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海外企业社会责任披露制度及其借鉴迟德强（山东大学法学院，山东 济南250100）摘要：与传统信息披露制度要求公司披露财务方面的信息不同，社会责任信息披露要求公司从经济、环境和社会业绩三个方面揭示公司政策和经营活动对社会的影响。联合国以及经合组织在其制定的有关跨国公司的行为准则中均要求企业披露其社会责任方面的信息。美国、欧盟等发达国家也有关于企业社会责任信息披露方面的专门立法。我国在企业社会责任信息披露方面尚处于摸索阶段，需借鉴国外的经验以完善我国的企业社会责任信息披露制度。关键词：企业社会责任；信息披露；社会责任报告 作者简介：迟德强，法学博士，山东大学法学院讲师，研究方向：国际经济法。中图分类号：D922.28 文献标识码：A信息披露（disclosure of information）制度是证券法的核心。传统的信息披露制度要求公司披露的内容主要是财务方面的信息，即三大会计报表-资产负债表、损益表（利润表及利润分配表）以及现金流动表。然而随着企业活动对社会的影响日益深入，以及不断高涨的社会责任运动，要求公司扩大其披露范围特别是披露其政策和经营活动对社会所产生的影响的呼声越来越大，即要求公司披露社会责任报告（social responsibility report）。社会责任报告，又称为可持续发展报告（sustainability report），是与财务报告（financial report）相对应的一个概念。与财务报告从资产、负债、收入、利润、现金流等方面披露公司的财务和经营状况不同，社会责任报告则是公司从经济、环境和社会业绩三个角度，亦称为“三重底线”（triple bottom line），来揭示公司政策和经营活动对社会的影响。国际组织关于社会责任披露方面的尝试社会责任披露制度的产生和发展是与全球治理、公司内部治理、利益相关者的期望、金融市场对公司可持续发展风险的关注以及政府对公司可持续发展的要求是密切相连的1 参见Global Reporting Initiative：Sustainability Reporting Guidelines 2002.。早在1982年联合国跨国公司委员会所制订的跨国公司行为守则（草案）中就提出披露非财务方面的信息。该守则规定，跨国公司应通过适当的传播途径，就整个公司的组织、政策、公司活动及营业情况，向其营业所在国的大众披露清楚的、全面的、可以理解的资料，所披露的资料中既包括财务方面的内容，也包括非财务方面的信息。财务方面的资料包括：资产负债表；收益报表，包括营业实绩与销售实绩；净利润或净收益分配表；资金的来源与使用情况；新开办的长期资本投资的重大项目；科研费用及开发费用。非财务方面的信息包括：跨国公司的组织情况，母公司的名称及所在地，组成公司的主要企业，它在这些企业中直接或间接占有的股份的比例，包括所持有的这些企业的股票在内；各个子公司的主要活动情况；雇佣员工的情况，包括平均雇佣人数；指导编制及汇总公开资料的会计政策；关于公司内部划拨方面的政策。对于跨国公司主要企业的活动情况，公司的销售活动、经营效益、重大的投资新项目及公司雇佣员工人数等几个方面的内容，按地区或国别进行分类处理；对于销售活动及重大的投资新项目则按主要的行业进行分类。跨国公司应按其营业所在国主管机关的请求或按其指定的通常办法，遵照该国的法律规定，向主管机关提交有关资料。跨国公司还应向存在于各个营业地所在国的子公司中的工会或其他雇员组织提交有关跨国公司活动的资料，使他们对当地跨国公司企业的经营情况以及整个跨国公司的经营情况有全面、真实的了解；这类资料应包括其营业地所在国法律和惯例规定必须提交的资料，特别是跨国公司的经营前景及对雇员具有重大经济和社会意义的发展计划2 参见United Nations Committee on Transnational Corporaions. Draft UN Code of conduct on Transnational Corporations.。 在经合组织1976年制订并于2000年修订的跨国公司指南中，专设一章规定了跨国公司的披露准则。指南除要求企业在财务信息的披露、会计和审计方面采用高标准外，还鼓励企业在非财务信息方面也执行高标准，包括环境和社会报告。指南规定企业应报告其编制和公布财务与非财务信息所依据的标准或政策。企业应披露的非财务信息包括：董事会成员、主要管理层及其报酬；有关雇员和其他利益相关者的实质性问题；公司治理结构与政策；公司价值观声明或企业行为声明，包括企业的社会、伦理和环境政策以及公司同意加入的其他行为守则的信息；关于风险管理及遵守法律的机制方面的信息，以及企业行为声明或守则方面的信息；与雇员和其他利益相关者之间关系的信息。3 参见OECD. Guidelines for Multinational Enterprises. 经合组织跨国公司指南中关于跨国公司披露的规定旨在鼓励改善对跨国公司活动的理解。清晰、完整的企业信息对不同的信息使用者至关重要，这些信息使用者既包括股东和金融组织，也包括其他利益相关者，如雇员、当地社区、特殊利益集团、政府及整个社会等。为了改善公众对企业以及企业与社会和环境相互作用的认识，企业应当对其活动保持透明度，并对公众日益增长的信息要求作出回应。指南所要求的披露包括两个领域，第一个披露领域与经合组织在制订的公司治理原则中所列举的披露项目是一致的，即及时、准确地披露所有关于公司的实质性事项，包括财务状况、公司业绩、所有权、公司的治理结构等。公司披露公司董事会和主要管理人员报酬方面的信息有助于投资者正确评估报酬计划的成本和收益，以及激励机制如股票期权计划对公司业绩的贡献。第二个披露领域涉及社会、环境和风险报告等新出现的领域。这些领域的报告范围超出了传统财务报告的范围；而且，还包括跨国公司分包商以及合资企业伙伴活动的信息。经合组织还支持制订高质量的国际公认的会计、审计、财务和非财务信息披露标准，以提高信息的可比性，并鼓励独立认证机构对非财务信息披露的认证，以提高非财务信息披露的透明度和有效性4 参见OECD：Commentary on the OECD Guidelines for Multinational Enterprises，Commentary on Disclosure。 海外主要市场关于企业社会责任披露的规定一、美国美国企业社会责任报告的产生与发展推动了社会责任会计的产生。美国是企业社会责任会计的发源地。20世纪70年代初期，奥斯特斯出版的专著企业社会责任会计是社会责任会计研究的第一次浪潮。美国的政府机构如联邦贸易委员会、环境保护局等均要求企业提供某一方面的社会责任履行情况，美国会计界三大协会对此尤为支持：美国注册会计师协会发表了企业社会业绩研究报告，建立了一个初步的计量系统；美国会计学会先后成立了各种研究社会责任会计的委员会，推动了社会责任会计理论的发展；美国会计师协会专门成立了“企业社会行动会计委员会”，提出了社会责任会计的范围、目的、程序和沟通方式5 参见刘建红,杨亚娥.西方国家社会责任会计信息披露及其对我国的启示J.西安财经学院学报，2004年2月第17卷第1期。美国国内一些法律规则也对企业社会责任方面的披露作出强制性规定。例如，根据公法88-352的授权以及1964年民权法案第6部分的规定，美国平等就业机会委员会(the Equal Employment Opportunity Commission)必须每年开展雇主平等就业机会信息调查（EEO-1 Survey）。所有拥有15名或以上雇员的雇主必须保存美国平等就业机会委员会条例所规定的雇佣记录，向美国平等就业机会委员会与美国劳工部联邦合同遵守项目办公室（the Office of Federal Contract Compliance Programs of the US Department of Labor）共同组建的联合委员会提交标准表格100（Standard Form 100）。这是法律所要求的，而不是自愿的，平等就业机会委员会可以申请美国地区法院签发命令来强制雇主提交该表格。表格中包含了雇佣资料，这些雇佣资料必须包括所有全职和兼职雇员的资料6 参见The U.S. Equal Employment Opportunity Commission：Standard Form 100，Rev. 3-97，Employer Information Report EEO-1，Instruction Booklet.。从2001年起，美国相继爆发了安然、世通、安达信等公司财务作假丑闻。为了强化上市公司内部治理和加强信息披露，2002年美国通过了萨宾斯-奥克斯利法案（Sarbanes-Oxley Act），该法案被认为是美国证券证券市场上的一个里程碑。法案的第四部分规定了披露方面的内容，对在美国上市的公众公司施加了新的报告要求，以增加公司的透明度。这些新的要求主要涉及公司治理。例如，法案第402条要求改进对利益冲突的披露，禁止发行人直接或间接（利用子公司）向公司董事或高级管理人员提供贷款或信用展期。法案第403条规定了涉及管理层和主要持股人交易的披露，要求公司董事、官员和主要持股人在规定时间内向证券交易委员会提交声明，声明内容包括股票的数量、所有权及所有权的任何变化、证券掉期协议的购买与销售等。法案第404条规定了管理层对内部控制的评估，要求管理层在公司年度报告中包含公司内部控制报告，阐明管理层在建立和维持一个足够内部控制结构和财务报告程序方面的责任，并对内部控制结构的有效性和财务报告的程序作出评估。法案第406条要求发行人披露是否制订了公司高级财务官员的道德行为守则，这些道德行为守则适用于公司主要的财务官员或主要财务官员的控制人以及执行类似职能的人；如果没有此类道德行为守则，则需要说明原因。为了确保独立董事对上市公司运行的独立和严格的监管，法案还对独立董事的资格、报酬作出了严格的限制。法案第305条还规定了公司董事和管理层薪酬确定的办法，尤其是对股票期权行权、兑现的期限作了严格限制。美国证券交易委员会根据S-K规则，要求对因遵守联邦、州和地方业已制订或通过的规制向环境中排放物质或有关环境保护的法律而产生的实质效果进行适当披露，这些披露涉及公司及其子公司的资本支出、收入和竞争地位。此外，证券交易委员会还要求披露任何为环境控制设施所花费的资本支出以及因环境事宜导致的法律诉讼所发生的资本支出。对于在美国发行股票的外国发行人，表格20-F要求公司描述任何影响公司资产利用的环境问题。美国排放毒性化学品目录（The Toxic Release Inventory）要求拥有10名以上雇员的公司应向美国环境保护署提交指定的有毒化学品排放数据。此外，证券交易委员会要求在表格K-10中披露与环境有关的法律遵守、司法程序和责任方面的情况7 参见KPMG International Survey of Corporate Responsibility Reporting 2005，p42.。二、欧盟欧盟一直比较重视以欧盟为基地的跨国公司在海外经营尤其是在发展中国家经营所承担的社会责任。尽管许多跨国公司开始发布其社会责任报告，但是在这些报告中，环境、健康及安全报告更为普遍，而处理人权和童工等议题的报告则很少。很少有跨国公司能够对它们的人力资源管理政策和表现，以及就业方面的问题如集体谈判、对工会的承认、职员协商程序和培训以及董事会责任等提供更为详细的披露。1998年，根据欧洲委员会提议建立的“工业变化的经济和社会意义高级别小组（the High Level Group on Economic and Social Implications of Industrial Change）”邀请雇佣超过1000名以上雇员的公司自愿公布“管理变化报告”，即有关雇佣和工作条件的年度报告。该小组指出，报告的编制应根据各国传统与雇员及其代表协商。报告建议建立一个框架，用来处理有关雇佣和工作条件的政策、实践和表现，尤其是在预测结构变化、沟通、雇员参与和社会对话、教育和培训、雇员健康和安全以及平等机会方面。2001年5月，欧洲委员会通过了一个建议书，该建议书建议在公司的年度会计报告和年度报告中认可、评估和披露环境方面的问题8 参见COMMISSION OF THE EUROPEAN COMMUNITIES：GREEN PAPER Promoting a European framework for Corporate Social Responsibility，Brussels，18.7.2001 COM(2001)366 final.。2003年欧盟现代化指令（2003/51/EC）要求拟在股票市场挂牌的公司披露与资本资产相关联的风险，并要求财务主管根据欧洲委员会第453号建议书评估这些风险。国际会计准则在欧盟的适用也要求公司对于因环境因素导致的资产价值的变化进行会计处理。根据欧共体的统一污染防止和控制指令第15款的规定，成员国被要求对大公司的（有害气体）排放数据进行登记，并将这些数据向欧洲委员会报告。这些工业气体排放数据应该使公众能够获得。在欧盟内部的国家中，法国的社会责任会计报告被认为是世界上最完整，也是最有特色的。早在1975年，法国在关于公司法改革的报告中就建议各家公司每年公布“社会资产负债表”，即“社会报告”。1977年，法国政府正式颁布法律，要求雇员超过750人的组织（1982年扩大到3000人）必须编报年度社会资产负债表（social balance sheet），用货币金额揭示企业履行社会责任的情况，揭示的信息主要包括：雇员人数、工资、健康和安全保护、其它工作条件、职员培训、行业关系、雇员及其家庭的生活条件等内容，从1984年起，该表必须列示3年的数据，并按整个公司和所属行业分别编制，以上各项内容还进一步分解为具体的报表指标3。 三、澳大利亚2001年澳大利亚通过了金融服务改革法案，要求基金经理和金融产品提供者公开披露，他们在选择、持有和实现投资时在多大程度上考虑了劳工标准或环境、社会或道德标准。2003年12月澳大利亚证券与投资委员会发布第1013DA披露指南，该指南旨在为披露在选择、持有或实现投资决策时如何将劳工标准或环境、社会或道德因素纳入考虑提供指引9 参见“what are these guidelines are about”，ASIC Section 1013DA disclosure guidelines December 2003.。根据该指南，产品发行人必须披露以下内容10 参见“what must be disclosed”，ASIC Section 1013DA disclosure guidelines December 2003.：A、产品发行人在选择、持有和实现一项投资时，是否考虑了劳工标准或环境、社会或道德因素。如果该产品发行人没有将上述所有标准或因素考虑在内，产品披露声明必须清楚地说明哪些标准被纳入考虑以及哪些标准没有纳入考虑。B、披露在多大程度上考虑了这些标准或因素。法律要求披露考虑劳工标准或环境、社会以及道德因素的程度，这涉及到向零售客户提供足够的细节以理解产品发行者所从事的活动，披露的细节包括将这些标准纳入考虑的方法以及这些标准或因素所占的权重。在产品披露声明中应包含一个有关考虑劳工标准或环境、社会以及道德因素程度的总体描述。例如产品披露声明可以描述基金经理将游说被投资的公司促进劳工、环境、道德或社会的目标，或者基金将只投资哪些遵守劳工实践的公司。C、披露持有和实现投资的政策。如果产品披露声明表明了要考虑劳工标准或环境、社会以及道德因素，那么就必须描述将这些标准或因素纳入考虑的方法论，包括：监督和审查该方法论的总体描述；时间框架；描述当一项投资不再符合既定的投资政策时将会或可能会发生什么。几点借鉴企业社会责任源于欧美国家，是伴随着劳工运动、环保运动、消费者运动而兴起的。早在上世纪30年代，西方学术界就展开了对企业社会责任问题的大讨论，最为引人注目的是贝利和多德关于企业管理者的地位和责任的论战以及50年代末有关企业社会责任的讨论11 参见卢代富.企业社会责任的经济学与法学分析M.北京：法律出版社，2002，P44-59。经过多次论战，企业应承担社会责任的理念已成为各方的共识。与此相对应，作为督促企业履行其社会责任的信息披露制度也日渐成熟。从实践看，越来越多的企业尤其是一些大型跨国公司开始重视社会责任的信息披露。企业社会责任的概念传入我国的时间并不长，但随着我国改革开放和对外贸易的不断发展，企业社会责任的理念已经被越来越多的人士和企业所接受。新修改的公司法第5条首次提出了企业应“承担社会责任”的概念。但如何督促企业履行其社会责任，公司法并没有明确的规定。相比于西方发达国家，我国的企业社会责任信息披露制度尚处于摸索阶段，还存在以下问题：一是对于企业社会责任的信息披露没有相关的立法予以规定。公司法、证券法中涉及信息披露的规定主要是针对（拟）上市公司财务信息的披露，很少涉及非财务信息，即社会责任信息的披露；二是披露的内容不全面，在中国证监会所发布的有关招股说明书、年报等指引中，虽然也有企业社会责任信息披露的规定，但主要是有关职工情况的披露（如雇员人数，养老保险、医疗保险的缴纳情况等）；三是信息披露的模式单一，很少有企业单独披露其社会责任信息，所披露的社会责任信息主要是定性分析，缺乏量化，现有的会计报表体系中也缺少社会责任会计科目。针对以上问题，笔者认为，我国应借鉴西方发达国家的经验，完善我国的企业社会责任信息披露制度：第一，在制度构建上，我国应在公司法、证券法或其他有关的法律法规中明确规定企业除披露其财务经营方面的信息外，还应披露其履行社会责任的信息。目前，我国有关企业社会责任信息披露方面的规定主要见于中国证监会所颁布的有关招股说明书、年报等的编写指引中。