《企业合并账务处理》PPT课件.ppt

2020 3 23 1 第六章企业合并会计 企业合并的账务处理 2020 3 23 高级财务会计第六章 2 主要内容 2020 3 23 高级财务会计第六章 3 学习目标 了解企业合并的含义 分类及方式理解和掌握同一控制下的企业合并的会计处理方法权益结合法理解和掌握非同一控制下的企业合并的会计处理方法购买法 2020 3 23 高级财务会计第六章 4 第一节企业合并会计概述 一 企业合并的涵义与原因 企业合并 IASC 通过一个企业与另一个企业实行的股权联合或获得另一个企业净资产的控制权和经营权 而将各自独立的企业组成一个经济实体 CAS 将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项 2020 3 23 高级财务会计第六章 5 目的在于优化经济资源的配置和组合 调整产业结构 提高经营综合效益和规模效益 推动社会生产力的发展 降低生产经营成本 降低风险 扩大市场影响 尽快进入市场 2020 3 23 高级财务会计第六章 6 二 企业合并的方式 按合并的法律形式分类 按照企业合并所涉及的行业分类 按照企业合并的性质分类 吸收合并 控股合并 纵向合并 混合合并 横向合并 购买性质合并 股权联合性质合并 创立合并 2020 3 23 高级财务会计第六章 7 按照企业合并前后是否受同一方控制分类 同一控制下的企业合并 非同一控制下的企业合并 同一控制下的企业合并 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方控制且该控制并非暂时性 非同一控制下的企业合并 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方控制 2020 3 23 高级财务会计第六章 8 1 吸收合并 A B A 单一经济主体和法律主体 例 甲 乙两公司合并 乙公司被甲公司所吸收 并丧失法人资格 成为甲公司的分厂或分部 其具体办法 可以由甲公司以现款购买 发给股票或签发出资证明书等形式换取不复存在的乙公司的各种资产 并承担后者的全部债务 甲公司 乙公司 2020 3 23 高级财务会计第六章 9 2 新设合并 A B C 单一经济主体和法律主体 例 甲公司与乙公司合并成丙公司 参与合并的甲 乙两公司的法人地位均告消失 成为新成立的丙公司的分厂或分部 新组建的丙公司接受甲 乙两公司的资产和负债 甲公司 乙公司 丙公司 2020 3 23 高级财务会计第六章 10 3 控股合并 A B A B 单一经济主体多个法律主体 例 当甲公司购入乙公司50 以上股份时 可完全控制乙公司的生产经营管理大权 甲公司成为控股公司 也称母公司 乙公司成为甲公司的附属公司 也称子公司 集团公司 甲公司 乙公司 2020 3 23 高级财务会计第六章 11 合并方式购买方被购买方 合并方 被合并方 吸收合并取得对方资产解散并承担负债新设合并由新成立企业参与合并各持有参与合并方均解散各方资产负债控股合并取得控制权保持独立体现为长期股权成为子公司投资 2020 3 23 高级财务会计第六章 12 三 企业合并会计的核算方法 1 购买法购买法的基本原理购买法是假定企业合并是一个企业取得另一个企业净资产的一项交易 与企业购置普通的资产交易基本相同 主要适用于非同一控制合并 2020 3 23 高级财务会计第六章 13 特点 购买企业要按公允价值记录所收到的资产和承担的债务 购买成本超过所取得净资产的公允价值的差额 记为商誉 合并时发生的相关费用 直接费用增加投资资本 其他间接费用记为当期损益 2020 3 23 高级财务会计第六章 14 现金支付方式 实际支付的款项 相关直接费用发行债权方式 债券面值 相关直接费用发行股票方式 股票的公允价值 相关直接费用 2020 3 23 高级财务会计第六章 15 相关直接费用 包括聘请会计师 律师 评估师和其他咨询人员的业务费用 发生的相关费用 计入企业合并成本 以下情况除外 与发行债券或承担其他债务相关的手续费 计入发行债务的初始计量金额 与发行权益性证券相关的费用 抵减发行收入 多次交易分布实现的企业合并 合并成本为每一单项交易成本 不包括权益法核算确认的损益部分 之和 2020 3 23 高级财务会计第六章 16 负商誉购买时所支付的价款小于被购企业可辨认净资产公允价值的差额 会计处理 冲减非流动资产价值直接计入资本公积全部作为递延收益处理 2020 3 23 高级财务会计第六章 17 2 权益结合法权益结合法的基本思想 股权的交换是参与合并企业股东权益的结合 该方法不适应支付现金方式的吸收合并 视企业合并为一种股权联合 主要适用于同一控制下合并 2020 3 23 高级财务会计第六章 18 特点 无需对被并企业进行公允价值的确定 各方净资产均按账面价值计价 被并企业在合并日前的盈利作为合并方利润一部分并入合并企业报表 不构成投资成本 没有购买价格 不会产生商誉 全部相关费用均确认为当期损益 2020 3 23 高级财务会计第六章 19 第二节同一控制下企业合并的账务处理 一 同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并 一 同一控制下企业合并参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的特点 不属于交易 资产 负债的重新组合交易作价往往不公允 2020 3 23 高级财务会计第六章 20 同一方是指对参与合并企业在合并前后均实施最终控制的投资者相同的多方通常是指根据投资者之间的协议约定 在对被投资单位的生产经营决策行使表决权时发表一致意见的两个或两个以上的投资者 2020 3 23 高级财务会计第六章 21 二 非同一控制下的企业合并 参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并特点 非关联的企业之间进行的合并以市价为基础 交易作价相对公平合理 2020 3 23 高级财务会计第六章 22 二 合并方与合并日的确定 一 合并方的确定合并方与被合并方 购买方与被购买方 二 合并日的确定指合并方 购买方 实际取得对被合并方 被购买方 控制权的日期 2020 3 23 高级财务会计第六章 23 三 同一控制下企业合并的特点及核算 会计处理方法权益结合法同一控制下企业合并的相关规定参与合并的企业 其净资产均按账面价值计价取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额 以及发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额 调整资本公积和留存收益 2020 3 23 高级财务会计第六章 24 四 同一控制下的账务处理 吸收合并 新设合并应当按照合并日在被合并方的账面价值计量 合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值 或发行股份面值总额 的差额 应当调整资本公积 资本公积不足冲减的 调整留存收益 2020 3 23 高级财务会计第六章 25 吸收合并1 支付现金2 转让非现金资产3 承担债务4 发行权益性证券 2020 3 23 高级财务会计第六章 26 控股合并 以支付现金 转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价应当在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值作为长期股权投资的初始投资成本 长期股权初始投资成本与支付的现金 转让的非现金资产以及债务账面价值之间的差额 应当调整资本公积 资本公积不足冲减的调整留存收益 2020 3 23 高级财务会计第六章 27 以发行权益性证券作为合并对价应当在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值作为长期股权投资的初始投资成本 按照发行股份的面值总额作为股本 长期股权投资初始投资成本与发行股份面值总额之间的差额 应当调整资本公积 资本公积不足冲减的调整留存收益 2020 3 23 高级财务会计第六章 28 例 A公司计划将B公司合并 向B公司的母公司支付6500万元 合并后B公司不再存在 B公司资产负债表如下 吸收合并一 2020 3 23 高级财务会计第六章 29 A公司的账务处理 借 货币资金1000应收账款500存货600固定资产6000资本公积3000贷 应付账款4000短期借款600银行存款6500 2020 3 23 高级财务会计第六章 30 例 A公司计划将B公司合并 发行5000万股给B公司的母公司 每股面值1元 合并后B公司不再存在 B公司资产负债表同上 借 货币资金1000应收账款500存货600固定资产6000资本公积1500贷 应付账款4000短期借款600股本5000 吸收合并二 2020 3 23 高级财务会计第六章 31 五 合并费用的账务处理 合并过程中发生的直接相关费用应计入当期损益 包括与企业合并直接相关的会计审计费用 法律咨询服务费用 评估费用等为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费 佣金等 应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额企业合并中发行权益性证券发生的手续费 佣金等费用 应当抵减权益性证券溢价收入 溢价收入不足冲减的 冲减留存收益 2020 3 23 高级财务会计第六章 32 第三节非同一控制下企业合并的账务处理 一 非同一控制下企业合并的特点和核算会计处理方法购买法特点1 非关联企业之间的合并2 购买方按合并日各自的公允价值 将合并成本分配到所取得和承担的可辨认资产和债务 2020 3 23 高级财务会计第六章 33 二 购买法核算的科目设置 一 合并的相关费用 计入企业合并成本 以下除外 与发行债券或承担其他债务相关的手续费 计入发行债务的初始计量金额与发行权益性证券相关的费用 抵减溢价收入 2020 3 23 高级财务会计第六章 34 二 企业合并成本的分配可辨认资产和负债 原则上按公允价值确认 相关的确认条件 经济利益很可能流入 公允价值能够可靠计量 无形资产和或有负债 公允价值能够可靠计量 2020 3 23 高级财务会计第六章 35 三 资产公允价值的确认可上市交易的有价证券 可变现净值应收账款 将来可望收取的数额存货库存商品 估计售价 变现费用 毛利在产品 估计售价 生产成本 变现费用 毛利原材料 现行重置成本 2020 3 23 高级财务会计第六章 36 固定资产已使用的 重置成本将要出售 可变现净值可辨认的无形资产 评估价值应付账款等负债 将来应付数额 贴现率或有事项和约定义务 预计支付数额 贴现率 2020 3 23 高级财务会计第六章 37 例 甲企业以所持有的部分非流动资产为对价 自乙企业的控股股东处购入乙企业70 的股权 作为合并对价的非流动资产的账面价值为7800万元 其目前市场价格为12000万元 4200万元计入合并当期损益企业合并成本为12000万元 2020 3 23 高级财务会计第六章 38 三 一次交换交易实现的企业合并账务处理合并成本 可辨认净资产公允价值 按照公允价值入账合并成本 所取得的净资产公允价值 确认为商誉 并按规定进行减值测试合并成本 所取得的净资产公允价值 计入合并当期损益 2020 3 23 高级财务会计第六章 39 例 A公司支付现金460000元对B公司进行吸收合并 2020 3 23 高级财务会计第六章 40 购买成本 460000 取得B公司净资产公允价值 410000 差额作为商誉处理 2020 3 23 高级财务会计第六章 41 借 流动资产200000固定资产310000商誉50000贷 银行存款460000负债100000 以公允价值入账 2020 3 23 高级财务会计第六章 42 三 多次交换交易实现企业合并的账务处理 企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和 例 甲公司于20 4年3月取得乙公司20 的股份 成本为10000万元 当日乙公司可辨认净资产公允价值为40000万元 取得投资后甲公司派人参与乙公司的生产经营决策 20 4年确认投资收益800万元 在此期间 乙公司未宣告发放现金股利或利润 不考虑相关税费影响 2020 3 23 高级财务会计第六章 43 20 5年2月 甲公司以30000万元的价格进一步购入乙公司40 的股份 购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为70000万元 1 对原按照权益法核算的长期股权投资进行追溯调整 假定甲公司按净利润的10 提取盈余公积 借 盈余公积800000利润分配 未分配利润7200000贷 长期股权投资8000000 2020 3 23 高级财务会计第六章 44 2 确认购买日进一步取得的股份借 长期股权投资300000000贷 银行存款3