《公司的课税比较》PPT课件.ppt

第六章公司的课税比较 第一节公司的课税概述第二节公司所得税的税制类型第三节公司所得税应税所得确定比较第四节公司所得税税率制度比较第五节公司所得税税收优惠政策 第一节公司的课税概述 公司所得税是对公司创造与实现的纯收入进行征税 公司所得税起源于英国早期的商业活动 现代意义的公司所得税创建于19世纪末20世纪初 随着西方国家经济的发展和理论的研究 它已成为一个成熟的税种 对于我国企业所得税的改革极具借鉴意义 一 公司所得课税的理论依据二 公司所得税理论基础三 公司所得税的性质 一 公司所得课税的理论依据 公司是什么 公司是指一般以营利为目的 从事商业经营活动或某些目的而成立的组织 为什么对公司征税 一 公司所得课税的理论依据 一 利益说 公司乃国家之创造物 英国东印度公司 BritishEastIndiaCompany 简称BEIC EHIC 是一个股份公司 公司共有125个持股人 资金为7 2万英镑 1600年12月31日英格兰女王伊丽莎白一世授予该公司皇家特许状 给予它在印度贸易的特权而组成 实际上这个特许状给予于东印度贸易的垄断权21年 随时间的变迁东印度公司从一个商业贸易企业变成印度的实际主宰者 在1858年被解除行政权力为止 它还获得了协助统治和军事职能 一 公司所得课税的理论依据 二 国家财政收入保障说 保证必要财政支出的需要土地 公司 地主 老板 谁更有钱 一 公司所得课税的理论依据 三 社会成本分摊说 公共物品 私人成本与社会成本的差额 四 付税能力说 量能纳税 收入 五 公司主体说 公司治理结构的变化 六 工具说 财政政策的重要调节工具 二 公司所得税理论依据 当代经济中 公司成为独立的 普遍存在的法人 若对公司所得不征税 而仅在利润分配后课征个人所得税 就会出现当公司盈利时 公司将盈利保留不作分配 以逃避个人所得税 会出现税负不公现象 基于公司所得税与个人所得税关系的不同理解 公司所得税理论可分为两大流派 一是以实质法人说为理论基础的独立课税论 二是以虚拟法人说为理论基础的合并课税论 二 公司所得税理论基础 一 独立课税论 传统 实质法人说认为 法人是一个单独的权利义务主体 可以拥有财产 相应地也可成为诉讼对象 因此 法人的所得与股东所分配的盈余 应分别纳税 且两税之间不应有任何联系 分别独立存在 对公司独立课税存在什么问题 1 公司部门与非公司部门之间的扭曲效果 抑制公司增加2 股利与保留利润之间的扭曲 使资金市场扭曲3 债与募股之间财源筹措方式的扭曲 多借钱4 存在累退现象 所得愈高者 重复课税程度反而愈低 在采取个税与企税两税重复课征制度的国家 税法都要对公司的保留利润加以限制 二 公司所得税理论基础 二 合并课税论虚拟法人说认为 法人系法律所虚拟者 法人与股东间有密不可分的关系 因此 对公司与股东之所得应合而为一 课征合并所得税 如何合并 1 公司利润的合并 完全合并 1 合伙法 完全合并为个税 公司利润不论分配与否 均不课征公司所得税 而将其公司利润全额依各股东应分得的利润 计入其个人所得内 仅课征个人所得税 也就是说 合伙人所计征的是应分得的合伙利润 2 卡特尔式完全合并制 即把公司保留利润 也当作股东已收到的股利来处理 2 股利所得的合并 二 公司所得税理论基础 二 合并课税论2 股利所得的合并 部分合并 1 公司阶段 就公司阶段消除股利所得重复课税办法 主要有两种 双轨税率制 分配适用低税率 保留高税率 股利支付减除法 税前利润减除所支付股利的一个百分数 2 股东阶段 就股东阶段消除股利所得重复课税之办法 主要有三种 股利所得设算抵缴法 已纳的公司所得税 可在其个人总税负中抵缴 股利所得免税法 从股东的个人应税所得中 扣除股利所得的一个百分比数 免征个人所得税 已付股利税额扣除法 按照发放股利的一定比例金额 在公司阶段从其应纳公司所得税中予以扣除 3 混合制 允许部分合并 三 公司所得税的性质 公司所得税作为对公司的各种盈利征收的一种收益税 其性质到底是什么 一 公司资本税A C 哈伯格 Harberger A C 他认为公司所得税是对公司资本课征的一种局部生产要素税 二 经济利润税若在一定条件下 允许公司把向债权人支付的利息扣除 公司税相当于经济利润税 斯蒂格里茨 第二节公司所得税的税制类型 本节讲七小节内容 5种类型 2个变化 一 古典制征收个人所得税时 对公司所得税中没有扣除的股息 投资者 股东 的机会成本没有任何抵免 只有卢森堡 荷兰 瑞士和美国等4国采用古典制 第二节公司所得税的税制类型 二 双率制或称差别税率法 splitratemethod 1956年始创于德国 多年来德国实行的双税率分别为36 和56 1994年改为30 和45 后来 奥地利 日本 葡萄牙也相继采用该制度 第二节公司所得税的税制类型 三 股息扣除制在核定就分配利润应缴纳的税款时将股息从公司税的税基中作扣除 采取该公司税制的国家主要有芬兰 挪威 瑞典等国家 第二节公司所得税的税制类型 四 零税率法对公司分配利润不征公司税五 归属制又称为归集抵免制度 将公司就分配利润所缴纳的税款部分或全部归属到股东的股息所得中给予股东税收抵免 效果较好 重点关注 五 归属制 归集抵免制 一 部分归集抵免制度将公司所得税的一部分看作为股东个人所得税 股息所得税 的源泉预扣 二 完全归集抵免制将公司所得税全部看作是股东个人所得税的源泉预扣 三 归集抵免制度的特征就分配利润所缴纳的公司税和给予股息所得的税收抵免之间的特殊联系 有多少国家采用归集抵免制 就几乎有多少种归集抵免制的变形 第二节公司所得税的税制类型 六 部分国家公司所得税类型及其变化 一 主要发达国家公司所得税的实施类型 第二节公司所得税的税制类型 六 部分国家公司所得税类型及其变化 二 所得税类型变化1 经合组织国家中有21个国家发生了变化 只有奥地利 比利时 法国和英国1973年以来发生了一次以上的变化 2 普遍调整分配利润比留存利润更高税负的情况 3 芬兰和新西兰已跟随德国 意大利转向完全归集抵免制 但其他国家已废除差别税率或股息扣除法 如奥地利 日本 葡萄牙 或引进股东减免条款 葡萄牙 或通过将税收抵免转为适用于股息所得的单独类别 实质上改变了实施股东减免条款的方法 如比利时和丹麦 主要一些变化见下表 第二节公司所得税的税制类型 七 公司所得税类型理论的新变化1991年 伦敦财政研究所提出了公司权益备抵制度 allowanceforcorporateequityACE 1992年 美国财政部提出了两个建议 股息不予计入法和企业综合所得税法 一 公司权益备抵 ACE 制度 对股东投入企业的资金所征税款给予减免 相当于对普遍实行的利息支付的减免 二 综合企业所得税 CBIT 对除最小企业以外的所有企业支付利息或股息前的全部收益课税 但不对股东或债权人收取的股息或利息课税 三 股息不予计入法 DEP 是股东减免规定的极端例子 即对所有股息所得都免征个人所得税 第三节应税所得确定的比较 一 对所得的界定 理论 征收所得税必须确定税基 什么是所得 什么包括在所得之中 什么不包括在所得之中 二 公司所得税应税所得的确定 实践 公司所得税课税基础是净所得 不是毛收入 因此 公司所得税计税依据 应税所得的计算 确定 有一个从 总所得 扣除赚取所得成本等 到 应税所得 的过程 一 对所得的界定 海格 西蒙斯所得概念海格 美 于1921年提出 西蒙斯 美 1938年对其完善 首先包括纳税人在特定时期获得的对社会的经济产品和劳务的增加的控制能力 这种对产品和劳务的增加的控制能力 可被认为是在一定时期使用社会资源的所有权和行使权 其次 由于所得是一个与现在和将来的经济福利有关的衡量标准 应当把包括在所得中的对经济资源的所有权或控制权 限定在增加个人满足或福利的事项范围内 即该时期的消费和这一时期对将来所有权的积累 即 所得 消费 净价值据此界定 那些既不是消费 也不可能使将来的消费增加 但却为赚取所得所付出的成本则应当从所得中扣除 哪些是付出的成本应当扣除呢 一 对所得的界定 资本构成 C V M成本 C V公司投资构成 机器设备 厂房 原材料 工资福利 利润成本 机器设备 厂房 原材料 股东资金 贷款 公司资产股份化 资产市值变动情况下 如何确定成本 一 对所得的界定 思考1 所得定义包括涉及新资产购买的增加以及原资产的增值 但不包括资本价值 问题是所得包含了资本资产的增值 那么 负债的变化及资本资产价值的减少 贬值 能否在计算净价值的变化时予以扣除呢 思考2 企业用于生产过程中的资本资产的消耗或折旧成本 应适用何种规则扣除 思考3 对资本利得和资本损失而非经营资产使用的折旧 应采用何种合适的税收待遇 应税所得如何确定 二 公司所得税应税所得的确定 各国税法的一般规定确定税基的具体规定 通常包含四个方面的内容 1 应当计税的收入项目 2 免予计税的收入项目 3 准予扣除的费用项目 4 税收的优惠政策 二 公司所得税应税所得的确定 应当计税的收入项目通常包括 1 销售利润 即销货收入减去销货成本 2 权利金 佣金 奖励金以及不必偿还的债务 3 前期已支付费用的补偿收入 如保险收入等 4 利息 股息收入 5 财产租赁收入 6 财产变价收入 有专项规定的资本利得除外 7 其他损益 如营业外收入等等 二 公司所得税应税所得的确定 各国免予征税的收入项目大体有两种类型 一种类型是出于政策的原因 或是对某个行业 或对某项所得免税 另一种类型是出于管理的原因 对某一些收入如资本利得 不动产所得等规定不征公司所得税 而征收其他税种 二 公司所得税应税所得的确定 在扣除方面 公司所得税只能扣除与取得收入有关的那一部分必要的费用支出 通常包括的项目有 1 经营管理费用 如工资 租金 原材料费用 维修费用 运输费用 差旅费 利息费用 保险费 广告费等 2 折旧与折耗 如固定资产折旧 资源折耗等 3 各项税金 即除增值税外的各项税款 4 其他费用 如坏账 意外损失 法律和会计事务费 研究与发展费用 二 公司所得税应税所得的确定 据此 我们可得出 应税所得 应计税收入 准予扣除的费用项目或应税所得 收入总额 免予计税的收入项目 准予扣除的费用项目 二 公司所得税应税所得的确定 基本结论 公司所得税应税所得确定的基本点和关键点在于如何扣除赚取所得的成本 特别是其中如何计算企业使用的原材料或半成品的成本 存货估价问题 资本价值变化 折旧方式 和如何处理损失等等 由于各国公司所得税对成本扣除大致相同 只是其中存货计价 折旧方式及损失处理方式有差异 因而各国公司所得税应税所得确定上的差异主要表现在不同的存货估价 不同折旧及损失处理上 二 公司所得税应税所得的确定 一 各国存货估价对应税所得确定的影响存货估价方式不同会影响应税所得的大小 所以各国对存货的估价有明确的规定 目前 有几种估价存货的方法在各国得到有选择地运用 1 先进先出法 FIFO 后进先出法 LIFO 加权平均法 最高进价先出法 以及 市价与成本孰低法 其中基于购买和使用时间所确定的估价存货的方法 先进先出法和后进先出法 得到广泛运用 不同的存货估价方法 直接影响企业销货成本的计量方式及销货成本的大小 进而在确定应税所得时影响可扣除成本的大小 因此 各国存货估价方法的不同 决定各国公司所得税应税所得计量与确定上存在的数量差异 二 公司所得税应税所得的确定 二 公司所得税应税所得的确定 二 折旧1 不同的折旧处理对确定应税所得的影响折旧影响当期应税所得数值大小的两大关键因素在于 折旧期限长度和折旧期内的折旧速度 折旧的基础 历来以固定资产的原始价值为准 折旧期限 一般按固定资产耐用期限确定 折旧方法 目前各国折旧方法总体上看不外乎以下三种 一是直线法 二是余额递减法 三是年数合计法 三种较为常用的折旧方法对应税所得及应纳所得税额的影响 可用一项价值1000美元 股役期限10年的资产为例如下 二 公司所得税应税所得的确定 二 折旧2 各国折旧处理比较不同的折旧制度直接影响当年资本成本扣除额的变化 决定应税所得之大小 目前 由于各国折旧基础 折旧年限 折旧方法及折旧范围等制度性规定存在差异 所以 在计算应税所得时 固定资产如何计价 怎样折旧 如何扣除 等方面的差异影响应税所得的计算 各国具体差异见表5 7 二 公司所得税应税所得的确定 三 开办费开办费是指企业筹建创办过程中发生的费用支出 一般包括创建营业或兴办企业过程中发生的费用支出 如工资 办公费 培训费 差旅费 印刷费 注册登记费 咨询费等 以及不应计入固定资产和无形资产购置成本的记免损益 长期借款利息等 1 不允许扣除开办费 也不允许对其计提折旧 2 必须从发生的财政年度中的盈利中扣除 3 允许当期扣除 4 可以当期扣除 亦可在数年内摊销 5 在数年内摊销 二 公司所得税应税所得的确定 四 准备金或备付金所谓准备金是指用来抵御市场不可测变化或发生不可抗拒突发事件等原因所导致损失或债权损失的备抵金或备付金 除市场风险较大行业风险准备金外 还有任何市场主体都必须计提的坏账准备金 担保费 外汇损失及职业养老金等也属于备付金范畴 关于准备金或备付金在计算应税所得时能否扣除关系到各国所得税税基的大小 目前各国对准备金或备付金扣除规定大不相同 在许多国家中 资产折旧的准备金可以从应税利润中扣除 有些国家对坏账准备金可作为一次总付性开支加以计算 也有些国家对用于应付未来损失或费用的准备金是不能扣除的 有的国家对为未来投资之用的准备金 给予优惠税收待遇 具体以部分国家风险准备金税收处理予以分析 见表5 9 二 公司所得税应税所得的确定 五 各国 损失结转 处理比较公司企业的经营活动盈利或亏损风险是并存的 一般而言 对盈利要依法课税 面发生亏损则如何处理呢 1 允许同时采用回转 canyback 和向后续年度结转 carryforward 2 仅允许向后结转 不允许回转 3 不允许损失结转 少数国家采用该方式 在冲抵内容上 也分为以下情况 1 不区分损失类别 综合冲抵所有来源的所得或利润 2 损失按收人类型归类 某类损失只能用来冲抵同类所得或利润 不得综合冲抵 二 公司所得税应税所得的确定 六 各国对资本利得的税务处理比较赞成对资本利得课税的观点认为 1 资本利得构成经济实力增长 2 它加强和保护所得税收人 3 经济效率论 如果没有这种税 则可能在鼓励投资形成方面发生投资扭曲 这种扭曲虽能使资本增值 但收益很少甚至没有 六 各国对资本利得的税务处理比较 反对对资本利得课税的各种论点 1 除极少数例外 如遗产 赠与财产和移民的视同实现收益 对应计但未实现的资本利得课税 实际上是不可能的 通常 资本利得税仅在资产出售时缴纳 这样 资本利得税可能会造成人为的影响 即锁住 Lockin 资本 造成经济上无效率的后果 2 要使资本利得税仅对真正的收益而非通货膨胀下的收益 in 1a onarygains 课税存在实际困难 如果收益包含较为严重的通货膨胀因素 则对其课税会使纵向公平受到影响 二 公司所得税应税所得的确定 六 各国对资本利得的税务处理比较1 资本利得的课税形式 1 对资本利得单独课税 丹麦 爱尔兰 意大利 自1991年起 葡萄牙 瑞士 大多数州 英国等国采用对资本利得单独课税的制度 2 通过所得税对资本利得课税 征税方式分为两种情况 一是将包括所有长期收益在内的资本利得并人所得中计征所得税 采用该处理办法的国家有 澳大利亚 加拿大 芬兰 法国 日本 卢森堡 挪威 西班牙 瑞典 美国等国家 二是短期利得按所得征税 而长期利得不征税 采用这种资本利得税收处理方法的国家有德国 比利时 奥地利 土耳其等国 2 资本利得的税收处理 第四节公司所得税税率制度比较 一 各国税率制度的变化自1986年来 公司所得税发展的总趋势呈现突出的特点是 拓宽税基和降低税率 二 税率结构类型1 单一比例税率2 分类比例税率3 累进型税率 第四节公司所得税税率制度比较 一 各国税率制度的变化主要通过三种不同的方法予以拓宽 一是对存货的税收处理作出更严格的规定 二是折旧规定不能定