“三则合一”精细解读及案例分析(ppt 260页).ppt

三则合一 精细解读暨实际操作案例解析 三则合一 新会计准则新所得税条例新企业财务通则 专题之一 新企业所得税法实施条例 精细解读及筹划实战策略 实施细则重点解读一 纳税人变化及其筹划实施细则重点解读二 实施条例对税收优惠政策变化与分析实施细则重点解读三 充分运用新法的税收优惠政策一是 扩大 二是 保留 三是 替代 四是 过渡 五是 取消 实施细则重点解读四 收入确认变化及其筹划实施细则重点解读五 对税前扣除标准和范围的规定及其筹划实施细则重点解读六 对应纳税所得额计算的概述实施细则重点解读七 对资产的税务处理变化及分析实施细则重点解读八 对资产重组与清算的规定解析实施细则重点解读九 特别调整事项及其筹划实施细则重点解读十 对特别纳税调整与转让定价和反避税的规定 新企业所得税法的特点 一 层次清晰 内容细致 二 税基比较宽 三 政策导向明确 四 反避税作用加强 五 注意了法律之间的衔接 解析新旧企业所得税法变化 1 法位之变2 结构之变3 纳税人之变4 税率之变5 应纳税所得额概念之变6 收入构成之变7 税前扣除项目之变8 税前不可扣除项目之变9 资产处理之变 10 公益性捐赠之变11 计算依据之变12 税收优惠政策之变13 税收优惠权之变14 纳税调整之变15 征管之变16 解释权之变17 增加了反避税条款18 过度政策的规定 中华人民共和国企业所得税法目录第一章总则第二章应纳税所得额第三章应纳税额第四章税收优惠第五章源泉扣缴第六章特别纳税调整第七章征收管理第八章附则 8章60条 四个统一 内资 外资企业适用统一的企业所得税法 统一并适当降低企业所得税税率 统一和规范税前扣除办法和标准 统一税收优惠政策 怎样过渡呢 政策过渡 新法公布前已经批准设立的企业 依照当时的税收法律 行政法规规定 享受低税率优惠的 按照国务院规定 可以在新法施行后五年内 逐步过渡到本法规定的税率 法 第57条 财政部国家税务总局关于 中华人民共和国企业所得税法 公布后企业适用税收法律问题的通知财税 2007 115号新税法第五十七条第一款所称 本法公布前已经批准设立的企业 是指在2007年3月16日前经工商等登记管理机关登记成立的企业 2007年3月17日至2007年12月31日期间经工商等登记管理机关登记成立的企业 在2007年12月31日前 分别依照现行 中华人民共和国企业所得税暂行条例 和 中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法 及其实施细则等相关规定缴纳企业所得税 自2008年1月1日起 上述企业统一适用新税法及国务院相关规定 不享受新税法第五十七条第一款规定的过渡性税收优惠政策 专题之一 新企业所得税法实施条例 精细解读及筹划实战策略 实施细则重点解读一 纳税人变化及其筹划实施细则重点解读二 实施条例对税收优惠政策变化与分析实施细则重点解读三 充分运用新法的税收优惠政策一是 扩大 二是 保留 三是 替代 四是 过渡 五是 取消 实施细则重点解读四 收入确认变化及其筹划实施细则重点解读五 对税前扣除标准和范围的规定及其筹划实施细则重点解读六 对应纳税所得额计算的概述实施细则重点解读七 对资产的税务处理变化及分析实施细则重点解读八 对资产重组与清算的规定解析实施细则重点解读九 特别调整事项及其筹划实施细则重点解读十 对特别纳税调整与转让定价和反避税的规定 纳税人 纳税人和纳税义务 新税法第一条在中华人民共和国境内 企业和其他取得收入的组织 以下统称企业 为企业所得税的纳税人 依照本法的规定墩纳企业所得税 个人独资企业 合伙企业不适用本法 暂行条例第一条中华人民共和国境内的企业 除外商投资企业和外国企业外 应当就其生产 经营所得和其他所得 依照本条例缴纳企业所得税 纳税人和纳税义务 新税法第二条企业分为居民企业和非居民企业第三条居民企业应当就其来源于中国境内 境外的所得缴纳企业所得税 暂行条例第一条中华人民共和国境内的企业 除外商投资企业和外国企业外 应当就其生产 经营所得和其他所得 依照本条例缴纳企业所得税 为避免重复征税 草案同时规定个人独资企业和合伙企业不适用本法 大多数国家对个人以外的组织或者实体课税 是以法人作为标准确定纳税人的 实行法人税制是企业所得税制改革的方向 取消了现行内资税法中有关以 独立经济核算 为标准确定纳税人的规定 将纳税人的范围确定为企业和其他取得收入的组织 这与现行税法的有关规定是基本一致的 问题之一 个人独资企业 合伙企业与企业所得税纳税人区别 成为我国非居民企业纳税人 比如在中国境内取得收入 也可能会在中国境内设立机构 场所并取得收入 在境外依据外国法律成立的个人独资企业和合伙企业 成为企业所得税法规定的我国居民企业纳税人 比如其实际管理机构在中国境内 不论其为居民企业还是非居民企业 都必须严格依照企业所得税法和条例的规定缴纳企业所得税 也就是说都适用企业所得税法 不属于企业所得税法第一条第二款规定的不适用企业所得税法的个人独资企业和合伙企业 or 中华人民共和国个人独资企业法 依照中国法律 行政法规成立的个人独资企业 不缴纳企业所得税 以投资人的个人财产对外承担无限责任其生产经营所得也即出资人个人所得而缴纳个人所得税企业本身没有独立的财产和所得 个人独资企业 是指依照本法在中国境内设立 由一个自然人投资 财产为投资人个人所有 投资人以其个人财产对企业债务承担无限连带责任的经营实体 中华人民共和国合伙企业法 依照中国法律 行政法规成立的合伙企业 不缴纳企业所得税 合伙企业 是指自然人 法人和其他组织依照本法在中国境内设立的普通合伙企业和有限合伙企业 普通合伙企业由普通合伙人组成 合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任 因此 合伙企业也是以合伙人或者普通合伙人的全部财产对外承担无限责任的 对于普通合伙企业来说 其生产经营所得也即合伙人的所得而由合伙人依法纳税 对于有限合伙企业来说 其生产经营所得也是分别由普通合伙人和有限合伙人依法纳税的 企业本身也没有独立的财产和所得 所以不属于企业所得税的纳税人 有限合伙企业由普通合伙人和有限合伙人组成 普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任 有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债务承担责任 个体户个人独资企业合伙企业有限公司股份有限公司其他形式 问题之二什么是居民企业和非居民企业 纳税义务有什么不同 居民企业非居民企业的纳税义务 企业 居民企业 非居民企业 居民企业 依法在中国境内成立 或者依照外国 地区 法律成立但实际管理机构在中国境内的企业 就其来源于中国境内 境外的所得缴纳企业所得税 非居民企业 依照外国 地区 法律成立且实际管理机构不在中国境内 但在中国境内设立机构 场所的 或者在中国境内未设立机构 场所 但有来源于中国境内所得的企业 法 第2条 居民企业非居民企业的纳税义务 企业 居民企业 非居民企业 居民企业 依法在中国境内成立 或者依照外国 地区 法律成立但实际管理机构在中国境内的企业 就其来源于中国境内 境外的所得缴纳企业所得税 非居民企业 依照外国 地区 法律成立且实际管理机构不在中国境内 但在中国境内设立机构 场所的 或者在中国境内未设立机构 场所 但有来源于中国境内所得的企业 法 第2条 包括 依照中国法律 行政法规在中国境内成立的企业 事业单位 社会团体以及其他取得收入的组织 条例 第3条 释义 一 依法在中国境内成立 的企业需要同时符合以下三个方面的条件 一 成立的依据为中国的法律 行政法规 二 在中国境内成立 三 属于取得收入的经济组织 中华人民共和国公司法 中华人民共和国全民所有制工业企业法 中华人民共和国乡镇企业法 中华人民共和国农民专业合作社法 中华人民共和国乡村集体所有制企业条例 中华人民共和国城镇集体所有制企业条例 事业单位登记管理暂行条例 社会团体登记管理条例 基金会管理办法 依照外国 地区 法律成立 的企业需要同时具备的三个条件 释义 一 成立的法律依据为外国 地区 的法律法规 二 在中国境外成立 三 属于取得收入的经济组织 一 在中国境内设立机构 场所的应当就其所设机构 场所取得的来源于中国境内的所得 以及发生在中国境外但与其所设机构 场所有实际联系的所得 缴纳企业所得税 非居民企业的纳税义务 二 非居民企业在中国境内未设立机构 场所的 或者虽设立机构 场所但取得的所得与其所设机构 场所没有实际联系的应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税 法 第3条 原内资企业所得税纳税人条件 内资企业纳税人身份变化 暂行条例 第二条下列实行独立经济核算的企业或者组织 为企业所得税的纳税义务人 以下简称纳税人 一 国有企业 二 集体企业 三 私营企业 四 联营企业 五 股份制企业 六 有生产 经营所得和其他所得的其他组织 实施细则 第四条条例第二条所称独立经济核算的企业或者组织 是指纳税人同时具备在银行开设结算账户 独立建立账簿 编制财务会计报表 独立计算盈亏等条件的企业或者组织 新税法导致分公司纳税地点变化 条例第五十条除税收法律 行政法规另有规定外 居民企业以企业登记注册地为纳税地点 但登记注册地在境外的 以实际管理机构所在地为纳税地点 居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的 应当汇总计算并缴纳企业所得税 问题之三总公司 子公司 分公司 办事处等的区别是什么 公司结构的选择 1 盈亏的选择当总机构盈利 分支机构亏损时 设立总分公司 当总机构亏损 分支机构盈利时 设立母子公司 当总机构盈利 分支机构有盈有亏时 2 税收优惠的选择当总机构享受优惠 高新技术企业 基础产业等 分支机构不享受优惠时 设立总分公司 税率 企业所得税的税率25 非居民企业在中国境内未设立机构 场所的 或者虽设立机构 场所但取得的所得与其所设机构 场所没有实际联系的 应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税 适用税率为20 小型微利企业20 高新技术企业15 第五十八条中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的 依照协定的规定办理 应纳税所得额 收入总额 不征税收入 免税收入 各项扣除 允许弥补的以前年度亏损 企业每一纳税年度的收入总额 减除不征税收入 免税收入 各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额 为应纳税所得额 收入总额 企业从各种来源取得的收入 以货币形式 非货币形式 一 销售货物收入 二 提供劳务收入 三 转让财产收入 四 股息 红利等权益性投资收益 五 利息收入 六 租金收入 七 特许权使用费收入 八 接受捐赠收入 九 其他收入 货币形式 包括现金 存款 应收账款 应收票据 准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等 非货币形式 包括固定资产 生物资产 无形资产 股权投资 存货 不准备持有至到期的债券投资 劳务以及有关权益等 非货币形式取得的收入 应当按照公允价值确定收入额 前款所称公允价值 是指按照市场价格确定的价值 实施条例关于应纳税收入总额的具体规定 1 分期确认收入的实现时间2 非货币形式收入的确定方法3 货币形式取得收入的确定方法4 产品分成方式取得收入的确认5 非货币性资产交换的收入确认6 不征税收入的具体规定 特殊销售行为的确定 分期确认收入产品分成方式取得收入视同销售货物 转让财产或者提供劳务 不征税收入 新法亮点 财政拨款依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费 政府性基金国务院规定的其他不征税收入 关于税前扣除 实施条例关于税前扣除的具体规定 1 税前扣除项目和税前扣除项目的细则明确 2 工资支出 包括安置残疾人员 的扣除政策 3 公益性捐赠支出扣除 4 企业开发新技术 新产品 新工艺发生的研发费用扣除政策 5 广告费 业务招待费支出等具体扣除规定 6 外资企业向外国投资考派发股息预提税规定 7 资产的税务处理扣除具体规定与具体扣除范围及标准 扣除规定 所得税法具体规定第八条企业实际发生的与取得收入有关的 合理的支出 包括成本 费用 税金 损失和其他支出 准予在计算应纳税所得额时扣除 实施细则从27条 50条进行说明 税前扣除项目和税前扣除项目的细则明确细则34 50条说明常规费用扣除 共计15项 工资薪酬支出借款费用职工福利费支出工会经费职工教育经费支出业务招待费支出广告费和业务宣传费支出环境保护 生态恢复等方面的专项资金财产保险 租赁费劳动保护支出企业之间支付的管理费 企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费 以及非银行企业内营业机构之间支付的利息公益性捐赠 赞助支出未经核定的准备金支出 工资薪酬支出基本工资 奖金 津贴 补贴 年终加薪 加班工资 以及与员工任职或者受雇有关的其他支出基本养老保险费 基本医疗保险费 失业保险费 工伤保险费 生育保险费等基本社会保险费和住房公积金特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政 税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费 借款费用企业在生产经营活动中发生的下列利息支出 准予扣除 一 非金融企业向金融企业借款的利息支出 金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出 企业经批准发行债券的利息支出 二 非金融企业向非金融企业借款的利息支出 不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分 工会经费 第41条企业拨缴的工会经费 不超过工资薪金总额2 的部分 准予扣除 职工教育经费支出 第42条除国务院财政 税务主管部门另有规定外 企业发生的职工教育经费支出 不超过工资薪金总额2 5 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 业务招待费 第43条企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出 按照发生额的60 扣除 但最高不得超过当年销售 营业 收入的5 广告费和业务宣传费支出 第44条企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 不超过当年销售 营业 收入15 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 租赁费 第47条企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费 按照以下方法扣除 一 以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出 按照租赁期限均匀扣除 二 以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出 按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用 分期扣除 劳动保护支出 第48条企业发生的合理的劳动保护支出 准予扣除 资产的税务处理扣除具体规定与具体扣除范围及标准 企业的各项资产 包括固定资产 生物资产 无形资产 长期待摊费用 投资资产 存货等 以历史成本为计税基础 细则规定第56条第四节 企业持有各项资产期间资产增值或者减值 除国务院财政 税务主管部门规定可以确认损益外 不得调整该资产的计税基础 重点项目分析 固定资产折旧 在计算应纳税所得额时 企业按照规定计算的固定资产折旧 准予扣除 下列固定资产不得计算折旧扣除 一 房屋 建筑物以外未投入使用的固定资产 二 以经营租赁方式租入的固定资产 三 以融资租赁方式租出的固定资产 四 已足额提取折旧仍继续使用的固定资产 五 与经营活动无关的固定资产 六 单独估价作为固定资产入账的土地 七 其他不得计算折旧扣除的固定资产 第三十二条企业的固定资产由于技术进步等原因 确需加速折旧的 可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法 固定资产 含生物资产 57 64条是指企业为生产产品 提供劳务 出租或者经营管理而持有的 使用时间超过12个月的非货币性资产 包括房屋 建筑物 机器 机械 运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备 器具 工具等 固定资产按照以下方法确定计税基础固定资产按照直线法计算的折旧 准予扣除 固定资产计算折旧的最低年限 无形资产 细则65 67条 是指企业为生产产品 提供劳务 出租或者经营管理而持有的 没有实物形态的非货币性长期资产 包括专利权 商标权 著作权 土地使用权 非专利技术 商誉等 重点项目分析 无形资产摊销费用 在计算应纳税所得额时 企业按照规定计算的无形资产摊销费用 准予扣除 下列无形资产不得计算摊销费用扣除 一 自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产 二 自创商誉 三 与经营活动无关的无形资产 四 其他不得计算摊销费用扣除的无形资产 对比 84号文件 自创或外购的商誉 重点项目分析 长期待摊费用 在计算应纳税所得额时 企业发生的下列支出作为长期待摊费用 按照规定摊销的 准予扣除 一 已足额提取折旧的固定资产的改建支出 二 租入固定资产的改建支出 三 固定资产的大修理支出 四 其他应当作为长期待摊费用的支出 回顾与对比 现行政策继续使用 如果固定资产还没有提完折旧 还继续使用 用20 两年的标准 固定资产改良支出 长期待摊费用规定 细则68 70条 固定资产的改建支出固定资产的大修理支出其他应当作为长期待摊费用的支出 重点项目分析 存货 第十五条企业使用或者销售存货 按照规定计算的存货成本 准予在计算应纳税所得额时扣除 回顾与对比 第十六条企业转让资产 该项资产的净值 准予在计算应纳税所得额时扣除 转让资产 重点项目分析 重点项目分析 第十条在计算应纳税所得额时 下列支出不得扣除 一 向投资者支付的股息 红利等权益性投资收益款项 二 企业所得税税款 三 税收滞纳金 四 罚金 罚款和被没收财物的损失 五 公益性以外的捐赠支出 六 赞助支出 七 未经核定的准备金支出 八 与取得收入无关的其他支出 不得扣除的支出 重点项目分析 捐赠 企业发生的公益性捐赠支出 在年度利润总额12 以内的部分 准予在计算应纳税所得额时扣除 新法剖析旧法回顾政策调整的影响分析 重点项目分析 亏损弥补 第十七条企业在汇总计算缴纳企业所得税时 其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利 第十八条企业纳税年度发生的亏损 准予向以后年度结转 用以后年度的所得弥补 但结转年限最长不得超过五年 五年弥补 内不补外 应纳税额 应纳税所得额 适用税率 减免和抵免的税额 第二十三条企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额 可以从其当期应纳税额中抵免 一 居民企业来源于中国境外的应税所得 二 非居民企业在中国境内设立机构 场所 取得发生在中国境外但与该机构 场所有实际联系的应税所得 抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额超过抵免限额的部分 可以在以后五个年度内 用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补 境外已缴税额的抵免 关注 实施条例关于税收优惠政策具体规定 1 税收优惠政策配套制度具体实施办法及过度和衔接办法 2 税收优惠的具体范围 认定标准与管理 3 经济特区 经济技术开发区及高新技术开发区过渡期税收优惠的具体安排 实施步骤和管理措施 4 沿海经济开发区税收优惠的过渡政策 5 中西部地区优惠税率将延长期政策 6 新法实施前享受的所得税减免政策如何延续 7 对于执行特殊政策地区的税收优惠具体配套措施 8 对于国家已确定的其他鼓励企业的优惠办法规定 9 正在清理中的100多项税收优惠政策哪些可能被取消 哪些可能保留 10 国债利息收入以及符合条件的居民企业之间的股息 红利等权益性投资收益的税收政策 11 持有上市公司少于一年的股权性投资收益的税收政策 12 非居民企业取得股息红利 利息 租金 特许权使用费等项目收入的税收政策 13 小型微利企业的认定及其税收政策 14 创业投资企业投资未上市中小高新技术企业应纳税所得额抵扣政策 15 从事农林牧渔业项目免征 减征所得税政策 16 国家重点扶持公共基础设施项目 环境保护 节能节水项目税收政策 17 居民企业的技术转让所得免征 减征所得税政策 18 资源综合利用企业减税政策 19 购置环境保护 节能节水 安全生产等专用设备抵免应纳税额政策 一 开发新技术 新产品 新工艺发生的研究开发费用 加计扣除 第三十条企业的下列支出 可以在计算应纳税所得额时加计扣除 二 安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资 优惠政策 第三十一条创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资 可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额 创业投资企业的税收优惠 70 特别纳税调整 1 新增的反避税条款 2 关联方标准及独立交易原则 3 具有与不具有合理商业目的的判定标准 4 预约定价的范围及其具体方法 5 纳税调整补征税款及加收利息的规定 6 转让定价资料备案制度 新所得税法规定企业与其关联方之间的业务往来 不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的 税务机关有权按照合理方法调整 1 规定转让定价调整的一般规则 新法41和42条规定企业与其关联方之间的业务往来 不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或所得额的 税务机关可以按照合理方法进行调整 企业与关联方共同开发 受让无形资产 或者共同提供 接受劳务发生的成本 在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊 2 规定反资本弱化措施 新法第46条规定 企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出 不得在计算应纳税所得额时进行扣除 3 规定一般反避税条款 新法第47条规定 企业实施其它不具有合理商业目的的安排 而减少其应纳税收入或者所得额的 主管税务机关有权按照合理方法进行调整 4 制定防范避税地避税规则 新法第45条规定规定由居民企业 或者由居民企业和居民个人拥有或者控制的设立在实际税负明显低于我国的税率水平的国家 地区 的企业 对利润不作分配或者作不合理分配的 上述利润中应归属于该居民企业的部分 应当计入该居民企业当期的收入 关联方规定 关联方 是指与企业有下列关联关系之一的企业 其他组织或者个人相关问题 1 独立交易原则2 合理方法3 预约定价安排4 相关资料5 控制 什么是资本弱化 又称资本隐藏 股份隐藏或收益抽取 是指跨国公司为了减少税额 采用贷款方式替代募股方式进行的投资或者融资 预约定价安排的实际操作 一 事先磋商 二 书面申请 三 谈判协商 四 文件形成 五 安排签署 六 跟踪管理 七 修订取消 管理方法 关联企业往来调整方法 一 按照独立企业之间进行的相同或者类似业务活动的价格 可比非受控价格法 二 按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平 再出售价格法 三 按照成本加合理的费用和利润 成本加利润法 四 按照其他合理的方法 源泉扣缴 非居民企业应当缴纳的企业所得税实行源泉扣缴的 应当依照企业所得税法第十九条的规定计算应纳税所得额 征收管理 企业登记注册地所得税法所称的主要机构 场所 应当同时符合的条件企业所得税分月或者分季预缴 由税务机关具体核定 1 企业所得税按纳税年度计算 纳税年度自公历1月1日起至12月31日止 企业在一个纳税年度中间开业 或者终止经营活动 使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的 应当以其实际经营期为一个纳税年度 企业依法清算时 应当以清算期间作为一个纳税年度 2 企业所得税分月或者分季预缴 企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内 向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表 预缴税款 3 企业应当自年度终了之日起五个月内 向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表 并汇算清缴 结清应缴应退税款 企业在报送企业所得税纳税申报表时 应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料 4 企业在年度中间终止经营活动的 应当自实际经营终止之日起六十日内 向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴 企业应当在办理注销登记前 就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税 5 依法缴纳的企业所得税 以人民币计算 所得以人民币以外的货币计算的 应当折合成人民币计算并缴纳税款 6 居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的 应当汇总计算并缴纳企业所得税 7 除国务院另有规定外 企业之间不得合并缴纳企业所得税 原税法有经批准合并纳税的规定 专题二 新会计准则 实施精细解读与新税法条例的差异分析企业会计准则与税法差异及纳税调整新税法条例与新会计准则收入的差异新税法条例与新会计准则成本 费用的差异新税法条例与新会计准则投资的差异新税法条例和新会计准则下所得税核算的变化新税法条例和新会计准则下企业所得税核算案例新会计准则下税务筹划新税法条例 新准则下企业所得税汇算清缴与纳税筹划新会计准则与新税法条例差异协调调整新会计准则与新税法条例差异的原因分析新旧会计准则与新旧税法差异的变化收入确认的差异分析 新会计准则体系构成图 基本准则有什么功能 制定具体准则的理论依据和指导原则 进行会计核算指导思想和依据 解决准则未涉及的问题 具体准则框架结构 具体准则 总则 确认 计量 披露 初始计量 后续计量 新38项具体企业会计准则AccountingStandardforBusinessEnterprises 报表调整业务No 28 会计政策 会计估计变更和差错更正ChangesinaccountingpoliciesandestimatesandcorrectionoferrorsNo 29资产负债表日后事项Eventsoccurringafterthebalancesheetdate报表编制和披露业务No 30 财务报表列报PresentationoffinancialstatementsNo 31 现金流量表CashflowstatementsNo 32中期财务报告InterimfinancialreportingNo 33 合并财务报表ConsolidatedfinancialstatementsNo 34 每股收益EarningspershareNo 35 分部报告SegmentreportingNo 36关联方披露RelatedpartydisclosureNo 37 金融工具列报Presentationoffinancialinstruments新旧准则使用衔接No 38 首次执行企业会计准则FirsttimeadoptionofAccountingStandardsforBusinessEnterprises 企业会计准则第1号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 1存货Inventories 参考国际会计准则2号 存货 要点提示 1 存货的初始计量存货应当按照成本计量 包括初始计量和后续计量 存货成本包括采购成本 加工成本和其他成本不能计入存货成本 直接计入当期损益的项目非正常消耗的直接材料 直接人工和制造费用 仓储费用 不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用 不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出符合条件的借款费用可以计入存货成本 如建筑物 技术 轮船等 这些存货需要经过相当长时间的建造或者生产活动 才能达到预定可使用或者可销售状态应用指南 相当长时间 是指为资产的购建或者生产所必要的时间 通常为1年以上企业提供劳务的 所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用 计入存货成本 要点提示 2 特殊方式取得的存货成本确定 小问题 发行股票获得存货 是否适用于非货币性资产交换 投资者投入的存货的成本 应当按照投资合同或协议约定的价值确定合同或协议约定价值不公允的 按照公允价值计量 要点提示 3 存货的后续计量存货的后进先出法予以取消应当采用先进先出法 加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本低值易耗品核算应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销 计入相关资产的成本或者当期损益存货毁损应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额存货盘亏造成的损失 应当计入当期损益 要点提示 4 资产负债表日 存货应当按照成本与可变现净值孰低计量企业应当按照单个存货项目计提存货跌价准备对于数量繁多 单价较低的存货 可以按照存货类别计提存货跌价准备与在同一地区生产和销售的产品系列相关 具有相同或类似最终用途或目的 且难以与其他项目分开计量的存货 可以合并计提存货跌价准备可变现净值 是指在日常活动中 存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本 估计的销售费用以及相关税费后的金额以前减记存货价值的影响因素已经消失的 减记的金额应当予以恢复 并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回 转回的金额计入当期损益 资产减值损失 科目核算企业根据资产减值等准则计提各项资产减值准备所形成的损失 企业会计准则第2号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 2长期股权投资Long termequityinvestments 要点提示 1 准则涵盖内容的重大变化在22号准则 金融工具确认和计量 中规范短期投资 长期债权投资和其他投资的确认和计量在23号准则 金融资产转移 中规范短期投资 长期债权投资和其他投资的转让长期股权投资核算的主要变化概述分类企业合并形成的长期股权投资 控制 同一控制下的合并非同一控制下的合并非企业合并形成的长期股权投资控制的情况下用成本法核算投资收益 编制合并财务报表时按照权益法调整计提减值准备不能冲回 要点提示 2 同一控制下的企业合并情况下的长期股权投资核算应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本合并方支付的对价与初始投资成本之间的差额应当调整资本公积 资本公积不足冲减的 调整留存收益例 顺治公司和康熙公司为同一控制下的企业 顺治公司2007年4月8日用98万元现金购买了康熙公司60 的股份 这一天康熙公司的所有者权益帐面价值为100万 那么顺治公司应该做会计分录Dr 长期股权投资 康熙 投资成本 60 100 60 资本公积 股本溢价38Cr 银行存款98 同一控制的概念 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的 应用指南 1年及以上 为同一控制下的企业合并 20号准则 企业合并 要点提示 3 非同一控制下的企业合并情况下的长期股权投资核算按照20号准则 企业合并 规定的合并成本确认为初始投资成本合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的对价的公允价值购买方作为对价付出的资产 发生或承担的负债应当按照公允价值计量 公允价值与其账面价值的差额 计入当期损益例 顺治公司和康熙公司为非同一控制下的企业 顺治公司2007年4月8日用一批存货购买了康熙公司60 的股份 这批存货的帐面成本为30万 公允价值为87万 那么顺治公司应该做会计分录Dr 长期股权投资 康熙 投资成本 87Cr 原材料30当期损益57 按照指南的精神 存货应当确认为销售 固定资产等应当确认为营业外收入 要点提示 4 企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资基本原则 以支付的对价的公允价值确认为初始投资成本具体对价形式包括 支付现金 发行权益性证券 非货币性资产交换 资产重组等例 顺治公司2007年4月8日发行股票10万股 公允价值9 6元 股 从康熙公司的股东手中换到了康熙公司5 的股份 那么顺治公司应该做会计分录Dr 长期股权投资 康熙 投资成本 96Cr 股本10资本公积 股本溢价86 要点提示 5 投资日以后的后续计量 成本法 costmethod 适用 控制和不具有共同控制或重大影响采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价 追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本例 顺治公司2007年开始持有康熙公司60 的股份 2008年度康熙公司净利润为100万 分配现金股利70万 那么顺治公司应该做会计分录Dr 应收股利42 70 60 Cr 投资收益42 要点提示 6 投资日以后的后续计量 权益法 equitymethod 适用 共同控制或重大影响例 顺治公司2007年开始持有康熙公司20 的股份 拥有重大影响 2008年度康熙公司净利润为100万 分配现金股利70万 那么顺治公司应该做会计分录Dr 长期股权投资 损益调整 20 100 20 Cr 投资收益20Dr 应收股利14 70 20 Cr 长期股权投资 损益调整 14 要点提示 7 权益法的应用要点注意 新 权益法 一 价差摊销问题权益法下 如果长期股权投资的初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额不一样初始投资成本高 不调整 初始投资成本低 二者差额计入当期损益 同时调高长期股权投资的成本 二 直接计入所有者权益的部分投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益 三 投资收益确认和计量 新权益法与原权益法的区别投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时 应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础 对被投资单位的净利润进行适当调整后确认新权益法 不抵销内部交易的 准完全权益法 要点提示 8 企业合并 不论是否同一控制下的 情况下长期股权投资的成本和收益核算投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算编制合并财务报表时 应当按照权益法进行调整实质 投资公司应该编制两张利润表 一张表中用成本法确认投资收益 一张表用权益法确认投资收益成本法的报表对外披露作为 母公司报表 权益法的报表不对外披露 仅用于企业内部编制合并报表供抵销用目的 与IFRS趋同在中国特有的效果 遏制大股东控制上市公司不发放现金股利 要点提示 9 成本法和权益法之间的转换权益法转成本法 以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本成本法转权益法 以成本法下长期股权投资的账面价值或按照22号准则 金融工具确认和计量 确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本减值准备计提 非控制 共同控制和重大影响 同时在活跃市场中有报价 公允价值能够可靠计量的长期股权投资 减值应当按照22号准则 金融工具确认和计量 的规定处理其他按照本准则核算的长期股权投资 减值应当按照8号准则 资产减值 的规定处理 已计提减值准备不得转回 要点提示 10 处置长期股权投资长期股权投资的账面价值与实际取得价款的差额 应当计入当期损益采用权益法核算的长期股权投资 因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的 处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益披露投资企业应当在附注中披露与长期股权投资有关的下列信息 一 子公司 合营企业和联营企业清单 包括企业名称 注册地 业务性质 投资企业的持股比例和表决权比例 二 合营企业和联营企业当期的主要财务信息 包括资产 负债 收入 费用等合计金额 三 被投资单位向投资企业转移资金的能力受到严格限制的情况 四 当期及累计未确认的投资损失金额 五 与对子公司 合营企业及联营企业投资相关的或有负债 长期股权投资的新旧衔接 企业会计准则第38号 首次执行企业会计准则同一控制下企业合并产生的长期股权投资尚未摊销完毕的股权投资差额应全额冲销 并调整留存收益 以冲销股权投资差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本上述以外其他采用权益法核算的长期股权投资存在股权投资贷方差额的 应冲销贷方差额 调整留存收益 并以冲销贷方差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本 存在股权投资借方差额的 应当将长期股权投资的账面余额作为首次执行日的认定成本应用指南 首份中期财务报告至少应当包括按照新准则编制的上年度资产负债表 上年度可比中期的利润表 上年度至可比本中期末的现金流量表 企业会计准则第3号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 3投资性房地产Investmentproperties 参考国际会计准则40号 投资性房地产 要点提示 1 包含的范围仅限于 已出租的土地使用权 长期持有并准备增值后转让的土地使用权 企业拥有并已出租的建筑物 写字楼 理解 企业获得一项房地产后可能的三种处置目的自用 进入固定资产 或无形资产 科目出租 进入投资性房地产销售 进入存货一些不是投资性房地产的例子为了在不久的将来处置或为开发和零售而专门取得的房地产雇员占用的房地产 无论雇员是否按市场价支付租金 提供的服务构成相对重要的组成部分 例如 如果一家企业拥有并经营一家旅馆 则向客人提供的服务就是整个协议的一个重要组成部分 因此 自营旅馆是自用房地产 不是投资性房地产但是为供出租的写字楼提供的物业管理 不影响写字楼作为投资性房地产 要点提示 2 初始计量 企业取得的投资性房地产 应当按照取得时的成本进行例如外购 包括购买价款和可直接归属于该资产的相关税费 例如自行建造 由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成后续计量选择一 成本模式costmodel 鼓励 建筑物 适用4号准则 固定资产 折旧土地使用权 适用6号准则 无形资产 摊销选择二 公允价值模式fairvaluemodel 使用条件较为苛刻 满足条件投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场 能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息 从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计会计处理不对投资性房地产计提折旧或进行摊销期末以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值 公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益 要点提示 3 计量模式一经确定 不得随意变更从成本模式转为公允价值模式 视为会计政策变更适用于追溯调整法 调整期初留存收益已采用公允价值模式计量的投资性房地产 不得转为成本模式转换 投资性房地产转换为自用原来采用成本模式 那么将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值原来采用公允价值模式 应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值 公允价值与原账面价值的差额计入当期损益自用转为投资性房地产投资性房地产按照转换当日的公允价值计价 转换当日的公允价值小于原账面价值的 其差额计入当期损益 转换当日的公允价值大于原账面价值的 其差额计入所有者权益 要点提示 4 处置处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益披露 一 投资性房地产的种类 金额和计量模式 二 采用成本模式的 投资性房地产的折旧或摊销 以及减值准备的计提情况 三 采用公允价值模式的 公允价值的确定依据和方法 以及公允价值变动对损益的影响 四 房地产转换情况 理由 以及对损益或所有者权益的影响 五 当期处置的投资性房地产及其对损益的影响 企业会计准则第4号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 4固定资产Fixedassets 参考国际会计准则16号 不动产 厂场和设备Property PlantandEquipment 要点提示 1 固定资产的初始确认 组成部分折旧法 componentdepreciationmethod 固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益 适用不同折旧率或折旧方法的 应当分别将各组成部分确认为单项固定资产例如飞机的发动机和飞机的其他部分具有不同的使用年限 IAS16 固定资产的后续确认与固定资产有关的后续支出 符合本准则第四条规定的确认条件的 应当计入固定资产成本 不符合本准则第四条规定的确认条件的 应当在发生时计入当期损益第四条 固定资产同时满足下列条件的 才能予以确认 一 与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业 二 该固定资产的成本能够可靠地计量 要点提示 2 初始计量 固定资产应当按照成本计量主要规定未变化的 外购 自建新变化 购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付 实质上具有融资性质的 固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定 实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额 除按照 企业会计准则第17号 借款费用 应予资本化的以外 应当在信用期间内计入当期损益投资者投入固定资产的成本 应当按照投资合同或协议约定的价值确定 但合同或协议约定价值不公允的除外尚未规定 1 受赠或 2 以明显非公允价值购买固定资产情况下的会计处理 要点提示 3 确定固定资产成本时 同时应当考虑弃置费用 costsofdisposal 因素例如建设一个油库 建设成本为3000万 同时考虑到弃置费用的现值估计为50万元 那么就应当做分录为 Dr 固定资产3050Cr 在建工程3000预计负债50基本目的 将弃置费用在固定资产的整个使用年限内摊销 弃置费用的金额通常较大 企业应当按照现值计算确定 如果预计未来处置收入为120万元 那么预计净残值为70万 企业应当对2930 3000 70 万元计提折旧特别说明 弃置费用仅适用于特定行业的特定固定资产 比如 石油天然气企业油气水井及相关设施的弃置 核电站核废料的处置等一般企业固定资产成本不应预计弃置费用 一般企业固定资产的报废清理费 应在实际发生时作为固定资产清理费用处理 不属于本准则规范的弃置费用 要点提示 4 折旧企业应当对所有固定资产计提折旧 但是 已提足折旧仍继续使用的固定资产等除外可选的折旧方法包括年限平均法 工作量法 双倍余额递减法和年数总和法等企业应当根据固定资产的性质和使用情况 合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值预计净残值 residualvalue 是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态 目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额企业应当至少于每年年度终了 对固定资产的使用寿命 预计净残值和折旧方法进行复核固定资产使用寿命 预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更未来适用法 要点提示 5 减值 按照8号准则 资产减值 处理 已提减值准备不得转回处置和更换企业持有待售的固定资产 应当对其预计净残值进行调整应用指南 调整后的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额 但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值原账面价值高于预计净残值的差额 应作为资产减值损失计入当期损益持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试企业出售 转让 报废固定资产或发生固定资产毁损 应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额固定资产盘亏造成的损失 应当计入当期损益将发生的固定资产后续支出计入固定资产成本的 应当终止确认被替换部分的账面价值 企业会计准则第6号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 6无形资产Intangibleassets 参考国际会计准则38号 无形资产 要点提示 1 无形资产的定义无形资产 是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产资产满足下列条件之一的 符合无形资产定义中的可辨认性标准 identifiability 一 能够从企业中分离或者划分出来 并能单独或者与相关合同 资产或负债一起 用于出售 转移 授予许可 租赁或者交换 二 源自合同性权利或其他法定权利 无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离企业自创商誉以及内部产生的品牌 报刊名等 不应确认为无形资产 要点提示 2 企业内部研究开发项目的支出 R D 的资本化问题研究阶段 应当于发生时计入当期损益为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计划调查开发阶段的支出 能够证明下列各项时 应当确认为无形资产 从技术上来讲 完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性 具有完成该无形资产并使用或出售的意图 无形资产产生未来经济利益的方式 包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场 无形资产将在内部使用时 应当证明其有用性 有足够的技术 财务资源和其他资源支持 以完成该无形资产的开发 并有能力使用或出售该无形资产 归属于该无形资产开发阶段的支出能够