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企业所得税法培训讲义1第一章 总则3第二章应纳税所得额6第三章应纳税额23第四章税收优惠27第五章源泉扣缴33第六章特别纳税调整34第七章征收管理38第八章附则41附表：实施企业所得税过渡优惠政策表43企业所得税法培训讲义中华人民共和国企业所得税法（以下简称新税法）及其实施条例已于2008年1月1日起施行（企业所得税法由中华人民共和国第十届全国人民代表大会第五次会议于2007年3月16日通过，实施条例2007年11月28日国务院第197次常务会议通过）。由于新税法关于企业所得税纳税人认定标准、税前扣除办法和标准、应纳税额计算方法、税收优惠等税收政策变动较大，因此有必要把大家召集过来，共同学习和探讨。为了便于大家理解，我把新税法及其实施条例相关内容进行了归纳、整理。目前许多配套的法律法规还未完全出台，讲得不对的地方，欢迎大家及时给我提出来。一、新税法的指导思想根据科学发展观和完善社会主义市场经济体制的总体要求，按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税制改革原则，借鉴国际经验，建立各类企业统一适用的科学、规范的企业所得税制度，为各类企业创造公平的市场竞争环境。二、新税法的立法原则（一）贯彻公平税负原则。解决目前内资、外资企业税收待遇不同，税负差异较大的问题。（二）落实科学发展观原则。统筹经济社会和区域协调发展，促进环境保护和社会全面进步，实现国民经济的可持续发展。（三）发挥调控作用原则。按照国家产业政策要求，推动产业升级和技术进步，优化国民经济结构。（四）参照国际惯例原则。借鉴世界各国税制改革最新经验，进一步充实和完善企业所得税制度，尽可能体现税法的科学性、完备性和前瞻性。（五）理顺分配关系原则。兼顾财政承受能力和纳税人负担水平，有效地组织财政收入。（六）有利于征收管理原则。规范征管行为，方便纳税人，降低税收征纳成本。三、解读新税法的“五个”统一新税法的颁布实施，可以说是企业所得税发展史上的一个里程碑。新税法体现了“五个统一”：首先是税法统一。新税法将内资税法和外资税法进行整合，把两套不同的税法“合二为一”，并统一了纳税人的认定标准，即以是否具有法人资格作为企业所得税纳税人的认定标准，改变了以往内资企业所得税以独立核算为条件判定纳税人标准的作法，使内资企业和外资企业的纳税人认定标准完全统一。按此认定标准，企业设有多个不具有法人资格营业机构的，可以实行汇总纳税，使总分公司之间实行盈亏互抵，减少应纳税额。在纳税人范围的确定上，按照国际通行作法，将取得经营收入的单位和组织都纳入了征收范围。同时，为增强企业所得税与个人所得税的协调，避免重复征税，新税法明确了个人独资企业和合伙企业不作为企业所得税的纳税人。二是税率统一。统一并适当降低企业所得税税率。新税法第四条规定将企业所得税税率确定为25%；第二十八条规定，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。三是统一和规范税前扣除办法和标准。包括工资支出、业务招待费支出、广告费和业务宣传费支出、公益性捐赠支出等，实行一致的政策待遇，按照统一的扣除办法和标准来执行。四是统一税收优惠政策，建立“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系。税收优惠作为一般性税法条款的例外规定，通过减轻特定纳税人的税收负担，达到鼓励或支持的政策目的。五是税收征管统一,维护税法的统一性。新税法统一了适用于内外资企业的全面反避税措施，统一了总分机构企业实行汇总纳税的办法，统一了内外资企业共同适用的纳税申报表。下面我和大家一起共同学习中华人民共和国企业所得税法及其实施条例中华人民共和国企业所得税法共八章六十条，实施条例共八章一百三十三条：第一章 总则；第二章 应纳税所得额；第三章 应纳税额；第四章 税收优惠；第五章 源泉扣缴；第六章 特别纳税调整；第七章 征收管理；第八章 附则。第一章 总则 新税法第14条，实施条例第18条本章明确了四个方面的内容：企业所得税的纳税人、居民企业和非居民企业的基本概念、课税对象和税率一、企业所得税纳税人的具体范围新税法第一条规定：在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业不适用本法。实施条例第二条规定：“个人独资企业、合伙企业”是指依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业、合伙企业。条例的界定主要包括以下两层含义：一是排除在境外依据外国法律成立的个人独资企业和合伙企业。境外的个人独资企业和合伙企业可能成为企业所得税的纳税人，例如：在中国境内取得收入，或在中国境内设立机构、场所并取得收入时构成非居民企业纳税人；如其实际管理机构设在中国境内时，构成居民纳税人。二是凡依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业和合伙企业，才不构成企业所得税纳税人。相关理解：我国的个人独资企业和合伙企业分别依照中华人民共和国个人独资企业法和中华人民共和国合伙企业法成立。个人独资企业是由一个自然人投资，财产为投资人个人所有，投资人以其个人财产对企业债务承担无限连带责任的经营实体，其生产经营所得也是出资人个人所得，个人独资企业本身没有独立的财产和所得，也没有企业法人地位，因此，税法只对出资人个人征收个人所得税，而不对个人独资企业征收企业所得税。合伙企业有普通合伙企业和有限合伙企业之分。对普通合伙企业来说，其生产经营所得即合伙人的所得由合伙人依法纳税；对有限合伙企业来说，其生产经营所得也是分别由普通合伙人和有限合伙人依法纳税，企业本身也没有独立的财产和所得，也没有企业法人地位，所以，不属于企业所得税的纳税人。对依照外国法律法规规定在境外成立的个人独资企业和合伙企业，在一定条件下征收企业所得税的理由：一是境外投资人没有在境内缴纳个人所得税，不存在重复征税的问题。二是如对其不征税，则造成税收漏洞，影响国家税收权益。三是一直是国际传统做法，不存在争议。一人有限公司应当属于企业所得税的纳税人：2005年10月27日第十届全国人民代表大会第十八次会议表决通过了修订后的公司法，并于2006年1月1日起实施。新公司法确认了一人有限责任公司的法律地位。因为“一人有限责任公司”注册是企业法人性质，应按规定缴纳企业所得税。二、居民企业和非居民企业的基本概念 新税法第二条规定：企业分为居民企业和非居民企业。 本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。 本法所称非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。 其中：“依法在中国境内成立的企业”，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。（实施条例第三条）“依照外国（地区）法律成立的企业”，包括依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。（实施条例第三条）“实际管理机构”是指对企业的生产经营、人员、财务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。（实施条例第四条）“机构、场所”是指在中国境内从事生产经营的机构、场所，包括：（一）管理机构、营业机构、办事机构；（二）工厂、农场、开采自然资源的场所；（三）提供劳务的场所；（四）从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；（五）其他从事生产经营活动的机构、场所。非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签定合同、或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。（实施条例第五条 内包业务与外包业务保持平衡）按照国际上的通行做法，新税法采用了规范的“居民企业”和“非居民企业”的概念。在国际上，居民企业的判定标准有“登记注册地标准”、“实际管理机构地标准”和“总机构所在地标准”等，大多数国家采用了多个标准相结合的办法。结合我国的实际情况，新税法采用了“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法，对居民企业和非居民企业作了明确界定。居民企业是指依照一国法律、法规在该国境内成立，或者实际管理机构、总机构在该国境内的企业。新税法所称的居民企业是指依照中国法律、法规在中国境内成立、或者实际管理机构在中国境内的企业。例如，在我国注册成立的沃尔马（中国）公司，通用汽车（中国）公司，就是我国的居民企业；在英国、百慕大群岛等国家和地区注册的公司，但实际管理机构在我国境内，也是我国的居民企业。上述企业应就其来源于我国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业是指按照一国税法规定不符合居民企业标准的企业。新税法所称的非居民企业是指依照外国（地区）法律、法规成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。例如，在我国设立的代表处及 其他分支机构等。判断：一个企业不是中国的居民企业，就是中国的非居民企业（）一个外国企业其实际管理机构不在中国境内，既没有在中国境内设立机构、场所，也没有来源中国境内的所得，那么，它就是一个与中国无关的企业，因此它既不是中国的居民企业，也不是中国的非居民企业。一个在美国注册成立的公司有可能成为中国的居民企业。（）当其实际管理机构在中国境内时，就是中国的居民企业。三、课税对象新税法第三条规定：居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。 （承担无限纳税义务）非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。 （承担有限纳税义务）非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。（承担有限纳税义务。此款规定的所得采取源泉扣缴的方式征收企业所得税，在第五章 源泉扣缴 会详细讲解）理解掌握居民企业与非居民企业纳税义务范围居民企业承担全面纳税义务，就其来源于中国境内、境外的全部所得纳税；非居民企业承担有限纳税义务，一般只就其来源于中国境内的所得纳税。下面重点解释一下“所得”、“实际联系”的含义。“所得”首先确定所得的类型（销售劳务权利财产）实施条例第六条规定：企业所得税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。（列举了九种所得类型）二是确定所得的来源地 “所得”来源地的判定，实施条例第七条作了明确规定：企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：（一）销售货物所得，按照交易活动发生地确定；（二）提供劳务所得，按照劳务发生地确定；（三）转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定（注重经济来源地），动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定（注重收益者所在地），权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定（按支付或负担所在地标准，注重衍生所得的权利所在地）；（四）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；（五）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定；（六）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。“实际联系”的含义实施条例第八条规定：实际联系是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所拥有据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产等。也就是说，实际联系包括与产生所得的财产和权利等经济要素方面的实质性联系（拥有、管理、控制）。四、税率新税法第四条规定：企业所得税的税率为25%。非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20%。上面我们讲到，“非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得”是指非居民企业在中国境内未设立机构、场所而有来源于中国境内的所得，或虽设立机构、场所而有来源中国境内且与其所设机构、场所没有实际联系的所得。由于这类企业不属于我国的居民企业。我国仅就其来源于我国境内的所得征收企业所得税，而且这类所得是外国企业来源于中国境内的“非营业利润”，大都由支付单位代扣代缴，因此也称为“预提所得税”。第二章 应纳税所得额新税法第521条，实施条例第975条实施条例将本章分为四节对新税法相关条款进行解释：第一节 一般规定；第二节 收入；第三节 扣除；第四节 资产的税务处理第一节一般规定新税法第5条和第19条，实施条例第911条本节明确了应纳税所得额的计算原则、计算公式、清算所得的税务处理。一、应纳税所得额的计算原则（一）权责发生制原则实施条例第九条规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。1、允许实际发生的预提费用税前扣除，却不允许企业提取的准备金税前扣除，是否有违权责发生制原则？其实，这并不违反权责发生制原则。因为准备金提取的目的与预提费用不同。准备金提取主要与资产的减值有关，是为了降低资产贬值风险，与权责发生制无关；预提费用主要是为了及时确认企业支付责任，是权责发生制的体现。新税法规定提取的准备金一般不得税前扣除，是因为提取准备金时资产的减值并没有实际发生，同时资产市场价值的波动性导致提取的准备金具有一定的不确定性，不符合税前扣除的确定性原则，而且企业提取准备金是出于降低资产贬值的市场风险的需要，财务会计核算从谨慎性、稳健性考虑而提取各类准备金，这一风险只能由企业自行承担，而不能由国家税收负担。因此新税法只允许企业实际发生的资产减值损失税前扣除。2、新税法实施条例中规定的几处权责发生制的例外情形权责发生制是计算应纳税所得额的基本原则，但从国家征税的角度来看，仅有权责发生制是不够的，还要考虑纳税人的现实支付能力，当纳税人有足够财力缴税时才能确认应纳税所得额并据以计算缴税。所以新税法实施条例中规定了的几处权责发生制的例外情形。例如：（1）实施条例第十八条至二十条规定，利息、租金、特许权使用费收入，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。（2）实施条例第二十一条规定：接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。（3）实施条例第二十三条规定，分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。（4）实施条例第二十四条规定：采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现。另外，新税法及其实施条例中规定的禁止扣除条款（税法第十条的八种情形）、限制扣除条款（公益性捐赠扣除、业务招待费、广告费、业务宣传费、职工教育经费等），既未遵循权责发生制原则，也未遵循收付实现制原则，而是税法其他一些原则的具体体现，比如合法性原则（非法支出不得扣除）、相关性原则（与收入无关支出不得扣除、准确划分个人费用与经营费用等）、划分收益性支出和资本性支出原则、配比原则、反避税原则等。（二）税法优先原则新税法第二十一条规定：在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。考虑到税法与财务会计制度差异存在的客观性和必然性，新税法及其实施条例仍然保留了一些差异事项，对这些事项的处理应遵循税法优先原则。例如：（1）对股息、红利等权益性投资收益的实现，税法坚持收付实现制，会计坚持权责发生制。（2）企业发生非货币性资产交换，将自产的货物、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利及利润分配，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，不同于现行会计准则规定。（3）新税法第十条规定的禁止扣除项目（八种情形）。（4）某些限额扣除项目，如公益性捐赠支出、广告费、业务招待费等。（5）固定资产、生产性生物资产、无形资产、长期待摊费用等折旧、摊销方法和期限与会计规定不同。（6）新税法第四章规定的税收优惠条款，与会计规定不同。二、应纳税所得额的计算公式原规定：（国税发200656号）应纳税所得额收入总额准予扣除项目金额允许弥补以前年度亏损免税收入新税法第五条规定：企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入扣除额允许弥补以前年度亏损值得注意的是：（一）新税法公式中增加了“不征税收入”的概念，把免税收入首先从收入总额中减除，使国家税收优惠政策得到充分的贯彻落实，税基更加准确，更符合税收法定主义原则，有效解决实践中对免税的投资收益、国债利息收入征税的做法。（二）新税法公式中的“应纳税所得额”应该是大于零的数。如果“应纳税所得额”等于零，说明企业本年盈亏相抵，不需要缴纳企业所得税，当然也不要再按以上公式计算应纳税额；如果“应纳税所得额”小于零（企业依照企业所得税法和实施条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额），说明企业本年度处于亏损状态，按规定可以向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转最长时间不得超过五年。（三）新旧税法计算公式中所涉及项目的顺序均不能颠倒。举个简单的例子了解新旧税法的区别。例：某企业2008年收入总额100万，其中免税收入20万。没有不征税收入和以前年度亏损。（1）假如“准予扣除项目金额”50万，应纳税所得额的计算：原规定：应纳税所得额收入总额准予扣除项目金额允许弥补以前年度亏损免税收入100502030；新规定：应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入扣除额允许弥补以前年度亏损100205030注：免税收入20万均全额享受了免税优惠。（2）假如“准予扣除项目金额”90万，应纳税所得额的计算：原规定：应纳税所得额10090100注：因为应纳税所得额只能是大于或等于零的数，所以免税收入只有10万享受了免税优惠。新规定：收入总额不征税收入免税收入扣除额允许弥补以前年度亏损1002090-100注：免税收入20万均全额享受了免税优惠，应纳税所得额为0，可结转以后年度弥补的亏损为10万元。三、非居民企业应纳税所得额的计算新税法第十九条规定：非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：（一）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；（4类所得）（二）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；（三）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。四、清算所得的税务处理（一）清算情形依照法律法规、章程协议终止经营或应税重组中取消独立纳税人资格的企业，应按照国家税收法律、法规的规定进行清算，计算清算所得，缴纳企业所得税。（二）清算所得的概念实施条例第十一条规定：企业所得税法第五十五条（企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税）所称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。清算所得=清算所得税“企业全部资产可变现价值清算费用职工的工资、社会保险费用和法定补偿金缴纳以往年度欠税、清算所得税清偿公司债务”后的剩余财产向投资者分配。第二节收入新税法第67条，实施条例第1226条本节明确了收入总额和不征税收入的具体内容。一、收入总额的确定新税法第六条规定：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。实施条例第十二条规定：企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。企业所得税法第六条所称企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。实施条例第十四条至第二十五条对各类收入确认的原则和方法进行了明确。实施条例第十四条规定：销售货物收入是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。实施条例第十五条规定：提供劳务收入是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。实施条例第十六条规定：转让财产收入是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。实施条例第十七条规定：股息、红利等权益性投资收益是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。实施条例第十八条规定：利息收入是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。实施条例第十九条规定：租金收入是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。实施条例第二十条规定：特许权使用费收入是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。实施条例第二十一条规定：接受捐赠收入是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。实施条例第二十二条规定：其他收入是指企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。实施条例第二十三条规定：企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：（一）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；（二）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。实施条例第二十四条规定：采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。实施条例第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。二、不征税收入新税法第5条首创了“不征税收入”和“免税收入”的概念。新税法第7条明确了不征税收入的具体类别，实施条例第26条对不征税收入的范围做了具体界定；新税法第26条明确了免税收入的具体类别；实施条例第82、83条对免税收入范围做了具体界定。不征税收入与免税收入的区别：从根源上和性质上，不征税收入不属于营利性活动带来的经济利益，是专门从事特定目的的收入，从税制原理上就不应缴纳企业所得税。免税收入是纳税人应税收入的重要组成部分，按照税制原理应当缴纳企业所得税，只是国家在特定时期或者对特定项目取得的经济利益给予的税收优惠，如国债利息收入等。新税法中的不征税收入：新税法第七条规定：收入总额中的下列收入为不征税收入（一）财政拨款（不同于财政补贴或补助，与会计准则政府补助的衔接）；（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金（主体特定、非经营业务、财政收支两条线等）；（三）国务院规定的其他不征税收入。实施条例第二十六条对财政拨款、行政事业性收费、国务院规定的其他不征税收入的范围进行了界定。在此重点讲一下财政拨款。实施条例第二十六条第一款规定：财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。这就在一般意义上排除了各级政府对企业拨付的各种价格补贴、税收返还等财政性资金，相当于采用了较窄口径的财政拨款定义。之所以这样规定，主要考虑：一是企业取得的财政补贴形式多种多样，既有减免的流转税，也有给予企业从事特定事项的财政补贴，都导致企业净资产增加和经济利益流入，予以征税符合立法精神；二是当前个别地方政府片面为了招商引资，采取各种财政补贴等变相“减免税”形式给予企业优惠，侵蚀了国家税收，对企业从政府取得的财政补贴收入征税，有利于加强财政补贴收入和减免税的规范管理；三是按照现行财务会计制度规定，财政补贴给企业的收入，在会计上作为政府补助，列作企业的营业外收入，税收在此问题上与会计制度是一致的。 免税收入内容将在第四章税收优惠讲解。第三节扣除新税法第810条，实施条例第2754条本节明确了税前扣除的一般原则、税前扣除的主要内容、税前扣除的具体规定、禁止扣除项目。先了解一下税前扣除的基本结构：这一节的税前扣除条款分为三类：一般肯定条款（新税法第八条）、特殊否定条款（新税法第十条）、特殊肯定条款（特定费用支出扣除的方法和限制条件）。一、税前扣除的一般原则（一）真实性原则值得注意的是：实际发生，并非实际支付的概念。一般认为支付义务产生，即意味着费用支出发生。发票并不是费用真实发生的唯一凭据。企业应当提供证明收入、费用实际已经发生的适当凭据，要根据具体业务去判断。与发票管理的关系：发票是收付款的凭据收付实现制企业有的业务无法取得发票（进口、集市采购）；有的业务可能取得不合格的发票，甚至是假发票；有的事项不需要发票（工资分配）。不能将违反发票管理条例的处罚与证明业务发生的真实性对立或者替代。即使没有发票，也要基于自由裁量权的合理界限对各项必要支出进行合理核定。实际发生实际支付；应当确认取得发票如小饭店买菜、农民拆迁补偿等，但需提供适当凭据，否则如果成本确已发生，可以核定。（二）相关性原则税前扣除必须从根源和性质上与收入相关（收入相关性）根源直接相关性质上区分个人费用与经营费用如何区分经营费用与个人费用，区分不开怎么办，采取AA制。如业务招待费，实施条例第四十三条规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。（三）合法性原则非法支出不能扣除：如税收滞纳金、罚款、罚金、被没收财物的损失等二、税前扣除的主要内容新税法第八条：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。实施条例第二十七条至第五十条对“有关的、合理的支出”进行了详细解释。实施条例第二十七条规定：企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。实施条例第二十八条规定：企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。实施条例第二十九条至第三十三条，对新税法第八条所称成本、费用、税金、损失和其他支出范围进行了解释。实施条例第二十九条规定：企业所得税法第八条所称成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。实施条例第三十条规定：企业所得税法第八条所称费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。实施条例第三十一条规定：企业所得税法第八条所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。实施条例第三十二条规定：企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。实施条例第三十三条规定：企业所得税法第八条所称其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。三、税前扣除的具体规定（一）合理的工资薪金支出实施条例第三十四条规定：企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。新税法取消计税工资、效益挂钩税前扣除办法，内外资企业合理的工资薪金支出均允许据实扣除原因：合理费用不得税前扣除也是一种重复征税。任何纳税人的费用，同时又是另一个纳税人的收入。原内资税法规定的工资按人月均1600元限额或工效挂钩办法税前扣除，实际工资支出超过计税工资不得扣除的部分，以企业利润形式课税，又以工资形式征收个人所得税，很显然形成重复征税。（判定：劳动用工合同；注意：从福利费中列支的工资不得在税前扣除）（二）社会保险支出包括基本保险支出、补充养老保险、补充医疗保险、其他保险支出。实施条例第三十五条规定：企业按照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。（“五险一金”）企业为其投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。实施条例第三十六条规定：除企业按照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为其投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。实施条例第四十六条规定：企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。（三）借款费用实施条例第三十七条规定：企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。实施条例第三十八条规定：企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。（四）汇兑损益实施条例第三十九条规定：企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。（五）职工福利费、工会经费、职工教育经费实施条例第四十条规定：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。第四十一条：企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。第四十二条：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。涉及到以前年度余额的处理待明确（六）业务招待费实施条例第四十三条规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费，按照发生额的60扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。（七）符合条件的广告费和业务宣传费实施条例第四十四条规定：企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（八）企业提取的专项基金实施条例第四十五条规定：企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。（九）租赁的税务处理实施条例第四十七条规定：企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：（一）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；（二）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。（十）劳动保护支出实施条例第四十八条规定：企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。（十一）营业机构内部往来的税务处理企业的经营活动中，经常发生内部提供管理服务、融通资金、调剂资产等业务往来活动。由于新税法实行法人所得税，因此对企业内部和管理方的业务往来重新予以规范。实施条例第四十九条规定：企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。实施条例第五十条规定：非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。（十二）公益性捐赠1、公益性捐赠的扣除比例及计算基数新税法第九条规定：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。实施条例第五十三条规定：企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。例：2008年，企业向符合税法优惠条件，经认定的公益性社会团体ABC基金会捐赠货币性资产和非货币性资产合计100万元。2008年，该企业按照国家统一会计制度计算的会计利润总额（利润表中的利润总额）800万元。按照新的企业所得税法的规定，企业向公益性社会团体ABC基金会捐赠的扣除限额为96万元（800万元12%），企业实际捐赠数额为100万元，大于扣除限额4万元（100万元96万元），应作纳税调整增加，并入应纳税所得额征收企业所得税。2、公益性捐赠税前扣除条件实施条例第五十一条：企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于中华人民共和国公益事业捐赠法规定的公益事业的捐赠。3、公益性社会团体界定的标准实施条例第五十二条：本条例第五十一条所称公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：（1）依法登记，具有法人资格；（2）以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的；（3）全部资产及其增值为该法人所有；（4）收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业；（5）终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织；（6）不经营与其设立目的无关的业务；（7）有健全的财务会计制度；（8）捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配；（9）国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。（十三）亏损弥补新税法第十七条规定：企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。新税法第十八条规定：企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。四、禁止扣除项目（8项）新税法第十条规定：在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：1、向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；2、企业所得税税款；3、税收滞纳金；4、罚金、罚款和被没收财物的损失；5、本法第九条规定以外的捐赠支出；6、赞助支出；7、未经核定的准备金支出；8、与取得收入无关的其他支出。第四节资产的税务处理新税法第1121条，实施条例第5575条本节明确了资产税务处理的历史成本原则、各类资产的税务处理方法。资产税务处理的历史成本原则实施条例第五十六条规定：企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。各类资产的税务处理一、固定资产的税务处理（一）固定资产的确认实施条例第五十七条规定：固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。（二）固定资产的计价实施条例第五十八条规定：固定资产按照以下方法确定计税基础：1、外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；2、自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；3、融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；4、盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；5、通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；6、改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。（三）固定资产折旧折旧范围新税法第十一条规定：在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除：1、房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；2、以经营租赁方式租入的固定资产；3、以融资租赁方式租出的固定资产；4、已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；5、与经营活动无关的固定资产；6、单独估价作为固定资产入账的土地；7、其他不得计算折旧扣除的固定资产。折旧方法1、一般方法实施条例第五十九条规定：固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。实施条例第六十条规定：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（1）房屋、建筑物，为20年；（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（5）电子设备，为3年。2、加速折旧新税法第三十二条规定：企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。实施条例第九十八条规定：企业所得税法第三十二条所称可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；（2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。实施条例第六十一条规定：从事开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产的折耗、折旧方法，由国务院财政、税务主管部门另行规定。二、生产性生物资产的税务处理（一）生物资产的概念和分类1、生物资产的概念企业会计准则第5号生物资产（财会20063号）第二条规定，生物资产是指有生命的动物和植物。有生命的动物和植物具有生物转化的能力，这种能力导致生物资产质量或数量发生变化，通常表现为生长、蜕化、生产和繁殖等。农产品与生物资产密不可分，当其附在生物资产上时，构成生物资产的一部分。收获的农产品从生物资产这一母体分离开始，不再具有生命和生物转化能力，或者其生命和生物转化能力受到限制，应当作为存货处理。比如，从用材林中采伐的木材、奶牛产出的牛奶、绵羊产出的羊毛、肉猪宰杀后的猪肉、收获后的蔬菜、从果树上采摘的水果等。2、生物资产的分类生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。消耗性生物资产是指为出售而持有