税法（第七章 企业所得税）

庆理工大学会计学院 陈立 ax 七章 企业所得税 【 本章的教学目的与要求 】 1、掌握企业所得税的纳税人和征税对象； 2、掌握企业所得税的税率； 3、掌握应纳税所得额的计算，包括收入总额的确定、准予扣除项目和不得扣除项目及亏损弥补的规定；了解税法与会计准则的差异； 4、掌握应纳税额的计算方法； 5、熟悉税额扣除的有关规定、税收优惠政策及征收管理。 【 教学重点、难点 】 1、应纳税所得额的计算 2、应纳税额的计算 【 教学方法、手段 】 讲授、习题 一 、 概念 是对企业的生产经营所得和其他所得征收的一种税 。 会计利润 =收入 用、税金、损失 应税所得 =应税收入 会计利润 +/应税所得 会计利润应税所得 纳税 调增 项目 会计利润应税所得 纳税 调减 项目 二、特点 、 征税对象为净所得额 、 实行按年计征 、 分期预缴的征收方法 、 直接税 ， 不转嫁 、 按负担能力多少征税 一 、 纳税人的范围 企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人。 以是否具有 “ 法人资格 ” 作为纳税人的认定标准。 二、纳税人的身份判定及其征税对象 纳税人身份 纳税义务 居民企业 无限纳税义务：来源于中国境内、境外的所得 非居民企业 有限纳税义务：来源于中国境内的所得 居民企业 在中国境内成立： 注册地标准 居民管辖权 依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内：实际管理机构标准 地域管辖权 非居民企业 依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内 （ 1）在境内设立机构、场所 （ 2）未在境内设立机构、场所，但有来源于境内所得 税率： 25 非居民企业 居民企业 在境内设立 机构、场所的 在境内未设立 机构、场所的 税率： 20 （ 10） 建 账 确定所得 确认收入 预提所得税（源泉扣缴） 一、基本公式 应纳税所得额 收入总额不征税收入免税收入 各项扣除 允许弥补的以前年度亏损 应税收入 当年应税所得 应纳税所得额 二、收入总额的确定 （一）一般收入的确认 1、销售货物收入 2、提供劳务收入 3、转让财产收入 4、股息、红利等权益性投资收益 5、利息收入 6、租金收入 7、特许权使用费收入 8、接受捐赠收入 9、其他收入 在收入确认时间上与会计处理存在差异 （二）特殊收入的确认 与增值税规定的差别 扩大了视同销售的对象： 将货物、财产、劳务均列入了视同销售的对象；取消了商品和自产产品的限制，不再区分外购和自产 缩小了视同销售的范围： 将自产的货物、劳务用于在建工程、管理部门、非生产性机构，不再列入视同销售 强调了非货币性资产交换要视同销售 视同销售、转让财产或提供劳务 （三）处置资产收入的确认 内部处置资产，不视同销售确认收入 改变资产所有权属，视同销售确认收入 （四）相关收入实现的确认 三、不征税收入和免税收入 （一）不征税收入 1、财政拨款； 2、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金； 3、国务院规定的其他不征税收入。 企业取得的国务院财政、税务主管部门规定专门用途的财政性资金。 实施条例第 28条： 企业的不征税收入用于支出所形成的费用或财产，不得扣除或计算对应的折旧、摊销扣除。 （二）免税收入 1、国债利息收入； 2、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益； 3、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益； 4、符合条件的非营利公益组织的收入。 四、准予扣除项目 （一）应遵循的原则 1、基本要求 （ 1）区分收益性支出和资本性支出 （ 2）扣除项目要真实、合法 2、原则 （ 1）权责发生制原则 （ 2）配比原则 （ 3）相关性原则：可扣除的费用与应税收入相关 （ 4）确定性原则：扣除项目的金额必须是确定的 （ 5）合理性原则：扣除项目为必要的、正常的支出 在发生当期直接扣除 不得在发生当期直接扣除 （二）基本范围：成本、费用、税金、损失 本年利润 主营业务成本 主营业务收入 主营业务税金及附加 其他业务成本 其他业务收入 管理费用 财务费用 销售费用 投资损失 投资收益 营业外支出 营业外收入 （三）准予扣除项目的具体范围和标准 会计处理 税务处理 1、工资、薪金支出 按职工提供服务的受益对象： 借：生产成本 制造费用 管理费用 销售费用 在建工程 研发支出 贷：应付职工薪酬 工资 企业发生的 合理的工资、薪金支出准予 据实扣除 。 会计处理 税务处理 2、三项经费： 职工福利费 工会经费 职工教育经费 不采取计提的方法，按实际发生数计入当期损益 借 ：生产成本 制造费用 管理费用 销售费用 在建工程 研发支出 贷：应付职工薪酬 职工福利 工会经费 职工教育经费 工资总额 14 工资总额 2 工资总额 超过部分准予结转扣除 会计处理 税务处理 3、保险费 （ 1）基本社会保险和住房公积金（五险一金） （ 2）补充保险 （ 3）商业保险 借：管理费用 贷：应付职工薪酬 社会保险费 住房公积金 补充保险费 商业保险费 按规定的比例或标准缴纳的可以税前扣除 商业保险不得扣除， 为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费除外。 会计处理 税务处理 4、利息费用 资本化 费用化 （财务费用） 不得扣除 （ 1）据实扣除 向金融机构借款的利息支出 发行债券的利息支出 （ 2）按标准扣除 向非金融机构借款，不高于金融机构贷款利息的部分准予扣除 关联方借款：债权性投资与权益性投资的比例 会计处理 税务处理 5、借款费用 资本化 借：在建工程 贷：应付利息 费用化 借：财务费用 贷：银行存款 企业为购置、建造固定资产、无形资产和 经过 12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货 发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为 资本性支出 计入有关资产的成本。 准予扣除 会计处理 税务处理 6、汇兑损失 资本化 借：长期待摊费用 固定资产 贷：银行存款 费用化 借：财务费用 汇兑损失 贷：银行存款 不予扣除 已经计入有关资产成本 与向所有者进行利润分配相关的部分 准予扣除 企业在货币交易中产生的汇兑损失 纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失 会计处理 税务处理 7、业务招待费 借：管理费用 业务招待费 贷：银行存款 按照发生额的 60%扣除 最高不得超过当年销售 (营业 )收入的 5 会计处理 税务处理 8、广告费和业务宣传费 借：营业费用 广告费 贷：银行存款 除另有规定外，不超过当年销售 (营业 )收入 15%的部分，准予扣除； 超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 会计处理 税务处理 9、专项资金 借：生产成本 管理费用 贷：专项储备 环保资金 企业按规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。 10、财产保险支出 借：管理费用 贷：银行存款 准予扣除 11、劳动保护支出 借：制造费用 管理费用 贷：银行存款 准予扣除 会计处理 税务处理 12、租赁费 经营租赁： 借：制造费用 管理费用 （长期待摊费用） 贷：银行存款 按照租赁期限均匀扣除。 融资租赁： 借：固定资产 融资租入固定资产 未确认融资费用 贷：长期应付款 应付融资租赁款 按照规定构成融资租入固定资产价值的部分，应当提取折旧费用，分期扣除。 会计处理 税务处理 13、公益性捐赠 借：营业外支出 贷：银行存款 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额 12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。 捐赠性质：公益性 捐赠限额： 12 计算基数：会计利润 14、有关资产的费用 15、总机构分摊的费用 转让各类固定资产发生的费用 固定资产折旧费、无形资产摊销 费 境外总机构发生的与境内分支机构、场所生产经营有关的费用 借：固定资产清理 贷：银行存款 借：管理费用 制造费用 贷：累计折旧 16、资产损失 17、其他项目 资产盘亏、毁损净损失 存货损失：不得抵扣的进项税金，应视同企业财产损失 会员费、会议费、差旅费、违约金、诉讼费 借：待处理财产损溢 待处理流动资产损溢 贷：库存商品 应交税费 应交增值税（进项税额转出） 会计处理 税务处理 18、手续费及佣金支出 借：营业费用 贷：银行存款 不超过合同收入金额 5的部分，准予扣除 除委托个人代理外，以非转账方式支付的，不得在税前扣除 五、不准予扣除项目 （一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项； （二）企业所得税税款； （三）税收滞纳金； （四）罚金、罚款和被没收财物的损失； （五）本法第九条规定以外的捐赠支出； （六）赞助支出； （七）未经核定的准备金支出； （八）企业之间支付的管理费，企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费 ; （九）与取得收入无关的其他支出。 六、亏损弥补 税前补亏期限： 5年 连续 5年不间断计算补亏期限 先亏先补 税收优惠 第 25条： 国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目，给予企业所得税优惠。 区域性优惠 产业性优惠 第 27条：企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税： （一）从事 农、林、牧、渔业 项目的所得 一、减、免税的所得项目 实施条例第 86条： (一 )企业从事下列项目的所得，免征企业所得税： 1蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植； 2农作物新品种的选育； 3中药材的种植； 4林木的培育和种植； 5牲畜、家禽的饲养； 6林产品的采集； 7灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目； 8远洋捕捞。 (二 )企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税： 1花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植； 2海水养殖、内陆养殖。 （二）从事国家重点扶持的 公共基础设施 项目投资经营的所得 （三）从事符合条件的 环境保护、节能节水 项目的所得 实施条例 87、 88条： 【 “三免三减半 ” 优惠政策 】 自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一至三年免征企业所得税，第四至六年减半征收企业所得税。 公共基础设施项目企业所得税优惠目录 规定的港口码头、机场、 铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目 公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术 改造、海水淡化等 （四）符合条件的 技术转让所得 实施条例 90条： 一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过 500万元 的部分，免征企业所得税； 超过 500万元的部分，减半征收企业所得税。 （五） 非居民企业 在境内未设立机构、场所取得的所得 实施条例第 91条： 减按 10%的税率征收企业所得税。 下列所得可以免征企业所得税： (一 )外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得； (二 )国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利 息所得； (三 )经国务院批准的其他所得。 第 28条：符合条件的 小型微利企业 ，减按 20%的税率征收企业所得税。 国家税务总局公告 201423号 ： 年应纳税所得额低于 10万元（含 10万元）的小型微利企业，其所得减按 50计入应纳税所得额，按 20%的税率缴纳企业所得税。 国家需要重点扶持的 高新技术企业 ，减按 15%的税率征收企业所得税。 二、税率优惠 工业企业，年度应纳税所得额不超过 30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过 3000万元； 非工业企业，年度应纳税所得额不超过 30万元，从业人数不超过 80人，资产总额不超过 1000万元。 三、加计扣除 第 30条：企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除： （一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用； 实施条例 第 95条：企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的 50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的 150%摊销。 关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知 财税 2015 119号 （二）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。 实施条例 第 96条：企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的 100%加计扣除。 四、创业投资企业 第 31条： 创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。 实施条例 第 97条：创业投资企业采取股权投资方式投资于 未上市的中小高新技术企业 2年以上的，可以按照其投资额的 70% 在股权持有满 2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额； 当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。 第 32条：企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。 五、加速折旧 最短不得低于规定折旧年限的 60 双倍余额递减法或年数总和法 由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产； 常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。 第 33条：企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。 实施条例 第 99条：企业以 资源综合利用企业所得 税优惠目录 规定的资源作为主要原材料，生产国家非 限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收 入，减按 90%计入收入总额。 六、减计收入 第 34条：企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。 实施条例 第 100条：企业购置并实际使用规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的 10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后 5个纳税年度结转抵免。 七、税额抵免 应纳税额的计算 一、居民企业应纳税额的计算 应纳税额应纳税所得额 适用税率减免税额抵免税额 应纳税所得额的计算方法： 1、直接计算法 应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入各项扣除 允许弥补的以前年度亏损 2、间接计算法 应税所得会计利润 +/ 1、直接抵免 分国限额抵免法：适用于总分公司关系 境内适用税率 境外适用税率 20 25 25 30 2、间接抵免：适用于母子公司关系 补税 不补税 留抵 二、境外已纳所得税的抵免 三、核定征收应纳税额的计算 1、核定征收的适用范围 2、核定征收的方式 （ 1）核定应纳税额 适用于收入和成本费用均不能确定的纳税人 核定应纳税额的具体方法 （ 2）核定应税所得率 适用于能确定收入或成本费用的纳税人 计算公式： 应税所得收入 应税所得率 应税所得成本费用支出额 （ 1 应税所得率 适用于能准确核算 收入总额的情形 适用于能准确核算 成本费用总额的情形 源泉扣缴 一、扣缴义务人 对非居民企业在境内未设立机构、场所的，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。 对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。 二、扣缴方法 应当扣缴的所得税，扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款额中，追缴该纳税人的应纳税款。 扣缴义务人每次代扣的税款，应当自代扣之日起七日内缴入国库，并向所在地的税务机关报送扣缴企业所得税报告表。 别纳税调整（反避税措施） 一、转让定价税制 第 41条：企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。 （ 1）确立了转让定价的核心原则：独立交易原则 （ 2）转让定价的调整方法：实施条例 111条 二、成本分摊 第 41条：企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。 成本分摊原则 独立交易原则 成本与预期收益相配比原则 企业与关联方违反规定自行分摊的成本不得在计算 应纳税所得额时扣除。 三、预约定价制度 第 42条：企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。 企业就其未来年度关联交易的定价方法和计算标准，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。 企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来，附送年度关联业务往来报告表。 税务机关在进行关联业务调查时，企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业，应当按照规定提供相关资料。 企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额。 四、关联关系的管理 （ 1）报送关联业务往来报告表的责任 （ 2）关联方企业及相关第三方的举证责任 （ 3）核定程序的适用情形 由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于 率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。 五、反避税地避税措施 银行、保险等金融企业，包括关联方债权性投资在内的全部负息债务不得超过权益性投资的 5倍 ； 其他行业，包括关联方债权性投资在内的全部负息债务不得超过权益性投资的 2倍 。 第 46条 企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。 六、防止资本弱化条款 加收利息 ：税务机关依照本章规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。 追溯年限： 税务机关有权在该业务发生的纳税年度起 10年内，进行纳 税调整。 7、 纳税调整的处罚规定 补税期间： 对补