公益股权捐赠改革对企业所得税税负影响初探.docx

西南财经大学题目：公益性股权捐赠改革对企业所得税税负影响初探以2011年福耀玻璃股权捐赠案为例学生姓名：余 俟学 号：41432009专 业：财 政 学指导老师：高 琪2016年8月29日公益性股权捐赠改革对企业所得税税负影响初探以2011年福耀玻璃股权捐赠案为例摘 要2009年，福耀集团董事长曹德旺先生表示，要将自己福耀玻璃的股权捐赠成立慈善基金会，发展慈善事业，2011年，河仁基金会正式成立，曹德旺先生捐赠的3亿股也于当年4月到位。自此，我国股权捐赠慈善事业发展到一个新的阶段。在这期间，由于法律法规及制度的不健全，曹德旺先生的善举受到了种种制约和限制，这一现状引发了全社会广泛的讨论，并倒逼我国公益事业法律制度的改革。至2016年，改革逐步成型，随着慈善法的颁布和财政部关于公益股权捐赠企业所得税政策问题的通知（财税201645号）的出台，我国股权捐赠的法规、政策也有了一个雏形，曹德旺先生当时所遇到的大部分问题也得以解决。尽管如此，我国慈善事业的改革才刚刚开始，存在的问题仍有很多，改革任重而道远。关键词：公益性股权捐赠；税收负担；慈善事业改革引言近年来，我国经济学家提出“第三次分配”的概念。经济学家厉以宁教授这样解释：以竞争为动力，通过市场实现的收入分配，称作“第一次分配”；政府以公平原则为指引，通过财政收支的方式进行的社会福利、社会保障的收入分配调节，称作“第二次分配”；而依靠公益捐赠、社会成员自愿参与而实现的收入或福利的调整则称为“第三次分配” 徐麟：中国慈善事业发展研究，中国社会出版社2005年版，第21页。同时，捐赠的方式也逐渐多样化，到现在，不仅有直接的资金捐赠和物资捐赠，将自身拥有的大量股权捐赠给慈善基金会或直接成立基金会的情况也越来越多。从2005年杨澜女士将51%“阳光媒体投资”权益无偿捐赠成立阳光文化基金会，到2009年曹德旺先生捐赠3亿股成立河仁基金会，股权捐赠在我国慈善事业中的地位也越来越重要。与此同时，我国关于慈善事业法规的跟进却显得十分缓慢。直到2009年11月5日，财政部才在发布的关于企业公益性捐赠股权有关财务问题的通知（财企2009 213号）中允许“企业以持有的股权进行公益性捐赠”，在此之前都是明令禁止的。而在打开闸口之后，我国不论是税法还是政府部门对于股权形式的慈善捐赠都没有在法律和政策上表现出十分明确的支持，尤其是在基金会的免税资质上，监管更加严格。在2016年3月16日，慈善法在全国人大四次会议审核通过，4月20日，财政部发布关于公益股权捐赠企业所得税政策问题的通知（财税201645号），对股权捐赠做进一步的规定。这两则指导性的文件为我国的股权捐赠优惠政策定下了一个大的框架，以后的法令和政策将会在这一基础上继续发展并完善。文献综述1. 股权捐赠操作指南本文作者主要从法律角度说明了在股权捐赠的过程中可能会存在诸多问题，如有诺不捐、不当控制等。并在法律条文的执行和相关行政部门执法上提出了一些建设性的意见。在税收捐赠的问题上，本文作者针对允许扣除的范围作了一定的论证和对比，但并未在细致问题上作仔细的研究。同时，本文作者认为税费优惠问题对股权捐赠并无太大影响。（注：贾国平.股权捐赠操作指南 J .中国企业家,2009,（22）：6668）2. 论股权捐赠的法律规制本文作者主要从法律具体条文中论证股权捐赠的合理性，并对现行的股权捐赠法律框架作了细致的分析，同时，还在信托和股权的获益权与与表决权的分解上提出了独到的见解，在股权捐赠的法律问题上论证得比较全面。而在税收优惠的问题上，本文以分红的税收优惠为切口，对这个问题有了一个深入的剖析。（注：葛伟军.论股权捐赠的法律法规 J .清华法学,2014,（2）：115129）3. 上市公司股权捐赠财务与税务问题研究本文作者基于福耀玻璃与哈撒韦公司的案例对比，比较了中美两国在股权捐赠的税收优惠政策上的差异，论据充足、论证详细，同时，通过对这两个公司股权的横向与纵向比较，也点明了两国股市对股权捐赠的不同态度。最后，本文作者认为为鼓励财产捐赠，应当开征遗产税，鼓励富人将财产捐赠给公益事业。（注：刘运国、徐前.上市公司股权捐赠财务与税务问题研究 J .财会通讯综合版,2012,（8上）：912）4. 我国公益性股权捐赠税收规制研究本文作者较为全面地说明了整个股权捐赠的税法体系，将福耀玻璃与哈撒韦公司两个捐赠案例作对比，从基金会的税收优惠制度、表决权信托制度、遗产税的开征几个主要角度，对比了中美两国在股权捐赠的制度框架的不同，并点出了改革的方向。（注：汪巨峰.我国公益性股权捐赠税收规制研究 D .上海：华东政法大学,2014）上述四篇文章，给了我不少启发。中国的慈善事业本身也只处于一个起步的阶段，股权捐赠的规章制度更是不够完善，所以出现了诸如陈发树等沽名钓誉者的诈捐事件。与此同时，股权捐赠的优惠政策同样也不够完善，很多抱着向善之心去为社会贡献力量的人，如曹德旺先生，却反而需要缴纳巨额税款，这极大地阻碍了我国慈善事业的发展。而这一问题主要是两个原因造成的：1、国家对公益基金会的免税资格把控极严。截止2009年，我国仅有120余家慈善基金会拥有免税资格，而其中大多数具有国家背景；2、税收优惠力度不够。根据我国税法：企业用于慈善事业的支出，在每年利润总额12%的部分内，可以进行企业所得税税前抵扣，但在2016年1月1日前，这个是无法结转的。以上这两个不利的条件没有给予有能力的企业和个人将更多激励捐赠自身财富、回馈社会，导致了股权捐赠事业发展缓慢。但是，上述四篇文章所著的时间都较早，最近的为2014年。近年来慈善事业的法律法规不断完善，尤其是在2016年，在慈善法正式生效后，已形成了一个较为完整的体系。同时，获得免税资格的民间基金会也日益增多，公益性基金会在成立一年之内就可以申请办理免税资格，河仁基金会也在2015年获得了免税资格，曹德旺先生也不必再缴纳巨额企业所得税。在本文中，我将把2011年4月曹德旺先生捐赠股权时的税收负担与按当今条件计算的税收负担作为对比，论证我国近年来的慈善事业的发展。案例选取与介绍1、 案例选取本文采用的是同一案例的纵向两个时间节点的对比分析，比较研究我国股权捐赠事业的发展，故选取了引发全国思考的影响力较大的福耀玻璃股权捐赠案。而在此之后，我国股权捐赠法律法规才开始不断完善，慈善法的编纂也开始提上日程，这一案例具有划时代的意义。在同一时间段的其他4个案例中。杨澜和牛根生的股权是捐赠给境外机构的，不具有代表性意义；陈发树案最后判定为诈捐事件，不具有实际意义；国泰航空的捐赠对象包括境内外及香港的总共71家公益性基金会，不便于研究；福耀玻璃捐赠案由于是将捐赠的股权设立河仁基金会，开创了股权捐赠的先河，同时，福耀玻璃属于上市公司，研究资料便于获得，能够很好地展开研究。2、 案例介绍2009年2月12日，曹德旺先生在福建证监局举行的福建辖区证券期货监管工作会议上表示，计划捐出其家族所持有福耀玻璃股份中的70%约7亿股用来成立慈善基金会，按当时市值折算约35亿元。这一计划是前所未有的，不仅是其巨大的金额，更因为它提出由民间股权捐赠自办公益性基金会，向现行注册登记制度发出了挑战。同年4月，曹德旺先生正式向民政部递交了申请书和基金会章程、组织结构形式等纲领性文件。但由于这是中国首例股权捐赠，缺少相关法律内容，且当时法律规定原始基金必须为到账货币资金，所以基金会的成立暂时搁浅。6月中旬，时任民政部副部长姜力带领国务院法制办、侨办、财政部、国家税务总局、证监会等部门组成的联合调研组，前往福耀玻璃开展基金会专项调研，深入了解情况.次年6月，由于现行基金会管理条例规定：非公募基金会的原始资金必须为到账货币资金。曹德旺先生本人出资2000万元人民币，在民政部登记注册成立河仁慈善基金会，注册地为北京。其管理模式为理事会领导下的秘书长负责制，理事长由曹德旺先生的兄长，曾官至福建省副省长的曹德淦担任。12月，河仁基金会在北京召开首次准理事、监事会议，通过了河仁基金会章程、组织结构、议事规则、工作规程等一系列纲领性文件，并成立了首届理事会、监事会。2011年4月，曹德旺先生承诺的股权捐赠最终落地。市价35.49亿元的3亿股股票最终划入河仁基金会账户，并拥有完整表决权。经历了两年的曹德旺股权捐赠正式落地。同时由于社会各界的巨大反响和曹德旺先生的四处游说，捐赠所产生的高额税费，允许延迟到之后的五年内缴纳。福耀玻璃股权捐赠事件暂告一段落。3、 案例分析在我国，由于捐赠受到严格把控，对基金会的免税资格的把控尤其严格，至2012年，我国享有捐赠税前扣除资格的基金会占我国基金会总数的4.4%刘运国、徐前：上市公司股权捐赠财务与税务问题研究，载财会通讯综合版2012,（8上），湖北省会计协会，2012年版，第11页。，且其中主要是有国家背景的基金会，民间基金会十分罕见。所以，河仁基金会作为刚刚成立的民间慈善基金会，理所应当并未享有免税资格。因此，作为捐赠方的福耀玻璃工业集团股份有限公司将无法免除应当免除的企业所得税，还要将捐赠股权视同销售，缴纳增值额的25%，即约7.79亿元。同时，按照当时实行的新会计准则和税法，收到股权转让的河仁基金会需将收到的股权计入营业外收入捐赠利得，需要缴纳25%的企业所得税，即约8.88亿元。不仅如此，河仁基金会在今后将股权出售后得到的收益在扣除成本后，也应当按照25%的的企业所得税率进行缴税。综上，按照当时的政策条件下，曹德旺先生的股权捐赠理论上需要付出共计16.67亿元以上的企业所得税捐赠反而需要缴纳天价所得税，这在当时引起了巨大反响，同时，股权捐赠无法成立基金会，也引起了社会各界的大讨论，慈善法律法规的制定也开始提上议程。到2016年3月16日，在第十二届全国人民代表大会第四次会议上，慈善法正式通过，我国的慈善事业正式有了单独的法律来保障。其中，第九章第八十条规定：“企业慈善捐赠支出超过法律规定的准予在计算企业所得税应纳税所得额时当年扣除的部分，允许结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。”第八十三条规定：“捐赠人向慈善组织捐赠实物、有价证券、股权和知识产权的，依法免征权利转让的相关行政事业性费用。”这两则条文进一步提高了对股权捐赠的优惠，捐赠的所得税年限得到了延长，对推动企业进行股权捐赠有相当大的作用。在慈善法通过后不久，4月20日，财政部正式发布了适应慈善法，鼓励股权捐赠的关于公益股权捐赠企业所得税政策问题的通知（财税201645号），通知指出：“企业向公益性社会团体实施的股权捐赠，应按规定视同转让股权，股权转让收入额以企业所捐赠股权取得时的历史成本确定。”这一规定直接减少了捐赠人的后顾之忧，将股权以历史成本而非公允价值计量，能够直接免去捐赠方因股权增值后捐赠所需要缴纳的增值部分的企业所得税，进一步减轻了企业的捐赠税负，能够进一步推动企业进行股权捐赠。除此之外，河仁基金会在2015年获得了非营利组织免税资格，收到捐赠和出售有价证券用于公益事业时不再需要缴纳企业所得税。新法规、新政策颁布后，曹德旺先生捐赠股权所承受的税收负担完全不同，将根据税法对2011年2013年的所得税扣除后，前后税收负担如表1表1 改革前后税负对比2011年（亿元）2016年（亿元）差额（亿元）福耀玻璃7.79-1.138.92河仁基金会8.8808.88合计16.67-1.1317.80在股权捐赠制度改革后，福耀玻璃和河仁基金会的税负共计减少了17.80亿元，大约占2011年曹德旺先生捐赠股权时股权价值的50%。大大减轻了税收负担，使得资金能够更好地运用在慈善事业上。结论慈善法的颁布与关于公益股权捐赠企业所得税政策问题的通知（财税201645号）的发布，毫无疑问对股权捐赠是一个重大利好：同时，慈善法的颁布和实行，以及其中第九章第八十条、八十三条中提到的对应纳税额的扣除可以在其后结转三年。也就是说，如果捐赠后几年内行业状况仍旧比较稳定，企业的经营状况没有发生较大的变化，盈利能力没有急剧减少，税法中规定的公益性捐赠的税前扣除比例就变相从12%增加到48%左右。这一规定大大增加了企业的税收优惠，能够鼓励企业增加捐赠。通知中规定，自2016年1月1日起，股权捐赠的计价标准将从公允价值变为历史成本，并视为股权转让做会计处理。至此以后，捐赠股权就无需对增值额缴纳企业所得税，使得股权捐赠“0负担”；尽管如此，现行的股权捐赠制度仍旧不够完善，推进力度仍旧有待提高。1、非营利组织免税资格以上的种种优惠都有一个大前提，即收到捐赠的基金会拥有非营利组织免税资格。这个免税资格是一切的前提，不论是慈善法还是财政部公布的文件，都是将受众定位在拥有免税资格的基金会上。而我国关于免税资格审核的改革，仍处在襁褓之中，现行适用的政策规定，仍是财政部、国家税务总局、民政部联合下发的关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知（财税 2008）160号）及其补充通知（财税2010）45号），与2011年时河仁基金会成立时的情况并无太大变化，公益性基金会免税资格的申请还是十分困难。在这一条件下，拥有免税资格的慈善基金会大部分还是由有国家背景的基金会组成，这样难以激发民间有心慈善的企业家的捐赠热情。同时，在我国的免税资格“特许”制下，慈善基金会的事后审核十分不严格，以至于在前几年许多慈善基金会发生了如郭美美案等恶性事件，对政府和慈善基金会的公信力提出了巨大的挑战。鉴于此，我国在今后的关于股权捐赠事业的改革中，应当将重心放到慈善机构免税资格审核方面的改革。第一，可以在审批环节从“特许”制向“审核”制改革，降低基金会免税资格的门槛，尤其是在规模方面的限制，这样也能推动各地区一些小型的，