第五章--长期股权投资PPT课件.ppt

1 2020年3月27日星期五 讲解 宋桂娥 2 第五章长期股权投资 3 第一节长期股权投资的初始计量 一 长期股权投资的概念和特征 一 长期股权投资概念长期股权投资是指企业通过投资而拥有被投资单位权益并承担责任 且不准备随时变现 持有时间较长的投资 二 长期股权投资的特征 1 长期持有 2 获得经济利益 3 按比例承担风险 4 1 企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资 即对子公司投资 2 企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资 即对合营企业投资 3 企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资 即对联营企业投资 4 企业对被投资单位不具有控制 共同控制或重大影响 在活跃市场上没有报价 且公允价值不能可靠计量的权益性投资 二 长期股权投资的范围 5 三 长期股权投资的知识框架 企业合并 非企业合并 成本法 权益法 控制 共同控制 重大影响 其他 同一控制下 非同一控制下 初始计量 后续计量 长期股权投资减值与处置 长期股权投资 6 一 企业合并形成的长期股权投资P132 1 同一控制下 借方 按照被合并方合并日所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本 被合并方所有者权益账面价值 投资比例 合并日 账面价值 注意 为什么 四 长期股权投资的初始计量 7 长期股权投资初始投资成本与支付的现金 转让的非现金资产以及所承担债务账面价值或发行股票面值之间的差额 应当调整资本公积 增或减 资本公积不足冲减的 调整留存收益 8 合并发生的各项直接费用 发生时计入当期损益 审计费用 评估费用 法律服务费用 直接合并费用 管理费用 9 例1 甲企业与乙企业同受丙企业控制 经过协议 双方确定甲企业出资2000万元取得乙企业60 的股权 在合并当日乙企业所有者权益账面价值为3000万元 已知甲企业资本公积100万元 盈余公积300万元 未分配利润500万元 借 长期股权投资 乙公司1800资本公积100盈余公积100贷 银行存款2000 10 例2 20 6年6月30日 P公司向同一集团内S公司发行1000万股普通股 每股面值为1元 市价为4 34元 取得S公司80 的股权 并于当日起能够对S公司实施控制 合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营 20 6年6月30日 S公司净资产的账面价值为2000万元 两公司在企业合并前采用的会计政策相同 借 长期股权投资1600贷 股本1000资本公积600 11 2 非同一控制下合并 非同一控制下的控股合并中 购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本 企业合并成本包括购买方付出的资产 发生或承担的负债 发行的权益性证券的公允价值之和 12 付出资产公允价值与其账面价值的差额 作为营业外收支 作为销售处理 付出固定资产 无形资产 付出的存货 付出的资产视同处置 13 购买方为企业合并发生的审计 法律服务 评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用 应于发生时计入当期损益 购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用 应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额 14 例3 A公司于20 6年3月31日取得B公司70 的股权 非同一控制下的合并 为核实B公司的资产价值 A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估 支付评估费用300万元 合并中 A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表 无形资产的账面成本为9600万元 累积摊销为1200万元 20 6年3月31日单位 万元 15 A公司应进行如下账务处理 借 长期股权投资150000000管理费用3000000累计摊销12000000贷 无形资产96000000银行存款27000000营业外收入42000000 16 3 投资成本中包含的已宣告尚未发放规金股利或利润的处理企业无论是以何种方式取得长期股权投资 取得投资时 对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收股利 不构成取得长期股权投资的初始投资成本 17 1 以支付现金取得 以实际支付的购买价款作为初始投资成本 包括购买过程中支付的手续费等必要支出 但所支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目核算 不构成取得长期股权投资的成本 2 以发行权益性证券取得的长期股权投资 应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本 二 以其他方式取得的长期股权投资 18 3 投资者投入按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本 合同或协议约定的价值不公允的除外 19 4 其他方式取得的长期股权投资 如通过债务重组取得的长期股权投资 通过非货币性交易取得的长期股权投资等 分别按照债务重组 非货币性交易会计原则进行处理 20 注意 无论是同一控制还是非同一控制 若是发行股票取得的股票投资 则交易费用从股票溢价中扣除 实际支付的价款中包含已宣告但尚未领取的现金股利 按实际支付的价款减去已宣告但尚未领取的现金股利后的差额 作为初始投资成本 21 例3 1 甲公司于20 6年2月10日自公开市场中买入乙公司20 的股份 实际支付价款16000万元 另外 在购买过程中支付手续费等相关费用400万元 甲公司取得该部分股权后能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响 借 长期股权投资 成本164000000贷 银行存款164000000 22 例3 2 20 6年3月 A公司通过增发6000万股本公司普通股 每股面值l元 取得B公司20 的股权 按照增发前后的平均股价计算 该6000万股股份的公允价值为10400万元 为增发该部分股份 A公司向证券承销机构等支付了400万元的佣金和手续费 假定A公司取得该部分股权后能够对B公司的生产经营决策施加重大影响 23 借 长期股权投资104000000贷 股本60000000资本公积 股本溢价44000000发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费 应冲减权益性证券的溢价发行收入 借 资本公积 股本溢价4000000贷 银行存款4000000 24 例3 3 A公司设立时 其主要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资投入A公司 投资各方在投资合同中约定 作为出资的该项长期股权投资作价4000万元 该作价是按照B公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的 A公司注册资本为16000万元 甲公司出资占A公司注册资本的20 取得该项投资后 A公司根据其持股比例 能够派人参与B公司的财务和生产经营决策 25 A公司对于投资者投入的该项长期股权投资 应进行的会计处理为 借 长期股权投资40000000贷 实收资本32000000资本公积 资本溢价8000000 26 三 长期股权投资的后续计量 一 长期股权投资的成本法 1 成本法的适用范围 1 能够对被投资单位实施控制的长期股权投资 50 以上 2 非共同控制或非重大影响 且在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的长期股权投资 20 以下 27 2 成本法的基本核算程序 1 设置 长期股权投资 成本 科目 反映长期股权投资的初始投资成本 2 如果发生追加投资 收回投资等情况 应按照追加或收回投资的数额调整股权的初始投资成本 并按调整后的成本作为长期股权投资的账面价值 一般不变 28 3 被投资单位宣告分派的利润或现金股利 投资企业按应享有的部分 确认为当期投资收益 被投资单位宣告分派股票股利 投资企业只作备忘记录 被投资单位未分派股利 投资企业不作任何会计处理 29 例 1 甲公司2006年1月1日 以150万元购入A公司的股票10万股 占10 的股权 并准备长期持有 2 A公司2006年3月1日宣告分派现金股利100万元 3 A公司2006年实现净利润500万 4 A公司2007年3月2日宣告分派现金股利700万元 5 A公司2007年发生亏损300万 2008年2月12日宣告分派股票股利每10股派2股 6 A公司2008年取得净利 09年宣告分派每股0 1元现金股利 30 答案 甲公司编制的有关会计分录如下 1 甲公司取得投资时 借 长期股权投资 A公司150贷 银行存款150 2 A公司2006年3月1日分派现金股利100万元时 借 应收股利10贷 投资收益10 3 A公司2006年实现净利润500万元时 甲公司不作会计处理 31 4 A公司2007年3月2日宣告分派现金股利时 借 应收股利70贷 投资收益70 5 被投资单位宣告分派股票股利 投资企业只作备忘记录 被投资单位未分派股利 投资企业不作任何会计处理 6 借 应收股利1 2贷 投资收益1 2 32 二 长期股权投资的权益法 1 权益法的定义 是指长期股权投资最初以投资成本计量 以后则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动 对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法 2 适用范围 共同控制或重大影响时使用 合营企业投资 对联营企业投资 33 3 核算程序 1 是初始投资或追加投资时 按照初始投资成本或追加投资的投资成本 增加长期股权投资的账面价值 34 2 是比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 当初始成本大则无须调整对于初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 应以权益份额做为新的成本 两者的差额计入取得投资当期的损益 营业外收入 即选择两者之中的较大者作新的投资成本 35 3 是持有投资期间 随着被投资单位所有者权益的变动相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值 并分别情况处理 对属于因被投资单位实现净损益产生的所有者权益的变动 投资企业按照持股比例计算应享有的份额 增加或减少长期股权投资的账面价值 同时确认为当期投资收益 对被投资单位除净损益以外其他因素导致的所有者权益变动 在持股比例不变的情况下 按照持股比例计算应享有或应分担的份额 增加或减少长期股权投资的账面价值 同时确认为资本公积 其他资本公积 36 4 是被投资单位宣告分派利润或现金股利时 投资企业按持股比例计算应分得的部分 应收股利 一般应冲减长期股权投资的账面价值 37 4 权益法下会计科目的设置 长期股权投资 成本 损益调整 其他权益变动 初始投资成本 调整后新的投资成本 净损益的份额 现金股利或利润的份额 净损益以外的应享有或承担的份额 38 5 具体应用 1 按照初始确认成本 同成本法 借 长期股权投资 成本贷 银行存款等 39 2 比较初始成本与应享有的权益份额 0 不调整长期股权投资初始投资成本 0 要调增长期股权投资初始投资成本 差额计入当期损益 营业外收入 40 例3 8 A企业于20 5年1月取得B公司30 的股权 支付价款6000万元 取得投资时被投资单位净资产账面价值为15000万元 假定公允价值与其账面价值相同 取得投资时借 长期股权投资 成本60000000贷 银行存款60000000长期股权投资的初始投资成本6000万元大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额4500万元 15000 30 41 假定本例中取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为24000万元 A企业按持股比例30 计算确定应享有7200万元 则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额l200万元应计入取得投资当期的营业外收入 有关账务处理为 借 长期股权投资 成本72000000贷 银行存款款60000000营业外收入12000000 42 A公司以银行存款1000万元取得B公司30 的股权 取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元 金额单位以万元表示 1 如A公司能够对B公司施加重大影响 则A公司应进行的会计处理为 2 如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元 则A公司应进行的处理为 练习题 43 借 长期股权投资1000贷 银行存款1000注 商誉100万元 1000 3000 30 不调整长期股权投资初始投资成本 体现在长期股权投资成本中 借 长期股权投资1000贷 银行存款1000借 长期股权投资50贷 营业外收入50 44 3 持有长期股权投资期间投资损益的确认被投资单位当年实现净利润时 投资企业应按持股比例计算应享有的份额 增加长期股权投资的账面价值 并确认为当期投资收益 被投资单位当年发生净亏损时投资企业应按持股比例计算应分担的份额 减少长期股权投资的账面价值 并确认当期投资损失 应以长期股权投资的账面价值为限 负数在备查账中登记 45 取得净利 借 长期股权投资 损益调整贷 投资收益发生亏损借 投资收益贷 长期股权投资 损益调整 46 超额亏损的确认 首先减记长期股权投资的账面价值 其次减记其他实质上构成净投资的长期权益项目 长期应收款等 再次在备查账中登记恢复时按相反的顺序转回 47 4 被投资单位宣告分派现金股利时 投资企业按持股比例计算应分得的现金股利 冲减长期股权投资的账面价值 账务处理模式 借 应收股利贷 长期股权投资 损益调整 48 例2 华盛有限责任公司2004年1月5日向E公司投资8000000元 获得E公司有表决权资本的40 具有重大影响 假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值 双方采用的会计政策 会计期间相同 2004年E公司全年实现净利润1000000元 2005年2月1日宣告分派现金股利3000000元 2005年E公司全年亏损16000000元 2006年E公司全年亏损5000000元 2007年E公司全年实现净利润4000000元 假定华盛有限责任公司没有实质上构成净投资的长期权益项目 华盛有限责任公司会计处理如下 49 2004年1月5日投资时 2004年12月31日 借 长期股权投资 凯胜公司 投资成本 8000000贷 银行存款8000000 借 长期股权投资 凯胜公司 损益调整 400000贷 投资收益 股权投资收益400000 50 2005年2月1日宣告分派现金股利 2005年12月31日 借 应收股利 凯胜公司1200000贷 长期股权投资 凯胜公司 损益调整 1200000 借 投资收益 股权投资收益6400000贷 长期股权投资 凯胜公司 损益调整 6400000 51 2006年12月31日 2007年12月31日 借 投资收益 股权投资收益800000贷 长期股权投资 凯胜公司 损益调整800000其中负120万在备查账中登记 借 长期股权投资 凯胜公司 损益调整 400000贷 投资收益 股权投资收益400000160万元先冲备查账中的120万元 再增加长期股权投资的账面价值 52 持有期间确认收益应注意的问题 投资企业在确认投资损益时 应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础 对被投资单位的净利润进行调整后加以确定 如果被投资单位的账面净利润是以公允价值为基础计量的不需要调整 53 无法取得投资时被投资单位各项资产等的公允价值或公允价值与账面价值的差额不具重要性的可以被投资单位的账面净利润为基础计算确认 但需在会计报表附注中说明 54 案例 某投资企业于2007年1月1日取得对联营企业30 的股权 取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为500万元 账面价值为300万元 固定资产的预计使用年限为10年 净残值为零 按照直线法计提折旧 被投资单位2007年度利润表中净利润为300万元 其中被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为30万元 按照取得投资时固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为50万元 不考虑所得税影响 按该固定资产的公允价值计算的净利润为280 300 20 万元 投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益应为84 280 30 借 长期股权投资 损益调整84贷 投资收益84 实现净损益调整 投资时账面价值与公允价值不同 55 投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益 在持股比例不变的情况下 被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 企业按持股比例计算应享有的份额 借记或贷记 长期股权投资 科目 贷记或借记 资本公积 其他资本公积 科目 其他权益项目调整 56 案例12 甲公司对A公司的投资占其有表决权资本的比例为40 能够对A公司施加重大影响 当期A公司因持有的可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的金额为100万元 出该事项外 A公司当期实现的净损益为600万元 假定投资时A公司有关资产 负债的公允价值与其账面价值相同 金额单位以万元表示 A公司的会计处理如下 借 长期股权投资 其他40贷 资本公积 其他资本公积40借 长期股权投资 损益调整240贷 投资收益240 57 四 长期股权投资核算方法的互换 一 成本法转为权益法1 转换的原因 追加投资 处置投资2 处理方法 追溯调整3 账务处理程序 1 调整投资成本 比较初始成本与权益份额 如果初始成本大 不再调整 如果权益份额大 则按两者之差调增成本和期初的留存收益 58 2 应享有被投资单位可辩认净资产公允价值变动份额的调整 按应应享有的权益份额调整长期股权投资的账面价值 损益调整 其他权益变动 同时分别情况处理 属于投资至处置前期的损益调整期初留存收益 属于处置期初至处置日的损益调整当期的损益 属于损益以外的其他权益调整资本公积 59 案例1 A公司于20 5年2月取得B公司10 的股权 成本为900万元 取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为8400万元 假定公允价值与账面价值相同 因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值 A公司对其采用成本法核算 本例中A公司按照净利润的10 提取盈余公积 60 20 6年4月10日 A公司又以1800万元的价格取得B公司12 的股权 当日B公司可辨认净资产公允价值总额为12000万元 取得该部分股权后 按照B公司章程规定 A公司能够派人参与B公司的生产经营决策 对该项长期股权投资转为采用权益法核算 假定A公司在取得对B公司10 的股权后 B公司通过生产经营活动实现的净利润为3000万元 本年实现200万元 未派发现金股利或利润 除所实现净利润外 未发生其他计入资本公积的交易或事项 61 1 20 6年4月10日 A公司应确认对B公司的长期股权投资 账务处理为 借 长期股权投资 成本18000000贷 银行存款18000000 2 调整原投资成本部分对于原l0 股权的成本900万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额840万元 8400 10 之间的差额60万元 属于原投资时体现的商誉 该部分差额不调整长期股权投资的账面价值 62 3 在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动被投资单位可辨认净资产公允价值的变动 12000 8400 相对于原持股比例的部分360万元 其中属于投资后被投资单位实现净利润部分300万元 3000 10 应调整增加长期股权投资的账面余额 同时调整留存收益及当期损益 63 借 长期股权投资 损益调整3000000贷 盈余公积280000利润分配 未分配利润2520000投资收益20 64 除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动60万元 应当调整增加长期股权投资的账面余额 同时计入资本公积 其他资本公积 账务处理为 65 借 长期股权投资 其他权益变动600000贷 资本公积 其他资本公积600000 66 二 权益法变为成本法1 追加投资转换 追溯调整至原投资成本借 盈余公积利润分配 未分配利润资本公积贷 长期股权投资 成本 损益调整 其他权益变动 67 2 处置投资转换 则按处置时剩余的账面价值做为现成本法的原始成本 在此后期间 自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资可供分配的利润中本企业享有的部分 应冲减长期股权投资的成本 超过部分则记入投资收益 68 四 长期股权投资的处置 长期股权投资的处置损益 处置实收款 长期股权投资的账面价值和已确认但尚未收到的现金股利之和 投资收益 69 采用权益法核算的长期股权投资 因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的 处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益 处置长期股权投资的投资收益应当在符合股权转让的条件时才能确认 按长期股权投资的账面价值与实际取得价款的差额确认为当期损益 70 例5 8 华盛有限责任公司出于投资管理的原因 于2006年3月15日将所持B公司25 的股权全部出售 取得转让收入1325万元 转让时该项长期股权投资的账面价值为1030万元 投资成本918万元 损益调整借方余额82万元 其他权益变动借方余额30万元 华盛有限责任公司作会计处理如下 71 借 银行存款13250000贷 长期股权投资 投资成本9180000 损益调整820000 其他权益变动300000投资收益2950000 借 资本公积 其他资本公积300000贷 投资收益300000 同时 72 五 长期股权投资减值 一 长期股权投资减值的判断长期股权投资减值 是指长期股权投资的可收回金额低于其账面价值 企业应当在资产负债表日判断长期股权投资是否存在可能发生减值的迹象 存在减值迹象的 应当进行减值测试 估计长期股权投资的可收回金额 可收回金额 应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定 73 其中 处置费用包括与资产处置有关的法律费用 相关费用 搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等 二 长期股权投资的减值的账务务处理借 资产减值损失贷 长期股权投资减值准备注意 长期股权投资计提的减值准备不允许转回 74 二长期股权投资减值损失的确认 例 华盛有限责任公司2006年1月1日对F公司长期股权投资 该项长期股权投资系以银行存款购买取得的 的账面价值为480000元 持有F公司的股份为60000股 并按权益法核算 同年7月5日 由于F公司所在地区发生局部地震 企业大部分资产已损失 并难有恢复的可能 使其股票市价下跌为每股3元 华盛有限责任公司确认资产减值损失 并提取该项投资减值准备的会计处理如下 75 该项投资的可收回金额 3 60000 180000 元 应确认减值损失 480000 180000 300000 元 借 资产减值损失 长期股权投资减值损失300000贷 长期投资减值准备300000 2 2007年12月31日 假如上述对F公司长期股权投资市价又回升至每股5元 已确认的减值损失不能再转回 76 练习长期股权投资成本法的核算 习题一 1 2005年7月1日甲公司以500万元购入A公司10 的表决权资本 另支付相关税费3 5万元 甲公司对A公司不具有重大影响 借 长期股权投资 A公司5030000贷 银行存款5030000 77 2 2005年A公司实现净利润300万元 2006年4月1日A公司宣告发放现金股利200万元 4月20日为发放日 在成本法下 投资企业只有在被投资企业宣告分配现金股利或利润时才确认投资收益 78 1 2006年4月1日应冲减投资成本的金额 200 300 6 12 10 0 5 万元 应确认的投资收益 200 10 5 15万元 借 应收股利200000贷 投资收益150000长期股权投资 A公司50000 借 银行存款200000贷 应收股利200000 79 3 2006年A公司实现净利润300万元 2007年4月5日A公司宣告发放现金股利150万元 4月22日为发放日 1 2007年4月5日应冲减投资成本的金额 200 150 150 300 10 5 15 万元 按 企业会计制度 规定 转回已冲减的投资成本时 应在 已冲减的初始投资成本 范围内转回 故本题中实际转回已冲减的投资成本应为5万元 应确认的投资收益 150 10 5 20 万元 80 1 2007年4月5日 借 应收股利100000长期股权投资 A公司50000贷 投资收益150000 2 2004年4月22日 借 银行存款100000贷 应收股利100000 81 4 2007年A公司发生亏损180万元 2008年3月25日A公司宣告发放现金股利100万元 实际发放日为4月15日 1 2008年3月25日应冲减投资成本的金额 200 150 100 150 300 180 10 0 18 万元 应确认的投资收益 100 10 18 8 万元 82 4 2007年A公司发生亏损180万元 2008年3月25日A公司宣告发放现金股利100万元 实际发放日为4月15日