中级财务会计第六章.ppt

6固定资产 FIXEDASSET Chapter5 6固定资产 通过本章学习 理解固定资产的特点 掌握固定资产的确认条件 了解固定资产的分类 掌握固定资产取得及处置的核算 掌握固定资产折旧及减值的核算 学习目的与要求 6固定资产 重点固定资产的入账价值的确定固定资产折旧与减值的核算难点计提减值后固定资产折旧的计算及其会计处理 教学重点与难点 适用范围 下列各项适用其他相关会计准则 一 作为投资性房地产的建筑物 适用 企业会计准则第3号 投资性房地产 二 生产性生物资产 适用 企业会计准则第5号 生物资产 固定资产的确认 1 符合固定资产的定义固定资产 是指同时具有下列特征的有形资产 1 为生产商品 提供劳务 出租或经营管理而持有的 2 使用寿命超过一个会计年度 其中 出租不包括作为投资性房地产的经营租赁方式租出的建筑物 2 满足固定资产的确认条件 1 与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业 2 该固定资产的成本能够可靠地计量 固定资产的确认 需要注意的问题 1 固定资产的不同组成部分固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益 适用不同折旧率或折旧方法的 应当分别将各组成部分确认为单项固定资产 2 备品备件备用备件和维修设备通常确认为存货 但是某些备用备件和维修设备需与固定资产组合发挥效用的 例如民用航空运输企业的高价周转件 应当确认为固定资产 3 固定资产的后续支出固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出 修理费用等 账务处理中 区分为费用化和资本化两种方式 固定资产的初始计量 按成本计量特殊行业的特定固定资产应考虑弃置费用 一 外购固定资产1 采购成本a 购买价款b 相关税费 一般包括增值税的进项税额 c 使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费 装卸费 安装费和专业人员服务费等 固定资产的初始计量 2 一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产 按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配 分别确定各项固定资产的成本 例 2007年7月1日 A企业为降低采购成本 向乙企业一次购进了3套不同型号且具有不同生产能力的设备甲 乙和丙 A企业为该批设备共支付货款800000元 增值税税额136000元 运输费12000元 全部以银行存款支付 假定设备甲 乙和丙均满足固定资产的定义及其确认条件 公允价值分别为276800元 346000元 242200元 假定不考虑其他相关税费 在建工程 科目属于资产类 核算企业基建 更新改造等在建工程发生的支出 按 建筑工程 安装工程 在安装设备 摊销支出 以及单项工程等进行明细核算 固定资产的初始计量 3 购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付 实质上具有融资性质的 固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定 实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额 除按照 企业会计准则第17号 借款费用 应予资本化的以外 应当在信用期间内计入当期损益 例 分期付款购买固定资产资料1 假定A公司20 7年1月1日从C公司购入N型机器作为固定资产使用 该机器已收到 不需安装可直接投入使用 购货合同约定 N型机器的总价款为1000万元 分3年支付 20 7年12月31日支付500万元 20 8年12月31日支付300万元 20 9年12月31日支付200万元 资料2 假定A公司3年期银行借款年利率为6 问题 确定A公司N型机器的入账价值 固定资产的初始计量 分析 第一步 计算总价款的现值500 1 6 300 1 6 1 6 200 1 6 1 6 1 6 471 70 267 00 167 92 906 62 万元 第二步 确定总价款与现值的差额1000 906 62 93 38 万元 第三步 编制会计分录借 固定资产906 62未确认融资费用93 38贷 长期应付款1000 906 62 500 54 3972 6 第1年末付款 第2年末付款 借 长期应付款500借 长期应付款300贷 银行存款500贷 银行存款300借 财务费用54 3972 906 62 6 借 财务费用27 661贷 未确认融资费用54 3972贷 未确认融资费用27 661第3年末付款 借 长期应付款200借 财务费用11 3218 93 38 54 3972 27 661 贷 银行存款200贷 未确认融资费用11 3218 例6 4 2007年1月1日 甲企业与乙企业签订一项购货合同 甲企业从乙企业购入一台需要安装的大型机器设备 合同约定 甲企业采用分期付款方式支付价款 甲企业收到的增值税专用发票上注明的设备价款为900000元 增值税税额为153000元 甲企业于2007年1月1日支付309000元 其余款项在2007年至2011年5年期间 于每年的12月31日支付150000元 2007年1月1日 甲企业收到该设备并投入安装 发生保险费 装卸费等6000元 以银行存款支付 2007年12月31日 该设备安装完毕达到预定可使用状态 发生安装费用20000元 以银行存款支付 假定甲企业综合各方面因素后决定采用10 作为折现率 假定不考虑其他因素 1 2007年1月1日 确定购买价款的现值购买价款的现值 309000 150000 P A 10 5 309000 150000 3 7908 877620 元 借 在建工程877620未确认融资费用175380贷 长期应付款1053000借 在建工程6000借 长期应付款309000贷 银行存款6000贷 银行存款309000 表1未确认融资费用分摊表单位 元日期分期付款确认的融资费用应付本金减少额应付本金余额 期初 10 期末 期初 2007 112 3115000087762622388153822008 12 3115000081538 268461 8746920 22009 12 3115000074692 0275307 98671612 222010 12 3115000067161 22282838 778588773 4422011 12 3115000058877 34491122 656497650 786合计750000370030 786379969 214 固定资产的初始计量 二 自行建造固定资产的成本 由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成 包括工程物资成本 人工成本 交纳的相关税费 应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等 1 自营建造 1 购入工程建造需要的物资 增值税进项税不得抵扣 计入成本 借 工程物资贷 银行存款等 2 领用工程物资 原材料等 借 在建工程借 在建工程贷 工程物资贷 原材料应交税费 应交增值税 进项税额 采用计划成本核算的 应同时结转应分摊的成本差异 工程物资 属于资产类科目 核算企业为在建工程准备的各种物资的成本 包括工程用材料 尚未安装的设备以及为生产准备的工具等 固定资产的初始计量 3 支付建筑工人的工资 其他劳务费用 耗用辅助生产车间劳务等 借 在建工程贷 应付职工薪酬 银行存款 生产成本 辅助生产成本等 4 工程完工 转入固定资产核算借 固定资产贷 在建工程 5 剩余工程物转入原材料借 原材料应交税费 应交增值税 进项税额 贷 工程物资 例 甲公司建造一座仓库 购入工程物资80000元 不含税 实际领用工程物资 含税 84240元 剩余物资转作存货 另领用了生产用原材料成本为12000元 不含税 分配工程人员工作20000元 企业辅助生产车间为工程提供有关劳务支出4000元 工程完工交付使用 相关增值税率17 固定资产的初始计量 2 出包 1 预付或补付出包工程款 备料款借 在建工程 建筑工程 安装工程贷 银行存款 2 将设备交付承包企业进行安装借 在建工程 在安装设备贷 工程物资 3 发生的待摊支出借 在建工程 待摊支出贷 银行存款等 4 工程完工 转入固定资产核算借 固定资产贷 在建工程 建筑工程 安装工程 待摊支出 例 20 7年3月2日 甲公司将一幢新建厂房工程出包给乙公司承建 按规定先向承包单位预付工程价款400000元 以银行存款转账支付 20 7年7月2日 工程达到预定可使用状态后 收到承包单位的有关工程结算单据 补付工程款172000元 以银行存款转账支付220 7年7月3日 工程达到预定可使用状态经验收后交付使用 待摊支出是指在建设期间发生的 不能直接计入某项固定资产价值 而应由所建造固定资产共同负担的相关费用 包括为建造工程发生的管理费 征地费 可行性研究费 临时设施费 公正费 监理费 应负担的税金 符合资本化条件借款费用 建设期间发生的工程物资盘亏 报废及毁损净损失 以及负荷联合试车费等 固定资产的初始计量 3 自行建造固定资产应注意的几个问题 P136 1 工程物资盘盈 盘亏 报废 毁损盘亏 报废 毁损 借 在建工程 待摊支出 建设期间发生的 其他应收款 责任人原材料 残料收入 贷 工程物资盘盈 借 工程物资贷 在建工程 待摊支出 建设期间发生的 在建工程达到预定可使用状态时 应计算分配待摊支出 借 在建工程 某工程贷 在建工程 待摊支出或做相反录 若为工程完工后发生的工程物资盘亏 报废 毁损 盘盈 则计入 营业外支出 营业外收入 固定资产的初始计量 2 试运行试运行支出 借 在建工程 待摊支出贷 银行存款 库存商品等 试运行收入 借 库存商品等 预计售价 银行存款 试车收入 贷 在建工程 待摊支出在建工程达到预定可使用状态时 应计算分配待摊支出 借 在建工程 某工程贷 在建工程 待摊支出或做相反录 固定资产的初始计量 3 达到预定可使用状态未办理竣工结算的固定资产 估价入账借 固定资产贷 在建工程 某工程开始计提折旧 结算后再调整暂估价 但不需调整已提折旧额 4 在建工程发生报废或毁损 正常原因造成的 且未达到预定使用状态借 在建工程 待摊支出达到预定可使用状态 计算分摊支出工程物资 残料价值 借 在建工程 X其他应收款 责任人贷 在建工程 待摊支出贷 在建工程 X或相反 或在建工程 待摊支出 全部报废或非正常原因造成的 正常原因造成的 且已达到预定使用状态借 营业外支出属于筹建期 计入或冲减 管理费用 工程物资 残料价值 不属于筹建期 计入 营业外收入 营业外支出 其他应收款 责任人贷 在建工程 X 固定资产的初始计量 借款费用应计入固定资产成本的借款费用 按照 企业会计准则第17号 借款费用 处理 弃置费用弃置费用仅适用于特定行业的特定固定资产 比如 石油天然气企业油气水井及相关设施的弃置 核电站核废料的处置等 一般企业固定资产成本不应预计弃置费用 会计处理 弃置费用的金额通常较大 企业应当根据 企业会计准则第13号 或有事项 按照现值计算确定应计入固定资产原价的金额和相应的预计负债 弃置费用 通常是指根据国家法律和行政法规 国际公约等规定 企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出 如核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务 石油天然气开采企业应当按照油气资产的弃置费用现值计入相关油气资产成本 弃置费用 按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本 借 固定资产贷 预计负债在固定资产或油气资产的使用寿命内 按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用借 财务费用贷 预计负债 注意 一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用 不属于弃置费用 弃置费用的会计处理 固定资产的初始计量 三 其他方式取得的固定资产的成本1 投资者投入2 非货币性交易取得3 债务重组取得4 企业合并取得5 租赁 固定资产的后续计量 折旧 1 折旧是指在固定资产的使用寿命内 按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊 2 使用寿命 是指企业使用固定资产的预计期间 或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量 3 应计折旧额是指应当计提折旧的固定资产原价扣除其预计净残值后的余额 如果已对固定资产计提减值准备 还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额 4 预计净残值是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态 目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额 变化 强调了现值 也就是说在确定预计净残值时其金额应为其折现值 预计净残值 残值 清理费用 现值系数 固定资产的后续计量 折旧 1 固定资产的折旧范围除下列情况外 应对所有固定资产计提折旧 1 已提足折旧仍继续使用的固定资产 2 单独计价入账的土地 说明 1 已达到预定可使用状态的固定资产 提折旧 2 处于更新改造过程而停止使用的固定资产 应将其账面价转入在建工程 停止计提折旧 更新改造项目达到预定使用状态转为固定资产后 再按照新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用寿命计提折旧 3 提前报废的固定资产 也不再补提折旧 4 因进行大修理而停用的固定资产 应当照提折旧 计提的折旧额应计入相关资产成本或当期损益 固定资产的后续计量 折旧 2 折旧计提时间按月提取折旧 当月增加的 当月不提 从下月提 当月减少的 当月照提 从下月不提 3 固定资产使用寿命确定的影响因素生产能力 有形和无形损耗 法律限制4 固定资产折旧方法的选择选择的依据 经济利益的预期实现方式可选的方法 年限平均法工作量法双倍余额递减法年数总数法5 固定资产使用寿命 预计净残值 折旧方法的复核 至少每年度终了 1 年限平均法年折旧率 100 月折旧率 年折旧率 12月折旧额 固定资产原价 月折旧率 例 甲企业有一台设备 原价为80000元 预计可使用10年 按照有关规定 该设备报废时的净残值率为4 2 工作量法单位工作量折旧额 100 某项固定资产月折旧额 该项固定资产当月工作量 单位工作量折旧额 例 甲企业有一辆载重汽车 原价为200000元 预计总行驶里程为400000公里 其报废时的预计净残值率为4 本月行驶4000公里 3 双倍余额递减法是在不考虑固定资产预计净残值的情况下 根据每年年初固定资产净值和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧额的一种方法 年折旧率 2 折旧年限年折旧额 每年年初固定资产净值 折旧率月折旧率 年折旧率 12当年按双倍余额递减法计算的折旧额应改为年限平均法计提折旧 例 甲企业某项固定资产的原价为50000元 预计使用年限为5年 预计净残值2000元 采用双倍余额递减法计算各年折旧 4 年数总和法年数总和法 又称合计年限法 是将固定资产的原价减去预计净残值后的余额 乘以一个以固定资产尚可使用寿命为分子 以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额 年折旧率 100 月折旧率 年折旧率 12月折旧额 固定资产原价 预计净残值 月折旧率 例 某项固定资产的原价为48800元 预计使用年限为5年 预计净残值为800元 采用年数总和法计算各年折旧 6 账务处理借 管理费用 行政管理部门 福利部门 未使用 不需用等 销售费用 销售部门使用 制造费用 生产使用 在建工程 自行建造固定资产使用 其他业务成本 经营租出 研发支出 自行研发无形资产使用 贷 累计折旧 固定资产的后续计量 折旧 固定资产的后续支出 1 固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出 修理费用等 2 固定资产后续支出的处理原则 与固定资产有关的更新改造等后续支出 符合固定资产确认条件的 应当计入固定资产成本 同时将被替换部分的账面价值扣除 与固定资产有关的修理费等后续支出 不符合固定资产确认条件的 应当在发生时计入当期损益 3 账务处理 1 费用化的后续支出 大修理费用和日常修理费用 发生时直接计入当期损益 不得预提或待摊借 管理费用 生产车间和行政管理部门等发生的 销售费用 专设销售机构发生的 贷 银行存款等 2 资本化的后续支出 固定资产改 扩建等 将固定资产账面价值转入在建工程借 在建工程累计折旧固定资产减值准备贷 固定资产此时停止折旧 发生支出借 在建工程贷 银行存款等 收入借 银行存款等贷 在建工程 完工借 固定资产按重新确定的寿命 预计净残值 折旧方法折旧贷 在建工程 例6 16 甲公司是一家从事饮料生产的企业 有关资料如下 1 2004年12月 该公司自行建成了一条饮料生产线并投入使用 建造成本为568000元 采用年限平均法计提折旧 预计净残值率为固定资产原价的3 预计使用年限为6年 2 2007年1月1日 由于生产的产品适销对路 现有生产线的生产能力已难以满足企业生产发展的需要 但若新建生产线成本很高 周期太长 于是企业决定对现有生产线进行改扩建 以提高其生产能力 3 2007年1月1日 3月31日 经过3个月的改扩建 完成了对这条饮料生产线的改扩建工程 共发生支出268000元 全部以银行存款支付 4 该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后 大大提高了生产能力 预计尚可使用年限为7年9个月 假定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后固定资产账面价值的3 折旧方法仍为年限平均法 5 为简化计算 不考虑其他相关税费 公司按年度计提折旧 1 2005年12月31日 计提固定资产折旧2005年应计提的折旧额 568000 1 3 6 91826 67 元 借 制造费用91826 67贷 累计折旧91826 67 2 2006年12月31日 计提固定资产折旧2006年应计提的折旧额 568000 1 3 6 91826 67 元 借 制造费用91826 67贷 累计折旧91826 67 3 2007年1月1日 生产线转入改扩建借 在建工程384346 66累计折旧183653 34贷 固定资产568000 4 2007年1月1日 3月31日 发生各项后续支出借 在建工程268000贷 银行存款268000 5 2007年3月31日 生产线改扩建工程达到预定可使用状态借 固定资产652346 66贷 在建工程652346 66 6 2007年3月 按重新确定的使用寿命 预计净残值和折旧方法计提折旧应计折旧额 652346 66 1 3 632776 26 元 2007年应计提的折旧额 632 776 26 7 12 9 9 61236 412 元 借 制造费用61236 412贷 累计折旧61236 41 固定资产处置 企业因出售 转让 报废 毁损 对外投资 非货币性资产交换和债务重组等处置固定资产固定资产清理 1 转入清理的固定资产的净值 1 清理收入 残料等 2 支付清理费用 2 保险赔偿 3 出售不动产应纳营业税 3 结转清理净损失 4 结转清理净收益账务处理 将固定资产账面价值转入 固定资产清理 发生的支出 取得的收入 结转 固定资产清理 账户 计入 营业外收入 营业外支出 例6 19 甲企业有一台设备 因使用期满经批准报废 该设备原价为450000元 累计已提折旧为435000元 已计提减值准备为5000元 在清理过程中 以银行存款支付清理费用6000元 残料变卖收入6800元已存入银行 例6 18 甲企业出售一幢建筑物 原价2000000元 已使用6年 计提折旧300000元 已计提减值准备为50000元 支付清理费用10000元 出售收入为1900000元 营业税率5 应计提的城建税和教育费附加略 款项均通过银行存款收付 固定资产的清查至少每年年末进行一次 1 固定资产盘亏通过 待处理财产损溢 待处理固定资产财产损溢 账户核算 1 调账借 待处理财产损溢 待处理固定资产财产损溢累计折旧固定资产减值准备贷 固定资产 2 批复借 其他应收款营业外支出贷 待处理财产损溢 待处理固定资产财产损溢2 固定资产盘盈作为重大会计差错 通过 以前年度损益调整 账户核算 固定资产的后续计量 期末计价 1 计价原则 可收回金额与账面价值孰低可收回金额是指资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量 使用和处置时 的现值两者中的较高者 2 资产负债表日 如果固定资产发生减值 企业应计提固定资产减值准备 固定资产的减值是指 固定资产的可收回金额低于其账面价值 应计提数 账面价值 可收回金额3 会计处理借 资产减值损失 计提的固定资产减值准备贷 固定资产减值准备注意 若是在建工程 应设置 在建工程减值准备 科目进行核算 若是工程物资 应设置 工程物资减值准备 科目进行核算 固定资产的后续计量 期末计价 例 2007年12月31日 M出租汽车公司对购入的时间相同 型号相同 性能相似的出租车进行检查时发现其可能发生减值 该类出租车公允价值总额为1200000元 尚可使用5年 预计其在未来4年内产生的现金流量分别为400000元 360000元 320000元 250000元 第5年产生的现金流量以及使用寿命结束时处置形成的现金流量合计为200000元 在考虑相关风险的基础上 公司决定采用5 的折现率 假设2007年12月31日该出租车的账面价值为1500000元 以前年度没有计