55-第十三章-财务报表审计中与舞弊的相关责任五

第十三章 财务报表审计中与舞弊的相关责任（五）第一节 财务报表审计中与舞弊相关的责任2、测试总体的完整性（1）对注册会计师的要求确定待测试会计分录和其他调整的总体后，注册会计师需要针对该总体实施审计程序以确定总体的完整性。（2）考虑因素a）由于舞弊导致的财务报表重大错报风险；b）对被审计单位财务报告流程的了解。（3）测试程序a）从会计信息系统中导出所有待测试分录和调整；b）加计所有分录和调整的本期发生额，与科目余额表中的各科目本期发生额核对相符；c）将系统生成的重要账户余额与明细账和总账及科目余额表中的余额核对，测试计算准确性；d）检查所有结账后作出的与本期财务报表有关的分录和其他调整，测试其完整性；e）将总账与财务报表核对，以检查是否存在其他调整。（五）选取并测试会计分录和其他调整时考虑的因素注册会计师可以考虑6项因素，此外由于会计分录测试的主要目的是应对管理层凌驾于内部控制之上的风险，因此，注册会计师在选取并测试会计分录和其他调整时增加不可预见性。注册会计师可以考虑6项因素：（1）对由于舞弊导致的重大错报风险的评估；（2）对会计分录和其他调整已实施的控制；（3）被审计单位的财务报告过程以及所能获取的证据的性质；（4）虚假会计分录或其他调整的特征；（5）账户的复杂程度；（6）在日常经营活动之外处理的会计分录或其他调整。【例2018-多选题】为应对管理层凌驾于控制之上的风险，下列审计程序中，注册会计师当在所有审计业务中实施的有（ ）。A.对报告期末做出的会计分录和其他调整实施测试B.复核会计估计是否存在偏向C.对营业收入实施实质性分析程序D.对关联方交易及余额实施函证程序网校答案：AB网校解析：无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果如何，注册会计师都应当设计和实施审计程序，用以：（1）测试日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当。（2）复核会计估计是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。【例2017-单选题】下列审计程序中，通常不能应对管理层凌驾于控制之上的风险的是（ ）。A.测试会计分录和其他调整B.复核会计估计是否存在偏向C.评价重大非常规交易的商业理由D.获取有关重大关联方交易的管理层书面声明网校答案：D网校解析：获取有关重大关联方交易的管理层书面声明不能有效应对管理层凌驾于控制之上的风险。【例2016-真题多选】下列有关会计分录测试的说法中，正确的有（ ）。A.在所有财务报表审计业务中，注册会计师均应当实施会计分录测试B.注册会计师应当对待测试会计分录总体实施完整性测试C.即使被审计单位对会计分录和其他调整实施的控制有效，注册会计师也不可以缩小会计分录的测试范围D.会计分录测试的对象包括被审计单位编制合并财务报表时作出的抵销分录网校答案：ABD网校解析：被审计单位对会计分录和其他调整实施的控制有效，注册会计师可以缩小会计分录的测试范围，但需要充分考虑管理层凌驾于控制之上的风险，选项C错误。【考点七】评价审计证据（）1.发现舞弊时对审计的影响（1）如果识别出某项错报，注册会计师应当考虑该项错报是否表明存在舞弊。如果存在舞弊的迹象，由于舞弊涉及实施舞弊的动机或压力、机会或借口，因此一个舞弊不太可能是一个孤立发生的事项，注册会计师应当评价对审计工作其他方面的影响，特别是对管理层声明可靠性的影响。（2）如果识别出某项错报，并有理由认为该项错报是或可能是由于舞弊导致的，且涉及管理层，特别是涉及较高层级的管理层，无论该项错报是否重大，注册会计师都应当：重新评估舞弊导致的重大错报风险，并考虑重新评估的结果对审计程序的性质、时间安排和范围的影响；重新考虑此前获取的审计证据的可靠性，并考虑管理层与员工或第三方串通舞弊的可能性。2.考虑对审计报告的影响如果认为财务报表存在舞弊导致的重大错报，或虽认为存在舞弊但无法确定其对财务报表的影响，注册会计师应当评价对审计意见的影响。【考点八】无法继续执行审计业务（）1.注册会计师可能遇到的对其继续执行审计业务的能力产生怀疑的异常情形如下：（1）被审计单位没有针对舞弊采取适当的、注册会计师根据具体情况认为必要的措施，即使该舞弊对财务报表并不重大；（2）注册会计师对由于舞弊导致的重大错报风险的考虑以及实施审计测试的结果，表明存在重大且广泛的舞弊风险；（3）注册会计师对管理层或治理层的胜任能力或诚信产生重大疑虑。2.对继续执行审计业务的能力产生怀疑如果由于舞弊或舞弊嫌疑导致出现错报，致使注册会计师遇到对其继续执行审计业务的能力产生怀疑的异常情形，注册会计师应当：（1）确定适用于具体情况的职业责任和法律责任，包括是否需要向审计业务委托人或监管机构报告；（2）在相关法律法规允许的情况下，考虑是否需要解除业务约定。3.解除业务约定如果决定解除业务约定，注册会计师应当采取下列措施：（1）与适当层级的管理层和治理层讨论解除业务约定的决定和理由；（2）考虑是否存在职业责任和法律责任，需要向审计业务委托人或监管机构报告解除业务约定的决定和理由。【补充实务案例】案例：某上市公司2018年利用从客户收回的应收账款、供应商退回的预付账款，购买定向资管计划收益权。该资管计划投资的产品为应收账款保理合同收益权。而该应收账款保理合同的被保理人为上述客户、供应商。上述交易按照公司相关制度，经董事会、股东大会审议。报告：保留意见的财报审计报告、否定意见的内控审计报告。【提示】本案例的关注点：1、被审计单位内部控制存在重大缺陷2、管理层凌驾于内控之上的风险、舞弊风险3、考虑对审计意见的影响4、重大交易的商业实质（商业理由）5、识别关联方及其交易【考点九】书面声明（）注册会计师应当就下列事项向管理层和治理层（如适用）获取书面声明：（1）管理层和治理层认可其设计、执行和维护内部控制以防止和发现舞弊的责任；（2）管理层已向注册会计师披露了管理层对由于舞弊可能导致的财务报表重大错报风险的评估结果；（3）管理层和治理层已向注册会计师披露了已知的涉及管理层、在内部控制中承担重要职责的员工以及其他人员（在舞弊行为导致财务报表重大错报的情况下）的舞弊或舞弊嫌疑；（4）管理层和治理层已向注册会计师披露了从现任和前任员工、分析师、监管机构等方面获知的、影响财务报表的舞弊指控或舞弊嫌疑。【考点十】与管理层、治理层和监管机构的沟通（）（1）与管理层的沟通当注册会计师已获取的信息表明存在或可能存在舞弊时，尽快提请适当层级的管理层关注这一事项是很重要的。即使该事项（如被审计单位组织结构中处于较低职位的员工挪用小额公款）可能被认为不重要，注册会计师也应当这样做。适当层级的管理层至少要比涉嫌舞弊的人员高出一个级别。（2）与治理层的沟通如果确定或怀疑舞弊涉及管理层，注册会计师应当尽早就此类事项与治理层沟通；管理层未能恰当应对识别出的值得关注的内部控制缺陷或舞弊，应当就此与治理层沟通；注册会计师对被审计单位控制环境的