、基建并账的会计原理目前政府会计要求同时满足预算管理和财务管理双重报告目标，因此，新行政单位会计制度及事业单位会计制度要求既要能提供预算管理需要的预算收支信息，又要能提供绩效评价需要的权责发生制的财务信息，会计核算基础相应实行的是兼顾基于收付实现制的预算会计与基于权责发生制的财务会计并行融合的并轨制，单位会计与基建会计并账就是为了能更加准确地反映政府及部门机构资产负债财务状况，这是基建并账的会计基础。从基建账看，其核算反映的是固定资产形成的过程，基建资金来源包括基建拨款及基建借款，基建拨款的组成，一是同级财政拨款，二是非财政拨款（如上级拨款），三是单位自筹拨款。以上资金来源核算的结果有两个：一是最终形成固定资产转入单位账；二是最终并没有形成固定资产，属于需要核销的投资，在基建账挂“待核销基建支出”。因此，从会计原理来看，基建并账应并入的是最终能形成固定资产部分所涉及的资产与负债，如果是需要核销的投资即“待核销基建支出”，应在基建账上直接核销，不能再转入单位大账。另外，单位自筹基建资金拨款的来源，该部分资金从单位账上转到基建账，在未结算前，先在单位挂账，基建账上也是挂着与单位的往来款，因此，基建并账时应先进行内部往来业务的调整，把该部分业务先行抵销，以免虚增资产负债。从单位账看，基建并账是把原来游离于单位账之外的基建过程所涉及的资产负债合并入单位账内，因此，基建并账要考虑两个方面，一是首次基建并账日的科目余额要并入单位“大账”相关的科目余额；二是每月基建账相关科目的本期累计发生额要并入单位“大账”相关的科目发生额，其会计原理是：将本期基建账中发生的经济业务或事项划分类别，依据每类经济业务或事项所涉及的基建账相关科目的本期发生额，按照新制度规定在“大账”中进行账务处理。三、基建并账的方法基建并账的步骤为：第一步：在基建账上抵销需要核销的投资。将“待核销基建支出”与其对应的资金来源基建拨款等相互冲销。第二步：并账过程抵销单位账与基建账往来款项。可参照企业合并报表的方法，先核对清理单位账与基建账有关“其他应收款”和“其他应付款”科目的金额，属于单位账与基建账内部往来的事项，进行数据分析，然后编制内部抵销分录进行调整，防止虚增往来账款项。第三步：首次并账-基建账科目余额转入。首次并账日（2013年或2014年1月1日）在单位账上新设“在建工程基建工程（基建并账）”科目，其他基建账上有的要直接转入单位账的会计科目如“库存现金” 、“银行存款”、“零余额账户款额度”等，均在科目下设（基建并账）标志或明细科目，以示区别。首次基建账余额并账的难点：一是基建账资金占用类中哪些科目余额应并入单位账“在建工程基建工程（基建并账）”。一般基建账中“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”、“其他投资”以及“预付工程款”等借方余额，并入单位账“在建工程基建工程（基建并账）”借方。二是基建账资金来源类中的基建拨款要分析其来源分别结转。属于同级财政补助结转部分转入单位账“财政补助结转（基建并账）”、属于同级财政补助结余部分转入单位账“财政补助结余（基建并账）”，属于非同级财政补助结转部分转入单位账“非财政补助结转（基建并账）”科目；三是基建账资金来源类中的基建投资借款要分析其期限及本金利息分别结转。借款期限一年或一年以上，本金分别转入事业单位账“短期借款（基建并账）”或“长期借款（基建并账）”，利息（不分期限）则转入单位账“其他应付款（基建并账）”；行政单位账不设借款类科目，基建借款本息按照期限分别转入“其他应付款（基建并账）”、“长期应付款（基建并账）”；四是单位账中“非流动资产基金固定资产、在建工程（基建并账）”的金额如何确定。因收付实现制下行政事业单位固定资产构建支出时即全额反映事业单位的“事业支出”等（行政单位为“经费支出”等），固定资产构建支出（已付款部分）相应在事业单位账净资产设置 “非流动资产基金固定资产、在建工程”（行政单位账设“资产基金固定资产、在建工程”）科目反映。因此，基建并账中并入单位账“固定资产（基金并账）”与“在建工程基建工程（基建并账）”的金额含有已付款与未付款部分，在并入单位账“非流动资产基金固定资产、在建工程（基建并账）”时应把“固定资产（基金并账）”与“在建工程基建工程（基建并账）”的金额减去未付款部分即基建账中的“应付工程款”、“其他应付款”等贷方余额，调整后，单位账中“非流动资产基金固定资产、在建工程（基建并账）”反映的是基建中已形成的固定资产或构建中的固定资产已付款的金额。除以上四个难点外，基建账其他科目直接转入单位账相应会计科目（基建并账）。结转后单位账（基建并账）科目的借方合计与贷方合计存在差额的，记入单位账“事业基金（基建并账）”科目借方或贷方，总调整后，并入单位账的会计科目借贷相等。第四步：按月并账-基建账科目发生额转入。将基建账当月发生的经济业务进行分类。主要包括：预付工程款、结算工程款、其他工程支出、工程交付使用、基建借款及基建利息处理六大类业务，根据基建账中相关科目的发生额，在单位账中按照事业单位会计制度或行政单位会计制度等新会计制度对基建相关业务进行会计处理。1、预付工程款业务。按照基建账中本期预付的基建工程款金额借记单位账“在建工程-基建工程（基建并账）”。2、结算工程款业务。（1）按照基建账中“建筑安装工程投资”等科目本期借方增加额（一般为根据工程价款结算账单确认的金额）减去已经预付的工程款金额后的金额借记单位账“在建工程-基建工程（基建并账）”。（2）按照基建账中本期实际支付的应付工程款金额贷记单位账“非流动资产基金在建工程 （基建并账）”。3、其他工程支出业务。按照基建账中“设备投资”、“待摊投资”、“其他投资”等基建投资科目本期借方增加额（包括因预计借款利息增加的金额）借记单位账“在建工程-基建工程（基建并账）”。4、工程交付使用业务。按照基建账中“交付使用资产”科目的本期借方增加额借记单位账“固定资产（基建并账）”。5、基建借款业务。按照基建账中本期增加或偿还的的基建借款本金贷记或借记单位账“长期借款/短期借款（基建并账）”。6、基建借款利息业务。（1）按照基建账中本期增加的应付利息金额借记单位账“在建工程基建工程（基建并账）”。（2）按照基建账中本期实际偿还的借款利息贷记单位账 “非流动资产基金在建工程 （基建并账）”。除以上6种主要经济业务或事项外，若有发生其他经济业务或事项，其基建并账的处理根据上述原理进行。基建并账把基建项目纳入单位“大账”，使得行政事业单位资产负债表完整反映所有国有资产价值，有利于提高事业单位会计信息的完整性，促进事业单位落实“资产管理与财务管理、实物管理与价值管理相结合”的资产管理理念和原则，反映“账实一致”的会计理念