稳健性原则在新准则运用中的矛盾分析.doc

稳健性原则在新准则运用中的矛盾分析摘要：经济活动中不确定性的存在决定了稳健性原则存在的客观必然性。然而由于稳健性原则自身的局限性和矛盾性又使其与其他会计信息质量要求或计量属性之间的冲突不能从根本上避免，论述稳健性原则在应用中存在怎样的矛盾，并给出建议，希望能在一定程度上对缓解冲突有所启发。关键词：稳健性；运用；冲突稳健性原则是会计对经营环境中不确定性因素所做出的一种反应，它要求对收入、费用或损失的确认持谨慎态度，凡是可能的费用和损失应予以充分估计，而对可能的收入或利得尽量少记或不记。但是由于稳健性原则本身所具有的倾向性、不平衡性以及实务操作中存在的一些随意性，使得在实际运用中稳健原则与其他会计信息质量要求或会计要素计量属性之间经常发生冲突。本文从稳健性原则在新准则中的运用角度出发，对此问题做出探讨。一、稳健性原则在新准则中的运用2006年2月，财政部发布了1项基本准则和38项具体准则，自2007年1月1日起在上市公司执行，标志着中国与国际财务报告准则实质趋同的企业会计准则体系正式建立。基本会计准则第18条规定: 企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。新会计准则相比2001会计制度更加强调“估计”的概念，说明了稳健性原则的存在基础不确定性。除此之外，在具体准则中，也充分体现了对稳健性原则的运用。1.应收账款类计提坏账准备金方面。企业会计准则规定:企业应当在期末分析各项应收账款的可回收性，并预计可能发生的坏账准备。企业计提坏账准备的方法由企业自行确定。计提比例由企业“合理估计”。预付账款“不符合预付账款性质”或“无望再收到所购货物的”，应将其转入其他应收款，并按规定计提坏账准备。由此可以看出，新准则扩大了应收账款计提坏账准备的范围，更注重应收账款的实质，放宽了对计提比例、方法的限制，由企业管理当局自行确定，这能进一步避免企业虚列资产，防止虚盈实亏，有利于加速资金周转，提高资金使用效率。2.在存货上运用稳健性原则方面。企业会计准则规定:企业的存货应当在期末时按成本与可变现净值孰低计量，对可变现净值低于存货成本的差额，计提存货跌价准备。成本与可变现净值的理论基础主要是使存货符合资产的定义。当存货的可变现净值下跌至成本以下时，表明该存货会给企业带来的未来经济利益低于其账面成本，因而应将这部分损失从资产价值中扣除，计入当期损益。这样可以避免虚增存货资产，虚增当期收益。3.固定资产运用稳健性原则方面。企业会计准则规定:企业的固定资产应当在期末时按照账面价值与可收回金额孰低计量，对可收回金额低于账面价值的差额，应当计提固定资产减值准备，并按单项项目计提。对于融资租入固定资产，尽管从法律形式上资产的所有权在租赁期间依然属于出租方，但由于与资产有关的主要风险和报酬已经转归承租人，根据实质重于形式的原则，融资租入的固定资产要作为企业的固定资产入账，并计提折旧。新制度规定融资租入的固定资产，租赁开始日资产的原账面价值与最低租赁付款的现值两者中较低者，作为入账价值。以较低的金额入账，充分体现了对融资租入固定资产会计处理的稳健性。4.长期股权投资的核算方面。新的企业会计准则对企业长期性投资项目有较大的变动，主要体现在权益和成本法的使用范围，在旧的行业会计准则或股份制会计准则中对于何时采用权益法分别制定了占股数标准，其标准分别是50%和25%，但新的企业会计准则中规定占股数达到20%就应该采用权益法进行投资收益核算。指数的下降就是为了确保企业的会计报表能够更合理的反映企业的经营成果和财务状况，避免虚假利润的出现，也正是体现了稳健原则。5.对或有事项的稳健性确认方面。或有事项是指过去交易或事项所形成的一种状况，其结果需通过未来确定事项的发生或不发生予以证实。新准则规定: 该义务是企业承担的现时义务; 该义务的履行很可能导致经济利益流出企业；该义务的金额能够可靠的计量。企业应将其确认为负债，在资产负债表中单列项反映，对或有事项的作这样的处理，确认或有负债而不披露可能的或有资产，遵循了稳健原则，以防将来在发生该义务时措手不及。6.稳健的收入确认标准方面。确认收入同时满足四项条件，即要注重交易的经济实质，判断每项交易中所有权上的主要风险和报酬实质上是否已转移，是否保留与所有权相关的继续管理权，是否仍对售出的商品实施控制，相关的经济利益能否流入企业，收入和相关成本能否可靠计量等重要条件。只有这些条件同时满足才能确认收入，否则即使已经发出商品，或即使已经收到价款也不能确认收入。新会计制度对提供劳务的确认更体现了稳健原则，如预计已发生的劳务成本不能得到补偿，则不能确认收入，但应考虑价款收回的可能性，估计价款不能收回的，不应当确认收入；已收回部分价款的，只将收回部分确认为收入。二、稳健性原则与其他会计信息质量要求或计量属性的冲突1.与可靠性的冲突。可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整；而稳健性原则要求在会计实务中确认可能发生但尚未发生的损失与费用，或者可能流出企业的利益。准则中对或有负债计量的有关规定就是对可能发生的义务的计量，这明显与可靠性相矛盾。同时，成本与可变现净值孰低法中的可变现净值的确定带有很大程度上的不确定性，包含着一定的难以辨认的主观因素，直接威胁着会计信息的如实反映。2.与权责发生制的冲突。权责发生制要求“凡属本期已实现的收入或应负担的费用，不论本期是否收付，均应计入本期的收入或费用”，它强调的是确认收入、费用发生的时间及其归属；而稳健性原则将现在尚未发生的、未来可能发生的损失、费用提前计入损益，这显然违反了“不是本期发生的费用均不得计入本期”的规定。3.与历史成本的冲突。在历史成本计量下，要求“各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。物价变动时，除国家另有规定外，不得调整其账面价值”。但在稳健性原则下，对于存货的期末计价采用成本与可变现净值孰低法，这是对历史成本的背离。因为如果成本与可变现净值孰低法中的可变现净值是指重置成本，当重置成本低于存货的历史成本，存货就按重置成本计价，这显然背离了历史成本。同时，当企业接受捐赠、投资、盘盈固定资产时，需要对这些资产估价入账，从稳健性原则出发，对资产评估价值宁低勿高，因而以低估价入账，就不能真实地反映固定资产的历史成本。4.与可比性冲突。可比性要求企业提供的会计信息应当相互可比，会计核算应当按照规定的会计处理方法进行，会计指标应当口径一致、相互可比，会计处理方法前后各期应当保持一致，并且不得随意变更。但是根据稳健性原则，企业可根据自身具体情况的变化来改变会计核算的口径和方法，因而与可比性发生了冲突。如采用成本与可变现净值孰低法对存货进行计价时，不同企业的存货、同一企业不同品种的存货，有的用成本计价，有的用可变现净值计价；同一品类不同时期的存货，当本期成本高于市价时，按市价计价，当下一期市价高于成本时，又按成本计价。造成了核算的计价基础的不统一。又如根据稳健性原则，不同企业可以选择不同的折旧方法、可以采用直线法，也可采用加速折旧法，导致了横向的不可比性。所有这些都破坏了会计的可比性。三、冲突的缓解对策1.完善会计规范。目前新会计准则中有些稳健性原则的具体操作方法尚不够明确，因此应逐步对稳健性原则的运用范围、比例或相关数据进行规范，如计提的各项减值准备可以按行业、按具体情形设定不同比例或相关数据，制定具体可操作性的指南，提高会计信息的可比性。2.加强会计人员的教育，提高会计人员的职业判断能力。恰当的运用稳健性原则有利于如实的反映企业资产状况，实现资本保全，否则就有可能成为企业操纵利润的工具，因此把握好稳健性原则的尺度非常关键，而新会计准则稳健性原则选择性的范围不断扩大，更加强调了“估计”的概念，这要求会计人员必须拥有较高的职业判断力，力求实事求是、诚信为本，避免造成主观随意性。3.对冲突情况予以充分披露。由于每个企业所面临的不确定性在不同时间、不同经营环境下有所不同，稳健性原则的应用时间、范围和程序也应有所不同，与其他会计原则的冲突对财务状况和经营成果的影响当然也有所不同。因此，有必要在信息披露中充分说明稳健性原则的应用时间、范围和程序，揭示因与其他会计原则的冲突而对企业财务状况和经营成果的影响程度及其变动情况。充分的信息披露能有效地提高信息可比性，从而使与企业有利害关系者能准确地把握企业的财务状况，防止冲突进一步恶化而误导企业会计信息使用者。4.加强审计监督，强