中国城市房地产税收调控政策研究.doc

中国城市房地产税收调控政策研究 除有特殊规定，中国的房地产税收政策全面覆盖全部的城市、县城、建制镇、工矿区和农村。但由于农村的土地归集体所有，且适用于农村的税收政策大部分享受税收优惠政策，因此，中国的房地产开发企业和房地产开发项目主要集中在城市、县城、建制镇、工矿区。而最具代表意义的房地产税收问题与表现主要体现在城市。因此，本文以城市为代表研究中国房地产税收调控政策问题。一、中国城市房地产税收安排我国现行城市房地产税收制度是随着我国经济的发展和税收制度的改革先后颁布实施的，在房地产税收体系中，与房地产直接相关的税种主要有房产税、土地增值税、城镇土地使用税、耕地占用税、营业税、城市维护建设税（教育费附加）、契税、印花税和企业所得税共九个税种。依据课税环节的不同，城市房地产税收可以分为土地购置环节、房地产交易环节和房地产保有环节三大税收类别，在不同课税环节对房地产税种安排不同，税负水平不同，产生的市场效应也不相同（参见图1）。图1在土地购置环节，房地产开发企业向地方政府取得土地时支付的税金主要是契税（税率3%-5%）和耕地占用税（税率5-50元平方米），税收负担较轻。在房地产交易环节，销售方涉及到营业税及城市维护建设税（教育费附加）（综合税率约5.5%）、所得税（企业所得税税率25%、个人所得税税率20%）、土地增值税（税率30%-60%）以及印花税（税率0.5），购买方涉及到印花税（税率0.5）、契税（税率3%-5%）；房地产交易环节总体税负水平相当于销售收入或经营收入的23%左右，名义税负水平偏重，且实际税负水平与名义税负水平相当接近。在房地产保有环节，房地产自用行为中，主要涉及到房产税（税率1.2%）和城镇土地使用税（税率0.6-30元平方米），这两个税种的名义税负水平明显偏低且对个人居民用房屋的优惠幅度极大；房地产租赁行为中，租赁方涉及到营业税及城市维护建设税（教育费附加）（综合税率约5.5%）、印花税（税率1）、所得税（企业所得税税率25%、个人所得税税率20%）、房产税（税率12%）以及城镇土地使用税（税率0.6-30元平方米），承租方只涉及到印花税（税率1），名义税负水平偏重，由于税收征管难度过大，房屋出租过程中的税收基本处于流失状态，造成实际税负水平明显低于名义税负水平。需要说明的是，在房地产税收体系之外，还有相当规模的各级政府规定的房地产收费与租金，常常与税收纠缠在一起，通称房地产税费。因此，研究城市房地产税收问题必须同时分析房地产收费与租金现象。在土地购置环节，房地产开发企业的最大支出是向地方政府支付的土地出让金。作为有偿使用国有土地付出的代价，房地产开发企业在取得土地时，必须一次性向地方政府支付土地出让金并由此附带部分税费。尽管由于土地市场的供求关系等因素影响，全国各地土地出让金价格具有一定的浮动性与变化性，但该部分支出无疑构成了房价的重要基础，可见，该项环节税费合计数额较大，但从税费比例看，费重税轻。在房地产交易环节，房地产开发成本构成项目包括支付土地开发成本、建筑及安装工程费、基础工程费（主体工程基础费用）、城市基础设施配套费、前后期费用、预备费、经营管理费、不可预见费、广告等销售费、各种税费、总投资额和利润额等（参见图2）。图2二、中国城市房地产税收调控轨迹在中国，调控房地产市场的经济杠杆主要是金融政策和税收政策，调控方法主要是基于过热或过冷的房地产市场表现，实行紧缩型房地产调控政策或宽松型房地产调控政策。从近几年宏观调控的性质上判断，房地产税收调控政策可以分为三个阶段。第一阶段：2003年初-2008年上半年，紧缩型房地产调控阶段。2003年后，中国出现了经济过热迹象，房地产投资快速增长，房地产价格及与房地产业相关联的建筑材料价格大幅上涨，住房供应结构不合理矛盾突出，房地产市场秩序比较混乱。为此，政府各部门频繁出台诸多政策对房地产市场进行调控。在这一阶段，配合国土资源部、监察部、国务院、国家发展改革委等部委文件精神，国家税务总局于2007年1月发出关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知，规定自2007年2月1日起，土地增值税由预征转为清算，进入土地增值税实质性征收阶段，直接增加了房地产开发企业的税收负担。第二阶段：2008年下半年-2009年上半年，宽松型房地产调控阶段。2008年，受经济危机影响，中国经济以拉动内需为主。为了拯救经济并促进经济更好发展，房地产调控政策开始松绑。在这一阶段，财政部、国家税务总局规定，自2008年11月1日起，对个人住房交易环节的税收政策作出调整，对个人首次购买90平方米及以下普通住房的，契税税率暂统一下调到1%；对个人销售或购买住房暂免征收印花税；对个人销售住房暂免征收土地增值税，并规定地方政府可制定鼓励住房消费的收费减免政策。与此同时，国务院办公厅出台政策，规定个人购买普通住房超过五年（含五年）转让免征营业税改为超过两年（含两年）转让免征营业税；将个人购买普通住房不足两年转让的，由按其转让收入全额征收营业税改为按其转让收入减去购买住房原价的差额征收营业税。上述税收优惠政策直指普通住宅，目标在于通过降低交易环节的税负来降低住房的建设成本和交易成本，促进房价的理性回归。第二阶段的税收政策与宽松的金融政策共同作用，促使房地产市场经历了低迷走向复苏甚至火暴的发展过程，对复苏中国经济起到了重要的促进作用。第三阶段：2009年下半年至今，紧缩型房地产调控阶段。受国际、国内经济影响，2009年二季度开始，国际、国内经济企稳，特别是国内GDP增速比第一季度高出一个百分点，消费者对经济好转信心增强；2009年实施的一系列优惠政策及市场销售好转使投资投机购房行为死灰复燃，商品房和住宅销售面积及其增速双升。在这一阶段，伴随着收紧二套房贷等货币政策，国家税务总局制定土地增值税清算管理规程，规定自2009年6月1日起对土地增值税清算的前期管理、清算受理、清算审核和核定征收等具体问题作出具体规定，以加强房地产开发企业的土地增值税征收管理。2009年12月，财政部、国家税务总局规定，自2010年1月1日起，个人住房转让营业税征免时限由两年恢复到五年，即个人将购买不足五年的非普通住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买超过五年（含五年）的非普通住房或者不足五年的普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税；个人将购买超过五年（含五年）的普通住房对外销售的，免征营业税。上述政策遏制了房价过快上涨，对于抑制房地产炒买炒卖、投机性购房消费行为起到了一定的作用。三、城市房地产税收调控政策问题分析作为国家调控房地产市场经济活动的重要杠杆，我国现行的房地产税收虽然在逐步完善，但其中仍然存在着一些亟待解决的问题。1.个人拥有居民用住房依然免税依据目前相关税收法律，个人拥有的居民用住房始终享受全方位免税待遇，至今仍不需要缴纳任何税收。就房产税而言，1986年9月15日国务院颁布的中华人民共和国房产税暂行条例第五条规定，个人所有非营业用的房产，免纳房产税。就城镇土地使用税而言，1988年国家税务局下发的关于检发关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定的通知规定，个人所有的居住房屋及院落用地、房产管理部门在房租调整改革前经租的居民住房用地的征免税，由省、自治区、直辖市税务局确定；在此基础上，全国各地几乎对于个人所有的居住房屋及院落用地予以免纳城镇土地使用税优惠政策。就其他税种而言，依据现行税收制度原理，个人所有的居住用房屋未发生经营行为，无需缴纳营业税，也因此无需缴纳城市维护建设税和教育费附加；未签订合同，无需缴纳印花税；未取得所得，无需缴纳个人所得税。因此，多年以来，广大民众个人所有的自用房屋根本无需负担任何税收。这是在国家低工资制度和福利房背景下政府对于个人所有居民住房的税收态度，在这一背景下，住房作为一种潜在福利，由居民在工资以外以低付租费的方式获得。停止住房实物分配以后，房屋作为商品进入市场进行交易。多年以来，由于民众压抑的住房消费欲望的爆发性，储蓄、股票、期货、黄金交易等其他投资方式收益的不确定性，以及房地产投资作为长线投资的低风险性、高实用性和不可替代性，广大民众迅速将视线转向住房投资，不仅民众的人均住房建筑面积稳步提高，而且部分家庭拥有住房套数也明显增加。但是遗憾的是，社会经济基础发生变化了，对应的税收政策却未随之而动，税收政策严重滞后于社会经济形势的发展变化。在新的环境下执行旧的政策，意味着无论居民个人拥有几套居住用房屋，均可以不负担任何税收，自然引导民众积极踊跃进行房地产投资并期待从中获利，进而推动中国房地产市场混乱及房价暴涨。2.居民住房租赁税收漏征严重在市场经济发展中，随着城市经济发展，城市建设步伐不断加快，大量富余劳动力涌入城市经商和就业，流动人口大量增加，房屋租赁业呈现快速发展的势头。但房屋租赁业的迅猛发展却形成了一个税收方面的巨大的隐形市场，形成了房屋租赁市场规模大而税收收入规模小的局面。分析其原因，不是由于税负水平设置过低，而是由于城市房屋出租隐蔽性强，税收征管难度过大。从房屋租赁用途看，营业用房出租、办公用房出租和住宅用房出租三种租赁业务中，营业性用房因其承租人大多为从事经营活动的纳税人，房屋租赁行为易于在办理税务登记的验证、换证等涉税行为中发现并确认，税收征管较为到位；办公用房因当承租人对外事务相对简化而隐蔽性相对较大，税收征收管理难度相对增加；住宅用房因出租行为隐蔽性最大而征管难度最大。从房屋租赁方式看，直接出租、中介出租、变相出租、转租和再转租等租赁业务中，中介出租因通过租房中介机构或经纪人出租房屋，税收征管难度相对较小；直接出租因租赁双方直接签订房屋租赁合同、直接收取租金、直接使用住房，转租和再转租房屋因承租人常利用原承租人营业证照进行经营活动，税收征管难度相对较大；尤其是变相出租，因名义上将房屋免费供他人使用而私下里收取租金或其他经济利益，很难实施有效税收监控，税收征管难度非常大。从租赁交易主体看，在房屋租赁交易中，居民房屋出租户构成了交易群体的主体地位，因房屋租赁情况复杂，租赁环节隐蔽，税务工作人员无法逐门逐户排查出租房屋情况，即使能够做到也很难判断其真伪，对居民房屋出租的税收征管难度最大，漏征漏管现象最为突出。在居民房屋出租过程中，税收基本处于流失状态，造成实际税负水平过低。当大量的税收流失成为居民个人的收入时，房屋租赁市场形成了利润巨大的投资回报，吸引更多的储蓄资金或社会闲散资金投资于房屋租赁经营，形成更大的税收漏洞，使得房地产租赁环节的税收形同虚设。3.房地产各环节税负不均衡从税收结构看，房地产领域不同环节的税负水平不均衡，不仅有失税收公平原则，更影响税收调控作用发挥。在土地购置环节，现行税制设置税种过少，较轻的税收负担无法遏制地方政府和房地产开发企业从房地产开发行为获利。在房地产交易环节，税种设置相对较多且实际税收负担也较重，不仅多个税种集中在房地产的流转环节且常常是对同一课税对象数税并征，多年以来的税收调控措施也主要着力于房地产交易环节。在房地产保有环节，名义税负设置较高，但由于漏征漏管情况严重而导致税收收入流失严重，保有环节的实际税负水平极低。房地产交易环节税负过重使得房地产在进入流通时承受过高的税负，容易引发土地隐形交易和偷逃税现象；房地产保有环节税负水平过低意味着现行税收制度对于土地和房屋占有者缺少经济上的约束，难于发挥房地产税收应有的调节存量财富分配的功能。4.房地产各环节普遍费重税轻房地产税收与收费的本质属性与收入归属截然不同。从本质属性上看，当政府占有和支配使用经济资源提供公共物品和服务时，所提供的公共物品或服务的性质决定其采用税收或者收费的方式。由于纯公共物品或服务在消费上具有非竞争性和非排他性，因此，政府提供纯公共物品或服务所发生的成本费用只能以税收来补偿；由于准公共物品或服务的效用可以分割，并且消费者对准公共物品或服务的消费无论在范围还是程度上都存在差异，因此，政府提供准公共物品或服务所发生的成本费用只能以收费的方式来弥补。从收入归属上看，税务机关作为政府课税权力的执行机构，代表国家收取的税收属于集中性的财政收入，是必须交入国库由政府进行统一安排的公共资源；而政府下属的各行政单位和事业单位依据本单位的具体管理职能和服务内容收取的费用，属于与收费主体的利益直接相关的管理支出补偿，直接表现各收费单位的收入。当房地产收费比例远远高于税收时，以费代税的现象便非常严重了。大量的收费项目游离于财政预算和开支管理以外并成为某些部门自主收入，房地产税收处于从属地位，影响其发挥重要经济杠杆应有调节作用。4、城市房地产税收调控措施与房地产收费、金融政策等影响房地产市场发展的经济杠杆相比，利用税收政策调控城市房地产发展具有特殊的优越性和长期积累的经验。结合中国目前房地产行业发展现状并进行未来预测，2010年以后中国房地产税收调控政策应集中在以下方面。1.实行维稳型房地产税收调控政策房地产业是国民经济的支柱产业，居住城市化是城市化的核心内容，房地产市场的稳定健康发展对宏观经济的可持续发展和健康的城市化进程具有重要意义，因此，2010年及以后数年应采取维稳型房地产税收调控政策，按照有保有压、区别对待的原则，把鼓励首次置业需求、保护二次改善需求和抑制投资投机需求作为下一阶段制定房地产调控税收政策的基本方针。具体而言，在房地产经济低迷时期，政府可以采取减免税收等的优惠政策减少市场参与者的交易成本，促进房地产市场繁荣；在房地产经济高涨时期，可以通过增加税收负担进而增加市场参与者的交易成本，加大对投机性和投资性购房等房地产交易行为的税收调控力度，抑制房地产经济过热。2.重新构建房地产税收体系鉴于我国房地产税收体系的现实情况，应从土地购置环节、房地产交易和房地产保有三个环节出发，重新构建我国的房产税制。第一，在土地购置环节，保留耕地占用税、契税；根据房地产的档次，对作为高档消费品的豪宅别墅新设房地产消费税；对因继承、赠与而取得房地产等财产的承受人课征遗产税与赠与税。第二，在房地产交易环节，在未来的房地产税制改革中，取消现行房产税、城镇土地使用税和土地增值税，解决房产税与城镇土地使用税针对房和地而重复设置的问题；保留营业税、城乡维护建设税（教育费附加）。第三，在房地产保有环节，将现行房产税、城镇土地使用税合并，开征物业税；适时开征社会保障税，在社会保障制度中建立住宅消费保障制度，保障低收入群体的居住权利。3.逐步加大房地产保有环节税收负担基于现阶段房地产行业发展的实际情况，应将课税重点从房地产流转环节转向房地产保有环节，通过提高房地产保有环节的税收负担，督促人们理智面对房地产交易市场。为此，分步骤采取以下措施逐步加大房地产保有环节的税收负担：第一，从短期看，改革中华人民共和国房产税暂行条例，取消对于“个人所有非营业用的房产免纳房产税”的税收优惠规定，对于居民拥有的居住房屋恢复征收房产税；在全国范围内，取消“个人所有的居住房屋及院落用地”的城镇土地使用税的征免税“由省、自治区、直辖市税务局确定”的规定，对于居民拥有的居住房屋及院落用地恢复征收城镇土地使用税。与此同时，考虑到住房是居民生活必需品范畴，在恢复征收房产税和城镇土地使用税之后，应同时规定对于居民拥有的第一套及第二套居住房屋免税待遇；待市场反应平稳后，择机对第二套房产恢复征税，并永久保留对第一套房产的免税待遇。第二，从长期看，应将现行房产税，城镇土地使用税和土地增值税合并，择机开征物业税，既简化现行房地产税收体系，又通过增加房屋持有人的纳税负担抑制房地产投机行为。在十六届三中全会上，物业税首次出现在中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决议中，提出要“实施城市建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费”。此后，财政部、国家税务总局先后批准了北京、辽宁、江苏、深圳、宁夏、重庆六省市作为试点先行单位，进行物业税模拟评税试点；2007年10月，国家税务总局宣布扩大试点范围，增加安徽、河南、福建、大连四省市为试点地区，至此，包括首批共有十省市开始物业税“空转”运行。2007年，十届全国人大五次会议审议的财政预算报告中，首次提出将“研究开征物业税的实施方案”。2009年3月25日，中共中央国务院批转发改委关于2009年深化经济体制改革工作意见.的通知，明确提出“深化房地产税制改革，研究开征物业税”，并要求由财政部、税务总局、发改委、建设部等部委尽快研究开征物业税。目前，各地正在总结试点经验并进行前期调查研究。在此基础上，鉴于物业税征收成本较高，目前开征物业税的法律依据及合理性不够充分，应结合地区间经济发展差异大、房地产产权管理情况复杂的情况，再进一步扩大物业的空转模拟评税试点，确保相关部门详细掌握房屋所有人名下房产的所有信息，以科学的方法合理确定每种房屋的估值数据，从技术上为物业税的开征做好准备。4.尽快在房地产领域清费立税鉴于我国房地产税费总体水平很高，但是真正的税收水平并不高，要想在不提高现行税费水平的前提下充分发挥税收的调节作用，必须清费立税。应规范地方政府服务性收费行为，清理各种不合理的收费项目，建立公开化的收费项目、标准和程序，减少高额交易费用对于房地产正常交易成本的影响，侧重以税收为主要手段调控房地产市场稳步发展，为房地产的税收政策调整作好充分准备。5.加强居民住房租赁行为税收征管为配合上述房地产税收调控政策的落实与执行，税收征管的重点放在房地产保有环节上。第一，全面贯彻落实居民住房租赁税收政策。对居民个人按市场价格出租的居民住房收入，严格执行营业税3%减半征收、房产税率4%和个人所得税10%低税率征收政策；对租