离岸软件外包业务税收政策浅析.doc

离岸软件外包业务税收政策浅析 第6期 24页近年来，离岸外包在全球范围内发展迅速并保持增长势头，在全球经济中的地位也越来越重要。发达国家利用与发展中国家间存在的巨大的成本差异，通过业务流程的离岸外包实现成本降低。在全球金融危机阴影尚未消散的背景下，这种成本转嫁模式会愈演愈烈。 经过几年的发展，中国大连、深圳、上海、北京等几个主要城市形成了区域外包中心。大连由于得天独厚的地理和传统优势，在开拓日本、韩国外包业务方面的优势比较明显，大连市的决策者们及时抓住了世界范围内成本转嫁的契机，迅速将软件和信息服务业作为城市未来的支柱产业进行扶持，决心要逐步发展成为“全国第一、世界第一”的软件外包中心，成为国际、国内软件外包和信息服务企业集中区，成为中国最大的软件出口基地、中国最大的软件专业人才培养基地。 然而，随着软件及信息外包行业的迅速发展，相关政策却没有能尽快跟上，导致在税收征管实践中出现征管不力、服务不到位、与纳税人争执、政策界定不清等诸多问题，致使国家出台的一系列软件扶持政策在税收实践当中打了折扣。 软件外包企业软件企业？ “我们到底是不是软件企业？” 这是许多软件外包企业向信息产业局、税务局等政府部门询问的问题。 2000年6月，国务院关于印发鼓励软件产业和集成电路产业发展若干政策的通知（国发200018号）颁布施行，对促进软件产业的发展发挥了重大的推动作用。同年10月，信息产业部、教育部、科学技术部、国家税务总局以信部联产2000968号文印发了软件企业认定标准及管理办法(试行)，规定了软件企业认定的具体标准，对软件企业管理工作起到了决定性的推动作用。 但是，由于历史条件限制，对于软件产业出现的新型业态形式，如IT咨询、解决方案、系统集成、软件外包、软件测试、网络服务、数字内容、动漫游戏等非产品化的软件服务并未列入政策支持范围。当时的政策鼓励对象是自主研发和自主知识产权，现在看来，自主知识产权是软件发展的最高目标，对于初级阶段的中国软件产业来说，应该说目标定高了。这就导致了软件外包企业现在处境的尴尬。 由于现今国际化分工，软件开发的流程可能会在几个国家、几个企业共同完成。软件开发整体过程大致可以分为需求确认、概要设计、详细设计、编码、单元测试、集成测试、系统测试、维护几个阶段。境外的软件跨国公司通常出于成本的考虑，会把大型软件产品的开发过程不同的阶段拆分在不同的企业中进行，每个企业都在从事着软件开发某一阶段的工作，只有软件跨国公司会拥有最终产品的著作权，并销售最终形成的软件产品。这时如何看待完成软件开发某一阶段工作的企业，能否把他们认定为软件企业呢？ 我国的政策在这方面存在空白，其结果是使专门从事软件外包的企业在“软件企业”身份上极为微妙。在通常情况下，大家都会把它们叫做软件企业，因为企业确实是在进行着软件生产工作，无论是软件生产的哪一个阶段，都是软件生产不可或缺的环节。但是在对它们进行身份认定时，又会发现政策依据不足。因为，根据软件企业认定标准及管理办法要求，软件企业要有自主知识产权的产品，要有“本企业开发或拥有知识产权的软件产品的证明材料，包括软件产品登记证书、软件著作权登记证书或专利证书等”、“年软件销售收入占企业年总收入的35%以上。其中，自产软件收入占软件销售收入的50%以上”等许多严格的条件。由于这些企业从事的是软件外包，著作权通常是属于境外委托方的，对所生产出来的软件产品由于没有知识产权，也就认定不上软件产品，这样，这些整天从事软件加工的“软件企业”基本上达不到软件企业的认定标准。 增值税还是营业税？ 软件生产业务是缴纳增值税还是营业税，一直是困扰纳税人和税务人员的一个问题。 关于软件产品是征收增值税还是营业税，主要有两个税收文件进行规范： 1.财政部、国家税务总局关于贯彻落实有关税收问题的通知（财税字1999273号）规定： （一）一般纳税人销售其自行开发生产的计算机软件产品，可按法定17%的税率征收后，对实际税负超过6%的部分实行即征即退。 （二）属生产企业的小规模纳税人，生产销售计算机软件按6%的征收率计算缴纳增值税；属商业企业的小规模纳税人，销售计算机软件按4%的征收率计算缴纳增值税，并可由税务机关分别按不同的征收率代开增值税发票。 （三）对随同计算机网络、计算机硬件、机器设备等一并销售的软件产品，应当分别核算销售额。如果未分别核算或核算不清，按照计算机网络或计算机硬件以及机器设备等的适用税率征收增值税，不予退税。 （四）计算机软件产品是指记载有计算机程序及其有关文档的存储介质（包括软盘、硬盘、光盘等）。对经过国家版权局注册登记，在销售时一并转让著作权、所有权的计算机软件征收营业税，不征收增值税。 2.财政部国家税务总局关于增值税若干政策的通知（财税2005165号）规定： （一）嵌入式软件不属于财政部、国家税务总局关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知（财税200025号）规定的享受增值税优惠政策的软件产品。 （二）纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税，并可享受软件产品增值税即征即退政策。 对软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护、技术服务费、培训费等不征收增值税。 （三）纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税。 从以上两个文件的规定可以看出，软件生产过程分为自行开发软件产品和受托开发软件产品两大类别，自行开发生产的软件产品征收增值税，受托开发软件产品则根据著作权的归属来判定是征收征值税还是营业税：如果著作权归委托方所有，或双方共有，则征收营业税；如果归受托方所有，则征收增值税。 应该说，软件开发生产征收哪种流转税，2005年以前，规定不是那么明确，导致纳税人和税务人员无所适从。但是165号文件下发以后，随着受托开发软件行为如何征税按著作权归属来判定的原则逐步被大家理解，软件开发生产征收流转税的问题基本得到了明确。 但是有两个问题仍然困扰着大家： 一是销售自行开发生产软件产品与转让无形资产的区别。软件产品被企业购买后，一般作为无形资产进行财务处理。那么，企业如果自行转让所购买的软件产品，往往按转让无形资产处理，这就引发了一个让人难以理解的矛盾：同一样东西，买来时是按产品缴纳增值税，卖出去时却要按转让无形资产缴纳营业税。 二是受托开发软件产品缴纳增值税还是营业税会影响软件企业的认定和所得税优惠政策的适用。软件外包企业受境外公司的委托进行软件开发，如果著作权归软件外包企业所有，则按165号文件的规定缴纳增值税；如果归境外所有，或双方共有，则缴纳营业税。可是，在进行软件企业认定，享受软件企业“免二减三”企业所得税优惠政策时，税务部门往往对于缴纳营业税的收入不认定为软件销售收入和自产软件收入，导致这些软件外包企业的软件销售收入达不到企业总收入的35%，自产软件销售收入达不到软件销售收入的50%。这样一来，许多软件外包企业就不能享受软件企业相关税收政策。 政策优化的几点建议 没有一个具有可操作性的符合实际的政策，做好任何政府管理工作都是空谈。应充分认识到，发展我国软件产业，应依据我国的基本国情。信息产业部门、科技部门、税务部门应该协调一致，与时俱进，及时更新政策，使政策的制定更加符合实际，大力促进软件外包产业获得飞跃式发展。 贴近实际，明确软件企业的认定标准。自主创新是产业发展的最高层次，需要一定的产业基础作支撑。对当前我国软件业而言，国际化水平低是发展的关键瓶颈，今后一段时间内以产品的方式大规模进入国际市场的条件尚不具备。软件产业只有在规模发展的过程中才能走向成熟，而外包则是提升国内软件企业国际竞争力和成熟度的最好方式。现实的发展途径是紧紧抓住全球软件产业梯次转移的重大机遇，以大力发展软件外包为主攻方向，以外带内，以外促内，快速做大产业规模，同时在国际竞争中站稳脚跟，在全球软件产业分工中明确定位，并在此基础上逐步实现关键产品和核心技术的突破，逐步做强。 政策上，建议将软件企业的认定标准进行与时俱进的修改。软件企业认定标准及管理办法（试行）自2000年10月施行以来，已试行了10年，试行的时间应该说已足够。建议尽快认同以下三个观点： （1）软件销售收入、自产软件收入包括所有受托开发软件收入，而不去理会该笔收入是应缴纳增值税还是营业税。（2）软件外包行为也是一种软件生产行为，其结果无论是否有著作权，都形成软件产品。 （3）软件系统集成服务证明应认可国际公认的CMMI资质等证明，而不再强行要求必须是信产部颁发的证明。 政策的制定要考虑到软件服务趋势。随着网络时代的到来，软件产品越来越向网络服务化发展，任何与软件相关的政策在制定时都必须要考虑到这一点。财政部、国家税务总局关于贯彻落实有关税收问题的通知（财税字1999273号）是这样定义软件产品的： “计算机软件产品是指记载有计算机程序及其有关文档的存储介质（包括软盘、硬盘、光盘等）。” 在网络时代，软件产品已不是存在于我们可见的特定介质之中了，它更像是一种服务，一种需要我们登记注册，从而获得特定使用权限的一种服务。我们目前在网络中获取的软件有许多是不需要付费的，那么这些软件就不是软件产品了吗？对于软件产品，我们必须要有更新、更清晰的认识。有一种观点，把虚拟游戏中的武器装备当作软件产品，那等同于把我们在计算机、手机、电视上见到的每一个画面都当成软件产品来销售。在网络时代，软件产品的销售或提供通常以一种特许权使用的形式为使用者提供特定时间、特定用户、特定平台的一种服务，因此，将网络形式出现的软件