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第七章 外币折算 1 本章结构 第一节记账本位币的确定第二节外币交易的会计处理第三节外币财务报表折算 2 本章教学重难点 外币业务的日常账务处理 汇兑损益的计算及账务处理 外币报表的折算方法等 3 第一节记账本位币的确定 一 记账本位币的定义记账本位币 企业经营所处的主要经济环境中的货币 外币 记账本位币以外的货币 外币交易 业务 以外币计价或者结算的交易 包括 外币兑换业务 外币商品购销业务 外币借贷业务 外币资本投资业务 4 二 企业记账本位币的确定 企业通常应选择人民币作为记账本位币 业务收支以人民币以外的货币为主的企业 可以选定其中一种货币作为记账本位币 但是编报的财务会计报告应当折算为人民币 企业记账本位币一经确定 不得随意变更 除非与确定记账本位币相关的企业经营所处的主要经济环境发生重大变化 5 企业记账本位币的选定 应考虑下列因素 1 从日常活动收入现金的角度看 该货币主要影响商品和劳务的销售价格 通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算 2 从日常活动支出现金的角度看 该货币主要影响商品和劳务所需人工 材料和其他费用 通常以该货币进行上述费用的计价和结算 3 融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币 6 三 境外经营记账本位币的确定 一 境外经营的含义境外经营 是指企业在境外的子公司 合营企业 联营企业 分支机构 当企业在境内的子公司 合营企业 联营企业 分支机构 采用不同于企业记账本位币的 也视同境外经营 7 二 境外经营记账本位币的确定 境外经营也是一个企业 确定记账本位币时也应考虑企业选择确定记账本位币需要考虑的上述因素 同时还应考虑该境外经营与企业的关系 1 境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性 2 境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重 8 3 境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量 是否可以随时汇回 4 境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务 9 四 记账本位币变更的会计处理 企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化 确需变更记账本位币的 应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币 折算后的金额作为新的记账本位币的历史成本 10 6 折算汇率 是指将外币金额折合为记账本位币时所采用的汇率 1 即期汇率 中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价 市场汇率 2 即期汇率的近似汇率 是按照系统合理的方法确定的 与交易发生日即期汇率近似的汇率 通常采用当期平均汇率或加权平均汇率等 企业通常应当采用即期汇率进行折算 汇率变动不大的 也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算 11 第二节外币交易的会计处理 一 外币交易的核算程序 一 外币交易的记账方法外币统账制 企业在发生外币业务时 即折算为记账本位币入账 并据此编制会计报表 外币分账制 企业在发生外币业务时按原币记账 分别币种核算损益并编制会计报表 在B S日再折算为人民币报表 从我国目前的情况来看 绝大部分企业采用外币统账制方法 只有银行等少数金融机构采用外币分账制 12 二 账户设置 只对货币性项目 货币资金 债权 债务账户 设置外币账户 双重记录 外币记账 人民币记账 同时进行 折算汇率是指将外币金额折合为记账本位币时所采用的汇率 折算时 应采用外币业务发生时的即期汇率 当日中间价 也可采用即期汇率的近似汇率 13 1 日常核算 将外币金额按照交易日的即期汇率或即期汇率的近似汇率折算为记账本位币金额 按照折算后记账本位币金额登记有关账户 在登记有关记账本位币账户的同时 按照外币金额登记相应的外币账户 三 外币核算的基本程序 14 2 期末 期末 月末 季末或年末 将所有外币货币性项目的外币金额 按照期末即期汇率折算为记账本位币金额 并与原记账本位币金额相比较 其差额记入 财务费用 汇兑差额 科目 15 3 结算外币货币性项目 结算外币货币性项目时 将其外币结算金额按照当日即期汇率折算为记账本位币金额 并与原记账本位币金额相比较 其差额记入 财务费用 汇兑差额 16 二 即期汇率和即期汇率的近似汇率 一 即期汇率的选择汇率 是指两种货币相兑换的比率 是一种货币单位用另一种货币单位所表示的价格 有两种标价方法 直法接标价 以外币为标准折合本国货币 如美元兑人民币 1 6 8 间接标价法 以本国货币为标准折合外币 如人民币兑美元 100 14 7 17 银行有三种表示方式 按外汇买卖成交价格 1 买入价 银行买入其他货币的价格 2 买出价 银行出售其他货币的价格 3 中间价 买入价与卖出价的平均价银行的卖出价一般高于买入价 以获取其中的差价 在与银行不进行货币兑换的情况下 一般以中间价作为即期汇率 18 二 即期汇率的近似汇率即期汇率的近似汇率是 按照系统合理的方法确定的 与交易发生日即期汇率近似的汇率 通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等 企业通常应当采用即期汇率进行折算 汇率变动不大的 也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算 19 三 外币交易的会计处理 一 日常账务处理1 外币兑换业务 指企业从银行等金融机构购入外币 对银行是卖出外币 或向银行等金融机构售出外币 对银行是买入外币 20 1 购买外币借 银行存款 外币 即期汇率 财务费用贷 银行存款 人民币 卖出价 2 出售外币借 银行存款 人民币 买入价 财务费用贷 银行存款 外币 即期汇率 21 例 企业将10万元美元卖给银行 银行当日买入汇率1 6 5 卖出汇率1 6 6 当日中间汇率1 6 55 借 银行存款 人民币 10 6 5 65财务费用0 5贷 银行存款 美元 10 6 55 65 5如果是向银行买入 则分录如下 借 银行存款 美元 10 6 55 65 5财务费用0 5贷 银行存款 人民币 10 6 6 66 22 2 购销业务 进口 关税 增值税 消费税关税 完税价格 税率组成计税价格 完税价格 关税 1 消费税税率 增值税 消费税 23 例 进口一套设备 价款10万美元 当日即期汇率为1 6 6 款项尚未支付 企业用人民币存款支付进口关税8万元 增值税5万元 借 固定资产84 10 6 6 8 应交税费 应交增值税 进 5贷 应付账款 企业 美元 66 10 6 6 银行存款13 24 3 外币借款 借入借 银行存款 外币贷 短期 长期 借款 外币 25 4 接受外币投资 按交易日即期汇率折算 不再使用合同约定汇率 也不能用即期汇率的近似汇率折算 不产生资本公积 借 银行存款 外币贷 实收资本 股本 26 二 期末调整或结算的账务处理 1 对于货币性项目 需计算汇兑损益 应以当日即期汇率折算外币货币性项目 该项目因当日即期汇率不同于该项目初始入账时或前一期即期汇率而产生的汇兑差额记入当期损益 汇兑损益 期末结存外币余额 期末即期汇率 期末相关账户原记账本位币余额汇兑损失 资产汇率下降 负债汇率上升汇兑收益 资产汇率上升 负债汇率下降 27 例1 3月15日发生外币应收账款1万美元 交易日即期汇率1 6 8 3月31日即期汇率1 6 7 资产汇率下降 产生汇兑损失 3月31日会计处理 借 财务费用1000贷 应收账款 美元1000 28 例2 上述例1中的应收账款4月15日收回 直接兑换成人民币后直接存入银行 当日银行美元买入价1 6 65 借 银行存款 人民币66500财务费用500贷 应收账款 美元67000 29 例3 3月12日借入短期借款3万美元 借入日即期汇率1 6 9 3万 6 9 20 7万 3月31日即期汇率1 6 7 3万 6 7 20 1万 差额6000元为汇兑收益 借 短期借款 美元6000贷 财务费用6000 30 例4 上述例3中的短期借款于4月12日按期以人民币归还 归还当日银行美元卖出价1 6 68 借 短期借款 美元201000贷 银行存款 人民币200400财务费用600 31 2 对于非货币性项目 1 以历史成本计量的外币非货币性项目 仍采用交易发生日的即期汇率折算 不改变其记账本位币金额 不产生汇兑差额 2 对于以成本与可变现净值孰低计量的存货 如果其可变现净值以外币确定 则在确定存货的期末价值时 应先将可变现净值以期末即期汇率折算为记账本位币 再与以记账本位币反映的存货成本进行比较 判断是否计提存货跌价准备 记入 资产减值损失 32 3 对于以公允价值计量的外币非货币性项目 股票 基金等 如果期末的公允价值以外币反映 则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额 再与原记账本位币金额进行比较 差额作为公允价值变动损益 记入当期损益 33 期末汇兑损益的处理原则 生产经营期间的 记入当期 财务费用 借款费用 一章 记入当期 在建工程 34 期末汇兑损益的会计核算 借 外币货币性项目 期末结存外币余额 期末即期汇率 期末相关账户原记账本位币余额 贷 财务费用 在建工程或相反 35 例3 某上市公司对其外币业务均采用业务发生时的即期汇率进行折算 并按月计算汇兑损益 2005年11月30日 即期汇率为1 8 4 有关外币账户期末余额如下 36 例3 37 1 该上市公司12月份发生如下外币业务 不考虑有关税费 1 12月5日 对外赊销产品1000件 每件单价200美元 当日的即期汇率为1 8 30 2 12月10日 从银行借入短期美元借款180000 款项存入银行 当日的即期汇率为1 8 30 3 12月12日 从国外进口原材料220000美元 用外币支付 当日的即期汇率为1 8 30 38 4 12月18日 赊购原材料160000美元 款项未付 当日的即期汇率为1 8 35 5 12月20日 收到12月5日赊销货款100000美元 当日的即期汇率为1 8 35 6 12月31日 偿还借入的短期外借款180000美元 当日的即期汇率为1 8 35 39 2 日常账务处理 1 借 应收账款 美元 20万 8 3 1660000贷 主营业务收入1660000 2 借 银行存款 美元 18万 8 3 1494000贷 短期借款 美元1494000 3 借 原材料 22万 8 3 1826000贷 银行存款 美元1826000 40 4 借 原材料 16万 8 35 1336000贷 应付账款 美元1336000 5 借 银行存款 美元 10万 8 35 835000贷 应收账款 美元835000 6 借 短期借款 美元1494000财务费用9000贷 银行存款 美元 18万 8 35 1503000 41 3 期末汇兑损益的计算 方法 运用 T 型账户计算汇兑损益 几个外币账户的 T 型账户 42 银行存款 美元银行存款 人民币 初 20万 2 18万 5 10万 3 22万 6 18万 末 8万 初 168万 2 149 4万 5 83 5万 3 182 6万 6 150 3万 末 68万 银行存款汇兑损益 调低 损失 8万 8 35 68万 66 8万 68万 1 2万 43 应收账款汇兑损益 调高 收益 20万 8 35 166 5万 167万 166 5万 0 5万 应收账款 美元应收账款 人民币 初 10万 1 20万 5 10万 末 20万 初 84万 1 166万 5 83 5万 末 166 5万 44 应付账款期末汇兑损益 调低 收益 21万 8 35 175 6万 175 35万 175 6万 2500元 应付账款 美元应付账款 人民币 初 5万 4 16万 末 21万 初 42万 4 133 6万 末 175 6万 45 短期借款汇兑损益 0 短期借款 美元短期借款 人民币 2 18万 6 18万 2 149 4万 6 149 4万 末 0 末 0 46 3 期末汇兑损益的调整分录 借 应收账款 美元5000应付账款 美元2500财务费用 汇兑差额4500贷 银行存款 美元12000 47 第三节外币财务报表的折算 在将企业的境外经营通过合并 权益法核算等纳入到企业的财务报表中时 需要将企业境外经营的财务报表折算为以企业记账本位币反映的财务报表 这一过程就是外币财务报表的折算 在折算前 应先调整境外经营的会计期间和会计政策 48 一 我国 企业会计准则 外币折算 规定的折算方法 一 折算方法1 B S项目资产和负债项目 按B S日即期汇率折算 所有者权益项目 除 未分配利润 外 其他项目按交易发生日 历史 即期汇率折算 未分配利润 按折算后的所有者权益变动表填列 49 2 I S项目可按交易发生日的即期汇率或即期汇率的近似汇率折算3 外币报表折算差额 递延处理 在合并资产负债表中所有者权益项目下未分配利润项目后单独作为 外币报表折算差额 项目列示 4 年初数 上年数依上年折算后数字填列 50 二 特殊项目的处理1 少数股东应分担的外币财务报表折算差额 应并入少数股东权益 2 企业编制合并财务报表涉及境外经营的 如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目 因汇率变动而产生的汇兑差额 也应列入所有者权益 外币报表折算差额 51 二 恶性通货膨胀经济情况下外币财务报表的折算 恶性通货膨胀时 如