合并报表和企业合并IFRS3IAS27IAS37的变化.ppt

www efrag org 合并报表和企业合并IFRS3 IAS27 IAS37的变化 亚欧国际财务报告准则研讨会上海 2006年3月25 26日 雷因哈德 比宝 欧洲财务报告咨询组副技术总监 合并报表 企业合并 收购 共同控制 合资 恶意收购 兼并 需要合并报表信息 实际控制 遥遥领先 IAS22 93年修改 小改动解释委员会解释公告第9 22和28号3月31日 IFRS3小改动2004 20056月30日 征求意见稿IFRS3 共同控制新的起点 真实兼并 1993 1996 1999 2004 2005 征求意见稿IFRS3 第二阶段 2005年6月30日发布与美国准则制定机构FASB的合作项目目标 实现IASB FASB准则的改进和趋同对IAS27 37和19的后续修正对于下列项目的全新会计处理企业合并少数股权 现称 非控制权益 或有资产和或有负债 IFRS3的征求意见稿 术语的改变 少数股权 非控制权益 征求意见稿IFRS3 定义的改变 企业合并 IFRS3 把单独的实体或者业务合并成一个报告主体 企业合并 征求意见稿IFRS3 企业合并是使收购方获得一个或多个企业的控制权的交易或其他事项 IAS27下的控制权 IASB的说明 IASB2005年11月的更新信息 IAS27考虑到在某些情况下 一个实体可以控制其他实体而无需获得超过半数的表决权 购买法 修正 购买法 收购法确定收购方2 确定收购日期3 计量被收购方的公允价值4 确认和计量可确认的被收购资产和需承担负债的公允价值1 2 类似于现在的IFRS33 4 修正以反映向完全公允价值的转变 IFRS3征求意见稿 重大变化 IFRS3征求意见稿 重大变化 IFRS3征求意见稿 重大变化 商誉加总 被收购企业按其整体公允价值计量确认100 的商誉与其他资产采取一致的处理方法商誉将在收购方和非控制权益 少数股权 间分摊分摊给收购企业的商誉将基于 收购企业取得的股权的公允价值减去收购企业取得的净资产的公允价值分配给非控制权益的余额 IFRS3征求意见稿 商誉处理的例子 P花750万个货币单位收购S的75 股份 750000shares S的股票在交易所的交易价格大概每股A 8期望协同效应独立的价值评估 S的价值 970万个货币单位购得的净资产的公允价值 800万个货币单位 IFRS3征求意见稿 商誉处理的例子 分步收购 在分步收购的会计处理上有所改变A拥有对B的投资B A的联营公司 也就是说A不控制B 如果A增加股份并获得B的控制权 它必须确定关联公司的公允价值确认损益表中的利润 亏损遵从IFRS3的条款成本需要包括B的公允价值 分步收购 举例说明 在2007年12月A拥有B35 的股权2007年12月31日的账面价值 CU2 500在2007年12月31日花CU4 000购买另外40 B的全部公允价值 FV CU10 0002007年12月31日确认利得CU1000 35 CU10 000 CU2 500 遵从EDIFRS3记录40 的购买B的全部公允价值 CU10 000 75 B的公允价值 CU7 500后续购买 股权交易 征求意见稿IFRS3 收购成本 直接收购成本 确认为利润或损失 反映对相关服务的付费 如 法律成本 审计 银行 不反映收购者的资产 对商誉的影响 或有对价 所支付对价的公允价值包括收购日或有对价的公允价值在IAS32中被分为负债或权益例子财务的或非财务的障碍以股份为基础的支付 或有对价 计量期 调整从收购日起12个月 没有变化 关于在收购日已存在事件的新的信息计量期后权益 不再重新计量否则 再次计量 对于企业合并没有影响 计量期 得到有关在收购日已存在事件和环境的信息的合理时间 不超过1年 或有对价 例子 如果实现特定的盈利目标将支付CU600万的或有对价收购日的公允价值是CU400万后续变化将在损益表中报告负债随着达到目标的可能性的增加而增加当目标达到时 负债达到CU600万CU200万将被记入损益表对于企业合并的会计处理没有影响 其他变化 收购日确认无形资产 可能性和可靠性标准对于负商誉的处理 理事会成员对于征求意见稿IFRS3的看法 提出的生效日期为2007年1月1日相当数量的IASB理事会成员持反对意见 备选观点 100 地确认商誉5个反对者在获得控制权后增加 减少股权3个反对者企业合并的定义2个反对者扩大范围1个反对者直接成本在损益表中确认2个反对者取消企业合并中关于无形资产的 可靠计量 标准1个反对者与FASB的重要合作项目 EFRAG关于征求意见稿IFRS3的立场 不支持征求意见稿的原因 引入非常新而且未经检验的概念发布建议的理由和设想的益处增加使用公允价值概念而未经过概念性讨论企业合并会计采用公允价值经济实体观的应用提出的完全商誉法提出的分步收购法范围扩大却没有提出解决真实兼并的方案没有事先对可能取得的支持做出评估 企业合并II 其他准则的变化 其他受影响的准则 IAS27合并财务报表和单独财务报表IAS37准备 或有负债和或有资产IAS19雇员福利变化目的使现有会计实践和企业合并相一致 如或有事项 使国际财务报告准则和美国公认会计原则在某些方面相一致 如重组 EDIAS27 非控制权益 NCI 少数股权非控制权益非控制权益被视为权益和非控制权益的交易 权益性交易只在失去控制权时记录利得和损失应用于非控制权益的损失将会分摊给非控制权益 任何保证 支持协议将分开记录目前 损失没有被分摊给少数股权 除非他们有连带责任和能力来补偿这些损失 从80 增加到100 和股票持有者进行交易商誉没有改变 己经是100 不记录利得 损失支付或须支付对价借记权益现在的情况 没有详细的指南典型的做法是确认为商誉的增加国际上的不同观点如何计量商誉的增加对于资产 负债公允价值的变化如何处理 EDIAS27 增加在子公司的股份 A拥有B80 的股份合并报表中B的股份 100A所有的部分 80 非控制权益 20A花30买了余下的20 借记10 母公司支付购买非控制权益的溢价 征求意见稿没有解释如阿确认这些借记 贷记 从80 减少到60 和股票持有者进行交易商誉没有改变 己经是100 不记录利得 损失收到的或应收到的对价贷记权益现在的情况 没有详细的指南典型的做法是在 部分处置 中确认利得和损失对于减少商誉没有达成真正的共识 EDIAS27 减少在子公司的股份 A拥有B80 的股份合并报表内B的权益 20A拥有的部分 96 非控制权益 24A以40的价格卖掉20 A对B还拥有控制权 贷记16 卖给非控制权益的利得根据现行准则记入损益的利得或者损失 在征求意见稿中是不行的 EDIAS27 处置子公司 处置 当失去控制权时并不一定涉及股权的变化在处置时 任何继续持有的权益将按公允价值重新计量现行做法 账面价值的恰当份额在处置时的记入损益表的收益和损失由以下因素决定收入的公允价值 剩余投资的公允价值减去处置前母公司持有的子公司净资产权益合计 A拥有B100 股权合并报表中B的股份 800卖掉60 并失去控制权销售60 股权的收入 500余下40 股权的公允价值 400 停止使用 或有负债 和 或有资产 术语如果义务存在 非金融负债 如果权利存在 资产如果义务和权利在一定条件下才存在 或有事项 EDIAS37 术语的变化 EDIAS37 新的确认标准 100 50 0 IAS37 ED 可能性 例如A对B负有义务20 的可能性A要付CU100万80 的可能性A不必支付现在 不确认 准备 建议 确认CU20万的负债 CU100 x20 相同的情况适用于资产 如果权利存在 确认为资产 IAS38 IAS37 结果 更多的资产和负债反映在资产负债表上 可能性标准在ED中被略去 EDIAS37 计量 计量原则 远离 最好的估计 概念而倾向于更多使用以 脱手价值 为基础的公允价值 未来事件 如果充足的客观证据存在 则需要考虑未来事件 偿还 远离 几乎肯定 如果无条件接受的权利存在 则应确认 重组 仅当负债的定